Kendelse af 15-03-2019 - indlagt i TaxCons database den 11-04-2019

Journalnr. 15-1539934

Klagen skyldes, at SKAT ikke har godkendt fradrag for købsmoms på i alt 834.100 kr., jf. momslovens § 37.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS, CVR-nr.. [...1], herefter selskabet, drev i perioden 2012 til 2013 virksomhed med formidling af rengøringsydelser. Selskabet er registreret i branche 811000, Kombinerede serviceydelser. Selskabet er stiftet den 19/8 2011. Selskabets stiftere er [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2].

Selskabet er registreret for moms, ATP og selskabsskat fra den 19/8 2011 samt A-skat og AM-bidrag fra den 30/8 2011. Regnskabsåret løber fra 1/1 til 31/12. Første regnskabsår løber fra stiftelsen den 19/8 2011 til 31/12 2012.

Selskabet har i perioden 20-49 ansatte. Selskabet har endvidere ifølge det oplyste benyttet sig af underleverandører.

SKAT har ikke godkendt fradrag for følgende fakturaer:

Faktura nr.

Dato

Leverandør

Beløb inkl. moms

Moms

Bilags nr.

201161

15/1 2012

[virksomhed3] ApS

139.000 kr.

27.800 kr.

1

201165

15/2 2012

[virksomhed3] ApS

128.000 kr.

25.600 kr.

2

I alt

267.000 kr.

53.400 kr.

201201

29/2 2012

[virksomhed4] ApS

129.000 kr.

25.800 kr.

3

201202

29/3 2012

[virksomhed4] ApS

129.000 kr.

25.800 kr.

4

201203

29/4 2012

[virksomhed4] ApS

168.000 kr.

33.600 kr.

5

201204

29/5 2012

[virksomhed4] ApS

135.000 kr.

27.000 kr.

6

201205

29/6 2012

[virksomhed4] ApS

135.000 kr.

27.000 kr.

7

201207

29/7 2012

[virksomhed4] ApS

135.000 kr.

27.000 kr.

8

201211

10/9 2012

[virksomhed4] ApS

164.000 kr.

32.800 kr.

9

201213

30/9 2012

[virksomhed4] ApS

135.000 kr.

27.000 kr.

10

201212

10/11 2012

[virksomhed4] ApS

135.000 kr.

27.000 kr.

11

201213

10/12 2012

[virksomhed4] ApS

165.000 kr.

33.000 kr.

12

201214

10/1 2013

[virksomhed4] ApS

230.000 kr.

46.000 kr.

13

201322

1/2 2013

[virksomhed4] ApS

245.000 kr.

49.000 kr.

14

I alt

1.905.000 kr.

381.000 kr.

004331

2/3 2013

[virksomhed5] ApS

337.500 kr.

67.500 kr.

15

004335

10/3 2013

[virksomhed5] ApS

218.500 kr.

43.700 kr.

16

004339

10/4 2013

[virksomhed5] ApS

162.500 kr.

32.500 kr.

17

004340

10/5 2013

[virksomhed5] ApS

162.500 kr.

32.500 kr.

18

004342

10/6 2013

[virksomhed5] ApS

162.500 kr.

32.500 kr.

19

004346

10/7 2013

[virksomhed5] ApS

162.500 kr.

32.500 kr.

20

004349

10/8 2013

[virksomhed5] ApS

162.500 kr.

32.500 kr.

21

004350

15/8 2013

[virksomhed5] ApS

60.000 kr.

12.000 kr.

22

004352

1/11 2013

[virksomhed5] ApS

190.000 kr.

38.000 kr.

23

004354

15/11 2013

[virksomhed5] ApS

190.000 kr.

38.000 kr.

24

I alt

1.808.500 kr.

361.700 kr.

871218

15/12 2013

[virksomhed6]

190.000 kr.

38.000 kr.

25

Underleverandører i alt

4.170.500 kr.

834.100 kr.

[virksomhed3] ApS, CVR-nr.. [...3], er registreret i branchekode 782000 Vikarbureauer. Ifølge CVR er selskabets formål, at udøve et vikarbureau. Der er afsagt konkursdekret over selskabet den 11. februar 2014 og er selskabet er endeligt opløst den 7. oktober 2014. Der er fremlagt en samarbejdsaftale mellem [virksomhed3] ApS og virksomheden. Aftalen specificerer en timesats på 230 kr. ekskl. moms. Aftalen angiver, at betaling for de leverede ydelser sker minimum 10 dage efter, at virksomheden har modtaget en gyldig faktura fra [virksomhed3] ApS.

[virksomhed4] ApS, CVR-nr.. [...4], er registreret i branchekode 782000 Vikarbureauer. Ifølge CVR er selskabets formål, at drive rengøringsvirksomhed. Der er afsagt konkursdekret over selskabet den 20. november 2013, og selskabet er endeligt opløst den 2. maj 2017. Der er fremlagt en samarbejdsaftale mellem [virksomhed4] ApS og virksomheden. Aftalen angiver, at betaling for underleverandørens arbejde sker i henhold til nærmere specifikation af den enkelte opgave. Der er ikke fremlagt eksempel på nærmere specifikation.

[virksomhed5] ApS, CVR-nr.. [...5], er registreret under hovedbranchekode 782000 Vikarbureauer og bibranche 504000 Transport af gods ad indre vandveje. Der er afsagt konkursdekret over selskabet den 15. oktober 2014, og selskabet er endeligt opløst den 18. september 2017. Der er fremlagt en samarbejdsaftale mellem [virksomhed5] ApS og virksomheden. Aftalen angiver, at betaling for underleverandørens arbejde sker i henhold til nærmere specifikation af den enkelte opgave. Der er ikke fremlagt eksempel på nærmere specifikation.

[virksomhed6] v/ [person1], CVR-nr.. [...6], er en enkeltmandsvirksomhed, som er registreret i branchekode 782000 Vikarbureauer. Der er fremlagt en samarbejdsaftale mellem [virksomhed6] og virksomheden. Aftalen angiver, at vederlaget for ydelsernes samlede omfang aftales til en fast pris mellem parterne.

Af de fremlagte fakturaer fremgår, at den leverede ydelse er beskrevet som ”rengørings opgaver” eller ” rengøring assistance”. Fakturaen fra [virksomhed6] er opgjort ud fra et antal timer til en timesats på 125 kr. De øvrige fakturaer er alene opgjort som et samlet beløb. Ingen af de fremlagte fakturaer er ledsaget af underbilag.

Virksomhedens repræsentant har i forbindelse med klagesagens behandling fremlagt korrespondance med SKATs sagsbehandler dateret den 18. februar 2015. I korrespondancen anfører virksomheden, at SKAT ikke har påpeget mangler ved virksomhedens bogføring, da virksomheden den 24. september 2012 besvarede SKATs materialeindkaldelse af 4. september 2012.

Virksomheden har til dokumentation for betalingen af fakturaer fremlagt korrespondence med [finans1], dateret den 2. marts 2018. Af korrespondencen fremgår det, at fakturaerne for 2013 er betalt via bankoverførsel til det kontonummer, der er opgivet på den enkelte faktura. Det fremgår ligeledes, at det ikke har været muligt for banken, at fremkalde posteringer for 2011 og 2012.

SKATs afgørelse

SKAT har nægtet fradrag for købsmoms for selskabets udgifter til underleverandører i perioden fra den 1. januar 2012 til 31. december 2013.

Som begrundelser herfor, har SKAT anført følgende:

”SKAT har følgende bemærkninger til fakturaer modtaget fra underleverandører:

Ad 1 – [virksomhed3] ApS:

Fakturaer modtaget fra [virksomhed3] ApS er vedlagt som bilag 1 – 2. For begge fakturaer gælder, at mængden ikke er angivet. Dato for levering er ligeledes ikke angivet. Henset til fakturasum på begge fakturaer er det SKATs opfattelse, at der er tale om samlefakturaer. For samlefakturaer anses det for tilstrækkeligt, at leveringsdatoen fremgår af underbilag. Ved møde med selskabets repræsentant [person2] kunne denne ikke oplyse, om der eksisterede underbilag eller anden dokumentation i form af f.eks. arbejdssedler/timesedler, der kunne underbygge fakturaerne. Dette ville [person2] undersøge. SKAT har ikke modtaget underbilag eller anden dokumentation for, hvornår levering af ydelsen har fundet sted. Fakturaer modtaget fra [virksomhed3] ApS opfylder således ikke kravene i momsbekendtgørelsens § 61, stk. 1, nr. 5 og 6, jf. momsbekendtgørelsens § 61, stk. 6.

Ad 2 - [virksomhed4] ApS:

Fakturaer modtaget fra [virksomhed4] ApS er vedlagt som bilag 3 - 14. For samtlige fakturaer gælder, at mængden ikke er angivet. Dato for levering er ligeledes ikke angivet. Henset til fakturasum på de enkelte fakturaer er det SKATs opfattelse, at der er tale om samlefakturaer. For samlefakturaer anses det for tilstrækkeligt, at leveringsdatoen fremgår af underbilag. Ved møde med selskabets repræsentant [person2] kunne denne ikke oplyse, om der eksisterede underbilag eller anden dokumentation i form af f.eks. arbejdssedler/timesedler, der kunne underbygge fakturaerne. Dette ville [person2] undersøge. SKAT spørger ligeledes til, hvad ordre nr. 1414, som fremgår af samtlige fakturaer dækker over. [person2] vidste ikke, hvad dette ordre nr. refererede til. SKAT har ikke modtaget underbilag eller anden dokumentation for, hvornår levering af ydelsen har fundet sted. Fakturaer modtaget fra [virksomhed4] ApS opfylder således ikke kravene i momsbekendtgørelsens § 61, stk. 1, nr. 5 og 6, jf. momsbekendtgørelsens § 61, stk. 6.

Ad 3 – [virksomhed5] ApS:

Fakturaer modtaget fra [virksomhed5] ApS er vedlagt som bilag 15 – 24.For samtlige fakturaer gælder, at mængden ikke er angivet. Dato for levering er ligeledes ikke angivet. Henset til fakturasum på de enkelte fakturaer er det SKATs opfattelse, at der er tale om samlefakturaer. For samlefakturaer anses det for tilstrækkeligt, at leveringsdatoen fremgår af underbilag. Ved møde med selskabets repræsentant [person2] kunne denne ikke oplyse, om der eksisterede underbilag eller anden dokumentation i form af f.eks. arbejdssedler/timesedler, der kunne underbygge fakturaerne. Dette ville [person2] undersøge. Af kontrakt indgået imellem [virksomhed5] ApS og [virksomhed1] ApS fremgår før punkt 1, at der er et separat opgavetillæg, der beskriver art, omfang, honorar m.v. [person2] oplyser, at dette opgavetillæg ikke eksisterer. [person2] oplyser ligeledes, at han ikke ved, hvor meget der skal lægges i kontrakten. SKAT har ikke modtaget underbilag eller anden dokumentation for, hvornår levering af ydelsen har fundet sted. Fakturaer modtaget fra [virksomhed5] ApS opfylder således ikke kravene i momsbekendtgørelsens § 61, stk. 1, nr. 5 og 6, jf. momsbekendtgørelsens § 61, stk. 6.

Ad 4 – [virksomhed6]:

Faktura modtaget fra [virksomhed6] er vedlagt som bilag 25. Af fakturaen fremgår, at der er leveret rengøringsassistance i 1.216 timer. Det fremgår dog ikke, hvornår leveringen af timerne har fundet sted. Henset til at der angiveligt skulle være leveret 1.216 timer, hvilket svarer til i størrelsesordenen 1 mands arbejde i ¾ år, er det SKATs opfattelse, at der er tale om en samlefaktura. Af momsbekendtgørelsens § 61, stk. 1, nr. 6 fremgår, at den dato, hvor levering af ydelserne foretages eller afsluttes, skal fremgå af fakturaen, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato. Det er dog tilstrækkeligt, at leveringsdatoen fremgår af underbilag jf. momsbekendtgørelsens § 61, stk. 6. SKAT har spurgt selskabets repræsentant [person2] om der fandtes underbilag eller anden dokumentation for, hvornår levering af ydelsen har fundet sted, men har ikke modtaget nogen dokumentation. Faktura modtaget fra [virksomhed6] opfylder således ikke kravene i momsbekendtgørelsens § 61, stk. 1, nr. 6, jf. momsbekendtgørelsens § 61, stk. 6.

Konklusion:

[person2] har på møde med SKAT den 26/11 2014 oplyst, at han ikke vidste om der fandtes underbilag, herunder timesedler eller arbejdssedler. Dette ville han undersøge. [person2] oplyser, at han først bliver bekendt med forhold omkring selskabets underleverandører i december 2013, hvor han bliver inddraget i selskabet på grund af direktøren [person3] sygdom (direktøren er søster til [person2]). Af oplysninger afgivet til SKAT omkring selskabets A-indkomst fremgår, at [person2] har været ansat i perioden 1/1 2013 til 31/7 2013. SKAT har ikke modtaget underbilag, timersedler eller arbejdssedler. Det må derfor konkluderes, at det for SKAT fremviste materiale ikke giver tilstrækkelige oplysninger om den leverede mængde eller dato for arbejdets udførelse. De indgåede kontrakter med underleverandørerne indeholder ligeledes ikke en nærmere beskrivelse af mængde eller dato for arbejdets udførelse.

Af bogføringslovens § 4, stk. 2 og § 9 fremgår, at der skal være et kontrolspor. Ved kontrolsporet forstås de oplysninger, der dokumenterer registreringens rigtighed. Af bogføringslovens § 9 fremgår, at bilag skal oplyse, hvad der er nødvendigt for at identificere kontrolsporet. Fakturaer fra underleverandører indeholder ikke tilstrækkelige oplysninger til at kunne påvise kontrolsporet.

Det er SKATs opfattelse, at de fremlagte fakturaer fra underleverandører ikke opfylder fakturakravene i momsbekendtgørelsens § 61 stk. 1, nr. 5 og 6 jf. momsbekendtgørelsens § 61, stk. 6, idet mængden ikke fremgår af fakturaerne, ligesom dato for levering ikke er angivet. Der henvises til gennemgangen ovenfor.

1.2.2.2 SKATs bemærkninger omkring fakturaernes realitet

[virksomhed1] ApS har haft hyppige skift af underleverandører. Fra 1/1 2012 til 31/12 2013 er der anvendt 5 forskellige underleverandører, hvoraf 1 har været anvendt i hele perioden.

De 4 øvrige underleverandører:

[virksomhed3] ApS

[virksomhed4] ApS

[virksomhed5] ApS og

[virksomhed6]

er alle etableret imellem 1 og 6 måneder inden samarbejdet påbegyndes.

Om underleverandørerne kunne selskabets repræsentant [person2] oplyse følgende ved møde med SKAT den 26/11 2014.

For alle underleverandører blev oplyst:

Driftschef hos [virksomhed1] ApS [person4] var sandsynligvis den første kontakt selskabet havde med underleverandørerne.
Navn, telefonnr., adresse eller anden identifikation af selskabets kontaktperson hos underleverandørerne kendes ikke. Driftschefen [person4] ville blive kontaktet, idet han måtte kende kontaktpersonerne hos de enkelte underleverandører.
Kontakten imellem underleverandøren og [virksomhed1] ApS foregik sandsynligvis via mail eller personligt møde mellem driftschefen [person4] og underleverandørens repræsentant på arbejdsstedet.
Driftschef [person4] havde tilsynet med det af underleverandørerne udførte arbejde.
Fakturaer fra underleverandører blev afleveret personligt af underleverandøren til [person4]. Det ville blive undersøgt, hvem der havde repræsenteret underleverandøren ved aflevering af faktura.
Alle underleverandører havde alene leveret arbejdskraft hos [virksomhed7] i [by1].
Arbejdet hos bestod i rengøring af emballage til udbringning af varer og rengøring på kontorer.

Efterfølgende oplyses ved brev til SKAT følgende af [person2]:

[virksomhed3] ApS

En mand med pakistanske rødder henvender sig personligt til [virksomhed1] ApS medarbejdere hos [virksomhed8] ( ). Han præsenterer sig som driftsansvarlig for [virksomhed3] ApS. [virksomhed3] ApS afgiver efter en god snak et attraktivt tilbud vedrørende underleverandør ydelser. Tilbuddet præsenteres for selskabets direktør, og det besluttes at acceptere tilbuddet for en periode på seks måneder. Kontrakten underskrives af direktøren for [virksomhed1] ApS og genpart fremsendes til driftsansvarlig for [virksomhed3] ApS. Kontrakten modtages retur underskrevet. Det er [virksomhed1] ApS der har stået for udarbejdelse af kontrakten.

[virksomhed4] ApS

Der er tale om den samme kontaktperson som hos [virksomhed3] ApS. Kontaktpersonen har oplyst, at de har ændret virksomhedsnavn og CVR-nr. Derfor fremsendes der ny kontrakt med post. [virksomhed1] ApS underskriver kontrakten og returnerer den pr. post.

[virksomhed5] ApS

Det oplyses, at [virksomhed1] ApS får at vide, at [virksomhed4] ApS er blevet opkøbt af [virksomhed5] ApS. [virksomhed1] ApS modtager ny kontrakt. [virksomhed1] ApS anmoder pr. brev om fremsendelse af understøttende dokumentation og modtager pr. post billed ID, e-indkomst og virksomhedsattest dateret den 3/9 2013 m.v. fra [virksomhed5] ApS.

[virksomhed6]

Der modtages igen ny kontrakt og det bliver oplyst, at virksomheden [virksomhed5] har ændret navn. Det besluttes at opsige samarbejdet grundet mistænkelige mønstre og der aftales en opsigelsesperiode til slutningen af januar 2014.

Yderligere oplysninger om de enkelte selskaber/virksomheder:

[virksomhed3] ApS (anvendt i perioden september 2011 til februar 2012)

[virksomhed3] ApS stiftes den 1/8 2011 af [person5]. Den 1/9 2011 indtræder [person6] i direktionen. [person6] indrejser fra Pakistan i marts 2011.
Fakturaer og samarbejdsaftale (bilag 26) er udarbejdet på dansk. Samarbejdsaftale underskrives den 1/9 2011 af [person6].

[virksomhed4] ApS (anvendt i perioden februar 2012 til februar 2013)

[virksomhed4] ApS stiftes den 15/11 2011. I den periode, hvor samhandel har fundet sted har [person7] været i direktionen i perioden 1/1 2012 til 1/2 2012, [person8] i perioden 1/2 2012 til 1/3 2012, [person9] i perioden 1/3 2012 til 1/6 2012, [person10] i perioden 1/6 2012 til 15/11 2012 og [person11] i perioden 15/11 2012 til 5/4 2013. Alene [person9] har været i Danmark i en længere årrække.
Samarbejdsaftale (bilag 27) og fakturaer er udarbejdet på dansk. Aftalen underskrives den 1/3 2012. Underskriften er ulæselig.
Faktura nr. 201201 (bilag 3) er udarbejdet før samarbejdsaftalen underskrives.
Af samtlige fakturaer fremgår exp. af [person8], men denne er udtrådt af direktionen den 1/3 2012 og har ikke i øvrigt haft nogen officiel tilknytning til [virksomhed4] ApS.
[virksomhed4] ApS angiver ikke A-indkomst i et omfang, der kan dokumentere/sandsynliggøre, at selskabet har haft arbejdskraft ansat til at udføre opgaver for [virksomhed1] ApS i det omfang, der fremgår af fakturaer fra [virksomhed4] ApS til [virksomhed1] ApS.

[virksomhed5] ApS (anvendt i perioden marts 2013 til november 2013)

[virksomhed5] ApS stiftes den 28/11 2012 af [person12]. I selskabets direktion har i samhandelsperioden været [person13] fra 3/1 2013 til 30/4 2013 og [person14] fra 1/5 2013. Alene [person13] har været i Danmark i en længere årrække.
Samarbejdsaftale (bilag 28) og fakturaer er udarbejdet på dansk.
Samarbejdsaftale har stort set samme opbygning og indhold som [virksomhed4] ApS. Samarbejdsaftale underskrives den 28/2 2013 af [person14], men denne er først indtrådt i direktionen den 1/5 2013.

[virksomhed6] (anvendt i december 2013)

Virksomheden er startet den 14/5 2013 af [person1].
[person1] er indrejst til Danmark i april 2013 fra Rumæmien og udrejst af Danmark i august 2013.
Samarbejdsaftale (bilag 29) og faktura er udarbejdet på dansk. Samarbejdsaftale underskrives i [by2] efter [person1]’s udrejse af Danmark.
Samarbejdsaftalen underskrives den 15/11 2013 uagtet [virksomhed1] ApS har besluttet at opsige samarbejdet grundet mistænkelige mønstre. Samarbejdet løber jf. kontrakten til den 15/2 2014, men opsiges til ophør med udgangen af januar 2014.
Virksomhedens officielle adresse [adresse1], [by3] er en spillehal.

Konklusion:

SKAT kan ikke godkende fradrag for moms af fakturaer angiveligt udstedt af [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS og [virksomhed6],

når henses til, at:

alle 4 underleverandører er nyetablerede
[virksomhed1] ApS har haft den samme kontaktperson hos 4 på papiret uafhængige underleverandører
[virksomhed1] ApS ikke kan oplyse identiteten på kontaktpersonen andet end at der er tale om en mand af pakistansk oprindelse, uagtet kontakten har varet i minimum 2 år
Ikke kender identiteten på kontaktpersonen eller den person, der har afleveret fakturaer personligt til driftschefen, når der har været købt underleverandør ydelser for 4.170.500 kr.
der ikke officielt eksisterer en person, der har været ejer, i direktionen eller ansat hos de 4 virksomheder
det har formodningen imod sig, at de personer, der officielt har repræsenteret virksomhederne skulle kunne forstå og skrive dansk i et sådant omfang, at de har været i stand til at udarbejde fakturaer og samarbejdsaftaler på dansk, når henses til deres rumænske, pakistanske eller indiske oprindelse og begrænsede ophold i Danmark.
samarbejdsaftalerne er af generel karakter og ikke regulerer samarbejdet
der ikke forefindes underbilag i form af arbejdssedler/timesedler eller andet materiale, der dokumenterer fakturaernes realitet.
fakturaerne ikke opfylder bestemmelserne i momsbekendtgørelsen og bogføringsloven, og at der derfor ikke eksisterer et kontrolspor

finder SKAT, at der er en række faktorer, der rejser tvivl om fakturaernes realitet, hvorfor der nægtes fradrag for den indgående afgift jf. momslovens § 37, stk. 2, nr. 1, idet det ikke er godtgjort at indkøb af fremmed arbejdskraft er leveret til [virksomhed1] ApS af ovenstående underleverandører uagtet betaling af fakturaerne har fundet sted.

Der kan endvidere henvises til Østre Landsrets dom SKM 2009. 325 ØLR, hvor der blev nægtet fradrag efter statsskattelovens § 6 a for udgifter afholdt til indkøb af fremmed arbejdskraft. Der var også blevet nægtet fradrag for indgående moms vedrørende de pågældende indkøb af fremmed arbejdskraft. I sagen var der en række faktorer, der rejste tvivl om fakturaernes realitet, hvilket var baggrunden for, at skattemyndighederne havde nægtet fradrag. Landsretten stadfæstede byrettens dom og tiltrådte, at appellanten ikke havde løftet bevisbyrden for, at de pågældende fakturaer kunne danne grundlag for fradrag.

1.2.2.3 SKATs konklusion

Samlet kan det jf. ovenstående konkluderes, at de fremlagte fakturaer fra underleverandører ikke opfylder fakturakravene i momsbekendtgørelsens § 61, da både mængden og leveringsdatoen ikke fremgår af fakturaerne. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for købsmoms af fakturaer fra underleverandører, jf. momslovens § 37, stk. 1 og stk. 2, nr. 1.

Subsidiært er det SKATs opfattelse, at der er en række faktorer, der rejser tvivl om fakturaernes realitet, hvorfor der nægtes fradrag for den indgående afgift jf. momslovens § 37, stk. 1 og stk. 2, nr. 1, idet det ikke er godtgjort, at de på fakturaerne anførte ydelser er leveret af disse virksomheder.

Det bemærkes, at fakturaer bogføres ved betaling og ikke på det tidspunkt, hvor fakturaen er udstedt. Dette kan bevirke, at enkelte fakturaer ikke er bogført i det kvartal, hvor fakturaen er udstedt. Det antages, at der alene er tale om en periodeforskydning fra det ene kvartal til det andet, hvorfor der ikke foretages yderligere herved.

Resultatet er, at [virksomhed1] ApS skal betale 834.100 kr. mere i moms. Vi kan ændre momsangivelsen efter opkrævningslovens § 5, stk. 1. ”

Klagerens opfattelse

Der nedlægges påstand om, at forhøjelsen af [virksomhed1] ApS momstilsvar for indkomstårene 2012 og 2013skal nedsættes med i alt 834.100 kr.

Til støtte for selskabets påstand er fremlagt følgende bemærkninger:

”... at der ikke er grundlag for at foretage den af SKAT gennemførte ændring af virksomhedens momstilsvar, idet virksomheden har afholdt udgifter til fremmed arbejde/underleverandører, som er betalt i form fakturaer i perioden 1. januar 2012 til 31. december 2013. ”

Selskabets repræsentant har den 18. februar 2018 fremsendt følgende bemærkninger i forbindelse med klagesagen:

”... Jeg vil værdsætte, hvis du kan forholde dig til punkt 2 og 6, at vi ikke har været i dårlig/ond tro, når vi har modtaget fakturaer fra underleverandøren, idet vores egen faktureringsproces til [virksomhed8] / [virksomhed7] har ligeledes været meget sparsommelig i beskrivelsen og ift. understøttende dokumentation. Endvidere har den respektive sagsbehandler hos SKAT i September 2012 anmodet os om dokumentation vedr. [virksomhed3] ApS, men har ikke haft kommentar ift. mangler vedr. formatet af fakturaer.

... (pkt. 2)

Nedenfor korrespondance med SKAT ifm. momssagen "brev 18 feb 2015", hvor vi bl.a. fremhæver, at SKAT havde ingen kommentar til formatet af fakturaer, som vi fremsendte dem 24/9-12 vedr. [virksomhed3] ApS. Disse fakturaer var fremsendt til samme medarbejder, som har behandlet hele sagen.

... (pkt. 6)

Kopi af faktura fra [virksomhed9] til [virksomhed8] "Faktura 1 BI". Bemærk, at der ikke foreligger specifikation af ydelser, timer m.v. Det er den samme format som er blevet anvendt gennem hele perioden. Timerne er blevet opgjort ved møder med den ansvarlig chef, og hele processen har været baseret på håndskrevne noter, som ikke er blevet arkiveret. Således har man fortsat samme proces ift. sine underleverandører. ”

Selskabets repræsentant har den 27. marts 2018 fremsendt følgende bemærkninger i forbindelse med klagesagen:

”... Vi erindrer stærkt, at have haft dialog med SKAT vedr. sagen, og [person15] oplyste os på daværende tidspunkt, at der var ikke behov for mere og sagen anses afsluttet. Såfremt der var evt. mangler, vil der klart havde været et krav fra SKAT allerede i slutningen af 2012. Dette var ikke tilfældet.

Min argumentation er, at såfremt SKAT ifm. gennemgang af vores fakturaer ift. [virksomhed3] ApS i 2012 havde set mangler, burde de havde gjort os opmærksom på dette. Således vil vi rette op på fejlen, og i tilfælde vi ikke havde gjort dette, er det klart at vi fortjener hvilket som helst tilbagebetalings krav fra SKAT.

Dog er dette ikke fair, at SKAT har ved deres indlende kontrol i 2012 ikke set mangler, og senere hen (ca 2 år efter) er det vores regnskabs kompetencer som gøres til grundlag for alle fejl/mangler.

Vi håber, at Skatteankestyrelsen ser på hele processen, vores måden og ageren efter 2015, men også vores sparring med SKAT fra 2012 og frem til 2015, hvor vi til enhver tid har leveret al ønsket dokumentation og samarbejdet. Vi har ligeledes som tidligere oplyst, prøvet at deponere mellemværenede på ca. 834.000 DKK hos SKAT, og kan dokumentere dette. Vi har ligeledes på din anmodning, været i kontakt med [finans1] for verificering af transaktioner, og du er velkomment til at kontakte dem for evt. dobbelt check. ”

Selskabets repræsentant har på et møde med Skatteankestyrelsens sagsbehandler forklaret, at fakturaerne fra underleverandørerne oprindeligt er udarbejdet på baggrund af håndskrevne støttebilag, men at disse ikke længere eksisterer.

Repræsentanten har desuden forklaret, at selskabet ikke stillede yderligere krav til deres underleverandører, end de krav som virksomheden selv fulgte i faktureringen til egne kunder.

Selskabets repræsentant har efter mødet fremlagt en oversigt, som viser virksomhedens omsætning i relation udgifterne til underleverandører i perioden.

Skattestyrelsens udtalelse af 20. november 2018

Skattestyrelsen har i forbindelse med Skatteankestyrelsens fremsendelse af indstilling i sagen, udtalt følgende:

”...

Undersøgelsespligt

Under henvisning til SKM2014.325.ØLR finder Skattestyrelsen at vi forinden afgørelserne blev truffet, havde gjort sædvanlige og rimelige bestræbelser på at indhente yderligere regnskabsmateriale og i øvrigt havde foretaget undersøgelser, der måtte kræves efter officialprincippet, herunder foretaget høring af klager samt afholdt møder med denne.

Fradrag for købsmoms

Skattestyrelsen kan med de grunde, der fremgår af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse tiltræde, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at de 4 underleverandører har leveret momspligtige ydelser til klager.

Vi finder ikke at klager alene ved fremlæggelsen af fakturaerne har løftet bevisbyrden for, at underleverandørerne har leveret momspligtige ydelser til klager, der berettiger til et fradrag efter momslovens § 37, stk. 1.

Allerede da fakturaerne ikke overholder momslovens fakturakrav gengivet i momsbekendtgørelsens

§ 40, senere § 61 (og nu § 58) om arten af de leverede ydelser, har klager ikke ret til fradrag. Ingen af fakturaerne indeholder nærmere oplysninger om omfanget eller arten af de leverede ydelser, eller den dato, hvor leveringen af ydelserne er foretaget eller afsluttet. Endvidere indeholder fakturaerne intet om hvor arbejdet er udført.

Videre er der ikke fremlagt arbejds- eller timesedler, udfyldt og underskrevet af underleverandørens medarbejdere, der kan henføres til de konkrete fakturaer, eller andet materiale, der kan dokumentere, at de omhandlede tjenesteydelser er leveret til virksomheden.

Der foreligger ingen oplysninger om hvem kunderne er, hvor arbejdet er udført, på hvilket tidspunkt (tid, dato), hvilke materialer der skal anvendes og hvad arbejdet skulle bestå i. Der foreligger heller ikke f.eks. mailoplysninger om mangelindsigelser, forespørgsel på ekstraydelser eller andet som kan dokumentere, eller sandsynliggøre, at underleverandørerne har leveret momspligtige ydelser til klager.

Vi henviser endvidere til den skærpede bevisbyrde og praksis på området. Se bl.a. SKM2017.117.ØLR, SKM2016.9.BR og SKM2013.569.BR.

Skattestyrelsen fastholder derfor vores afgørelse”.

Selskabets bemærkninger ved brev af 2. december 2018

Selskabets repræsentant har i forbindelse med Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse, fremsendt følgende bemærkninger:

”...

Vi har aldrig tilkendegivet overfor SKAT, at selskabet var bekendt med at de manglende underbilag udgjorde en manglende overholdelse af fakturakravene i momsbekendtgørelsen. Dog har vi fremhævet i brevet 18. februar 2015 fremsendt til SKAT med reference til SKATs sagsid:[...], at vi kan naturligvis i bagklogskabens lys konstatere, at vores procedurer på samarbejdet med underleverandører, herunder specificering af fakturaer, burde have fulgt de fremsendte retningslinjer i brevet af 28. Januar 2015.
[virksomhed9] ApS har ved anmodning, både fra SKAT og Skatteankestyrelsen, fremsendt fakturaer, hvori der bl.a. fremgår fakturadato, fortløbende nummer, den registrerede virksomheds registreringsnummer, den registrerede virksomheds navn og adresse, aggregeret pris og momsgrundlaget. Der er uden tvivl manglende specifikation af fakturaer og ydelser, dog har vi fremhævet at grundet manglende kompetencer, og med afsæt i virksomhedens forretningsmodel med egne kunder, har disse specifikke forhold ikke været i fokus indtil dette blev belyst af SKAT jf. deres afgørelse af 28 januar 2015. [virksomhed9] ApS har endvidere i en mail dateret 25. Oktober 2018 fremsendt et ”overview”, med fokus på at skildre deres forretningsmodel baseret på forholdet mellem indtægt og anvendelse underleverandører, og dette viser et transparent mønster.
Der er fremsendt dokumentation til Skatteankestyrelsen, hvori der fremgår korrespondance med

[virksomhed9] ApS bankforbindelse [finans2], og banken fremhæver at de desværre ikke kan genskabe dokumentation på transaktionsniveau med informationer som kan afstemmes til de enkelte fakturaer. [virksomhed9] ApS har med et transparent tilgang forsøgt og bestræbt at fremskaffe det digitale spor på anmodning Skatteankestyrelsen.

Vi anerkender praksis, lovgivning, domme m.v., og vi har som tidligere fremhævet taget SKAT´s afgørelse fra januar 2015 til efterretningen, og implementeret alle tiltag og kontroller for at sikre virksomheden overholder bl.a. alle fakturaspecifikke krav. Dog mener vi, at det er hård afgørelse, at grundet manglende kompetencer og indsigt indenfor en given periode, skal medføre at virksomheden skal tilbagebetale et så stort beløb som kan påvirke virksomhedens fremtidige eksistenspotentiale. Vi vil gerne pointere, at vi til enhver tid kan fremlægge dokumentation, at efter SKATs afgørelse i Januar 2015, vi har overholdt alle relevante krav, herunder faktura specifikke. Derfor er det vigtigt at femhæve, at såfremt SKAT havde oplyst os vedrørende evt. mangler ifm. deres indledende korrespondance i 2012, havde vi uden tvivl undgået et så stort tilbagebetalingskrav.

Vi forstår, at ledelsen har naturligvis et ansvar, og derfor ønsker vi gennem et retsmøde belyse alle relevante aspekter, med et håb om at der kan kastes et blik på vores sag med en holistisk tilgang i stedet for det hele er fastlåst på manglende specifikationer af fakturaer. Vi har som tidligere fremhævet, at vi til enhver til acceptere evt. en bøde, idet vi i bagklogskabens lys kan se, at de respektive fakturaer vil overholde fuldstændighedskrav jf. momslovgivning, såfremt disse var specificeret på ydelsesparametrene”.

Retsmøde i Landsskatteretten

Under retsmødet i Landsskatteretten bemærkede repræsentanten bl.a., at selskabet vedkender sig ansvaret for udformningen af bogføringen, men at selskabets direktør på grund af sygdom ikke i den omhandlede periode havde været tilstede i driften i ønsket omfang. Han bad retten om at anskue selskabets forhold ud fra en holistisk tilgang. Selskabet fakturering til egne kunder i perioden var kun påført minimal specifikation. Det er derfor først da SKAT henvendte sig, at selskabet blev tilstrækkelig bevidst om den manglende overholdelse af dokumentationskravene. Selskabet har i de efterfølgende indkomstår tilrettelagt dokumentationen mere professionelt ved anvendelse af en app, ”planday”, der automatisk danner bilag og indberetter løn for selskabets ansatte og til disses e-boks. Nægtelsen af fradrag og den udestående restance til SKAT har gjort, at selskabet ikke kan søge om opgaver i henhold offentlige udbud. Dette har skadet forretningen. Selskabet har forgæves forsøgt at indbetale de udestående ca. 830.000 kr. på skattekontoen, men disse er kommet retur.

Skattestyrelsen anførte bl.a. initiativet til den omtalte kontrol oprindeligt vedrørte en af selskabets underleverandører. SKAT var derfor ikke i gang med sagsbehandling af selskabets forhold. Selskabet har ikke overholdt de formelle og materielle betingelser for momsfradrag. Skattestyrelsen bemærkede, at der i sagen er tale om samlefakturaer, som ikke er ledsaget af støttebilag. Derudover anses det kontraktlige grundlag for samhandlen med selskabets underleverandører så mangelfuldt formuleret, at der er tale om usædvanlige omstændigheder, og at der må påhvile selskabet en skærpet bevisbyrde.

Landsskatterettens afgørelse

Ad formaliteten

Indledningsvist bemærker Landsskatteretten, at SKAT den 4. september 2012 har indkaldt materiale fra selskabet vedrørende selskabets underleverandør, [virksomhed3] ApS.

Selskabet besvarede den 24. september 2012 materialeindkaldelsen ved fremsendelse af fakturaer og underleverandørkontrakt. Selskabet bad i denne forbindelse om, at SKAT tilkendegav såfremt der var spørgsmål til det fremsendte. Selskabet har i denne forbindelse gjort gældende, at SKAT ikke fremhævede nogen mangler ved de fremlagte fakturaer.

Det fremgår af SKATs afgørelse af den 27. marts 2015, at selskabet ved møde den 26. november 2014 har oplyst overfor SKAT, at der ikke eksisterer underbilag til de fremsendte fakturaer. Selskabet har endvidere ved mail den 28. januar 2015 og ved møde den 12. marts 2015 og senest ved opfølgende mail den 23. marts 2015, har tilkendegivet overfor SKAT, at selskabet var bekendt med at de manglende underbilag udgjorde en manglende overholdelse af fakturakravene i momsbekendtgørelsen.

Landsskatteretten finder, at SKAT har iagttaget undersøgelsespligten, ligesom selskabet har haft lejlighed til at udtale sig i forbindelse med SKATs sagsbehandling.

Der skal herefter tages stilling til, om det er med rette, at SKAT ikke har godkendt virksomhedens fradrag af indgående afgift for fremmed arbejde på i alt 834.100 kr. vedrørende perioden 1. januar 2012 til 31. december 2013.

Fradrag for købsmoms for fremmed arbejde

Af momslovens § 37 fremgår:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

(...)”.

Af dagældende momsbekendtgørelse nr. 814 af den 24. juni 2013, § 84 fremgår følgende (uddrag):

”Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. ”

Samme momsbekendtgørelse nr. 814 af 24. juni 2013 indeholder i kapitel 12 en række fakturakrav. Bekendtgørelsens § 61 fastsætter de nærmere krav til fakturaens indhold, heraf fremgår:

”Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 70 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales. ”

Bestemmelsernes indhold er identisk med dagældende momsbekendtgørelse nr. 663 af den 16. juni 2006, §§ 58 og 40, gældende for perioden forud for 1. juli 2013.

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf bl.a. fremgår:

”Artikel 167

Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.

Artikel 168

I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

a) den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person

(...)”

Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår:

”Artikel 178

For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:

a) for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240

(...)

Artikel 179

Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.

(...)”.

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Landsskatteretten bemærker, at selskabet ikke er i besiddelse af fakturaer og underbilag, der opfylder betingelserne i henhold til dagældende momsbekendtgørelsens § 61, ligesom selskabet kun delvist har fremlagt dokumentation for betalingen af de omhandlede fakturaer.

Selskabet har for de omhandlede perioder angivet et fradrag for fremmed arbejde på 834.100 kr. Som dokumentation herfor har selskabet fremlagt 2 fakturaer fra [virksomhed3] ApS, 12 fakturaer fra [virksomhed4] ApS, 10 fakturaer fra [virksomhed5] ApS og 1 faktura fra [virksomhed6].

Af de enkelte fakturaer fremgår beskrivelsen af de leverede ydelser som ”Rengørings opgaver”. Det fakturerede beløb er opgjort til en samlet sum. På fakturaen fra [virksomhed6], er vederlaget opgjort som et antal timer til en timesats, under beskrivelsen ”Rengøring Assistance”.

For så vidt angår de fremlagte fakturaer er der ikke fremlagt timesedler eller lignende, der kan henføres til de konkrete fakturaer, eller andet materiale, der kan dokumentere, at de omhandlede tjenesteydelser rent faktisk er leveret til virksomheden.

Retten finder således ikke, at selskabet har opfyldt fakturakravene.

Retten bemærker videre, at de af virksomheden fremlagte kontrakter, indgået mellem virksomheden og de omhandlede underleverandører, ikke nærmere beskriver omfanget af ydelserne eller leveringsstedet herfor. Videre er der ikke fremlagt underskrevne arbejdssedler eller andet materiale, der kan dokumentere, at arbejdet faktisk er udført.

Der er fremlagt kontrakter, som er indgået mellem selskabet og de enkelte underleverandører. Kontrakterne angiver ikke omfanget af de leverede ydelser.

Selskabet har ved korrespondance fra selskabets bank fremlagt oversigt over transaktioner fra selskabets konto til de af underleverandørerne på fakturaerne angivne kontonumre for 2013. Selskabet har ikke været i stand til at genskabe transaktionerne for 2012.

Retten finder det på den baggrund ikke godtgjort, at der er sket levering i henhold til de fremlagte fakturaer.

Sammenfattende finder Landsskatteretten således ikke, at selskabet har godtgjort, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldte. Fakturakravene er således ikke opfyldte, ligesom selskabet ikke har godtgjort, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer.

Det forhold, at selskabets egne kunder ikke har stillet krav, som dokumentation for levering underbilag i forbindelse med den løbende samhandel med selskabet, og at selskabets egne fakturaer ikke har levet op til fakturakravene, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster dermed SKATs afgørelse.