Kendelse af 08-10-2018 - indlagt i TaxCons database den 03-11-2018

Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 75.600 kr. for perioden 1. januar 2012 til 31. december 2012 og 127.500 kr. for perioden 1. januar 2013 til 31. december 2013.

Landsskatteretten hjemviser sagen til Skattestyrelsen med henblik på fornyet opgørelse af virksomhedens momstilsvar.

Faktiske oplysninger

Gdr. [person1] (herefter benævnt virksomheden) er en virksomhed registreret under branchekode ”014610 Avl af smågrise”. Virksomheden blev startet den 1. januar 1982 og driver erhverv med avl af smågrise samt udlejning af ejendomme. Virksomheden er momsregistreret.

Virksomheden har i perioden 2012 og 2013 renoveret ejendommen beliggende [adresse1], [by1] med henblik på salg eller udlejning. På ejendommen var et stuehus, som blev renoveret. Herudover opførte virksomheden to driftsbygninger på ejendommen. Arbejdet er udført af virksomhedens ansatte.

Vedrørende byggearbejdet på den omhandlede ejendom har virksomheden bogført 252.000 kr. i lønudgifter i perioden 1. januar 2012 til 31. december 2012 og 425.000 kr. i perioden 1. januar 2013 til 31. december 2013. Der er ikke beregnet moms heraf.

Ved brev af 4. september 2018 har repræsentanten oplyst, at stuehuset er udlejet til beboelse, mens driftsbygningerne anvendes af virksomheden.

Det er fremlagt lejekontrakt af 10. juni 2016, hvoraf det fremgår, at stuehuset er udlejet til beboelse. Driftsbygningerne indgår ikke i lejekontrakten.

SKATs afgørelse

Ved afgørelse af 8. maj 2014 har SKAT forhøjet virksomhedens udgående moms med 75.600 kr. for perioden 1. januar 2012 til 31. december 2012 og med 127.500 kr. for perioden 1. januar 2013 til 31. december 2013.

Som begrundelse har SKAT blandt andet anført følgende:

”(...)

SKATs ændringer

Moms af eget arbejde:

2012 Yderligere slagsmoms 75.600 kr.

2013 Yderligere salgsmoms127.500 kr.

Beskrivelse af virksomheden

Virksomhedens hoved beskæftigelse er produktion af smågrise, desuden udlejes 9-10 ejendomme.

Du har omkring 2000 opført 3 ældreboliger der fortsat udlejes.

Det er kun [adresse1] der har været udsat for totalrenovering.

Sagsfremstilling og begrundelse

Du har i 2012 og 2013 renoveret ejendommen på adressen [adresse1], [by1]. Renoveringen afsluttes i 2014.

Ved hovedparten af arbejdet er der anvendt egne medarbejdere. Det er oplyst, at ejendommen, efter endt renovering, enten skal udlejes eller sælges.

Alle udgifter til renoveringen er bogført på ejendommens konto, der er ikke trukket købsmoms.

Ejendommens andel af lønudgifterne er ligeledes bogført på ejendommens konto. Du har oplyst at værdien at dit eget arbejde er inkluderet i denne post.

Der er ikke beregnet moms af det arbejde som du og dine medarbejdere har udført.

Bogførte lønudgifter i 2012252.000 kr.

Bogførte lønudgifter i 2013425.000 kr.

Det er oplyst, at posterne udelukkende indeholder den faktiske lønudgift.

Der findes i din virksomhed ingen almindelig salgspris.

Som det ses nedenfor er momsgrundlaget i denne situation normalværdien som en kunde skal betale ved levering af varer og ydelser under frie konkurrencevilkår til en selvstændig leverandør her i landet.

Jeg har undersøgt hvilke omkostningstillæg der tillægges svendeprisen ved arbejde i Danmark.

Indenfor bygger branchen er den gennemsnitlige procenttillæg på mellem 38 og 43 %.

Efter et forsigtigt skøn er der i din virksomhed fastsat et omkostnings- og avancetillæg på 20 %.

Avance på egne materialer er sat til 0 %.

Beregning

(...)

Momsgrundlaget ved byggeri og renovering for egen regning skal opgøres efter ML § 28, stk. 3 Reglerne kan du se i juridisk vejledning afsnit D.A.21.3.4.4.

Momsregistrerede virksomheder der renoverer ejendomme på egne grunde med henblik på salg eller udlejning skal betale moms af de pågældende ydelser inkl. de materialer, som er anvendt til arbejdet. Såfremt der ikke findes en almindelig salgspris for et tilsvarende arbejde ved levering til en privat bygherre skal momsen beregnes på grundlag af en kalkuleret normalværdi.

Normalværdien fastsættes som hele det beløb, som en kunde i samme omsætningsled som det, hvori leveringen af varer og ydelse finder sted, under frie konkurrencevilkår skulle betale på dette tidspunkt for de pågældende varer eller ydelser til en selvstændig leverandør her i landet.

Efter de foreliggende oplysninger anset vi renoveringen af ejendommen for omfattet af reglerne for byggeri for egen regning (jf. reglerne i momslovens §§6-7) der skal opgøres efter Momslovens § 28, stk. 3.

Afgørelsen træffes som anført i forslaget. ”

SKAT har ved brev af 14. oktober 2014 anført følgende:

”(...)

Klagers repræsentant anfører i klagen, at en del af udgifterne er medgået til 2 fritliggende driftsbygninger.

Ved SKATs afgørelse af, at de 2 fritliggende bygninger er en del af ejendommen til salg eller udlejning, er der lagt vægt på følgende forhold:

Under sagen er det oplyst, at ejendommen, efter endt renovering, enten skal udlejes eller sælgers. Efter SKATs opfattelse udgør "de 2 driftsbygninger" en del af ejendommen.

Bygningerne er udvendigt opført/renoveret i samme konstruktion som hovedbygningen.

Bygningrenes konstruktion gør dem uegnet til anvendelse som driftsbygninger i en landbrugsvirk­ somhed. Der er ikke i bygningerne isat store porte, så landbrugsmaskiner kan komme ind, enten med afgrøder m.v. eller ved opbevaring af maskiner.

(...)”

Virksomhedens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse af momstilsvaret ændres til samlet 120.683 kr. for den omhandlede periode, idet virksomheden er berettiget til momsfradrag for eget arbejdet forbundet med opførelsen af to driftsbygninger.

Til støtte herfor har repræsentanten blandt andet anført:

”(...)

[person1] ejer flere landbrugsejendomme og flere udlejningsejendomme. Den berørte ejendom i ændringen af momsangivelsen er en landbrugsejendom på ca. 13 ha.

På ejendommen har der være et stuehus som havde behov for istandsættelse. Dette stuehus blev renoveret i 2012 og 2013 og ansatte på gården deltog i renoveringsarbejdet. I regnskaberne for 2012 og 2013 blev de medgåede lønudgifter til renoveringen aktiveret sammen med øvrige byggeudgifter, men der blev ikke betalt moms af lønudgifterne. Skats afgørelse omfatter alene moms af disse lønudgifter og princippet at der skal betales moms er rigtig, men der er ikke taget hensyn til at de medgåede lønudgifter både har omfattet renovering af stuehuset og opførelse af 2 nye driftsbygninger.

Af BBR registret fremgår disse 2 driftsbygninger som begge er fritliggende. De er begge registreret med et areal på 140 kvm med betegnelsen "Erhvervsmæssig produktion anvendelseskode 210" Disse 2 driftsbygninger er opført på bar mark og de er isoleret således at der er bredere anvendelsesmuligheder.

Stuehusets areal er 230 kvm i grundplan plus 180 kvm i overetagen. I alt 410 kvm etageareal

Renoveringen af stuehuset har foregået på den måde at det gamle råhus er bevaret med sokkel og gulve og ydermure.

Det er min vurdering at der ikke er taget hensyn til at de medgåede lønudgifter omfatter såvel stuehuset som de 2 fritliggende driftsbygninger. Jeg skal dog oplyse, at den nordlige driftsbygning er indrettet på den måde at der i den ene ende er et fyringsanlæg på ca. 12 kvm der opvarmer boligen.

Det er derfor min opfattelse at ud af den foretagne ændring af udgående afgift kr. 203.100 kan en del samtidig medregnes til indgående afgift på den del der vedrører de 2 driftsbygninger. Det fremgår af momslovens§ 37. Alternativt må momslovens§ 39 stk. 4 kunne finde anvendelse hvoraf det fremgår

At" Afgift vedrørende ombygnings- reparations- og vedligeholdelsesarbejder, som ikke direkte kan henføres til bygningens enkelte lokaler, kan fradrages efter forholdet mellem etagearealet af virksomhedens lokaler og bygningens samlede etageareal"

Den foretagne ændring af momsangivelsen er på 75.600 kr. i 2012 og 127.500 kr. i 2013. I alt 203.100 kr.

Ud fra momslovens bestemmelser må den moms der vedrører de 2 driftsbygninger kunne medregnes som indgående afgift svarende til 280 kvm i forhold til 690 kvm eller 40,58 %. Jeg begrunder det yderligere på den måde at det er dyrere at opføre et stuehus end en driftsbygning men henset til det forhold at byggeudgifterne i stuehuset alene omfatter renovering og ikke byggeri på bar mark og de 2 driftsbygninger netop er opført på bar mark må denne fordeling kunne anvendes. Jeg skal derfor påstå at skats afgørelse ændres til 120.683 kr. beregnet efter etageareal.

Jeg kan supplerende oplyse at [Skattecentret] har haft hele virksomhedens bogføring for de 2 år til gennemsyn med kontokort på alle konti og alle tilhørende kassebilag. Skat har fundet at byggeudgifterne er behandlet rigtig og alene moms af lønudgifterne glemt. ”

Repræsentanten har fremført følgende til SKATs udtalelse:

”(...)

SKAT anfører at de omtalte 2 driftsbygninger ikke er forsynet med porte og at de af den årsag ikke er egnet til drift af nutidens landbrugsmaskiner. Hertil bemærker jeg at skatteyder ikke alene er landmand. Han har også andre aktiviteter. Jeg kan eksempelvis nævne at der er ca. 25 lejemål. Derud over mener jeg ikke, at alene det forhold, at der ikke er porte og at konstruktionen er den samme som boligen ikke i sig selv er en indikation af, at så må det være en bolig eller en udlejningsbygning, som ikke er udlejet.

Jeg har talt med skatteyder i dag om den øjeblikkelige anvendelse af de 2 bygninger. Skatteyder anfører at der er blandemaskine, drejebænk, byggematerialer, cement og tømmer og værktøj opbevaret i de 2 bygninger. Alt sammen driftsmidler og råvarer som anvendes i både landbrugsvirksomheden og udlejningerne.

Jeg bemærker yderligere at udlejning bl. a omfatter: Udlejning af stalde på [adresse2]

Udlejning af 1 lade på [adresse3]

Udlejning af driftsbygning på [adresse4] til halmopbevaring Udleje af 2 driftsbygninger på [adresse5] også til halmopbevaring

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har forhøjet virksomhedens momstilsvar for perioden 1. januar 2012 til 31. december 2013 med samlet 203.100 kr.

Af momslovens §§ 6 og 7 fremgår, at:

Ӥ 6:

Der betales afgift af afgiftspligtige personer bortset fra offentlige institutioner m.v. omfattet af § 3, stk. 2, nr. 2 og 3, der for egen regning på egen, lejet eller lejers grund opfører bygninger til salg eller udlejning, eller som på egne eller lejede bygninger udfører ombygnings- eller moderniseringsarbejde med henblik på salg eller udlejning, hvis den pågældende eller dennes ansatte udfører arbejde ved projekteringen, opførelsen eller ombygnings- eller moderniseringsarbejdet. 1. pkt. finder ikke anvendelse, når bygningen efter opførelsen, ombygningen eller moderniseringen anvendes til privat brug for virksomhedens indehaver, medmindre opførelsen, ombygningen eller moderniseringen sker med henblik på salg som led i næring eller erhvervsmæssig udlejning. Reparations- eller vedligeholdelsesarbejde til en samlet værdi af mere end 100.000 kr. årligt sidestilles med ombygnings- eller moderniseringsarbejde.

Stk. 2. For byggeri m.v., hvoraf der skal betales afgift efter stk. 1, sidestilles det arbejde, der udføres, og de materialer, der anvendes til dette arbejde, med levering mod vederlag.

§ 7:

Der betales afgift af afgiftspligtige personer bortset fra offentlige institutioner m.v. omfattet af § 3, stk. 2, nr. 2 og 3, der for egen regning på egen eller lejet grund lader bygninger opføre til virksomhedens brug, eller som udfører ombygnings- eller moderniseringsarbejde på egne eller lejede bygninger til virksomhedens brug, hvis den pågældendes ansatte udfører arbejde ved projekteringen, opførelsen eller ombygnings- eller moderniseringsarbejdet. Reparations- eller vedligeholdelsesarbejde til en samlet værdi af mere end 100.000 kr. årligt sidestilles med ombygnings- eller moderniseringsarbejde.

Stk. 2. For byggeri m.v., hvoraf der skal betales afgift efter stk. 1, sidestilles det arbejde, der udføres af virksomhedens ansatte, og de materialer, der anvendes til dette arbejde, med levering mod vederlag.”

Følgende fremgår af momslovens § 28, stk. 3 og § 37, stk. 2, nr. 4 (den dagældende § 37, stk. 2, nr. 5, jf. lov nr. 287 af 28. marts 2011):

Ӥ28

(...)

Stk. 3. For varer og ydelser, som en virksomhed anvender ved byggeri m.v., og hvoraf der skal betales afgift efter §§ 6 og 7, er afgiftsgrundlaget normalværdien fastsat som hele det beløb, som en kunde i samme omsætningsled som det, hvori leveringen af varer og ydelser finder sted, under frie konkurrencevilkår skulle have betalt på dette tidspunkt for de pågældende varer eller ydelser til en selvstændig leverandør her i landet. Hvis der ikke kan fastsættes nogen sammenlignelig levering af varer eller ydelser, er afgiftsgrundlaget indkøbs- eller fremstillingsprisen, jf. stk. 1, og den avance, der i almindelighed indgår ved levering af varer og ydelser af den pågældende art. Tilsvarende gælder for varer og ydelser, hvoraf der skal betales afgift ved udtagning efter § 5, stk. 4, når udtagningen sker til andre formål end privat brug for virksomhedens indehaver eller dennes personale.

(...)

§ 37

Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

(...)

4) den afgift, der skal betales efter §§ 6 og 7.

Virksomheden ejer ejendommen beliggende [adresse1], [by1]. I perioden 1. januar 2012 til 31. december 2013 renoverede virksomheden det på grunden eksisterende stuehus og opførte herudover to driftsbygninger. Byggearbejdet blev hovedsageligt udført af virksomhedens ansatte.

Ifølge det oplyste er stuehuset udlejet til beboelse, mens driftsbygningerne anvendes af virksomheden som led i den afgiftspligtige virksomhed.

Virksomheden har i perioden 1. januar 2012 til 31. december 2012 bogført lønudgifter på 252.000 kr., mens der for perioden 1. januar 2013 til 31. december 2013 er bogført lønudgifter på 425.000 kr.

Således som sagen foreligger oplyst er det Landsskatterettens opfattelse, at virksomheden er momspligtig af det arbejde, der udføres af virksomhedens ansatte og af de materialer, der anvendes til renoveringen af stuehuset, jf. momslovens § 6, stk. 1.

For så vidt angår driftsbygningerne er virksomheden momspligtig af det arbejde, der udføres af virksomhedens ansatte og af de materialer, der anvendes til opførelsen af driftsbygningerne, jf. momslovens § 7, stk. 1.

SKAT har foretaget en samlet opgørelse af virksomhedens udgående moms for både stuehus og driftsbygninger.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at den udgående moms skal opgøres særskilt for henholdsvis stuehuset og driftsbygningerne, henset til at arbejdet på stuehuset er omfattet af momslovens § 6, mens arbejdet på driftsbygningerne er omfattet af momslovens § 7.

Det følger endvidere af momslovens § 37, stk. 2, nr. 4, at virksomheden er berettiget til fradrag af den afgift, der skal betales i henhold til momslovens §§ 6 og 7, i det omfang arbejdet ikke vedrører momsfritagne leverancer, jf. momslovens § 37, stk. 1.

Det er herefter Landsskatterettens opfattelse, at virksomheden er berettiget til fradrag for moms afholdt i forbindelse med opførelsen af driftsbygningerne, jf. momslovens § 37, stk. 2, nr. 4.

Hvad angår stuehuset, bemærker Landsskatteretten, at virksomheden ikke er berettiget til fradrag for udgifter hertil, da udlejning af fast ejendom er momsfritaget, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 8.

Landsskatteretten hjemviser herefter sagen til Skattestyrelsen med henblik på, at foretage en særskilt opgørelse af virksomhedens udgående moms for henholdsvis stuehus og driftsbygninger, samt at opgøre virksomhedens fradrag for moms af udgifter til opførelse af driftsbygningerne.