Kendelse af 08-05-2019 - indlagt i TaxCons database den 22-06-2019

Klagen skyldes, at SKAT ikke har imødekommet selskabets anmodning om ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1. nr. 4.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter benævnt selskabet) blev stiftet som et projektudviklingsselskab, der havde til formål at erhverve grundarealer og forestå bebyggelse, som skulle opføres af underleverandører.

I 2007 erhvervede selskabet et jordareal i [by1], [adresse1], fra [by2] Kommune. Selskabet indgik i umiddelbar forlængelse heraf en aftale med fonden [Fond1] (herefter benævnt fonden) om, at der skulle opføres en industriejendom (bygning 1) på en del af arealet, der skulle sælges til denne. Selskabet besluttede tillige at opføre en tilsvarende ejendom (bygning 2) på den anden del af arealet, som blev påtænkt solgt eller udlejet.

Selskabet har oplyst, at med virkning fra 19. maj 2008 blev den første ejendom (bygning 1) overdraget til fonden.

Ved årsskiftet 2008/2009 stod den anden ejendom (bygning 2) færdig. Denne ejendom udlejede selskabet.

Den 9. februar 2009 indgav selskabet en ansøgning til SKAT om frivillig registrering for køb, opførelse m.v. af fast ejendom samt byggemodning af jord med henblik på videresalg til momsregistrerede virksomheder (bygning 1), jf. momslovens § 51, stk. 1, 4. pkt. Ejendommen var angivet som [adresse2], [by1], matr. del 3 af matr. Nr. [...1] [by1]. Ifølge ansøgningen var ejendommen under opførelse. Dato for byggetilladelse var angivet til 4. december 2007, og byggeperioden var angivet til 1. oktober 2007 til 30. juni 2008. Vedlagt ansøgningen var kopi af betinget skøde vedrørende salg af ejendommen.

Videre indgav selskabet samme dag en ansøgning om frivillig momsregistrering for udlejning af fast ejendom til SKAT (bygning 2), jf. momslovens § 51, stk. 1, 1. pkt. Ejendommen var angivet som [adresse1], [by1], matr.nr. [...1] [by1]. Tilladelsen til frivillig registrering skulle ifølge ansøgningen omfatte hele ejendommen, der var under opførelse. Dato for byggetilladelse var angivet som den 28. august 2008, og byggeperioden var angivet som 1. oktober 2007 til 31. december 2008. Ifølge ansøgningen skulle ejendommen udlejes til lager og administration til [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] A/S. Vedlagt ansøgningen var kopi af 2 lejekontrakter vedrørende udlejning af fast ejendom.

Den 24. juni 2009 meddelte SKAT, at anmodningerne om frivillig registrering for udlejning af fast ejendom på adresserne [adresse2], [by1] (bygning 1) og [adresse1], [by1] (bygning 2) ikke kunne imødekommes, idet [by2] Kommune havde oplyst, at der ikke var overensstemmelse mellem adresserne og matrikelnumrene. Det blev i samme afgørelse oplyst, at selskabet skulle indsende en ny blanket, hvis man ønskede at ansøge om registrering igen.

Den 20. august 2009 blev der tinglyst betinget skøde på bygning 1, del 3 af matr.nr. [...1] [by1], til selskabet, idet endelig tinglysning blev betinget af matrikulær berigtigelse inden den 1. oktober 2010. Den 19. november 2009 underskrev fonden skøde på bygning 1, del 3 af matr.nr. [...1] [by1]. Endeligt byrdefrit skøde blev tinglyst den 9. april 2010.

I efteråret 2012 kontaktede selskabet SKAT, idet man var blevet opmærksom på, at frivillig momsregistrering for både udlejning og salg af fast ejendom ikke var tilgået selskabet. SKAT oplyste, at selskabet ikke havde sådanne registreringer.

Den 10. oktober 2012 modtog SKAT en ny ansøgning fra selskabet om frivillig registrering for udlejning af fast ejendom (bygning 2), jf. momslovens § 51, stk. 1, 1. pkt. SKAT imødekom denne anmodning den 19. november 2012 med virkning fra den 1. oktober 2007.

I januar 2013 underskrev fonden en momsreguleringsforpligtelsesblanket vedrørende bygning 1. SKAT modtog den 11. februar 2013 en indberetning af moms for 4. kvartal 2012 fra selskabet. Indberetningen vedrørte både bygning 1 og bygning 2.

Den 18. juli 2013 meddelte SKAT selskabet, at en del af det ønskede fradrag for købsmoms ikke kunne godkendes, idet den 3-årige ændringsfrist for moms i skatteforvaltningslovens § 31 var overskredet. SKAT lagde herved vægt på, at en del af det fradrag, som selskabet havde indberettet 11. februar 2013, vedrørte 4. kvartal 2008.

Ved brev af 8. november 2013 anmodede selskabet SKAT om ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Den 11. marts 2014 sendte SKAT et forslag til afslag på genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008 i høring hos selskabet. Den 13. marts 2014 modtog SKAT selskabets bemærkninger til forslaget. Den 7. maj 2014 sendte SKAT forslaget til afslag på genoptagelse til selskabet på ny, idet der ved denne fremsendelse blev foretaget en korrektion for en trykfejl, der var indeholdt i udkastet af den 11. marts 2014.

SKATs afgørelse

SKAT har den 20. juni 2014 truffet afgørelse, hvorefter selskabets anmodning om genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008 ikke imødekommes, jf. skatteforvaltningslovens §§ 31 og 32.

SKAT har herved bl.a. anført (uddrag):

”(...)

Vi giver ikke tilladelse til, at der kan ske ændring af ansættelsen af moms for tiden før 1. januar 2010, jævnfør begrundelsen nedenfor.

(...)

Da den seneste angivelsesfrist for 4. kvartal 2008 var 10. februar 2009, og da vi først har modtaget efterangivelsen senere end 3 år efter denne dato, er fristen for at ændre ansættelsen for perioden overskredet.

(...)

Reglerne om 3-årsfristen og betingelserne for genoptagelse efter fristens udløb fremgår af skatteforvaltningslovens § 31 og § 32.

I henhold til Momslovens § 23, stk. 1, indtræder momspligten som hovedregel på leveringstidspunktet, hvorfor fradragsretten som udgangspunkt også indtræder på dette tidspunkt.

Det forhold, at en momsregistreret virksomhed har accepteret at overtage momsreguleringsforpligtelsen ved køb af ejendommen, udgør efter SKATs opfattelse ikke sådanne særlige omstændigheder, der giver adgang til genoptagelse efter 3-årsfristens udløb.

At der har været forsinkelser som følge af offentlig myndighedsbehandling af udmatrikuleringssagen, og at sagen på den baggrund er blevet glemt, er ikke et forhold som SKAT vurderer kan medføre en ekstraordinær genoptagelse af moms efter udløbet af ændringsfristerne. Det samme gør sig gældende vedrørende tidsforbruget på indhentelse af købers momsmæssige stilling.

Virksomheden har ikke i øvrigt sandsynliggjort eller dokumenteret, at der er særlige forhold, der kan begrunde en fravigelse af 3-årsfristen. Vi finder derfor ikke, at betingelserne for at tillade en ændring af ansættelsen er opfyldt.

I kan finde de love og regler, vi henviser til, på skat.dk/love.

(...).”

Selskabets opfattelse

Repræsentanten har nedlagt påstand om, at selskabet er berettiget til genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008.

Selskabet har til støtte herfor anført, at SKATs afgørelse af 24. juni 2009 vedrørende afslag på frivillig registrering er ugyldig. Der er hertil bl.a. fremført følgende:

”...) SKAT skal lave en sagsfremstilling der beskriver sagens forhold, ligesom SKAT skal udarbejde forslag til afgørelse. Et forslag som skal sendes i høring/til udtalelse før SKAT træffer endelig afgørelse i sagen. Afgørelsen skal endvidere være begrundet med henvisning til regler.

Disse regler ses ikke at være overholdt, og det er derfor vores opfattelse, at SKATS afgørelse om afslag på momsregistrering ikke er gyldig.

Ved ikke at træffe en korrekt afgørelse har SKAT afholdt [virksomhed1] ApS fra at blive momsregistreret, hvilket har haft den konsekvens, at momsfradraget ikke har kunnet hjemtages i tide.

En yderligere korrespondance fra SKAT på daværende tidspunkt ville ydermere have reduceret risikoen for, at også denne korrespondance ville være gået tabt.

Det er vores opfattelse, at SKAT's afslag på vores anmodning om genoptagelse er en forvalt­

ningsretlig afgørelse, der skal udarbejdes efter reglerne i Skatteforvaltningslovens § 19, og eftersom det ikke er gjort, er afgørelsen ugyldig.

Set i lyset heraf skal vi fastholde vores synspunkt og anmodning om, at der bevilges genoptagelse.

Det kan endda diskuteres hvorvidt der retteligt overhovedet er behov for at tale om genoptagelse, idet [virksomhed1] ApS i realiteten har været momsregistreret med virkning fra 1.10.2007, da SKATs afvisning af momsregistreringen ikke har været korrekt.

Supplerende skal det bemærkes, at SKATs bemærkning om, at der formentlig ikke har været fuld overensstemmelse mellem matrikelnumrene ikke lyder usandsynlig. Der blev oprindeligt erhvervet et samlet grundareal, som skulle udmatrikuleres i takt med salg. Af årsager, som har været udenfor [virksomhed1] ApS´s kontrol har dette arbejde taget urimeligt lang tid. Hvilket af samme årsager også har betydet, at der først i april 2010 blev tinglyst endeligt skøde på den solgte ejendom til Fonden [Fond2]. Her tænkes konkret på en kombination af etablering af nyt tinglysningssystem samt lokal kommunal behandlingstid.

Vi skal slutteligt henvise Landsskatterettens opmærksomhed på, at der i denne sag behandles et spørgsmålet om momsfradrag for udgifter til opførelse af en ejendom, der siden sin opførelse fuldt ud har været anvendt til momspligtige formål. Klager, som har opført og solgt ejendommen, har blot været afskåret fra momsfradrag af opførelsesudgifterne, men der er ingen tvivl om, at ejendommen anvendes til formål, der berettiger til momsfradrag. På nuværende tidspunkt er staten blevet beriget med momsbeløb, idet det rettelig burde have været udbetalt til klager.

Bemærk i den forbindelse også, at køberen og nuværende ejer har indvilget i at overtage reguleringsforpligtelsen. Staten vil således ikke lide et tab ved at indrømme klager fradragsret for momsen af opførelsesudgifterne, idet køber er forpligtet til at indbetale hele eller dele af det enhver tid tilbageværende reguleringsbeløb, såfremt ejendommen overgår til anden anvendelse. (...).”

SKATs udtalelse

SKAT har den 18. april 2018 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse:

”(...) SKAT kan fuldt ud tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling med følgende bemærkninger:

Klagers repræsentant har i mail af 8. november 2013 bedt om genoptagelse af momstilsvaret for 4. kvartal 2008. I mailen fremgår, at henvendelsen vedrører den såkaldte bygning 1. Det er anført, at køber har overtaget reguleringsforpligtelsen og der spørges til muligheder for dispensation fra forældelsesfristen.

SKAT er enig i, at SKATs afgørelse af 24. juni 2009, hvor blev meddelt at anmodningen om frivillig momsregistrering ikke kunne imødekommes, ikke kan anses for ugyldig, selvom afgørelsen manglede henvisning til retsregler og klagevejledning m.v. Dette ses ikke væsentligt, da matrikelnumrene først efterfølgende blev korrigeret. Det ses også ubestridt, at oplysningen om matrikelnumrene ikke var korrekte.

Det fastholdes, at klager først i starten af 2013 anmodede om fradrag for købsmoms vedr. bygning 1, selvom denne blev overdraget til køberen 19. maj 2008. Køber har først overtaget reguleringsforpligtelsen den 24. januar 2013.

Det er fortsat SKATs opfattelse, at overtagelsen af reguleringsforpligtelsen skulle være sket ved overdragelsen af ejendommen og senest ved udløbet af Momsperioden for 2. kvartal 2008, hvor også selskabets ret til fradrag for købsmoms på opførelsen må anses for at være indtrådt, jf. § 39, stk. 1 og 2 i dagældende bekendtgørelse til momsloven.

Det er derfor fortsat SKATs opfattelse, at klager anmodning om momsfradrag først er fremsat ved modtagelsen af anmodningen den 8. november 2013. Anmodningen er derfor ikke omfattet af adgangen til ordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, da en anmodning om genoptagelse af momsperioden for f.eks. 4. kvartal 2008 skulle være fremsat senest den 10. februar 2012. De beløbsmæssige reguleringer er efter det oplyste indeholdt i momsangivelsen for 4. kvartal 2012, der er modtaget den 12. februar 2013, hvilket derfor heller ikke ses omfattet af muligheden for ordinær genoptagelse med reguleringen.

Det fastholdes, at der heller ikke ses mulighed for fristgennembrud efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, da der ikke ses at foreligge særlige omstændigheder i sagen. Klager ses ikke har have dokumenteret eller godtgjort dette. Efter SKATs opfattelse kan forholdet i sagen sammenlignes med et glemt fradrag, hvilket efter praksis ikke i sig selv kan have karakter af særlige omstændigheder.

SKAT skal derfor fastholde vores afgørelse af 20. juni 2014 med afslag på genoptagelse.

Efter SKATs afgørelse af 24. juni 2014 har klager ved samme repræsentant den 24. november 2014 fremsendt en momsefterangivelse med anmodning om fradrag for købsmoms med 1.764.999 kr. igen vedr. den såkaldte bygning 1, hvor køberen overtog reguleringsforpligtelsen 24. januar 2013.

Klagers repræsentant har begrundet anmodningen i mail af 9. december 2014, hvortil der henvises.

SKAT har derfor valgt at behandle anmodningen om genoptagelse og har truffet selvstændig afgørelse herom den 14. januar 2015. SKAT har i afgørelsen nægtet genoptagelse med begrundelse, at anmodningen ikke er omfattet af adgang til ordinær genoptagelse eller ekstraordinær genoptagelse efter § 31 og § 32 i Skatteforvaltningsloven. Denne afgørelse ses ikke påklaget til Skatteankestyrelsen/Landsskatteretten.

Der vedlægges kopi af afgørelse og klagers forklaring af 9. december 2014 samt opgørelsen af købsmomsen i mail af 29. november 2014.(...)”.

Repræsentanten har ved brev af 17. juli 2018 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse samt SKATs udtalelse hertil:

”(...) Vi noterer indledningsvist, at reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt. anses for overholdt.

Som også anført i udkastet er det herefter et spørgsmål om stillingtagen til hvorvidt der foreligger særlige omstændigheder, som omhandlet i skatteforvaltningslovens 32, stk1, nr. 4

Vi skal nedenfor argumentere for, hvorfor der efter vores vurdering foreligger sådanne særlige omstændigheder:

Håndtering af processen

Der blev indgivet anmodning om frivillig momsregistrering d. 9 februar 2009.

Vi bemærker, at Skatteankestyrelsen noterer sig, at SKATs afgørelsen af 24. juni 2009 ikke angiver de retsregler, hvorefter afgørelsen er truffet, ligesom der ikke medfulgte en klagevejledning.

Som anført i tidligere skrivelser har vi ikke belæg for at anfægte, at SKAT ikke ar skrevet og afsendt det omtalte brev; men brevet er aldrig modtaget hos hverken selskabet eller os som revisorer for selskabet. Vi og selskabet får først kendskab hertil i juni 2014, da SKAT efter anmodning fremsender kopi efter at have oplyst om tilstedeværelsen heraf i en korrespondance.

Vi skal fastholde, at en mere formaliseret afvisning samt klagevejledning ville have en medført en tidsmæssig hurtigere - og rettidig - reaktion.

Urimelighed i at opretholde afgiftstilsvaret

Skatteankestyrelsen anfører øverst side 3 i sit udkast, at et element i overvejelserne om at ændre afgiftstilsvaret er spørgsmålet om hvorvidt det må anses for urimeligt at opretholde opgørelsen af afgiftstilsvaret.

Set i lyset af, at køberen af ejendommen har overtaget momsreguleringsforpligtelsen og formentlig betaler moms af sine lejeindtægter er det næppe forkert at anføre, at SKAT i denne konkrete situation bliver beriget urimeligt. SKAT modtager moms af ejendommens indtægter og har en ejer, som er forpligtet til at tilbagebetale momsreguleringsforpligtelsen efter de sædvanlige regler samtidig med, at SKAT ikke vil udbetale momsen til [virksomhed1] ApS vedrørende de udgifter, som har skabt det momsgivende indtægtsgrundlag. SKAT bliver uberettiget beriget som følge heraf.

Efter vores opfattelse er det derfor urimeligt, at opretholde afgiftstilsvaret.

Matrikulære forhold

Vi står lidt uforstående overfor bemærkningerne i udkastet for så vidt angår de matrikulære forhold, og mener umiddelbart at sagen skal anskues lidt anderledes:

I august 2009 udstedes betinget skøde med bemærkning på sidste side om, at der er givet frist til 1. oktober 2010 for så vidt angår de matrikulære forhold.

D. 9. april 2010 udstedes endeligt skøde

Begge skøder er vedhæftet nærværende skrivelse som bilag.

Begrundelsen for SKATs afvisning i skrivelsen af 24. juni 2009 er, at der ikke er overensstemmelse mellem matrikelnumre og adresser. Denne information er således først tilgængelig i april 2010.

Uagtet at udgifterne er afholdt i 2008 er det således først i april 2010, at betingelserne for hjemsøgning af moms er tilstede. Dialogen med SKAT vedrørende dette forhold er påbegyndt ved årsskiftet 2012/13, og resulterer som følge af SKATs sagsbehandling først i en genoptagelsesanmodning i november 2013.

Det kan efter vores opfattelse berettiget stilles spørgsmål ved om 3 års fristen rettelig skal regnes fra det tidspunkt, hvor betingelserne for anmodning om momsrefusion er opfyldte. Al den stund at SKAT bruger netop forholdet omkring det manglende matrikelnummer som begrundelse for IKKE at imødekomme den oprindelige anmodning, kan mange virksomheder principielt risikere at havne i meget uheldig situation, hvis offentlige myndigheders indbyrdes afventning medvirker til overskridelse af frister.

Sammenfattende bemærkninger

Når man ser på summen af hele sagsforløbet og de særligt fremhævede forhold ovenfor, synes det svært at forestille sig situationer, der sammenfattende er mere berettigede til genoptagelse som følge af særlige forhold end netop nærværende sag.

Vi skal bede Skatteankestyrelsen lade ovenstående synspunkter indgå i den endelige stillingtagen. (...)”.

Retsmøde

Repræsentanten har over for rettens medlemmer på et retsmøde bl.a. anført, at selskabet har ret til ordinærgenoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, idet betingelserne herfor er opfyldt. Repræsentanten henviste herved bl.a. til, at ifølge skatteankestyrelsens forslag til afgørelse var det tidligst muligt at opnå en frivillig registrering, jf. momsloven § 51, stk. 1, 4. pkt., den 13. april 2010, hvor endeligt skøde blev tinglyst. Retten til tilbagebetaling af den indgående moms, jf. den dagældende momsbekendtgørelses § 39, stk. 1, som selskabet har betalt i forbindelse med købet og opførelsen, er dermed først opstået på dette tidspunkt, hvorfor selskabets indberetning af momsfradrag den 11. februar 2013 var rettidigt, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2.

Videre har repræsentanten anført, at selskabet har ret til ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4, idet betingelserne herfor er opfyldt.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT ved afgørelse af 20. juni 2014 ikke har imødekommet selskabets anmodning af 8. november 2013 om genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008.

Af skatteforvaltningsloven §§ 31 og 32 fremgår:

Ӥ 31.

...

Stk. 2. En afgiftspligtig, der ønsker afgiftstilsvaret ændret, skal senest 3 år efter angivelsesfristens udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. (...)

§ 32. Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

...

4)Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede giver tilladelse til ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder.

Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. (...).”

Ifølge det oplyste har selskabet den 11. februar 2013 angivet et fradrag for købsmoms af i alt 1.663.449 kr. for 4. kvartal 2012 vedrørende bygning 1 og bygning 2. Den 18. juli 2013 meddelte SKAT selskabet, at en del af det ønskede fradrag for købsmoms ikke kunne imødekommes, idet fristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, var overskredet. SKAT lagde herved vægt på, at en del af det fradrag, som selskabet havde indberettet 11. februar 2013, vedrørte 4. kvartal 2008. Ved brev af 8. november 2013 anmodede selskabet herefter om ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008, jf. skatteforvaltningslovens § 32.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, kan en ændring af afgiftstilsvaret kun foretages efter stk. 1, hvis anmodningen fra den afgiftspligtige fremsættes senest 6 måneder efter, at den afgiftspligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristen i § 31.

Landsskatteretten finder, at selskabets anmodning om ekstraordinær genoptagelse af 8. november 2013 er indgivet inden 6 måneder efter, at selskabet den 18. juli 2013 kom til kundskab om, at SKAT anser fradraget for at henhøre til 4. kvartal 2008. Reaktionsfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt. anses dermed for overholdt.

Der skal herefter tages stilling til, hvorvidt der foreligger særlige omstændigheder, som omhandlet i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Til støtte for, at der foreligger særlige omstændigheder har selskabet bl.a. anført, at SKAT har begået fejl i forbindelse med behandlingen af selskabets anmodning om frivillig registrering, hvorfor SKATs afgørelse af 24. juni 2009 vedrørende afslag på frivillig registrering er ugyldig.

Af forslag til skatteforvaltningsloven med bemærkninger, jf. L 110, jf. lov nr. 427 af 5. juni 2005 fremgår det, at skatteforvaltningslovens § 31 og § 32 er en videreførelse af skattestyrelseslovens § 35 B og § 35 C.

Af bemærkningerne til den dagældende skattestyrelseslovs § 35 C, stk. 1, nr. 4, fremgår bl.a., at forslaget indebærer, at ændringer af afgiftstilsvaret kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsen kan således finde anvendelse, hvor der foreligger særlige omstændigheder udenfor de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter betingelserne i bestemmelsens øvrige punkter, jf. nr. 1–3, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde opgørelsen af afgiftstilsvaret.

Bestemmelsen vil videre kunne finde anvendelse, hvor der er begået en fejl af told- og skatteforvaltningen, uden at fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen medfører en materiel urigtig afgørelse af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. Den vil endvidere kunne finde anvendelse i tilfælde, hvor en urigtig opgørelse af et afgiftstilsvar eller en godtgørelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede.

Det fremgår af momslovens § 51, stk. 1, 4. pkt., at SKAT kan give tilladelse til frivillig registrering af køb og til- og ombygning af fast ejendom. Bestemmelsen er placeret i momslovens kapitel 12.

Sager vedrørende registrering i henhold til momslovens kapitel 12 er ikke omfattet af skatteforvaltningslovens §§ 19-20, jf. den dagældende lovbekendtgørelse nr. 907 af den 28. august 2006, om skatteforvaltning, § 19, stk. 5, nr. 3, jf. § 1, nr. 100, i dagældende bekendtgørelse nr. 1262 af den 24. oktober 2007.

Når SKAT træffer en afgørelse, som ikke er omfattet af skatteforvaltningslovens §§ 19-20, gælder forvaltningslovens generelle høringsbestemmelser. Det følger af både dagældende og nugældende forvaltningslovs § 19, stk. 1, jf. § 19, stk. 2, nr. 1, at høringspligten over faktiske ugunstige og væsentlige oplysninger ikke gælder, hvis det efter oplysningernes karakter og sagens beskaffenhed må anses for ubetænkeligt at træffe afgørelse i sagen på det foreliggende grundlag.

Som karakteristiske eksempler på typer af oplysninger, hvis indhentelse ikke uden videre udløser en pligt til partshøring, kan bl.a. nævnes registeroplysninger fra offentlige myndigheder, der, som følge af, at de hidrører fra en offentlig myndighed, har et tilsvarende autentisk præg.

Landsskatteretten bemærker i den forbindelse, at selskabet ikke har bestridt rigtigheden af de oplysninger, som SKAT indhentede fra kommunen i 2009 vedrørende matrikuleringsforholdene, og at selskabet har oplyst, at grundarealet blev erhvervet samlet, således at udmatrikulering skulle ske i takt med salg, og at endeligt anmærkningsfrit skøde først blev tinglyst 9. april 2010. Det må herefter lægges til grund, at selskabet ikke ville have kunnet afsvække den pågældende kommunale registeroplysnings betydning for sagen i juni 2009.

Landsskatteretten finder således, at det er med rette, at SKAT ikke - forud for afgørelsen af den 24. juni 2009 - udarbejdede en sagsfremstilling og foretog høring i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 19. Det bemærkes dog, at SKATs afgørelse af den 24. juni 2009 ikke angav de retsregler, efter hvilke afgørelsen blev truffet, jf. forvaltningslovens § 24, ligesom at afgørelsen heller ikke var medfulgt af klagevejledning.

Kun i helt særlige tilfælde vil manglende klagevejledning kunne medføre den underliggende afgørelses ugyldighed, og videre er det en forudsætning for at statuere ugyldighed på grund af manglende henvisning til retsregler, at manglen konkret har været væsentlig.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at sådanne forhold ikke gør sig gældende i denne sag. Der er herved lagt vægt på, at der ikke er strid om, at den kommunale registeroplysning, der blev lagt til grund for afslaget, var korrekt frem til april 2010, hvor endeligt skøde blev tinglyst. En klage ville således ikke på tidspunktet for SKATs afgørelse kunne have ført til opnåelse af registrering.

Således som sagen foreligger oplyst finder Landsskatteretten således ikke grundlag for, at anse SKATs afgørelse af 24. juni 2009 eller SKATs afgørelse af 20. juni 2014 for ugyldige.

Som følge heraf finder Landsskatteretten ikke, at der er begået ansvarspådragende fejl af SKAT eller fejl i øvrigt, som har medført en materiel urigtig afgørelse, som det må anses for åbenbart urimeligt at opretholde.

Landsskatteretten finder således ikke, at selskabet har dokumenteret eller i øvrigt godtgjort, at der foreligger sådanne særlige omstændigheder, som omhandlet i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4.

Landsskatteretten bemærker, at ifølge momsbekendtgørelsens § 39, stk. 1, den dagældende momsbekendtgørelse nr. 663 af 16. juni 2006, er det en forudsætning for tilbagebetaling af den indgående moms, som virksomheden har betalt i forbindelse med købet og til- og ombygningen, at virksomheden er registreret i henhold til momslovens § 51, stk. 1, 4. pkt.

Selskabet har ikke opnået en sådan registrering i henhold til momslovens § 51, stk. 1, 4. pkt., hvorfor selskabet som følge heraf heller ikke har adgang til tilbagebetaling af den indgående afgift, jf. momsbekendtgørelsens § 39, stk. 1.

Det findes således at være med rette, at SKAT ikke har imødekommet selskabets anmodning om ekstraordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret for 4. kvartal 2008.

SKATs afgørelse stadfæstes dermed.