Kendelse af 08-06-2020 - indlagt i TaxCons database den 04-07-2020

SKAT Kundeservice Told har pålagt [virksomhed1] at betale 288.199 kr. i importmoms.

Landsskatteretten stadfæster afgørelsen.

Faktiske oplysninger

Klagen skyldes, at selskabet ikke mener, at der er opstået en forpligtelse til at betale importmoms for to kolli varer, der ankom til [by1] fra [by2] i Norge den 8. april 2014.

Selskabet havde aftalt med [virksomhed2] AS i Norge, at det skulle fragte 2 kolli ”lifting frame” og ”manifold frame” fra [virksomhed3] AS i [by3], Norge, til [virksomhed4] i [Belgien].

Selskabets chauffør ankom med de 2 kolli til [by1] den 8. april 2014, hvor han henvendte sig hos de danske toldmyndigheder i [by1].

Chaufføren havde hverken en importdeklaration eller et T1-dokument ved ankomsten.

Ifølge SKAT fik chaufføren at vide, at han skulle have toldpapirer, før han måtte forlade grænsen.

Chaufføren forlod grænsen. Han vendte tilbage til kontoret i [by1] den 10. april 2014.

Selskabet har fremlagt følgende i forbindelse med klagen til Landsskatteretten:

SKAT Kundeservice Tolds afgørelse

SKAT Kundeservice Told har pålagt selskabet at betale 288.199 kr. i importmoms.

Afgørelsen er begrundet med følgende:

”Lorry entering EU without application to the customs office at the external border ([...])

The truck ([...]) which arrived at [by1] by the ferry [x2] from [by2] in Norway on the 08^thApril 2014, did apply to the customs office in [by1], Denmark. The goods were not followed by a T1 document, nor were the any import declaration; therefore the chauffeur was told, that before leaving the boarder, he should have made customs papers.

As the time limit now has expired and SKAT have not received documentation that the goods are declared into the EU, SKAT charges your company duty and VAT, according to Council Regulation (EEC) No 2913 of 12. October 1992, article 38 to 41, 202 and article 215.

Following amount is charged:

For further reasons I refer to the enclosed finally statement of claim.”

Af ”statement of claim” fremgår bl.a.:

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har principalt fremsat påstand om, at selskabets momstilsvar nedsættes med 288.199 kr. til 0 kr.

Subsidiært har repræsentanten fremsat påstand om, at sagens hjemvises til fornyet behandling i Toldstyrelsen.

Repræsentanten har begrundet sin klage således:

”Ved SKATs afgørelse er der afkrævet min klient 25 % moms af DKK 1.152.797 svarende til DKK 288.199.

Der er ingen toldskyld.

På min klients vegne nedlægger jeg påstand om, at Landsskatteretten ophæver den af SKAT trufne afgørelse, subsidiært at sagen hjemvises til fornyet behandling hos SKAT. (...)

Min klient [virksomhed1] havde som udførende international landevejstransportør påtaget sig befordring af to enheder Lifting frame og Manifold frame tilhørende det norske selskab [virksomhed2] AS, [Norge], på strækningen fra læssestedet i Norge hos [virksomhed3] AS, [adresse1], [by3], Norge, til modtager [virksomhed4], [...], Terminal [...], [Belgien], i forbindelse med godsets salg og levering til [virksomhed7] and [virksomhed8], [...], [virksomhed10], [by5], Angola. Den norske sælger og den angolanske køber tilhører begge [virksomhed7] and [virksomhed11].

Som bilag 2 vedlægges [virksomhed5]s Delivery Note dateret den 22. april 2014, og som bilag 3 vedlægges [virksomhed5]s faktura af 25. marts 2014.

Det omhandlede gods blev udførselsbehandlet i Norge af speditionsfirmaet [virksomhed12], [Norge], og der blev i den forbindelse udfærdiget udførselsangivelse EX 1 dateret den 3. april 2014, der vedlægges som bilag 4.

Som følge af en misforståelse blev der ikke i Norge påbegyndt transitforsendelse T1 under den fælles forsendelsesordning.

Som led i den internationale landevejstransport blev der udstedt CMR-fragtbrev dateret den 8. april 2014 på strækningen fra [by3], Norge, til [Belgien]. CMR-fragtbrevet vedlægges som bilag 5.

[virksomhed1]'s chauffør [person1] læssede med lastkøretøj [...] hos [virksomhed3] AS [by3] og kørte til [by2], hvor køretøj med ladning med [...]-færgen M/F [x2] blev transporteret til [by1], hvor chaufføren meldte sig på SKATs toldkontor i [by1], hvor han angiveligt fik at vide, at han skulle have et T1-dokument. Chaufføren havde imidlertid den opfattelse, at han allerede havde dette dokument, idet han forvekslede et T-dokument med den udførselsangivelse EX 1, han havde med fra Norge.

Han kørte et kort stykke videre til en rasteplads, og da der opstod tvivl om, hvorvidt den nødvendige toldbehandling i [by1] var blevet opfyldt, returnerede han til [by1], hvor det imidlertid viste sig, at SKATs medarbejdere lagde til grund, at der var opstået toldskyld.

Transporten til [Belgien] skete herefter uden problemer, og den omhandlede forsendelse blev leveret som forudsat hos [virksomhed4], og udskibning og dermed udførsel af fællesskabernes område skete herefter med [virksomhed13], [virksomhed13], i henhold til B/L nr. [...] af 28. april 2014, der vedlægges som bilag 6.

I forbindelse med udførslen blev den norske udførselsangivelse EX 1 afstemplet af de belgiske toldmyndigheder med autoriseret embedsstempel. Den afstemplede udførselsangivelse vedlægges som bilag 7.

Det omhandlede gods antages i mellemtiden at være leveret hos modtager i Angola.

SKAT har i sin afgørelse som toldskyldsgrundlag henvist til, at der opstår toldskyld i medfør af Toldkodeksens artikler 38-41, 202 og 215, såfremt indførsel i EU sker ikke-forskriftsmæssigt.

Endvidere har SKAT henvist til, at transportøren er forpligtet til at indlevere en grænseovergangsattest til toldmyndighederne ved EU's ydre grænse, såfremt godset følges af en transitangivelse.

Endelig har SKAT henvist til, at SKAT er berettiget til at udfærdige en toldangivelse på statistisk og groft anslået grundlag med henblik på fastsættelse af toldværdien og toldskylden, såfremt fortoldning ikke er indgivet til SKAT.

Som tidligere oplyst er der uomtvistet ingen told på de omhandlede varer. SKAT har uden nærmere begrundelse rejst krav overfor [virksomhed1] om betaling af dansk moms med DKK 288.199.

Det bestrides, at [virksomhed1] har indført varerne ikke-forskriftsmæssigt og dermed er blevet toldskyldner i medfør af Toldkodeksens artikel 202.

Det bestrides herunder også, at artikel 202 finder anvendelse, når chaufføren faktisk har henvendt sig til SKAT i [by1] og har forsøgt at frembyde varerne.

Som anført forvekslede chaufføren udførselsangivelsen EX 1 med forsendelsesangivelse T1.

[virksomhed1] havde ikke kendskab til, at chaufføren ikke fra Norge havde forsendelsesangivelse T1 med sig. Man blev først senere opmærksom på, at bilen ikke havde T1-dokumentet med, og da man i samme forbindelse blev opmærksom på, at chaufføren uden instruks havde forladt tolden i [by1], sendte man omgående køretøjet retur til [by1] af hensyn til toldkontrollen.

[virksomhed1] har således hverken vidst eller burdet vide, at godset blev indført ikke-forskriftsmæssigt eller unddraget toldtilsyn.

Det omhandlede gods er ikke bragt i momspligtig omsætning i Danmark.

"Importen" til Danmark er alene sket rent toldteknisk som følge af, at varerne ikke var blevet angivet til forsendelsesprocedure T1 som tilsigtet med henblik på transitering af EU's toldområde til videreforsendelse ad søvejen fra [Belgien].

Da den norske sælger [virksomhed5] er etableret i Danmark med en momsregistreret filial, [virksomhed9], Filial af det norske selskab [virksomhed5] AS, med CVR-nr. [...1] (udskrift fra Erhvervsstyrelsen vedlægges som bilag 8), ville en momshæftelse for fragtføreren skulle behandles efter det såkaldte udlægsprincip, således at [virksomhed9] ville kunne opnå fradrag for den i givet fald af [virksomhed1] udlagte moms i selskabets momsmellemværende med SKAT.

Momssystemet skal nemlig af bl.a. konkurrencemæssige årsager fungere neutralt, således at varer, der indføres til og atter udføres fra Danmark ikke belastes endeligt med importmoms.

Dette neutralitetsprincip følger af reguleringen i henhold til momssystemdirektivet i momsloven.

Statskassen bør således ikke kunne opkræve og endeligt beholde et momsbeløb, når de pågældende af opdragsgiveren for transporten [virksomhed5] er udført af Danmark og af EU.

En momshæftelse for fragtføreren vil under disse forudsætninger, såfremt momsen ikke holdes neutral, få en pønal karakter, hvilket ikke er tilsigtet med momssystemet.

Da SKAT efter gældende praksis ikke opkræver sådan moms hos en "importør", men alene forudsætter, at momsen af bogholderimæssige grunde medtages importørens momsmellemværende som neutrale posteringer, gøres det gældende, at momsen ikke burde være afkrævet [virksomhed1] og den foretagne opkrævning derfor bør ophæves.

Subsidiært bør sagen hjemvises til fornyet behandling hos SKAT med henblik på særskilt behandling af momsproblematikken og formulering af korrekt og klart begrundet afgørelse.”

SKATs udtalelse

SKAT har bemærket følgende til klagen:

”SKAT forudsætter, at klagers repræsentant med udtrykket ”det såkaldte udlægsprincip” sigter til den i Den juridiske vejlednings afsnit D.A.11.1.3.3.2 beskrevne praksis.

Denne praksis giver imidlertid alene mulighed for, at importmoms, som skal betales af personer, som ikke ejer varerne, i forbindelse med fejl og utilsigtede hændelser m.v. (”hæftelsesmoms”), i visse tilfælde kan betragtes som et udlæg for varemodtageren, som ekspeditøren kan søge godtgjort hos varemodtageren. Varemodtageren kan herefter medregne importmomsen som købsmoms efter momslovens almindelige regler på baggrund af udlægsopgørelsen fra ekspeditøren og den vedlagte dokumentation for ekspeditørens betaling af importmoms.

Praksis indebærer imidlertid ikke, at SKAT undlader at opkræve importmomsen i de omhandlede situationer.”

Repræsentantens bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse

Repræsentanten har bemærket følgende til Skatteankestyrelsens forslag:

”(...) Det bemærkes i øvrigt, at de af sagen omhandlede varer var solgt på [virksomhed14] 2010-vilkår CIF og at afskibning skulle ske fra [Belgien], der således var leveringsstedet i henhold til købeaftalen.

Varerne var således under sælgers/[virksomhed2] AS' kontrol og risiko fra afsendelsesstedet i Norge til levering i [Belgien].

Toldteknisk blev der udfærdiget udførselsangivelse EX 1 i Norge med sælger som eksportør.

Udførselsangivelsen tjente tillige som udførselsangivelse for udførslen fra EU's toldområde via [Belgien] den 16. maj 2014, hvor udførselsangivelsen blev afstemplet af de belgiske toldmyndigheder.

Varerne blev indført EU's toldområde via [by1] som led sælgers levering af varerne [Belgien].

Det var antageligvis oprindeligt tilsigtet, at varerne skulle transitere EU som T1-varer under gældende forsendelsesordning, men som følge af misforståelser og sprogproblemer for klagers chauffør kørte denne, efter at han havde henvendt sig på toldstedet i [by1], fra toldstedet uden forståelse af, at der manglede et T1 -dokument.

Klager bestrider, at det var oplyst chaufføren - i hvert fald tilstrækkeligt klart - at han skulle have et T1-dokument, før han måtte køre videre, og det kan således ikke efter klagers opfattelse lægges til grund, at SKAT gav chaufføren sådan oplysning.

Det blev i denne sammenhæng heller ikke oplyst chaufføren, at han skulle henvende sig hos en lokal grænsespeditør for assistance.

Der henvises til, at de toldfrie varer ligeså vel ville have kunnet været indfortoldet af sælger [virksomhed2] AS, der var og er etableret i Danmark med filialen [virksomhed9], filial af datterselskabet [virksomhed5] AS, CVR-nr. [...1], og herefter genudført af sælger.

Chaufføren vendte ubestridt tilbage til [by1], efter at klager var blevet opmærksom på misforståelsen. Baggrunden for, at chaufføren kørte mod [by4], var, at der i [by4] var grænsespeditører, som man i tidligere tilfælde havde benyttet. Klager omdirigerede dog chaufføren retur til [by1].

Der blev ikke ved chaufførens henvendelse i [by1] gennemført nogen egentlig toldekspedition eller givet mulighed herfor. Varerne forblev så at sige uden defineret toldmæssig status og blev med SKATs billigelse transporteret til [Belgien], hvor den toldmæssige udførselsekspedition fandt sted på grundlag af den norske udførselsangivelse.

Klager havde som den, der rådede over køretøjet, alene en hæftelse for indførselsmomsen.

Varerne burde imidlertid mest naturligt være betragtet som indført og reeksporteret af sælger [virksomhed2] AS, der dermed ville være berettiget til momsfradrag, hvorved neutralitetsprincippet i momssystemet ville have været opretholdt.

Til sagens formalitet bemærkes endeligt, at der er enighed mellem klager og SKAT om, at SKATs begrundelse, nemlig henvisningen til Toldkodeksens artikel 202, er forkert, samt at SKAT har forsømt i afgørelsen at begrunde SKATs krav om hæftelse for indførselsmoms.

Uagtet den i afgørelsen anførte parallelitet mellem de regler, der begrunder toldskyldens opståen – i dette tilfælde juridisk set fiktivt, idet toldsatsen var 0 – er der en betydelig forskel mellem told og moms, ikke mindst fordi toldskyld er af en ganske anden karakter end momsskyld henset til, at momsen er en omsætningsafgift, der som system betragtet bl.a. indrømmer momsregistrerede virksomheder fradragsret i forbindelse med erhvervelse og import, hvorimod der normalt ikke vil være en fradragsret for skyldig told.

Grundlæggende er der således efter klagers opfattelse ikke parallelitet mellem de regler, der begrunder toldskyldens opståen og de regler, der begrunder forpligtelsen til at betale moms ved indførsel af varer fra lande udenfor EU.

Det i øvrigt i klagesagen anførte fastholdes.”

Toldstyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse

Toldstyrelsen har anført følgende til Skatteankestyrelsens forslag:

”Toldstyrelsen er enig i det af Skatteankestyrelsen indstillede om, at SKATs afgørelse har været mangelfuld, men at manglerne ikke kan anses for så væsentlige, at de skal føre til afgørelsens ugyldighed. Toldstyrelsen er endvidere enig i, at afgørelsens henvisning til toldkodeksens artikel 202 ikke har betydning for sagen.

Toldstyrelsen har på det foreliggende grundlag ikke yderligere at bemærke til Skatteankestyrelsens indstilling.”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal betales importmoms af varer, der indføres i Danmark fra steder uden for EU. Hvis varen ved indførslen f.eks. henføres under en ordning vedrørende midlertidig opbevaring eller ekstern forsendelse, hvor der indrømmes fuldstændig toldfritagelse ved indførslen, indtræder afgiftspligten dog først, når varen ikke længere er omfattet af en sådan ordning. Det fremgår af § 12 i den dagældende momslov (lovbekendtgørelse nr. 106 af den 23. januar 2013).

Reglerne om told findes i den dagældende forordning fra Rådet, Rfo nr. 2913 af den 12. oktober 1992 om indførelse af en EF-toldkodeks med senere ændringer.

Varer, der indføres i Fællesskabets toldområde, er straks ved indførslen undergivet toldtilsyn, og kan underkastes toldkontrol efter gældende bestemmelser. De forbliver under tilsyn, så længe det er nødvendigt for at fastslå deres toldmæssige status, og for ikke-fællesskabsvarers vedkommende indtil de enten skifter toldmæssig status eller indføres i frizone eller frilager eller genudføres eller tilintetgøres. Det fremgår af EF-toldkodeksens art. 37.

Varer, der indføres i Fællesskabets toldområde, skal frembydes for toldvæsenet af den person, der har indført varerne. Det fremgår af art. 40.

Ikke-fællesskabsvarer, der er frembudt for toldvæsenet, skal angives til en af de toldmæssige bestemmelser eller anvendelser, der er tilladt for dem. Det fremgår af art. 48.

I denne sag skulle varerne efter planen transporteres fra [by1] til [Belgien] i Belgien, hvorfra de skulle sejles til deres bestemmelsessted i Angola. De skulle således behandles som en ekstern forsendelse, jf. art. 91. Varerne skulle derfor følges af et T1-dokument.

Varer, der er frembudt for toldvæsenet, og som afventer angivelse til toldmæssig bestemmelse eller anvendelse, får status af varer under midlertidig opbevaring. Sådanne varer må kun befinde sig på steder, der er godkendt af toldmyndighederne og på betingelser, som de fastsætter. Det fremgår af art. 50 og 51.

Toldskyld ved indførsel opstår bl.a., når en importafgiftspligtig vare unddrages toldtilsyn. Den person, der har unddraget varen fra toldtilsyn, er debitor for toldskylden. Det fremgår af art. 203, stk. 1 og 3.

Selskabets chauffør henvendte sig til toldmyndigheden i [by1] umiddelbart efter ankomsten til Danmark, og varerne er derfor frembudt i overensstemmelse med art. 40. Det lægges til grund, at chaufføren fik oplyst, at han skulle have et T1-dokument, før han kørte videre, at han uanset dette kørte fra stedet uden dokumentet, og at han først vendte tilbage 2 dage senere.

Unddragelse omfatter enhver handling eller undladelse, der medfører, at toldmyndighederne hindres i – også selv om det kun er midlertidigt – at få adgang til en vare, der er undergivet toldmyndighedernes tilsyn, og at gennemføre de kontrolforanstaltninger, som er omhandlet i toldkodeksens art. 37, stk. 1. Det fremgår af dommen C-66/99, Wandel, præmis 47.

Det er uden betydning, at varerne er bestemt til genudførsel, jf. dommen C-337/01, Hamann International, præmis 32. Når varen først er unddraget toldtilsynet, kan den således ikke efterfølgende bringes under tilsyn igen, selv om toldtilsynet genetableres. Ved unddragelsen er toldskylden med andre ord endeligt opstået.

Det er uden betydning, om unddragelsen fra toldtilsyn er sket uden forsæt, jf. C-66/99, Wandel, præmis 48.

I det øjeblik chaufføren i den foreliggende sag forlod grænsen uden et T1-dokument, blev varerne således unddraget toldtilsyn.

Selskabet er debitor for den toldskyld, der opstod som følge af unddragelsen, jf. art. 203, stk. 3, 1. pind.

Der er opstået toldskyld, selv om toldsatsen i den foreliggende sag var 0 % af varernes værdi. Der kan henvises til dommen C-66/99, Wandel, præmis 54 og 57.

Der er endvidere opstået pligt til at betale importmoms, jf. § 12 i den dagældende momslov.

Det fremgår af momslovens § 26, at afgiftspligten indtræder på tidspunktet for varens indførsel.

Afgiftsgrundlaget ved indførsel af varer fra steder uden for EU er toldværdien tillagt evt. told og andre afgifter, der er foranlediget af indførslen med tillæg af forsendelses- og forsikringsomkostninger m.v., der påløber indtil varernes bestemmelsessted i EU. Det fremgår af momslovens § 32.

Afgiftssatsen er 25 %, jf. momslovens § 33.

Afgift af varer, der indføres fra steder uden for EU af andre end registrerede virksomheder, afregnes efter reglerne i toldlovens kapitel 4. Det fremgår af momslovens § 61.

Føreren eller ejeren af et befordringsmiddel, der transporterer varer, hvoraf der ikke er betalt told eller afgifter, hæfter for ikke betalt told og afgifter. Det fremgår af toldlovens § 39, stk. 1, nr. 4.

Det er uden betydning, om SKAT evt. kunne have rettet sit krav mod andre end selskabet.

Det er således Landsskatterettens opfattelse, at SKAT med rette har opkrævet moms af selskabet.

Sagens formalitet

En skriftlig afgørelse skal være begrundet, medmindre den fuldt ud giver parten medhold. Det fremgår af forvaltningslovens § 22.

Det fremgår af forvaltningslovens § 24, hvordan en afgørelse skal begrundes:

”Stk. 1. En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.

Stk. 2. Begrundelsen skal endvidere om fornødent indeholde en kort redegørelse for de oplysninger vedrørende sagens faktiske omstændigheder, som er tillagt væsentlig betydning for afgørelsen.”

SKATs afgørelse henviser til de regler, der efter SKATs opfattelse begrunder, at der er opstået toldskyld, hvad der er grundlag for beregningen, og at SKAT anser selskabet for debitor. SKATs afgørelse redegør imidlertid ikke for de regler, der begrunder, hvorfor selskabet skal betale moms af de indførte varer.

SKATs afgørelse er således mangelfuld, idet den ikke opfylder de krav, der stilles til en begrundelse efter forvaltningslovens §§ 22 og 24.

I den foreliggende sag er der betydelig parallelitet mellem de regler, der begrunder toldskyldens opståen og de regler, der begrunder forpligtelsen til at betale moms ved indførsel af varer fra lande uden for EU, herunder også for grundlaget for beregningen af henholdsvis told og moms samt transportørens hæftelse for betaling heraf.

Henset til at SKAT har henvist til toldreglerne og til, at selskabet uanset afgørelsens mangler vurderes at have været i stand til i tilstrækkelig grad at forstå sagens baggrund og til at varetage sine interesser ved at klage over afgørelsen, er det Landsskatterettens opfattelse, at manglerne ved SKATs afgørelse konkret ikke kan anses for så væsentlige, at de skal føre til afgørelsens ugyldighed.

Det tillægges ikke betydning, at SKAT har henvist til toldkodeksens art. 202 i stedet for art. 203, allerede fordi de elementer, der er centrale for vurderingen af den foreliggende sag, ikke er væsensforskellige.

Landsskatteretten anser manglerne ved SKATs afgørelse for afhjulpet ved denne afgørelse, hvorfor der endvidere ikke er grundlag for at hjemvise sagen til fornyet behandling i Toldstyrelsen.

Landsskatteretten stadfæster herefter SKATs afgørelse.