Kendelse af 06-12-2016 - indlagt i TaxCons database den 25-03-2017

Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar for en ikke klart specificeret periode mellem år 2007 og 2012 og henført forhøjelsen til perioden 1. april 2012 til 30. juni 2012, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS er et anpartsselskab, der er registreret i det centrale virksomhedsregister, CVR, under branchekode 81.21.00 - Almindelig rengøring i bygninger. Direktionen udgøres af [person1] (herefter selskabets direktør), der ligeledes ejer 100 % af selskabets anparter. Selskabet blev stiftet den 1. januar 2007. Selskabets regnskabsår løber fra den 1. juli til den 30. juni dog løb første regnskabsperiode fra den fra 1. januar 2007 til 30. juni 2008.

SKAT har i to omgange kontrolleret selskabets momsforhold. Første gang i Projekt revisionsforbehold, hvor forholdet blev henlagt i august 2013, og anden gang i Projekt compliance. Den påklagede afgørelse udspringer af Projekt compliance.

Projekt revisionsforbehold

I projekt revisionsforbehold havde SKAT bemærket, at selskabet i selvangivelsen for 2011 og 2012 havde sat kryds ved, at selskabets revisor havde taget forbehold og/eller afgivet supplerende oplysninger i revisorerklæringen. I den forbindelse bad SKAT ved brev af 12. juli 2013 selskabet om at indsende:

”...

SKAT modtog den 18. juli 2013 et brev fra selskabet. Brevet indeholdt revisionsprotokoller for de seneste 3 år, en kvittering for efterangivelse og betaling af moms for regnskabsåret 2010/2011 samt en momsafstemning for regnskabsåret 2011/2012. Selskabets direktør oplyste desuden i brevet:

”Som det fremgår af vedlagte revisorerklæring skyldes revisors forbehold/supplerende oplysning at det ikke var muligt at fremskaffe kvittering for efterangivelsen af moms på tidspunktet for underskrivelsen af årsrapporten. Vi har efterfølgende fremsendt kopi af angivelsen til vores revisor.

Vi forventer ikke at fejlen vil gentage sig igen, da vi i mellemtiden har fået ekstern bogholder til at stå for al bogføring, indberetning og betaling af moms.”

Af revisionsprotokollatet for regnskabsåret 2010/2011 fremgår det af punktet ’Kortfristede gældsforpligtelser’, at:

”Vi har foretaget en afstemning af den indberettede moms, og skal i den forbindelse oplyse selskabets ledelse om at der ikke er indberettet korrekt moms for regnskabsåret, dette forhold kan være ansvarspådragende for ledelsen. Endvidere har selskabets ledelse oplyst os, at der er indgået aftale med SKAT omkring tidligere års efterangivelser. Ledelsen har dog ikke formået at forevise kopi af aftalen herom.”

Af revisionsprotokollatet for regnskabsår 2011/2012 fremgår følgende af punktet ’Kortfristede gældsforpligtelser’:

”Vi har foretaget afstemning af den indberettede moms, og skal i den forbindelse oplyse selskabets ledelse om, at der ikke er indberettet korrekt moms i årets løb. Dette forhold kan være ansvarspådragende for ledelsen. Endvidere oplyste selskabets ledelse i forbindelse med revision for regnskabsåret 2010/2011, at der var indgået aftale med SKAT vedrørende tidligere års momsefterangivelser. Ledelsen kunne på daværende tidspunkt ikke fremskaffe dokumentation herfor.

Vi er i år blevet oplyst at der aldrig har været indgået en aftale med SKAT omkring tidligere års efterangivelser på moms. Vi skal derfor henstille selskabets ledelse til at få bragt forholdet i orden og straks foretage indberetning af moms vedrørende tidligere års difference.”

Revisionsprotokollatet for regnskabsåret 2011/2012 er underskrevet af revisor og af selskabets direktør den 20. november 2012.

Ud fra de indsendte revisionsprotokoller, kan det altså konstateres, at der for regnskabsåret 2010/2011 og for flere tidligere år ikke er indberettet korrekt moms, og at der pr. 20. november 2012 ikke var foretaget efterangivelser for de omtalte år, der lå forud for regnskabsår 2010/2011.

Den indsendte kvittering for efterangivelse og betaling af moms vedrører regnskabsår 2010/2011. Efterangivelsen viser, at selskabet efterangav et afgiftsbeløb på i alt 43.866 kr., der med renter og gebyrer gav en restance på i alt 45.257 kr. Efter betalingsaftale betalte selskabet 44.250 kr. til SKAT i perioden april til august 2012.

Af den indsendte momsafstemning fremgår en beregning af momsen for regnskabsåret 2011/2012. Forskellen mellem bogført moms og indberettet moms for regnskabsåret 2011/2012 er i momsafstemningen udregnet til 23.520,25kr. for lidt indberettet i udgående afgift, og 17.719,19 kr. for lidt indberettet i indgående afgift. Efterangivelsen opgøres:

Desuden fremgår det af momsafstemningen, at efterangivelse af momsen fra regnskabsåret 2011/2012 medtages i 3. kvartal 2012.

Der er i forbindelse med projekt revisionsforbehold ikke fremsendt skattemæssige specifikationer til SKAT.

SKAT henlagde forholdet den 6. august 2013.

SKAT har ved brev af 15. januar 2016 oplyst, at:

”Henlæggelse af forholdet den 6. august 2013 skete på det daværende foreliggende grundlag, på baggrund af de oplysninger der var indsendt af selskabets direktør [person1] til SKAT i forbindelse med undersøgelsen.

...

Af den af [person1] indsendte momsafstemning til SKAT den 18. juli 2013 fremgår det, at momsdifferencen er henholdsvis 23.520 kr. og 17.159 kr. Der er tillige vedlagt efterangivelse og kvittering for betaling samt betalingsaftale indgået med SKAT.

SKAT kan foretage afstemning heraf, og ikke se yderligere momsgæld i SKATs systemer, hvilket skyldes selskabet ikke har foretaget korrekt momsangivelse, eller foretaget efterangivelse af de tidligere år, som selskabets revisor gentagende gange har foreskrevet og anvist ledelsen.”

Projekt compliance

I SKATs Projekt compliance blev SKAT opmærksom på, at det fremgik af selskabets revisionspåtegninger og supplerende oplysninger for regnskabsårene 2008/2009-2012/2013, at selskabet havde overtrådt merværdiafgiftslovens bestemmelser om korrekt indberetning af moms og afgifter.

Den 18. februar 2014 tog SKAT på compliance kontrol hos selskabet. SKAT blev ved kontrollen opmærksom på, at selskabet havde foretaget efterposteringer til regnskabet for regnskabsåret 2011/2012. Ifølge SKAT bestod efterposteringerne blandt andet af en indtægtsførelse af ”regulering for moms for årsregnskabet 2008/2009 140.117 kr.” hvorefter selskabet havde en gæld for moms og afgifter på 448.784 kr. pr. 30. juni 2012.

Den ved kontrollen konstaterede gæld stemte ikke overens med selskabets gæld ifølge SKATs systemer. Selskabets direktør havde ikke ved kontrollen en forklaring på uoverensstemmelsen.

Den 15. april 2014 forespurgte SKAT selskabets revisor, om momsforholdet, da de ud fra selskabets årsregnskab for 2012/2013 kunne se, at selskabet havde en kortfristet gæld på 438.564 kr., der ikke var specificeret nærmere.

Selskabets revisor tog herefter kontakt til selskabets tidligere revisor, der hjalp med specifikationer og bilag til selvangivelserne for regnskabsårene 2008/2009-2010/2011.

SKAT modtog specifikationerne den 3. juni 2014. SKAT kunne herfra konstatere, at selskabet ifølge de skattemæssige specifikationer til årsrapporten 2010/2011 havde en momsgæld på 584.403 kr. SKAT anmodede herefter selskabets tidligere revisor om de skattemæssige specifikationer og bilag til selvangivelsen for regnskabsåret 2011/2012

Den 10. juni 2014 modtog SKAT specifikation og bilag til selvangivelsen for regnskabsåret 2011/2012 samt en momsafstemning for regnskabsåret 2011/2012 fra selskabets tidligere revisor. Momsafstemningen fra revisoren stemte ikke overens med den af direktøren indsendte momsafstemning for samme periode. Af momsafstemningen indsendt af direktøren fremgik alene en afstemning af momsen vedrørende regnskabsåret 2011/2012. Af momsafstemningen fra den tidligere revisor fremgik, udover en afstemning af moms for 2011/2012, yderligere en oversigt over tidligere års manglende efterangivelser. Derudover fremgik en oversigt over selskabets samlede skyldige moms i regnskabsåret 2011/2012.

SKAT sendte forslag til afgørelse om ekstraordinær genoptagelse den 19. juni 2014.

Oversigt over regnskabsoplysninger

Regnskabsår 07/08 (1. jan 2007 – 30. juni 2008)

Af momsafstemningen af 13. november 2012 indsendt af selskabets tidligere revisor fremgår beløbet 140.177 kr. i opgørelsen af skyldig moms. Beløbet fratrækkes skyldig moms primo regnskabsår 2011/2012 i forbindelse med udregning af skyldig moms ultimo. Beløbet er angivet ’Reg. Moms før 30/6 2008’.

SKAT har oplyst, at de ved kontrol i selskabet den 18. februar 2014 blev opmærksomme på en række efterposteringer til regnskabsåret 11/12, bl.a. en indtægtsførelse af regulering moms for regnskabsåret 2008/2009 140.177 kr.

Selskabets repræsentant har på forespørgsel oplyst, at de 140.117 kr., som fremgår af momsafstemningen indsendt af revisoren, er korrektion af en fejl. Repræsentanten kunne ikke specificere yderligere, idet den medarbejder, der havde udarbejdet momsafstemningen, ikke længere arbejdede i revisionsselskabet.

Regnskabsåret 08/09 (1. juli 2008 – 30. juni 2009)

Det fremgår af momsafstemningen af 13. november 2012 indsendt af selskabets tidligere revisor, at selskabet for regnskabsåret 2008/2009 har indberettet mere indgående moms, end der har været bogført, samt at al den bogførte udgående moms ikke har været indberettet. Efterangivelse af moms for regnskabsåret 2008/2009 opgøres i momsafstemningen:

Regnskabsåret 09/10 (1. juli 2009 – 30. juni 2010)

Det fremgår af momsafstemningen af 13. november 2012 indsendt af selskabets tidligere revisor, at selskabet for regnskabsåret 2009/2010 har indberettet mere indgående moms, end der har været bogført, samt at al den bogførte udgående moms ikke har været indberettet. Efterangivelse af moms 2009/2010 opgøres i momsafstemningen:

Regnskabsåret 10/11(1. juli 2010 – 30. juni 2011)

Det fremgår af de skattemæssige specifikationer til selvangivelsen for indkomståret 2012 (regnskabsår 2011/2012), at momsgælden ultimo regnskabsåret 2010/2011 udgjorde 584.403 kr.

Selskabet har den 14. februar 2012 indgivet en efterangivelse for regnskabsåret 2010/2011 til SKAT:

Selskabet indgik i den forbindelse en betalingsaftale med SKAT om afdrag af det afgiftspligtige beløb samt renter og gebyrer, som i alt blev beregnet til 45.257 kr. I overensstemmelse med betalingsaftalen indbetalte selskabet afdrag den 8. maj, 7. juni og 9. juli 2012 på 11.000 kr. og på 11.250 kr. den 20. august 2012.

Regnskabsåret 11/12 (indkomstår 2012)

Der optræder flere beløb, der er angivet som skyldig moms primo 2011/2012. I momsangivelsen indsendt af selskabets tidligere revisor fremgår ”Sk. moms primo” under overskriften ”Fremfindelse af sk. Moms”. Her er skyldig moms primo angivet til 584.403,21 kr., hvilket stemmer overens med skyldig moms ultimo 2010/2011 som angivet i de skattemæssige specifikationer for indkomståret 2012 (regnskabsår 2011/2012).

Skyldig moms udregnes også et andet sted i momsafstemningen. I dén udregning af skyldig moms, fremgår skyldig moms primo regnskabsår 2011/2012 som værende 488.380,21 kr.

Ved en krydstjekning med de ovenstående oplysninger omkring skyldig moms i de foregående perioder, stemmer skyldig moms primo på beløbet 488.380,21 kr.:

Momsafstemningen viser samtidig, at der for regnskabsår 2011/2012 ikke er indberettet korrekt moms.

Der skal altså foretages en efterangivelse af moms:

Det oplyses i momsafstemningen, at efterangivelse af moms for regnskabsåret 2011/2012 vil ske i 3. kvartal af 2012.

SKATs afgørelse

SKAT har den 12. september 2014 truffet afgørelse, hvorefter selskabets moms for en uspecificeret periode mellem år 2007 og 2012 forhøjes med 281.793 kr. og henføres til sidste momsperiode i selskabets aflagte regnskab pr. 30. juni 2012.

SKAT har blandt andet henvist til følgende (uddrag):

”Det er SKATs opfattelse, at selskabet stadig har en momsgæld til SKAT på 448.784 kr. fratrukket 43.866 kr. som er efterangivet af selskabet den 14. februar 2012 svarende til en momsgæld på 404.918 kr.

Resultatet er, at vi foreslår, at selskabet skal efterbetale 404.918 kr. i moms. SKAT foretager efterangivelsen for sidste momsperiode i selskabets aflagte regnskab pr. 30. juni 2012, hvor seneste momsafstemning omkring forholdet foreligger. Selskabet er således tilgodeset med hensyn til tilskrivning af renter på forholdet, henset til at størstedelen af momsdifferencen er opstået tilbage i 2008, 2009 og 2010

Forholdet er af SKAT ikke anset for at være forældet, idet SKAT er af den opfattelse at forholdet er omfattet af ovenstående regelsæt i skatteforvaltningslovens § 32 stk. 1 nr.3

1.5.SKATs endelige afgørelse

SKAT kan tilslutte sig, at det oprindelige fremsendte forslag nedsættes med 123.125 kr. vedrørende ordinær momsangivelse for 2. kvartal 2012, der efterfølgende er betalt af selskabet.

Skyldig moms udgør herefter 281.793 kr.

Selskabets repræsentant oplyser i sin skrivelse til SKAT, at han ikke mener der foreligger ond tro hos sin klient, og at der ikke er afgivet urigtige oplysninger til SKAT. Der anføres bl.a. følgende:

Særligt i relation til de fremsendte momsafstemninger bemærkes, at min klient blot har videresendt den afstemning han modtog fra sin tidligere revisor. Jeg gør opmærksom på, at min klient på ingen måde er regnskabskyndig, og han har således ingen mulighed for at vurdere, om det er den rigtige momsafstemning han sendt ind til SKAT. Min klient har således været i god tro om rigtigheden af den momsafstemning han indleverede til SKAT.

SKAT er ikke enig i denne betragtning, idet der er indsendt materiale til SKAT, der efter SKATs opfattelse afviger væsentlig fra de faktiske forhold omkring størrelsen af selskabets momsgæld. SKAT har rekvireret momsafstemningen direkte hos selskabets tidligere revisor [virksomhed2] A/S. Denne momsafstemning er ikke identisk med den af [person1] indsendte.

Når bilag C og bilag E sammenlignes er momsafstemningen enslydende for så vidt angår de talopstillinger der fremgår af bilag C. Men afstemningen med opgørelse af skyldig moms tidligere år, samt øvrige afstemninger fra revisor er fjernet i det til SKAT indsendte dokument i forbindelse med indsendelse af materialet i ”Projekt Revisionsforbehold”.

Selskabets repræsentant er tillige af den opfattelse, at SKAT tidligere har behandlet forholdet i juni 2013 i ”Projekt Revisionspåtegning”, hvorefter 6 måneders fristen i SKFL 32 stk. 2 skal tages i betragtning. Dette bevirker efter repræsentantens opfattelse, at SKAT efterfølgende ikke kan foretage ændringer af forholdet.

SKAT er ligeledes ikke enig i denne påstand. Dette begrundes med, at SKAT bliver opmærksom på, at der er foretaget efterposteringer til regnskabet for indkomståret 2012 den 18. februar 2014, hvor SKAT er på compliance kontrol hos selskabet.

Ved denne kontrol konstateres der en række efterposteringer med nr. 999, bl.a. en indtægtsførelse af ”regulering moms for årsregnskabet 2008/2009 140.117 kr.”, hvorefter selskabet har en gæld på moms og afgifter på 448.784 kr. pr. 30. juni 2012.

[person1] har ikke nogen forklaring hertil, hvorefter SKAT indkalder yderligere materiale i compliance projektet hos selskabets revisor den 15. april 2014. Dette materiale modtages 3. juni 2014 af SKAT.

Det er således SKATs påstand, at forholdet først er kommet SKAT til kundskab tidligst den 18. februar 2014, hvor det konstateres der er efterposteringer til årsregnskabet 2012, som [person1] umiddelbart ikke har forklaring til.

Der fremstår herefter en momsgæld til SKAT der ikke kan afstemmes til SKATs restancesystem, idet selskabet aldrig har foretaget korrekt efterangivelse af momsdifferencerne i henhold til revisors opgørelser, fremfundet ved revisors udarbejdelse af årsregnskab for selskabet igennem flere indkomstår.

Idet selskabet ikke har foretaget korrekt efterangivelse af den manglende moms i henhold til foretaget afstemning af selskabets revisor, har SKAT ingen mulighed haft for kontrol af forholdet, idet momsdifferencen fremstår som ukendt for SKAT.

Forholdet er derfor efter SKATs opfattelse behandlet indenfor fristen på 6 måneder i Skatteforvaltningslovens § 32 stk.2”

Under sagens behandling i Landsskatteretten har SKAT ved brev af 15. januar 2015 blandt andet udtalt følgende (uddrag):

”Repræsentantens påstand omkring SKATs afgørelse ikke kan ændres til en bebyrdende ændring overfor selskabet, idet SKAT ikke har bevist, at [person1] har handlet svigagtigt, eller har været i ond tro omkring oplysninger fremsendt til SKAT bør efter SKATs opfattelse ikke tages til følge. Dette begrunder SKAT med følgende forhold:

[person1] har overfor sin tidligere revisor afgivet urigtige oplysninger, hvilket SKAT begrunder således:

BILAG A

I revisionsprotokollatet for regnskabsåret 2010/2011 (indkomståret 2011)Det fremgår af punktet kortfristede gældsforpligtelser tkr. 1.024 følgende:

Vi har foretaget en afstemning af den indberettede moms, og skal i den forbindelse oplyse selskabets ledelse om at der ikke er indberettet korrekt moms for regnskabsåret, dette forhold kan være ansvarspådragende for ledelsen. Endvidere har selskabets ledelse oplyst os, at der er indgået aftale med SKAT omkring tidligere års efterangivelser. Ledelsen har dog ikke formået at forevise kopi af aftalen herom.

Revisionsprotokollatet er underskrevet d. 30. november 2011 af revisor.

BILAG B

Det fremgår af punkt 6 i Revisionsprotokollat til årsrapporten for regnskabsåret 2011/2012 (indkomståret 2012) følgende:

”Endvidere oplyste selskabets ledelse i forbindelse med revision for regnskabsåret 2010/2011, at der var indgået aftale med SKAT vedrørende tidligere års momsefterangivelser. Ledelsen kunne på daværende tidspunkt ikke fremskaffe dokumentation herfor.

Vi er i år blevet oplyst at der aldrig har været indgået en aftale med SKAT omkring tidligere års efterangivelser på moms. Vi skal derfor henstille selskabets ledelse til at få bragt forholdet i orden og straks foretage indberetning af moms vedrørende tidligere års difference.”

Revisionsprotokollatet er underskrevet d. 20. november 2012 af revisor og af direktør [person1]

BILAG C (side 2 og 3)

Af den af [person1] indsendte momsafstemning til SKAT den 18. juli 2013 fremgår det, at momsdifferencen er henholdsvis 23.520 kr. og 17.159 kr. Der er tillige vedlagt efterangivelse og kvittering for betaling samt betalingsaftale indgået med SKAT.

SKAT kan foretage afstemning heraf, og ikke se yderligere momsgæld i SKATs systemer, hvilket skyldes selskabet ikke har foretaget korrekt momsangivelse, eller foretaget efterangivelse af de tidligere år, som selskabets revisor gentagne gange har foreskrevet, og anvist ledelsen.

Som det fremgår af sagsfremstillingen har SKAT efterfølgende udbedt sig dokumentation hos revisor for momsdifferencen.

Revisor fremsender den 10. juni 2014 specifikation heraf. Dette er vedlagt som BILAG E

Af indsendt momsafstemning fremgår det at selskabet har en skyldig momsgæld på 455.384 kr. Der er dog udelukkende opført 448.784 kr. i årsregnskabet, og SKAT har ikke kendskab til hvad den mindre difference skyldes.

Det fremgår tillige af momsafstemningen følgende:

Efterangivelse moms 2008/2009 ??

Udgående moms 22.249

Indgående moms(138.005)

Tilsvar(115.756)

Efterangivelse moms 2009/2010 ??

Udgående moms (23.759)

Indgående moms(164.882)

Tilsvar(188.641)

Begge år angivet meget mere i indgående moms end der har været bogført!

Hvis der sammenlignes med momsafstemningen som [person1] har indsendt til SKAT den 18. juli 2013 kan det konstateres, at denne ikke stemmer overens med den modtagne momsafstemning fra selskabets tidligere revisor.

SKAT kan således konstatere at selskabet/[person1] efter SKATs opfattelse har afgivet urigtige oplysninger til SKAT i forbindelse med SKATs undersøgelse af forholdet ved [person2] SKAT, [by1] i ”Projekt Revisionsforbehold”.

Dette begrundes med at tidligere års momsdifference, og ovenstående bemærkninger omkring efter-angivelse moms 2008/2009 samt 2009/2010 er fjernet i den momsafstemning der er indsendt til SKAT den 18. juli 2013 af [person1].

SKAT har således henlagt forholdet på et urigtigt grundlag, idet selskabet/[person1] har afgivet urigtige oplysninger til SKAT, samt efter SKATs opfattelse foretaget rettelser i de indsendte bilag, set i forhold til de faktiske forhold. Dette bevirker at momsdifferencen fremstod markant mindre end tilfældet.

Til yderligere støtte for SKATs påstand omkring afgivelse af urigtige oplysninger bemærker SKAT, at SKAT udelukkende modtager BILAG E når der anmodes om momsafstemning hos selskabets tidligere revisor.

SKAT modtager ikke nogen afstemning, som den af [person1] indsendte under BILAG C.

Ligesom SKAT skal bemærke, at såfremt afstemningen ikke var korrigeret af [person1], kunne [person1] i forbindelse med SKATs efterfølgende behandling af forholdet blot få revisor til at erklære, at revisor havde udarbejdet BILAG C

Dette er ikke tilfældet, hvorefter repræsentantens påstand omkring hans klient blot har videresendt den momsafstemning, han modtog fra tidligere revisor ikke bør tages til følge, da den af [person1] indsendte momsafstemning af 18. juli 2013 ikke stammer fra selskabets daværende revisor

Klienten utvivlsomt har været i god tro

Ligeledes anfører repræsentanten, at hans klient utvivlsomt har været i god tro om rigtigheden af den momsafstemning han afleverede til SKAT, og det kan ikke bebrejdes hans klient, at han i god tro fremsendte en ufuldstændig momsangivelse. På den baggrund er der ikke grundlag for at tilbagekalde SKATs godkendelse klientens momsmæssige forhold.

SKAT skal henlede Skatteankestyrelsens opmærksomhed på, at [person1] ikke kan være i god tro, idet han flere år i træk af sin daværende revisor er oplyst om større momsdifference i regnskabet, som skal korrigeres af ledelsen omgående. Ligeledes fremgår størrelsen af disse differencer af tidligere momsafstemninger fra revisor.

[person1] foretager ikke korrektion heraf som anført af selskabets revisor, men henviser til en betalingsaftale med SKAT som ikke findes. Dette erkendes tillige ved aflæggelse af årsregnskabet for 2012 jf. BILAG A, hvorefter [person1] efter SKATs opfattelse umuligt kan have været i god tro. Ligeledes må [person1] være bekendt med størrelsen på momsdifferencen på over 400.000 kr. på daværende tidspunkt.

Til trods herfor indsendes af [person1] dokumenter der viser en momsdifference på 40.679 kr. og der foretages samlet en efterangivelse på 43.860 kr. for perioden 01.07.2010 til 30.06.2011.

Repræsentanten anfører sagsbehandlingsfejl

Det anføres, at SKAT har godkendt selskabets momsmæssige forhold uden at have foretaget en egentlig kontrol, hvilket er så stor en sagsbehandlingsfejl, ifølge repræsentanten, at SKAT må bære risikoen for afgørelsens eventuelle urigtighed. SKAT burde og have konstateret, at den momsafstemning hans klient modtog fra sin revisor og sendte til SKAT ikke afspejlede sig over i de skattemæssige specifikationer.

SKAT er ikke enig i denne påstand, idet de indsendte oplysninger af 18. juli 2013 som belyser forholdet udelukkende fremviser en mindre difference som:

•Der er angivet med momsefterangivelse til SKAT.

•Der er indgået betalingsaftale med SKAT.

•Der er betalt til SKAT

Da selskabet samtidig ikke har foretaget korrekt efterangivelser til SKAT for tidligere perioder, som foreskrevet af selskabets daværende revisor fremstår der ikke nogen difference, hvorefter forholdet ikke kræver yderligere undersøgelser fra SKATs side.

SKAT finder ikke grundlag for at indkalde de skattemæssige specifikationer og revisionsprotokollater når der ikke ses nogen grundlag herfor, da de indsendte bilag fra [person1] kan afstemmes uden der er yderligere difference.

SKAT kan på daværende tidspunkt således ikke anfægte det indsendte, og er på den baggrund ikke enig i repræsentantens påstand.

Klient ej regnskabskyndig

Det anføres, at [person1] ikke er regnskabskyndig og ikke kender til momsreglerne. Det er netop derfor, at SKAT som ligningsmyndighed skal sikre sig, at de oplysninger skatteyderne indsender, er korrekte. Hvis SKAT har forsømt at varetage sin kontrol opgave på ordentlig vis, må dette komme SKAT til skade.

SKAT er stærkt uenig i denne påstand, idet indsendelse af en korrekt momsangivelse til SKAT påhviler selskabet herunder den ansvarlige direktør [person1].

I henhold til momslovens § 56 stk. 1, skal virksomheden opgøre den udgående og indgående afgift. Forskellen mellem den udgående og indgående afgift er virksomhedens afgiftstilsvar.

I henhold til momslovens § 57 stk. 1, skal virksomheden efter udløbet af hver afgiftsperiode til SKAT angive størrelsen af virksomhedens udgående og indgående afgift.

Det er således virksomheden der har ansvaret for at foretage korrekt angivelse af sit afgiftstilsvar.

Henset til at virksomheden ligeledes ikke er nystartet, men drevet siden indkomståret 2008, må det ligeledes antages, at opgørelse og indsendelse af et afgiftstilsvar til SKAT ikke kan være uvant for selskabet.

Ikke grundlag for ekstra ordinær genoptagelse

Det bestrides endeligt af repræsentanten, at der er grundlag for at genoptage momsansættelsen ekstraordinært efter skatteforvaltningsloven § 32, stk. 1, nr. 3 da hverken [person1] eller nogen på dennes vegne har handlet groft uagtsomt. SKAT havde allerede i 2013 mulighed for at foretage en korrekt momsansættelse, og kunne blot have rekvireret de skattemæssige specifikationer dengang.

SKAT er ikke enig i denne påstand. [person1] har efter SKATs opfattelse handlet groft uagtsomt ved indsendelse af korrigeret/fejlagtig momsafstemning den 18. juli 2013 samt undladt at foretage korrekt angivelse af sit afgiftstilsvar, som henstillet af selskabets daværende revisor flere gange.

Det pågældende materiale som SKAT i 2013 i projekt revisionsforbehold udbad fra virksomheden, og som blev indsendt, er efter SKATs opfattelse fuldt dækkende for en kontrol og afstemning af forholdet set ud fra de momsangivelser som var indsendt af virksomheden.

At der således er en stor difference der ikke er angivet, og således ikke fremstår hos SKAT grundet selskabets tilsidesættelse af sine pligter for angivelse af et korrekt momstilsvar, kan aldrig komme SKAT til skade.

SKAT skal således indstille til Skatteankestyrelsen, at den pågældende momskorrektion af SKAT stadfæstes på baggrund af ovenstående yderligere bemærkninger samt det vedlagte materiale fra SKAT.”

Under sagens behandling i Landsskatteretten har SKAT videre ved brev af 31. maj 2016 blandt andet udtalt følgende (uddrag):

”SKAT er ikke enig i de af repræsentanten fremførte forhold. SKAT er af den opfattelse, at man er berettiget til at foretage den pågældende forhøjelse af momsen i det sidste momskvartal i seneste aflagte regnskab på tidspunktet for momsforhøjelsen.

SKAT skal fast holde, at forholdet er behandlet indenfor fristen på 6 måneder i henhold til skatteforvaltningslovens § 32 stk. 2, idet forholdet først er kommet SKAT til kundskab den 18. februar 2014 og forslag er udsendt til selskabet den 19. juni 2014.

SKAT skal igen gøre særligt opmærksom på, at selskabets hovedanpartshaver har afgivet urigtige oplysninger til sin revisor omkring momsforholdet var nedbragt. Selskabet har ikke afregnet sin korrekte moms til SKAT, og selskabets revisor har gentagne gange i henhold til revisonsprotokollat anmodet selskabets hovedanpartshaver om at bringe forholdet i orden.

Selskabets hovedanpartshaver har ligeledes efter SKATs opfattelse uomtvisteligt foretaget rettelser i de til SKAT indsendte dokumenter i forbindelse med ”projekt revisionsforbehold” således differencen i henhold til de af hovedanpartshaveren indsendte dokumenter fremstod som indfriet, hvorefter revisionsforbeholdet ikke længere var gældende.

Der er tale om en difference i henhold til årsregnskabet, som er ”gemt” under anden kortfristet gæld, og momsdifferencen har været ukendt for SKAT idet momsangivelserne indsendt af virksomheden har været urigtige.

Det vil efter SKATs opfattelse aldrig komme SKAT til skade, at selskabets hovedanpartshaver afgiver urigtige oplysninger, og tillige efter SKATs opfattelse foretaget rettelser i dokumenter ved indsendelse af oplysningerne ved ”projekt revisionsforbehold”.

Som tidligere nævnt oversendes sagen til politimæssig efterforskning efter Skatteankestyrelsen har truffet sin afgørelse.

SKAT bemærker afslutningsvis, at man har henført momsdifferencen i sidste kvartal 2012 i seneste aflagte regnskab på kontrol tidspunktet, således selskabet er tilgodeset med henblik på rentetilskrivning af forholdet. SKAT anerkender at forholdet er opstået løbende i årene 2008-2009-2010 og 2011, men da der er afgivet urigtige momsangivelser, og afstemning af forholdet end ikke kan foretages er forholdet henført til 2012, hvor seneste opgørelse af differencen er ført i årsregnskabet. SKAT ser sig ikke i stand til at fordele differencen på de pågældende år, idet materielt hertil er for mangelfuldt.

Det er SKATs vurdering at skatteforvaltningslovens § 32 stk. 1 nr. 3 og § 32 stk. 2 kan anvendes.”

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse af momstilsvaret på i alt 267.326 kr. skal bortfalde.

Repræsentanten har til støtte for påstanden blandt andet anført følgende (uddrag):

”Til støtte for den nedlagte påstand gøres det helt grundlæggende gældende, at der ikke er et retligt grundlag for at kræve efterbetaling af moms med kr. 281.793.

3.1 Begunstigende forvaltningsakt

Til støtte herfor gøres det gældende, at SKAT ved sin godkendelse af min klients momsforhold i forbindelse med "Projekt Revisions Forbehold" har udstedt en begunstigende forvaltningsakt, som ikke kan tilbagekaldes af SKAT.

Ved sin afgørelse i forbindelse med ”Projekt Revisions Forbehold” har SKAT truffet en afgørelse i forvaltningsmæssig henseende, og ved at godkende min klients momsforhold for 2008-2012, og på denne baggrund henlægge sagen, har SKAT således udstedt en begunstigende forvaltningsakt. SKATs forslag til efterbetaling af moms er dermed en tilbagekaldelse af en begunstigende forvaltningsakt.

Det følger af langvarig og fast praksis, at hvis SKAT har truffet en afgørelse, der giver helt eller delvist medhold, kan SKAT som hovedregel ikke ændre afgørelsen i bebyrdende retning på det samme afgørelsesgrundlag, når afgørelsen er nået frem til modtageren.

Som en afledet virkning heraf gælder, at en afgørelse på SKATs initiativ som hovedregel heller ikke kan ændres i bebyrdende retning på det samme afgørelsesgrundlag, selv om ansættelsesfristen ikke er udløbet. Jeg henviser til SKATs Juridiske Vejledning 2014-2 Afsnit A.A.5.3.

Det helt klare udgangspunkt er således, at SKAT ikke kan ændre sin tidligere afgørelse, hvorefter SKAT har godkendt min klients momsforhold for 2008-2012.

Udgangspunktet kan fraviges - med respekt af frist- og forældelsesregler - såfremt afgørelsens indhold er urigtigt som følge af omstændigheder, der forelå allerede på tidspunktet for afgørelsen, hvis skatteyderen har handlet svigagtigt eller har burdet indse, at SKAT var i en vildfarelse.

SKAT kan således i denne sammenhæng alene foretage en bebyrdende ændring af SKATS oprindelige afgørelse, såfremt SKAT har bevist, at min klient har handlet svigagtigt eller har været i ond tro omkring de oplysninger, min klient har fremsendt til SKAT. Denne bevisbyrde har SKAT helt åbenbart ikke løftet.

Min klient fremsendte alt det materiale, som SKAT anmodede om i forbindelse med kontrollen. Min klient har således til fulde samarbejdet med SKAT om at få sagen oplyst.

SKAT foretog en specifik kontrol af min klients momsmæssige forhold for 2008-2012, og herefter godkendte SKAT angivelserne på baggrund af det materiale, SKAT havde om forholdet. SKAT kan ikke tilbagekalde denne afgørelse med henvisning til, at min klient har undladt at indsende materiale, som SKAT ikke har anmodet om og som helt åbenbart har været relevant for SKAT at gennemgå for at være i stand til at efterprøve den dokumentation, som min klient i god tro fremsendte.

Min klient har endvidere blot videresendt den momsafstemning, han modtog fra sin tidligere revisor, og det bestrides, at min klient bevidst har afgivet urigtige oplysninger i forbindelse med gennemgangen af de momsmæssige forhold tilbage i 2013.

Min klient er på ingen måde regnskabskyndig, og han har således ingen mulighed for at vurdere, om det er den rigtige momsafstemning, han sendte ind til SKAT. Min klient driver en mindre rengøringsvirksomhed, og har ikke selv håndteret den regnskabsmæssige og skatte- og momsmæssige side af virksomheden. Derimod har min klient haft en revisor til at bistå sig med aflæggelse af virksomhedens regnskaber. Endvidere har min klient haft en ekstern bogholder til at varetage alt bogholderi.

Min klient har således utvivlsomt været i god tro om rigtigheden af den momsafstemning han indleverede til SKAT, og det kan ikke bebrejdes min klient, at han i god tro fremsendte en ufuldstændig momsangivelse.

Der er på denne baggrund ikke grundlag for at tilbagekalde SKATs godkendelse af min klients momsmæssige forhold.

3.2 Grundlaget for SKATs godkendelse af min klients momsforhold

Gennemgangen af min klients momsforhold blev foretaget som led i SKATs "Projekt Revisions Forbehold". Der var således tale om en kontrolaktion, hvor SKATs eneste fokus var at kontrollere revisionsforbeholdet, hvilket i min klients situation vedrørte urigtig momsangivelse.

På Afgørelsens side 4, (bilag 1) har SKAT anført, at der i forbindelse med indsendelsen af materialet til SKATs medarbejder ikke blev fremsendt skattemæssige specifikationer.

Efter SKATs opfattelse kunne SKAT herefter ikke afstemme størrelsen af momsgælden.

Da min klient har fremsendt alt det materiale, som SKAT har anmodet om, er der en helt klar formodning i denne sag for, at den pågældende sagsbehandler har været i besiddelse af de skattemæssige specifikationer. Hele formålet med kontrollen var jo netop at kontrollere min klients momsmæssige forhold.

Endvidere fremgår af Afgørelsens s. 4 (bilag 1), at SKAT henholdt sig til det af min klient indsendte materiale, og at SKAT godkendte forholdet på det indsendte grundlag. SKAT henlagde herefter sagen.

På den baggrund må det lægges til grund, at SKATs medarbejder, som godkendte min klients moms, har anset forholdet for tilstrækkeligt oplyst til at træffe en afgørelse herom.

Hvis sagsbehandleren ikke har været i besiddelse af de skattemæssige specifikationer, har der ikke været noget grundlag for at kontrollere de af min klient fremsendte efterangivelser og momsafstemninger op i mod. SKAT vil således reelt have godkendt min klients momsmæssige forhold per kulance og uden at have foretaget den kontrol, som var hele formålet med SKATs projekt.

Hvis det vitterligt er korrekt, at SKAT har godkendt min klients momsmæssige forhold uden at have foretaget en egentlig kontrol, er dette en så alvorlig sagsbehandlingsfejl, at SKAT må bære risikoen for afgørelsens eventuelle urigtighed. SKAT burde og kunne således have konstateret, at den momsafstemning min klient modtog fra sin revisor og sendte til SKAT ikke afspejlede sig over i de skattemæssige specifikationer.

Det kan under alle omstændigheder ikke bebrejdes min klient, at han ikke af egen drift har fremsendt de skattemæssige specifikationer.

Det påhviler således SKAT - som ligningsmyndighed - at sikre sig, at de er i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at træffe en afgørelse. Hvis SKAT var af den opfattelse, at det var nødvendigt at have de skattemæssige specifikationer for at foretage kontrollen, var dette materiale som SKAT skulle og burde have rekvireret.

Min klient er ikke er regnskabskyndig og kender ikke til momsreglerne. Det er jo netop derfor, at SKAT som ligningsmyndighed skal sikre sig, at de oplysninger skatteyderne indsender, er korrekte. Hvis SKAT har forsømt at varetage sin kontrolopgave på ordentlig vis, må dette komme SKAT til skade.

3.3 Ikke grundlag for ekstraordinær genoptagelse

Det bestrides endeligt, at der er grundlag for at genoptage momsansættelsen ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Hverken min klient eller nogen på dennes vegne har handlet groft uagtsomt i denne sag. Endvidere havde SKAT allerede tilbage i 2013 mulighed for at foretage en korrekt momsansættelse, da SKAT blot kunne, og burde, have rekvireret de skattemæssige specifikationer, hvis ikke de allerede var i besiddelse af disse. SKAT havde allerede revisorforbeholdet og kunne således let identificere, hvilket problem, SKAT skulle fokusere på i sine undersøgelser. Fristreglen på seks måneder for at genoptage min klients momsmæssige forhold er således ikke overholdt i denne sag.”

Under sagens behandling i Landsskatteretten har repræsentanten ved brev af 5. februar 2015 blandt andet udtalt følgende (uddrag):

”Under punktet ”Begunstigende forvaltningsakt” anfører SKAT, at SKAT ikke havde mulighed for at afstemme momsgælden til SKATs egne systemer i forbindelse med ”Projekt Revisions Forbehold”.

Hertil bemærkes, at SKAT har modtaget alle de oplysninger, som SKAT har anmodet om. SKAT kunne og burde have anmodet om, at min klient eller dennes revisor indsendte specifikationer til årsregnskabet, kontospecifikationer samt råbalance/saldobalance.

Havde SKAT haft disse oplysninger, kunne SKAT utvivlsomt have afstemt momsgælden. SKAT kunne således allerede i forbindelse med ”Projekt Revisions Forbehold” have afstemt momsgældende korrekt.

I den forbindelse bemærkes, at en væsentlig post i selskabets regnskaber, som SKAT var i besiddelse af, udgjordes af ”anden gæld”. Der er tale om et rengøringsselskab, som næppe har væsentlig anden gæld udover moms og a-skat. Dette burde have skærpet SKATs interesse for netop denne post i regnskabet. Sammenholdt med at der var taget forbehold i regnskaberne for netop moms, burde SKAT have undersøgt forholdet til bunds.

Dette skete ikke, og SKAT henlagde sagen på det foreliggende grundlag.

På baggrund af ovenstående er det åbenbart, at SKAT kunne og burde have undersøgt forholdet omkring momsgælden til bunds. Havde SKAT anmodet om yderligere dokumentation, kunne SKAT have afstemt momsgælden korrekt allerede i forbindelse med ”Projekt Revisions Forbehold”.”

Der blev afholdt møde mellem repræsentanten og sagsbehandleren den 2. marts 2016.

Følgende fremgår blandt andet af mødereferatet:

”Repræsentanten lagde ud med at fremhæve, at SKAT har forhøjet selskabets moms for sidste momsperiode i 2012. Repræsentanten henviste til SKATs afgørelse s. 8. Det er repræsentantens opfattelse, at momsen for 2012 er opgjort korrekt, og at SKAT derfor ikke kan forhøje momsen for denne periode.

Såfremt SKAT ønskede at forhøje momsen for år 2008, 2009 og 2010 ved ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, skulle momsforhøjelsen henregnes de korrekte perioder. Der kan imidlertid alene foretages genoptagelse efter § 32, stk. 1, hvis SKAT har sendt et varsel om genoptagelsen inden 6 måneder fra de er kommet til kundskab om de oplysninger, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31, jf. § 32, stk. 2. 6 måneders fristen for genoptagelse af momsen i år 2008-2010 er udløbet, for så vidt angår de oplysninger SKAT fremhæver i deres afgørelse.”

Under sagens behandling i Landsskatteretten har repræsentanten ved supplerende klageskrivelse af 11. maj 2016 blandt andet udtalt følgende (uddrag):

”Det bemærkes, at sagen alene omhandler, at Skat har forhøjet klagerens momsansættelse for perioden 1. april – 30. juni 2012 med kr. 281.793, som Skat er af den opfattelse, at klageren har betalt for lidt i moms i indkomstårene 2008, 2009 og 2010.

Formelt og reelt set skal vi derfor begrænse klagerens påstand til at være følgende:

PÅSTAND:

Klagerens momstilsvar for perioden 1. april - 30. juni 2012 nedsættes med kr. 281.793.

Klageren frafalder således klagen over indkomstårene 2008, 2009, 2010 og 2011. Nærværende sag omhandler herefter alene klage over momsansættelsen for perioden 1. april 2012 – 30. juni 2012 (indkomståret 2012).

Det bemærkes, at sagen omhandler, at Skat har forhøjet selskabets momsansættelse for 2. kvartal 2012 (perioden 1. april – 30. juni 2012) med kr. 281.793.

Klageren skal derfor gøre gældende, at klagerens momsansættelse for 2. kvartal 2012 er korrekt, og Skat er derfor ikke berettiget til at forhøje klagerens momsansættelse for 2. kvartal 2012 med kr. 281.793, da klageren i det enkelte kvartal alene skal betale den moms, som kan henføres til det pågældende kvartal, jf. momslovens 56, hvoraf det fremgår, at ”Virksomheder ... skal for hver afgiftsperiode opgøre den udgående og den indgående afgift. Forskellen mellem den udgående og den indgående afgift er virksomhedens afgiftstilsvar.”.

Det fremgår således direkte af momslovens § 56, at klagerens momstilsvar for hver afgiftsperiode skal opgøre den udgående og indgående afgift, og dermed kan Skat ikke blot tillægge kr. 281.793 i momstilsvar for momsperioden 1. april – 30. juni 2016, som Skat mener vedrører indkomstårene 2008, 2009 og 2010. Der er således hverken tvist eller tvivl om, at klagerens momstilsvar for perioden 1. april – 30. juni 2012 er opgjort korrekt af klageren, og dermed at klagerens momstilsvar for 2. kvartal 2012 er opgjort korrekt.

Allerede af den grund skal klagerens momsansættelse for 2. kvartal 2012 for perioden 1. april – 30. juni 2012 nedsættes med kr. 281.793.

Skat kan således ikke blot anføre, at Skat er af den opfattelse, at der er momsdifferencer vedrørende indkomstårene 2008, 2009 og 2010, og så på den baggrund forhøje klagerens momsansættelse for 2. kvartal 2012 med kr. 281.793.

Skat kan således ikke vilkårligt henføre evt. uoverensstemmelser i momsopgørelserne for 2008, 2009, 2010 og 2011 til 2. kvartal 2012, men er pligtig til at henføre evt. momskorrektioner til de momsperioder, som Skat mener, at momskorrektionerne tilhører.

Det er endvidere vor vurdering, at hverken skatteforvaltningslovens § 31 eller § 32 berettiger Skat til at foretage en momsforhøjelse på de kr. 281.793 i 2014, som Skat har gjort, og så fejlagtigt henføre momsforhøjelsen til 2012, herunder evt. for at undgå, at momsansættelsen er forældet i henhold til skatteforvaltningslovens §§ 31 og 32.

Omkring Skatteankestyrelsens anmodning i skrivelse af 11. april 2015 vedrørende reguleringen ”Reg. Moms før 30/6 2008” på kr. 140.117 skal vi venligst oplyse, at reguleringen på de kr. 140.117 er en rettelse, som revisionsfirmaet [virksomhed2] laver, og at det er en rettelse til fejl omkring bogføring af momsen fra tidligere (dvs. før 30/6 2008), hvor revisionsfirmaet [virksomhed2] har bistået med bogføringen, og dermed også selv har lavet fejlen, som [virksomhed2] så retter me reguleringen på de kr. 140.117. Den medarbejder som bistod med bogføringen hos [virksomhed2] er desværre ikke hos revisionsfirmaet [virksomhed2] mere, hvorfor det ikke umiddelbart at komme indholdet af rettelsen nærmere andet end det er en korrektion af tidligere momsopgørelser (fra før 30/6 2008) foretaget af revisionsfirmaet [virksomhed2].”

SKATs udtalelse

Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse har været til høring hos SKAT. SKAT har bl.a. udtalt følgende uddrag:

”SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling med følgende bemærkninger:

SKAT er enig i den af Skatteankestyrelsen fortaget forhøjelse. SKAT er ligeledes enig i, at den samlede forhøjelse af momstilsvaret på 304.397 kr. kan henføres til perioden fra 3. kvartal 2008 - 2. kvartal 2010.

Det er SKATs opfattelse at Skatteankestyrelsen indstiller at SKATs forhøjelse er gyldig under henvisning til fristreglerne i Skatteforvaltningsloven (SFL).

SKAT fastholder at vi har været berettiget til at forhøje klagers momstilsvar, jf. SFL § 32, som skal ses i sammenhæng med periodiserings- og afregningsreglerne i Momsloven (ML).

Af skatteforvaltningslovens §§ 31-32 fremgår det hvornår SKAT kan foretage ændringer af en virksomheds opgørelse af momstilsvaret. I nærværende sag har SKAT fastsat tilsvaret ekstraordinær, idet SKAT har fundet at den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det fremgår af momslovens § 56 stk. 1, at virksomheder, der er registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a, efter hver afgiftsperiode skal opgøre den udgående og indgående afgift. Afgiftstilsvaret afregnes efter reglerne i kapitel 15 i momsloven, samt lov om opkrævning af skatter og afgifter m.v.

Det fremgår af momslovens § 57, stk. 1, at virksomheder, der er registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a, efter udløbet af hver afgiftsperiode skal angive størrelsen af virksomhedens udgående og indgå­ ende afgift i perioden til SKAT.

Af momslovens § 81, stk. 1, fremgår det at den er afgiver urigtige eller vildledende oplysninger eller fortier oplysninger til brug for afgiftskontrollen eller overtræder bl.a., § 52 a, straffes med bøde eller fængsel

Efter det oplyste har klager i 2008-2012 haft kvartalet som afgiftsperiode, jf. momslovens § 57, stk. 4.

SKAT har varslet ændringerne i momsen den 19. juni 2014 og herefter truffet afgørelse den 12. september 2014.

Forhøjelse af momstilsvaret for perioden 1. juli 2008 – 31. marts 2011 er dermed ikke varslet inden for de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, 1. pkt.

SKAT finder, at klager har handlet groft uagtsomt ved ikke at have angivet de omhandlede efterangivelser i momsangivelserne til SKAT for hele perioden, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Videre er det SKATs opfattelse, at fristen i § 32, stk. 2 tidligst løber fra 10. juni, hvor SKAT konstaterer, at momsen stadig ikke er afregnet korrekt. SKATs varsel er derfor rettidigt.

Efter SKATs opfattelse har klager ikke dokumenteret at klager ikke har handlet groft uagtsomt. Videre finder SKAT at den grove uagtsomhed i princippet indtræder allerede på det tidspunkt, hvor der afregnes i strid med reglerne. Dvs. hvert kvartal, hvor momsen ikke er afregnet i overensstemmelse med momsreglerne.

Efter det oplyste er der tilsyneladende ikke afregnet korrekt salgs- og købsmoms for moms for 2008/2009 og 2009/2010, jf. den tidligere revisors momsafstemning og bemærkningerne til regnskabet. Revisor har derfor udarbejdet en efter-angivelse i forbindelse med årsafstemning/årsafslutningen, som er fremsendt til klager ved regnskabsaflæggelsen.

SKAT skal henvise til at momspligten for leverancer indtræder på leveringstids-punkt, jf. ML § 23, stk. 1, dog i praksis på faktureringstidspunkt. Allerede på dette tidspunkt har klager haft en forpligtigelse til at afregne salgsmomsen til SKAT, jf. dog afregningsperioden og § 56, stk. 1 og § 57, stk. 1.

Den ikke afregnede salgsmoms skal herefter straks angivelse til SKAT, jf. § 56, stk. 1 og § 57, stk. 1.

Klager har videre taget et for stort fradrag efter §§ 37-41.

At momsen ikke afregnes korrekt og der er udarbejdet en efterangivelse, som ikke er afregnet til SKAT, skal anses som en mindst groft uagtsom undladelse. Vi skal bl.a. henvise til § 81, stk. 1 nr. 1 og 2, hvor det fremgår at både urigtige angivelser og manglende afregning af allerede faktureret moms er omfattet af strafbestemmelsen

Hertil kommer også, at uagtsomhedsvurderingen ved overtrædelse af momsloven er en skærpet uagtsomhedsvurdering, således at der i relation til momslovgivningen stilles strenge krav til den registreringspligtiges omhu og påpasselighed, jf. TfS 1996,296 V og SKM2006.150.ØLR.

[person1] s er som den registreret direktør ansvarlig for selskabets momsangivelser, dvs. den afgiftspligtiges forpligtigelser over for det offentlige, herunder klagers afregning af korrekt moms til SKAT.

Selskabets direktør har trods viden fra revisionen og regnskabsaflæggelsen stadig ikke foretaget efterangivelse af momstilsvaret.

Disse forhold er derfor efter SKATS opfattelse tilstrækkelig til at afbryde den ordinære ansættelsesfrist.

Misforståelse eller ukendtskab kan ikke føre til andet resultat.

Klager identificeres efter SKATs opfattelse med sin daværende revisor. Dette følger af såvel almindelige fuldmagtsregler som af ordlyden i SFL § 32, stk. 1 nr. 3, jf. formuleringen ”... eller nogen på dennes vegne...”.

Efter SKATs opfattelse skal 6 måneders fristen i § 32, stk. 2 først regnes fra 10. juni 2014 hvor SKAT modtager det indkaldte materielle, herunder momsafstemningen som adskilte sig fra den tidligere indsendte. Først herefter har SKAT mulighed for at konstatere, at den udarbejdede efterangivelse på 93.918 kr. stadig ikke er angivet og afregnet til SKAT.

Betingelserne for at SKATs kan træffe afgørelse er derfor opfyldt, da klageren (eller nogen på dennes vegne) har handlet forsætligt eller groft uagtsomt til fastsættelse af et forkert afgiftstilsvar, og SKATs forhøjelse er sket efter betingelserne i § 32, stk. 1 nr. 3 og stk. 2.

Afslutningsvis skal vi henvise til Landsskatterettens afgørelse fra 31. august 2015, jnr. 13-2919349.”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT ved afgørelsen af 12. september 2014 har ændret selskabets afgiftstilsvar for en ikke klart specificeret periode mellem år 2007 og 2012 og henført forhøjelsen til 2. kvartal 2012, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Følgende fremgår af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1 (uddrag):

”Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb ... Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. ...”

Følgende fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 og stk. 2 (uddrag):

”§ 32, stk.1. Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

...

3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

...

Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt ...”

Som udgangspunkt kan afgiftstilsvaret kun genoptages indenfor 3 år efter angivelsesfristens udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. SKAT kan dog foretage en ekstraordinær genoptagelse i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 i tilfælde, hvor den afgiftspligtige forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. SKAT skal senest 6 måneder efter at være kommet til kundskab om det forhold, der begrunder genoptagelsen, sende et varsel til den afgiftspligtige.

Der skal indledningsvis tages stilling til, om 6-måneders fristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 er overholdt.

Landsskatteretten finder, at kundskabstidspunktet, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., tidligst kan regnes fra det tidspunkt, hvor sagen er tilstrækkelig oplyst til, at der kan udarbejdes et korrekt afgiftstilsvar for perioden. Der kan herved henvises til f.eks. SKM2014.335.VLR.

Selskabets repræsentant har gjort gældende, at SKAT kom til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i § 31 allerede i 2013 i forbindelse med Projekt revisionsforbehold.

Landsskatteretten finder, at SKAT først var i stand til at udarbejde en korrekt afgiftsopgørelse, da de modtog yderligere regnskabsmateriale fra selskabets revisor den 10. juni 2014. På den baggrund finder Landsskatteretten, at kundskabstidspunktet tidligst løber fra den 10. juni 2014.

Eftersom SKAT sendte virksomheden et forslag til afgørelse den 19. juni 2014, finder Landsskatteretten, at fristen på 6 måneder i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt. er overholdt.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt., at ændring af afgiftstilsvaret skal ske senest 3 måneder fra varsling er afsendt. SKAT traf afgørelse den 12. september 2014. Fristen på 3 måneder findes derfor ligeledes at være overholdt.

På den baggrund finder Landskatteretten, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 er opfyldt.

Dernæst skal der tages stilling til, hvorvidt selskabet groft uagtsomt eller forsætligt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Landsskatteretten bemærker indledningsvist, at etablering af en momspligtig virksomhed indebærer en påtagelse af pligter og ansvar i henhold til gældende lov. Dette gælder også selskaber, der ikke anser sig som regnskabskyndige. Det påhviler blandt andet momspligtige selskaber at opgøre og angive momstilsvaret efter momslovens §§ 56 og 57. Tilsidesættelse af disse pligter må som udgangspunkt kunne kvalificeres som udslag af uagtsomhed eller forsæt.

Det lægges til grund, at selskabet for perioden fra 1. juli 2008 til 30. juni 2009 angav et momstilsvar, der var 115.756 kr. lavere end selskabets reelle tilsvar for perioden. Det lægges endvidere til grund, at selskabet for perioden fra den 1. juli 2009 til 30. juni 2010 angav et momstilsvar, der var 188.641 kr. lavere end selskabets reelle tilsvar for perioden.

Landsskatteretten finder, at selskabet groft uagtsomt eller forsætligt har bevirket, at afgiftstilsvaret blev fastsat på et forkert grundlag for perioderne 3. kvartal 2008 til og med 2. kvartal 2010. Der er herved lagt vægt på, at det fremgår af revisionsprotokollaterne for regnskabsårene 2010/2011 og 2011/2012, at selskabets revisor drøftede de manglende efterangivelser med selskabet. Landsskatteretten finder på den baggrund, at selskabet senest ved udarbejdelse af revisionsprotokollat for regnskabsår 2010/2011 var bevidst om, at tilsvaret var blevet fastsat forkert for perioderne. På trods af denne viden indgav selskabet ikke efterangivelser for perioderne.

På den baggrund finder Landsskatteretten, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 er opfyldt. Det var derfor med rette, at SKAT foretog ekstraordinær gentoptagelse af selskabets momstilsvar for perioderne 3. kvartal 2008 til og med 2. kvartal 2010.

At SKAT tidligere har behandlet selskabets afgiftstilsvar for samme perioder og efterfølgende har henlagt forholdet, bevirker ikke, at SKAT ikke kan genoptage forholdet senere med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1.

Det bemærkes desuden, at Landsskatteretten ikke er begrænset til alene at tage stilling til klagerens påstande og anbringender. Landsskatteretten kan i medfør af skatteforvaltningslovens § 35 h, stk. 1 foretage afledte ændringer. Det fremgår tydeligt af SKATs afgørelse, at momsforhøjelsen henført til 2. kvartal 2012 angår moms, der hovedsageligt vedrørte år 2008-2010. Ved klage over momsforhøjelsen for 2. kvartal 2012, finder Landsskatteretten derfor, at det ligger inden for rettens kompetence at tage stilling til selskabets momstilsvar for perioderne fra 3. kvartal 2008 til og med 2. kvartal 2010.

Ved opgørelsen af det ikke angivne momstilsvar lægger Landsskatteretten momsafstemningen af 13. november 2012 til grund, idet den, modsat specifikationer og bilag til selvangivelsen for indkomståret 2012, i højere grad specificerer, hvad differencen består i.

Landsskatteretten finder herefter, at det er dokumenteret, at selskabet mangler at angive følgende beløb:

For så vidt angår spørgsmålet om periodisering og den beløbsmæssige opgørelse af afgiftstilsvaret, ændrer Landsskatteretten SKATs afgørelse, således at selskabets afgiftstilsvar forhøjes på følgende måde:

28.939 kr. 3. kvartal 2008

28.939 kr. 4. kvartal 2008

28.939 kr.1. kvartal 2009

28.939 kr.2. kvartal 2009

47.160 kr.3. kvartal 2009

47.160 kr. 4. kvartal 2009

47.160 kr.1. kvartal 2010

47.160 kr.2. kvartal 2010

Landsskatteretten kan som følge af det anførte i det hele tiltræde SKATs indstilling, og SKATs afgørelse ændres i overensstemmelse hermed.