Kendelse af 22-12-2016 - indlagt i TaxCons database den 25-03-2017

SKAT har anset klagerens køretøj for omfattet af registrerings- og registreringsafgiftspligten i Danmark og har derfor afkrævet klageren 67.954 kr. i registreringsafgift.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Politiet har den 9. april 2014 standset køretøjet ved en kontrol i [by1]. [person1] (herefter kaldet [person1]) var fører af køretøjet, og [person2] (herefter kaldet [person2]) var passager.

De forklarede ved standsningen at:

[person1] driver virksomheden [virksomhed2] v/[person1], og [person2] driver virksomheden [virksomhed3] v/ [person2]. [person1] er bror til [person3], og [person2] er deres far.

[virksomhed3] v/[person2] har erhvervet ydelser af virksomheden. Dette fremgår af fakturaer af august, september og november 2014, som vedrører leje af mandskab og maskiner m.v.

[virksomhed4] A/S har endvidere erhvervet ydelser af virksomheden. Det fremgår af fakturaer af januar, marts, juli, august og oktober 2014, som bl.a. vedrører anlægsarbejder på flere lokationer.

Køretøjet er afgiftsfritaget og indregistreret som mandskabsvogn, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9.

SKATs afgørelse

Køretøjet er omfattet af registreringsafgiftspligten i Danmark som andet køretøj, idet det ikke længere opfylder betingelserne for afgiftsfritagelse som mandskabsvogn.

Følgende begrundelse fremgår bl.a. af SKATs sagsfremstilling:

”[...]

Køretøjet er afgiftsfritaget som mandskabsvogn. Efter bestemmelserne i registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9 skal køretøjet være utvivlsomt konstrueret og særligt indrettet til befordring af mandskab og materiel. Køretøjet må kun anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser af materiel, værktøj og materialer og til transport til og fra arbejdspladserne af personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed. Køretøjet må ikke benyttes til privat personbefordring.

Det mandskab, der kan befordres i en afgiftsfritaget mandskabsvogn, er personer, der arbejder i virksomheden, jf. registreringsafgiftsloven (REGAL) § 2, stk. 1, nr. 9.

Det fremgår af REGAL § 2, stk. 1, nr. 9, at der skal være tale om erhvervsmæssig anvendelse og at køretøjet ikke må benyttes til privat personbefordring. Køretøjet må kun anvendes af personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed.

Begrebet "arbejder i" kan også dække over personer, der er beskæftiget i et tjenesteforhold, men som ikke nødvendigvis har en egentlig ansættelseskontrakt.

Personer, der er beskæftiget i tjenesteforhold, er defineret i cirkulæret om personskatteloven, nr. 129 af 4. juli 1994 afsnit 3.1.1.1:

Ved vurdering af, om der er tale om tjenesteforhold, kan der lægges vægt på, hvorvidt

Det er på denne baggrund samt de modtagne oplysninger/dokumentation af hhv. den 21. juli 2014 og 12. september 2014 SKATs opfattelse, at [virksomhed2] v/[person1] og [virksomhed3] v/[person2] ikke kan anses for at være omfattet af ovenstående.

SKAT har bl.a. lagt vægt på:

SKAT har således lagt vægt på, at [virksomhed1] v/[person3], på kontroltidspunktet hverken havde fører ([person1]) eller passager ([person2]) ansat som lønmodtagere. Dels kan fører og passager ej heller anses for at være omfattet af begrebet ”arbejder i”, da det ifølge de fremsendte oplysninger og fremlagte materiale fremgår, at både [virksomhed2] v/[person1] og [virksomhed3] v/[person2] fakturerer direkte til [virksomhed4] A/S. Der er således ingen forbindelse til [virksomhed1] v/[person3].

Det er i øvrigt SKATs opfattelse, at arbejdet ikke udføres i [virksomhed1] v/[person3]s interesse, og at transporten af [person1] og [person2] derfor ikke er sket i virksomhedens interesse, og med henblik på at udføre arbejde, som virksomheden har besluttet skal udføres og under virksomhedens generelle instrukser.

[...]”

Klagerens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har nedlagt principal påstand om, at køretøjet ikke er anvendt i strid med registreringsafgiftslovens§ 2, stk. 1, nr. 9.

Subsidiært har klagerens repræsentant nedlagt påstand om, at værdiansættelsen af køretøjet og registreringsafgiften er forkert, såfremt det vurderes, at køretøjet er anvendt i strid med registreringsafgiftsloven.

Følgende fremgår bl.a. af klagen:

”[...]

Afgørelsen er forkert, idet køretøjet ikke blev anvendt i strid med RAL § 2, stk. 1, nr. 9, da det blev anvendt til transport af materiel, værktøj og materialer fra en byggeplads, som klager havde tilknytning til, og til klagers lager.

[...]

Klager er en enkeltmandsvirksomhed, der driver virksomhed med anlægsarbejder og hermed beslægtet virksomhed.

[...]

5.1.1. Den 9. april 2014 blev Køretøjet stoppet ved en kontrol på [adresse2]. Køretøjets chauffør og passager var hhv. [person1] og [person2], der er Klagers bror ([person1]) og far ([person2]).

5.1.2. [person1] og [person2] var på vej fra en byggeplads i [by2] til Klagers lager beliggende [adresse1], [by3], hvor Køretøjet skulle stilles og materialet aflæsses.

[...]

5.2. Klagers samarbejdspartnere

5.2.1. Klager arbejder tæt sammen med [virksomhed3] v/[person2], CVR-nr.: [...1], og [virksomhed2] v/[person1], CVR-nr.: [...2], der tillige driver virksomhed med anlægsarbejder.

Årsagen er, at parterne sammen vil kunne løfte større anlægsarbejder end, hvis de skulle løfte alle arbejdsopgaver alene.

Dette samarbejder udmønter sig også i, at parterne låne hinandens materiel og maskiner, således at ikke alle tre firmaer er nødsaget til at indkøbe samme dyre materiel og maskiner.

5.2.2. [virksomhed3] fik i marts 2012 anlægsentreprisen på 38 rækkehuse beliggende på [adresse3] og [adresse4], [by2]. Bygherrer var [virksomhed4] A/S.

Entreprisen er at et sådant omfang, at [virksomhed3] ikke ville kunne løfte denne alene, hvorfor det var en forudsætning for [virksomhed3], at Klager og [virksomhed2] kunne assistere [virksomhed3] med udførelsen af arbejderne.

Grundet [virksomhed3]s mangeårige samarbejde med [virksomhed5] blev det aftalt, at de arbejder der blev udført at Klager og [virksomhed2] kunne faktureres direkte til [virksomhed5], således at [virksomhed3]s administrative byrde kunne mindskes.

[virksomhed3] er fortsat ansvarlig for entreprisen overfor [virksomhed5].

5.2.3. Da SKAT finder det relevant for sagen, at Klagers arbejder på [adresse3] og [adresse4], [by2], blev faktureret direkte overfor [virksomhed5], et synspunkt, som jeg ikke dele, fremlægges som bilag 2 et udpluk af Klagers fakturer til [virksomhed3] v /[person2] for perioden august-november 2014, hvoraf det fremgår, at parterne tillige fakturerer hinanden indbyrdes.

5.3. SKATs begrundelse

5.3.1. Privat anvendelse

SKATs afgørelse er begrundet med at Køretøjet blev anvendt privat. Dette synspunkt syntes, at være baseret på, at Køretøjet blev ført af Klagers broder og at Klagers far var passager i Køretøjet.

Det gøres i den forbindelse gældende, at køretøjet blev anvendt erhvervsmæssigt og i overensstemmelse med RAL § 2, stk. 1, nr. 9.

Køreturen fra [by2] til [by3]

Køretøjet var på tidspunktet for kontrollen på vej fra byggepladsen i [by2] til Klagers lager beliggende [adresse1], [by3].

[adresse1], [by3] er en grund på 2.101 m2, der udover at blive benyttet som lager af Klager og [virksomhed3], tillige udgør den privat bolig for Klagers far, [person2].

Der består på grund af det familiære forhold mellem ejer af lageret og Klager ikke nogen lejekontrakt, men som dokumentation for, at Klager anvender lagerfaciliteterne på [adresse1], [by3] fremlægges som bilag 3 kopi af forsikringspolice, som Klager har tegnet over sit materiale på denne adresse.

Køretøjet var således på vej fra en byggeplads i [by2] til Klagers lager på [adresse1], [by3].

Allerede af den årsag kan køreturen ikke anses for privat og afgørelsen er dermed forkert.

5.3.2 Intet ansættelsesforhold

SKAT begrunder endvidere afgørelsen med, at hverken [person2] eller [person1] var ansat hos Klager.

Det er i den forbindelse uklart, hvorvidt SKAT mener, at dette forhold gør, at anvendelsen af Køretøjet den 9. april 2014 anses for privat.

Begrundelsen i afgørelsen er således, at "Køretøjet blev anvendt privat i strid med Køretøjets afgiftsfritagelse som mandskabsvogn”, hvilket ifølge afgørelsen understøttes af:

Det gøres gældende, at SKAT ikke har begrundet afgørelsen med, at Køretøjet blev anvendt erhvervsmæssigt i strid Køretøjets afgiftsfritagelse som mandskabsvogn.

Det gøres I den forbindelse gældende, at køretøjet ikke blev benyttet til private kørsel, jf. det under punkt 5.3.1 anførte, hvorfor SKATs afgørelsen er forkert.

[...]

5.3.3. Erhvervsmæssige anvendelse af køretøjet og klagers tilknytning til byggepladsen i [by2]

Til trods det under punkt 5.3.2 anførte vil jeg, i det tilfælde at SKAT har ment, at den erhvervsmæssige anvendelse af Køretøjet den 9. april 2014 var i strid med RAL § 2, stk. 1, nr. 9, redegøre for Klagers tilknytning til byggepladsen i [by2].

Klager har fra [virksomhed3]s opstart af arbejderne på byggepladsen i [by2] været tilknyttet entreprisen, hvilket er sket både i form af arbejdskraft og ved brug af Klagers materialer og maskiner. Det nærmere samhørsforhold mellem [virksomhed3] og Klager er der blevet redegjort for under punkt 0.

Som dokumentation for Klagers tilknytning til byggepladsen fremlægges, som bilag 4, i den forbindelse fakturaer for perioden januar-oktober 2014.

SKAT har i sagsfremstillingen lagt vægt på, at der ikke er sket fakturering fra Klager til [virksomhed5] i april måned 2014.

Dette findes irrelevant for sagen, da Klager har udført arbejder på byggepladsen både før og efter den 9. april 2014. Ligesom der ikke foreligger krav om, at der skal ske månedsvis afregning af udførte arbejder.

Det er imidlertid uomtvistet, at Klager ikke havde udført arbejder på byggepladsen den 9. april 2014.

Ifølge SKATS vejledning E.A.8.1.3.5 Mandskabsvogne, bilag 5, er det imidlertid ikke en forudsætning for afgiftsfritagelsen i RAL § 2, stk. 1, nr. 9, at virksomhedens ejer selv er fører af køretøjet.

Det er således tilladt, at tredjemand benytter en afgiftsfritaget mandskabsvogn til fragt af materiel, værktøj og materialer, idet jeg skal referere følgende fra vejledningen:

Der er ikke krav om samtidig transport af mandskab og materiel. Det betyder eksempelvis, at det er muligt for virksomheder uden ansatte at anskaffe og benytte mandskabsvogne.

5.3.4. Klagers materialer på Køretøjet

I perioden fra den 7. april 2014 til den 9. april 2014 blev køretøjet anvendt til at fragte følgende materialer tilhørerne Klager fra byggepladsen til lageret på [adresse1], [by3]:

Nævnte materialer blev anvendt på byggepladsen og blev fragtet til Klagers lager på [adresse1], [by3].

[...]

Til støtte for den principale påstand gøres det opsummerende gældende:

[...]”

SKATs indlæg af 18. december 2014:

”[...]

Begrebet ”arbejder i” kan også dække over personer, der er beskæftiget i et tjenesteforhold, men som ikke nødvendigvis har en egentlig ansættelseskontrakt, f.eks. vikarer der antages til en arbejdsopgave og hvor der laves en kontrakt med den arbejdsgiver, som aflønner disse vikarer.

[...]

Det er på denne baggrund samt de modtagne oplysninger/dokumentation af hhv. den 21. juli 2014 og 12. september 2014 SKATs opfattelse, at [virksomhed2] v/[person1] og [virksomhed3] v/[person2] ikke kan anses for at være omfattet af ovenstående. Der er ikke tale om tjenesteforholdslignende vilkår, da alle er selvstændige erhvervsdrivende og derfor ikke kan være omfattet af dette begreb.

Det er SKATs opfattelse, at kørslen er af privat karakter idet hverken fører eller passager ikke er omfattet af ovenstående.

[...]

For så vidt angår repræsentantens opfattelse af, at det er tilladt for 3. mand at benytte en afgiftsfri mandskabsvogn, er det SKATs opfattelse, at det ikke er tilladt for en 3. mand, at benytte en afgiftsfri mandskabsvogn, medmindre det sker på tjenesteforholdslignende vilkår som nævnt ovenfor under SKATs supplerende bemærkninger.

Det er dog muligt for en indehaver af en enkeltmandsvirksomhed uden ansatte at anskaffe en mandskabsvogn, således at det er indehaveren selv som led i sit erhverv, der benytter mandskabsvognen. I denne sag blev mandskabsvognen på kontroltidspunktet ikke benyttet at indehaveren selv.

Såfremt det skal være muligt for 3. mand at anvende en afgiftsfri mandskabsvogn, er det SKATs opfattelse at denne 3. mand skal være omfattet af det beskrevne i nærværende udtalelse under punkt 5.3.2 (SKATs supplerende bemærkninger). Det er SKATs opfattelse, at den foretagne kørsel af henholdsvis [virksomhed2] v/[person1] og [virksomhed3] v/[person2] på kontroltidspunktet ikke kan anses som værende omfattet af 3. mandsbegrebet og begrebet "arbejder i", jf. det beskrevne under punkt 5.3.2 (SKATs supplerende bemærkninger).

[...]”

Repræsentantens indlæg af 20. januar 2015:

”[...]

SKAT fastholder, at køretøjet blev anvendt privat til trods for, at det er uomtvistet, at køretøjet den 9. april 2014 blev anvendt til transport af materiel tilhørerne klager fra en byggeplads, hvor klager havde tilknytning til og til klagers lager.

Allerede af den årsag er SKATs afgørelse forkert.

Det er min vurdering, at sagens problemstilling er, hvorvidt køretøjet blev anvendt erhvervsmæssigt i strid med REGAL § 2, stk. 1, nr. 9.

SKAT ligger ved deres afgørelse til grund, at det ikke er tilladt en tredjemand at anvende køretøjet.

Jeg er ikke enig i SKATs konklusion, da REGAL § 2, stk. 1, nr. 9, netop er to-ledet. En mandskabsvogn må således anvendes til (direkte refereret fra REGAL);

Det ene punkt er ikke betinget af det andet, hvorved en mandskabsvogn vil kunne anvendes til det ene af ovenstående forhold uden, at det andet punkt samtidig er opfyldt.

Punkt 1 forudsætter ifølge bestemmelsens ordlyd ej heller, at det er ejeren eller en ansat, der er fører af køretøjet.

SKAT fremhæver, at hverken [person2] eller [person1] står i tjenesteforhold til klager, da de alle er selvstændig erhvervsdrivende.

Dette forhold er imidlertid irrelevant, da mandskabsvognen kan anvendes af transport til og fra virksomhedens arbejdsplader af materiel, værktøj og materiale, hvilket var tilfældet den 9. april 2014.

SKATs standpunkt favorisere i øvrigt større virksomheder på bekostning af enkeltmandsvirksomhederne, idet standpunktet vil pålægge enkeltmandsvirksomheder uforholdsmæssigt højere omkostninger til materiel, da man til trods for et samarbejde på større arbejder ikke vil kunne benytte de øvrige samarbejdspartneres materiale, men selv må anskaffe sig dette, hvilket næppe kan være hensigten med bestemmelsen.

SKATs udtalelse ændrer således ikke på min vurdering af sagen, hvorefter det syntes klart, at mandskabsvognen blev anvendt i overensstemmelse med REGAL § 2, stk. 1, nr. 9, da den blev anvendt til transport af materiel, værktøj og materiale tilhørende klager fra en byggeplads i [by2], hvortil klager havde tilknytning og til klagers lager i [by3].

Ad Punkt 5.3.3

SKAT syntes at betvivle klagers tilknytning til byggepladsen i [by2].

Såfremt dette synspunkt fastholdes, vil jeg foreslå, at der indhentes erklæringer/forklaringer fra [virksomhed5] ved [person4] (projektleder) og [person5] (byggeleder), der vil kunne bekræfte klagers tilknytning til byggepladsen.

SKAT opfordres til at tilkendegive, om man anerkender klagers tilknytning til byggepladsen i [by2].

Det kan endvidere nævnes, at [virksomhed3] v/[person2] er blevet antaget til anlægsarbejderne på 24 rækkehuse, som [virksomhed5] opfører på [adresse5]. [virksomhed3] v/[person2] vil også ved udførelsen af dette arbejde indgå et samarbejde med bl.a. klager og [virksomhed2] v/[person1], da entreprisens størrelse forudsætte, at parterne løfter denne i fællesskab.

Der vil ej heller ved udførelsen af denne entreprise blive indgået kontrakter mellem parterne, idet der vil blive faktureret løbende for udførte arbejder, som parterne altid har gjort.

For så vidt angår SKAT bemærkninger omkring tredjemands brug af køretøjet, henvises dels til afsnittet ovenfor (ad punkt 5.3.2).

Det gøres endvidere gældende, at anvendelse af køretøjet den 9. april 2014 skete i klagers interesse og i erhvervsmæssig øjemed, da der skulle transporteres materiel tilhørende klager fra [by2] til [by3], hvilket ikke ville kunne være sket på anden vis den pågældende dag.

[...]”

Landsskatterettens afgørelse

Reglerne om fritagelse for betaling af registreringsafgift for mandskabsvogne fremgår af registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9. Det fremgår heraf bl.a., at et køretøj for at opnå afgiftsfritagelse kun må anvendes til transport til og fra virksomhedens arbejdspladser af materiel, værktøj og materialer og til transport til og fra arbejdspladserne af personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed. Køretøjet må ikke benyttes til privat personbefordring.

Registreringsafgiftsloven fastlægger ikke nærmere, hvornår en person eller en virksomhed kan anses for at "arbejde i ejerens eller brugeres virksomhed".

Af punktafgiftsvejledningen afsnit E.A.8.1.3.6 fremgår bl.a. at en person, der arbejder uden en ansættelseskontrakt, ligesom ansatte med en ansættelseskontrakt kan udføre arbejde på virksomhedens initiativ og under virksomhedens instruktionsbeføjelser kan være omfattet af begrebet "personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed.”

Afgørelsen af, om en person eller en virksomhed kan anses for at arbejde i ejerens eller brugeres virksomhed beror på en samlet bedømmelse og vurdering af bl.a.:

Det fremgår af cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 afsnit 3.1.1.1 om personskatteloven, at der ved bedømmelsen af, hvornår der foreligger et tjenesteforhold, bl.a. kan henses til følgende forhold:

.

[virksomhed2] v/ [person1] og [virksomhed3] v/[person2] anses ikke for at have arbejdet i virksomheden den 9. april 2014. Der er tale om 2 selvstændige virksomheder, og der er for Landsskatteretten ikke forelagt ansættelseskontrakter eller lignende mellem parterne. [virksomhed3] v/[person2] har i løbet af 2014 kontraheret med virksomheden. Det fremgår af de fremlagte fakturaer, at der bl.a. er lejet mandskab og maskiner hos virksomheden. Det er Landsskatterettens opfattelse, at der ikke på grund af dette handelsforhold foreligger et sådant umiddelbart ansættelsesforhold, som er påkrævet for fritagelse for afgift efter § 2, stk. 1, nr. 9.

Virksomhederne [virksomhed2] v/ [person1] og [virksomhed3] v/[person2] kan dog trods et manglende umiddelbart ansættelsesforhold alligevel være omfattet af begrebet "personer, der arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed" ifølge registreringsafgiftslovens § 2, stk. 1, nr. 9, hvis de udfører arbejde på virksomhedens initiativ og under virksomhedens instruktionsbeføjelser. Virksomhedens udleje af mandskab og maskiner til [virksomhed3] v/[person2] anses heller ikke at medføre et sådant tjenesteforhold.

[virksomhed3] v/[person2] havde en anlægsentreprise hos bygherren [virksomhed4] A/S på tidspunktet for standsningen, og de 3 virksomheder havde på grund af entreprisens størrelse indgået et samarbejde om entreprisearbejdet. Belægning v/ [person1] og virksomheden er efter det oplyste ikke antaget under entreprisen af bygherren eller som underentreprenører af [virksomhed3] v/[person2]. Virksomheden fakturerede sit arbejde direkte til bygherren. Et sådant samarbejdsforhold medfører efter Landsskatterettens opfattelse ikke, at [virksomhed2] v/ [person1] og [virksomhed3] v/[person2] kan anses for at have arbejdet i virksomhedens tjeneste.

Det forhold, at det ved standsningen var virksomhedens materiel, der blev transporteret til virksomhedens lager fra en af byggepladserne, som virksomheden var tilknyttet, medfører efter Landsskatterettens opfattelse heller ikke, at der er opstået et tjenesteforhold. Dette ændres ikke af, at virksomhederne har lånt materiale af hinanden, hjulpet hinanden med arbejdet på de samme lokationer og evt. har anvendt samme lagerfaciliteter.

I Østre Landsrets dom af 3. juni 2015, SKM 2015.456 Ø[person2], udtaler Østre Landsret, at:

”[...]

Da mandskabsvognen således er anvendt til privat personbefordring af personer, der ikke arbejder i ejerens eller brugerens virksomhed, er betingelserne for afgiftsfritagelse - uanset om der måtte være sket samtidig transport af materialer - ikke længere opfyldt, og mandskabsvognen skal derfor afgiftsberigtiges efter lovens almindelige regler, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3.

[...]”

Idet hverken [person1] eller [person3] er ansat i virksomheden eller er registeret som brugere heraf, er det underordnet, at virksomhedens materialer tillige blev transporteret med køretøjet på det pågældende tidspunkt.

Ved nærværende afgørelse er der lagt vægt på, at der ikke foreligger en nærmere præciseret arbejdsbeskrivelse for [virksomhed2] v/[person1] og/eller [virksomhed3] v/[person2]s faste arbejde for virksomheden eller for deres udførelse af arbejde i forbindelse med en projektbaseret opgave.

Der endvidere lagt vægt på, at der ikke er udbetalt vederlag til [virksomhed2] v/ [person1] og/eller [virksomhed3] v/[person2] for sådanne arbejdsopgaver. Der henses i denne forbindelse også til, at virksomheden ikke har haft nogen form for instruktionsbeføjelser overfor [virksomhed2] v/ [person1] og/eller [virksomhed3] v/[person2], herunder ved tilsyn og kontrol af arbejdet.

Landsskatteretten anser af disse grunde ikke omhandlede kørsel den 9. april 2014 som omfattet af bestemmelsen. Kørslen anses som privat personbefordring, uanset at der samtidig skete transport af virksomhedens materialer, og det er således berettiget, at SKAT har opkrævet registreringsafgift af mandskabsvognen, jf. registreringsafgiftslovens § 2, stk. 3.

Spørgsmålet vedrørende den subsidiære påstand, beregning af afgiftens størrelse, er oversendt til Motorankenævnet.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.