Kendelse af 08-04-2019 - indlagt i TaxCons database den 17-05-2019

Klagen skyldes, at SKAT ikke har godkendt fradrag for moms af tab på debitorer på 71.343 kr. for perioden 1. april 2014 til 30. juni 2014, idet tabet ikke anses for fradragsberettiget i henhold til momslovens § 27, stk. 6.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] v/[person1] (tidligere [virksomhed2] v/ [person1]) (herefter virksomheden) er en enkeltmandsvirksomhed, der i det centrale virksomhedsregister, CVR, er registreret under branchekoden 015000 - Blandet drift. Fra 1. januar 2008 til 2. februar 2014 var virksomheden registreret under branchekoden 932930 - Andre forlystelser og fritidsaktiviteter.

Virksomheden har adresse på [adresse1], [...], [by1]. Virksomhedens indehaver, der driver og ejer virksomheden, har privatadresse på samme adresse.

Virksomheden blev momsregistreret den 1. januar 1993.

Virksomheden udlejede i årene 2012-2013 blandt andet bygninger, kontor og lager til [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...1] (tidligere [virksomhed4] ApS) (herefter [virksomhed3]), som ejedes af indehaverens ægtefælle og søn. [virksomhed3] blev den 28. juni 2016 opløst efter konkurs.

SKAT modtog den 29. august 2014 en negativ momsangivelse vedrørende perioden 1. april 2014 til 30. juni 2014 fra virksomheden. Indehaveren oplyste den 18. september 2014 telefonisk, at den negative momsangivelse skyldtes tab på debitorer. Virksomheden havde udlejet bygninger, kontor og lager til [virksomhed3], men fakturaerne var aldrig blevet betalt. [virksomhed3] blev aldrig rykket for det skyldige beløb, da indehaveren også var bogholder for [virksomhed3], og derfor var bekendt med [virksomhed3]' økonomiske situation.

Den manglende betaling drejede sig om:

Virksomhedens krav mod [virksomhed3] blev den 12. februar 2014 anmeldt i konkursboet.

Af lejekontrakten, gældende fra den 1. januar 2012 mellem virksomheden og [virksomhed3], fremgår det, at lejen skal betales kvartalsvis forud, første gang den 1. januar 2012 for perioden 1. januar 2012 til 31. marts 2012. Lejen for 1. kvartal 2012 blev betalt, og lejen for 2. kvartal 2012 blev delvist betalt.

SKATs afgørelse

SKAT har den 20. november 2014 truffet afgørelse, hvorefter virksomhedens momsangivelse for perioden 1. april 2014 til 30. juni 2014 ændres, idet SKAT ikke har anerkendt fradrag for moms af tab på debitorer 71.343 kr., idet tabet ikke anses for fradragsberettiget i henhold til momslovens § 27, stk. 6.

Af SKATs afgørelse fremgår blandt andet følgende:

"[...]

SKATs ændringer

[...]

Sagsfremstilling og begrundelse

[...]

2.Dine bemærkninger

[...]

3.Retsregler og praksis

[...]

4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Udlejning af fast ejendom er som udgangspunkt ikke momspligtig, jf. momslovens § 13, stk. I, nr. 8. Virksomheder kan dog søge om frivillig momsregistrering i henhold til momslovens § 51, stk. 1. Efter gældende praksis lægges det til grund, at [virksomhed2] ved sin opkrævning af salgsmoms af lejeindtægten har ageret på lige fod med virksomheder, der har en frivillig momsregistrering. Det anses derfor for godtgjort, at udlejningen var momsbelagt.

Det er konstateret, at [virksomhed2] har angivet den salgsmoms, der er faktureret til [virksomhed3]. Da [virksomhed3] er gået konkurs den 31. januar 20I4, må tabet desuden anses for konstateret.

I forbindelse med udlejningen har [virksomhed2] imidlertid på intet tidspunkt forsøgt at inddrive sit tilgodehavende, f.eks. ved rykkere eller advokatbistand. Virksomheden har således ikke taget aktive skridt for at få sit tilgodehavende, men har blot ladet stå til.

Vi har desuden lagt til grund, at der er tale om interesseforbundne partner, idet indehaver [virksomhedens indehaver] er i nær familie med indehaverne af [virksomhed3]. Da det må antages, at [virksomhed3] har fratrukket den fakturerede moms på lejen som købsmoms, vil det derfor føre til en urimelig berigelse, hvis [virksomhed2] får fradrag for moms på tabet.

De modtagne bemærkninger fra virksomheden, har ikke givet anledning til ændringer i SKAT's oprindelige forslag dateret den 22. oktober 2014.

Det er således vores samlede vurdering, at forholdet ikke opfylder betingelserne for konstateret tab på debitorer i henhold til momslovens § 27, stk.6. Tabet anses ikke for at vedrøre leverede varer og ydelser, men for at have skiftet karakter til et gave-/låne-forhold, hvilket ikke berettiger til momsfradrag. Vi godkender derfor ikke momsfradrag for tab på debitorer.

[...]"

Under sagens behandling har SKAT den 4. februar 2015 blandt andet udtalt følgende:

"[...]

Der fremkommer kun kommentarer til de punkter i klagen der vedrører afgørelsen om ej godkendt fradrag på moms, vedrørende tab på debitorer.

Advokaten fremfører, at den tilgodehavende leje relaterer sig til en kort periode fra april 2012 til ultimo juli 2013, hvilket sammenholdes med, at selskabet er stiftet den 17. november 2011 og ifølge kurator blev driften indstillet i september 2013. [Virksomhedens indehaver] har således dårlig haft mulighed for at stoppe kreditgivningen tidligere end sket, idet udestående er oparbejdet over en kort periode i forbindelse med opstart af virksomheden.

[...]

Det skal bemærkes, at lejen for 1. kvartal 2012 er betalt, og lejen for 2. kvartal 2012 er delvis betalt.

Det vil sige, at allerede omkring maj 2012 har det stået klart for udlejer [virksomhed2], at lejeaftalen ikke blev overholdt, idet der ikke skete betaling.

I et "normalt" forretningsmæssigt leje forhold ville det ikke være sædvanligt, at udlejer blev ved med at yde kredit på huslejen når huslejen ikke blev betalt.

Normalt ville udlejer foretage retslige skridt for at få sit tilgodehavende eller alternativt få sat lejer ud af lokalerne.

I nærværende forhold har udlejer [virksomhed2] bare ladet stå til, hvorfor forholdet skifter karakter.

Udlejer [virksomhed2] har således fortsat med at udskrive fakturaer helt frem til 31. juli 2013, selvom der allerede omkring maj 2012 udeblev huslejebetaling.

Advokaten fremfører desuden, at der verserer en omstødelsessag vedr. betalte afdrag på [virksomhedens indehaver]s tilgodehavende. Disse afdrag er betalt i august 2013 og ifølge bilag 3 fra advokaten står der følgende: "I forbindelse med gennemgang af kontoudtog kunne kurator konstatere, at der den 20 og 29. august 2013 var overført 2 gange 40.000 kr. til "[...]/inv". Endvidere er der overført 20.000 til 'Til [...]"

Sidstnævnte postering har vist sig at være et afdrag til [virksomhed2] for huslejesaldo fra 2012"

Dette beløb fremgår ikke af kontoudtog fra [virksomhed2] til [virksomhed3] dateret den 23.09.2014 eller af konto for lejeindtægt fra 1. januar 2012 til 1. juli 2014.

Der er således ikke afregnet moms af beløbet.

Da klagen efter SKAT's vurdering ikke indeholder nye oplysninger, som ændrer grundlaget for vores afgørelse indstilles det, at Skatteankestyrelsen stadfæster SKAT's afgørelse.

[...]"

Virksomhedens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har nedlagt påstand om, at virksomheden skal indrømmes fradrag for momsen af tabet på mellemværendet med [virksomhed3].

Til støtte herfor er der blandt andet fremført følgende:

"[...]

Klagen begrundes med, at,

[Virksomhedens indehaver] har således dårlig haft mulighed for at stoppe kreditgivningen tidligere end sket, idet udeståenderne er oparbejdet over en kort periode i forbindelse med opstart af virksomheden. Det skal igen erindres om, at der er tale om udlejning af bygninger til en igangværende virksomhed fra en igangværende virksomhed, således at forholdet ikke blot lader sig ophøre fra dag til dag. [person1] udviser derimod rettidig omhu derved at udlejningen ophører, da det kan konstateres, at fortsat drift ikke længere er muligt.

Det må endvidere bero på en misforståelse, når SKAT anfører, at kravet på kr. 356.715,10 inkl. moms ikke skulle være anmeldt i konkursboet, hvilket det er, som fordring nr. 5, jf. udskrift af gældbogen / fordringsliste, vedlagt som bilag 2.

Der verserer i øvrigt en omstødelsessag vedr. betalte afdrag på [virksomhedens indehaver]s tilgodehavende (der ligger ud over det anmeldte tab) i august 2013, som kurator har anset som omstødelig. Denne sag er endnu ikke afgjort, men underbygger, at [virksomhedens indehaver] ikke har villet give kredit, men har villet have betaling, hvis det var muligt. Disse afdrag er betalt i august 2013, der vedlægges som bilag 3 kopi af cirkulæreskrivelse fra kurator.

SKATs afgørelse bygger på den forudsætning, at [virksomhedens indehaver] for ikke at miste sit fradrag skulle have begunstiget sig selv til skade for de øvrige kreditorer, for at oppebære retten til fradrag. Dette harmonerer ikke med, at kurator i relation til de enkelte betalte afdrag har anset disse for omstødelige.

Konkursen skyldes primært et krav fra en tidligere medarbejder, jf. kopi af processkrifterne, jf. bilag 4, i omstødelsessagen. [Virksomhedens indehaver] vidste således ikke på tidspunktet for udlejningen, at der ikke var mulighed for betaling, eftersom den manglende betaling relaterede sig til udefrakommende forhold.

Faktum er derimod, at [virksomhedens indehaver] da det står klart, at selskabet er nødlidende, og ikke til at redde, stopper kreditgivningen, og at hun i øvrigt har søgt at få betaling, som alle andre kreditorer, og at kurator endog har anset de betalinger hun har oppebåret som omstødelige.

Set i det lys er det vanskeligt at se, at SKAT kan have ret i, at der er givet for lang kredit, idet [virksomhedens indehaver] har ageret som en hver anden kreditor, og søgt at begrænse sit tab.

Der er ej heller støtte for et sådan synspunkt i den juridiske vejledning afsnit D.A. 8.1.1.6.3, i et tilfælde som det foreliggende, hvor der er tale om udlejning med et vist opsigelsesvarsel, og hvor perioden er så kort, som tilfældet er.

[...]"

Virksomhedens repræsentant har ved brev af 17. februar 2015 fremsendt yderligere bemærkninger.

Heraf fremgår blandt andet følgende:

"[...]

Det er bemærkelsesværdigt, at SKAT kan gøre sig til talsmand for, hvordan udlejere og lejere i lejeforhold normalt agerer, og at SKAT konkluderer, at udlejer uden videre blot ville have fået sat sin lejer ud.

SKAT overser i den forbindelse det forhold, at der ikke er tale om et erhvervslejemål, som blot uden videre fra den ene dag til den anden, kan udlejes til tredjemand, og at udlejer således har en vis interesse i, at fastholde lejeren. Der er således ikke noget usædvanligt i, at udlejer ikke blot hælder en erhvervslejer ud i samme sekund lejen ikke indgår.

I sådanne tilfælde søges ofte løsninger, ligesom der meget ofte gives henstand, midlertidig nedsættelse af leje m.v. for at holde på lejeren. Sådanne aftaler må siges at være alment kendt under og efter finanskrisen, hvor der er talrige eksempler på sådanne aftaler.

Som det i øvrigt fremgår af SKATs udtalelse er lejen helt / delvist betalt til udgangen af andet kvartal 2012, dvs. indtil d. 30/06 2012.

For så vidt angår spørgsmålet om afdrag erindres om, at omsætningen, som afdraget relaterer sig til er angivet i virksomhedens momstilsvar, og betalingen viser netop, at der er afdraget på gælden. SKATs henvisning til, at der ikke skulle være betalt moms af beløbet forekommer i den sammenhæng noget malplaceret.

Det forhold, at der kører omstødelsessag omkring betalinger viser jo netop, at man ikke blot har ladet stå til. Man har hele tiden haft en klar forventning om, at økonomien blev bedre, og at betalingen ville indgå, hvilket desværre ikke skete, grundet udefrakommende forhold, som ikke kunne forudses.

SKATs synspunkt i denne sag forudsætter altså at nærtstående kreditorer for ikke at miste sin fradragsret skal begunstige sig selv på de øvrige kreditorers bekostning, hvilket er realiteten af SKATs synspunkt i det konkrete tilfælde.

Der fremgår ikke i øvrigt noget i SKATs udtalelse der får Klager til at ændre sin opfattelse af sagen.[...]"

Skattestyrelsens udtalelse

Skattestyrelsen har tiltrådt Skatteankestyrelsens indstilling i sagen. Af Skattestyrelsens udtalelse fremgår blandt andet følgende:

"[...]

Skattestyrelsen kan tilslutte sig Skatteankestyrelsens indstilling og begrundelse til afgørelse af sagen, hvorved klagers tab ikke kan anses for at vedrøre momspligtig leverancer til [virksomhed3] ApS under konkurs, men derimod må anses som en følge af et tab ved et låneforhold.

Skattestyrelsen er således enig i, at tabet dermed ikke er berettiget til fradrag i momsgrundlaget efter momslovens § 27, stk. 6. Vi henviser til de faktiske oplysninger i sagen.

Det fremgår, at [virksomhed3] ApS under konkurs alene betalte husleje delvist for 2. kvartal 2012, men ikke betalte de følgende løbende 4 kvartaler frem til udgangen af juli måned 2013.

Det fastholdes, at klager har ydet debitoren/lejer en kredit udover det sædvanlige og at forholdet i stedet har karakter af et låneforhold.

Det foreligger ikke oplysninger om at klager har rykket for betaling inden konkursen, eller at den manglende betaling er tilskrevet renter. Skattestyrelsen finder det usandsynligt om klager ville have indgået i et tilsvarende forløb med et ikke interesseforbundet selskab.

Det er vores opfattelse, at der i mellemværendet mellem parterne er ydet en kredit, der ligger ud over det sædvanlige, hvorved tabet, på det tidspunkt hvor klager har "konstateret tabet", ikke kan anses at relatere sig til en momspligtig ydelse.

Klager må derfor anses at have ydet [virksomhed3] ApS under konkurs en kredit, der ikke kan anses for begrundet i forretningsmæssige forhold, men i varetagelse af formueinteresser. Der er herved lagt vægt på, at det har været muligt for klager at stoppe samhandlen, hvilket ikke skete. Klager har ikke opsagt huslejekontakten, selv om klager vidste eller burde have vidst, at [virksomhed3] ApS under konkurs var i betalingsvanskeligheder. Vi henviser til at klager var bogholder i [virksomhed3] ApS under konkurs.

Vi skal videre henvise til Landsskatterettens egen praksis i f.eks. SKM2001.610.LSR. Her fandt Landsskatteretten, at der i mellemværendet var ydet B A/S en kredit, der lå ud over det sædvanlige. Henset til udviklingen af mellemregningskontoen fandt retten, at der ikke var tale om et sædvanligt løbende debitortilgodehavende over for B A/S, men derimod at tilgodehavende var overgået til at blive et egentligt låneforhold mellem klageren og B A/S. Klageren havde således løbende leveret de pågældende ydelser, uagtet, at der var opstået et større tilgodehavende, ligesom de løbende betalinger fra B A/S ikke helt havde kunnet dække de løbende leveringer og derved på ingen måde havde kunnet afdrage på gælden netto.

Skattestyrelsen fastholder, at der er ikke grundlag for fradrag efter momslovens § 27, stk. 6 for momsbeløbet på 71.343 kr. i mellemværendet mellem klager og [virksomhed3] ApS under konkurs.

[...]."

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT ikke har anerkendt fradrag for moms af tab på debitorer 71.343 kr. for perioden 1. april 2014 til 30. juni 2014.

Af momslovens § 27, fremgår følgende:

"Stk. 1. Ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget, herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet af afgiften efter denne lov. Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af det modtagne beløb.

[...]

Stk. 6. I afgiftsgrundlaget kan fradrages 80 pct. af konstaterede tab på uerholdelige fordringer vedrørende leverede varer og ydelser. Fradraget foretages, når tabet konstateres, jf. dog § 66 g, stk. 3. Såfremt fordringerne senere betales helt eller delvis, skal 80 pct. af modtagne beløb medregnes i afgiftsgrundlaget, medmindre betalingen opnås efter konkurslovens § 96. Beløbet medregnes i den afgiftsperiode, hvor betalingen finder sted, jf. dog § 66 g, stk. 3."

Det er således en betingelse for fradrag i henhold til momslovens § 27, stk. 6, at der er konstateret et tab, og at tabet skal relatere sig til en momspligtig leverance.

Ifølge det oplyste var [virksomhed3] ejet af indehaverens ægtefælle og indehaverens søn. Det er videre oplyst, at indehaveren var bogholder i [virksomhed3]. Det tab, der ønskes fradrag for, er således opstået som led i samhandel mellem interesseforbundne parter, jf. momslovens § 29, stk. 3, nr. 1. Det følger af TfS2000.825LSR, at fradragsretten bevares, når det overvejende må antages, at dispositionerne mellem de interesseforbundne parter har været forretningsmæssigt begrundede og dermed ikke udelukkende er sket som led i varetagelse af formueinteresser.

Landsskatteretten har i en sag, offentliggjort som SKM2001.610.LSR, til brug for vurderingen af, hvorvidt en samhandel mellem interesseforbundne selskaber er forretningsmæssigt begrundet, tillagt det værdi, hvorvidt der løbende er betalt for de pågældende ydelser, samt hvorvidt de løbende betalinger har kunnet dække de løbende leveringer.

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag.

Udlejning af fast ejendom er fritaget for afgift, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8, men told- og skatteforvaltningen kan give tilladelse til frivillig registrering af erhvervsmæssig udlejning, jf. momslovens § 51, stk. 1, 1.pkt.

Ifølge det oplyste har virksomheden faktureret med moms og ageret som om, virksomheden havde en frivillig registrering, jf. momslovens § 51. Virksomheden har udlejet fast ejendom til [virksomhed3] og i den forbindelse faktureret med moms. Momsen er angivet og indbetalt løbende til SKAT.

Ifølge det oplyste lejede [virksomhed3] i 2012 og 2013 bygninger, kontor og lager af virksomheden, og betalte lejen kvartalsvis forud. Det er videre oplyst, at der er sket betaling for 1. kvartal 2012 og delvis betaling for 2. kvartal 2012. Virksomheden fortsatte med at fremsende kvartalsvise fakturaer på lejen frem til ultimo juli 2013, hvor der i perioden ikke blev betalt yderligere af på gælden. Det kan således konstateres, at 356.715,10 kr. inkl. moms er tabt.

Virksomheden har anmeldt sit krav i konkursboet efter [virksomhed3], der blev opløst den 28. juni 2016. Der er derfor konstateret et tab, der relaterer sig til en momspligtig leverance.

Landsskatteretten bemærker, at indehaveren, der ligeledes var bogholder i [virksomhed3], har været vidende om og accepteret, at fra det tidspunkt, hvor [virksomhed3] ikke længere betalte fuld husleje, ville [virksomhed3]' betaling af husleje ikke længere foregå i overensstemmelse med lejekontrakten.

Virksomheden anses herefter for at have leveret sin ydelse på det vilkår, at [virksomhed3] muligvis ikke ville være i stand til at betale lejen.

Landsskatteretten finder ud fra en samlet konkret vurdering, at virksomheden har ydet [virksomhed3] en kredit, der ligger ud over det sædvanlige. Der er herved henset til, at virksomheden har fortsat faktureringen af huslejen til [virksomhed3], velvidende at [virksomhed3] muligvis ikke ville kunne betale gælden, samt at gælden er opbygget over mere end et år fra den 1. april 2012 til den 31. juli 2013. Der er desuden lagt vægt på, at virksomheden ikke har taget skridt til inddrivelse af fordringen.

På baggrund heraf kan tabet ikke anses for at være et tab som følge af en momspligtig leverance, men derimod et tab som følge af et mellem virksomheden og [virksomhed3] etableret låneforhold. Et sådant tab berettiger ikke til fradrag i momsgrundlaget, jf. momslovens § 27, stk. 6.

Landsskatteretten stadfæster derfor SKATs afgørelse.