Kendelse af 30-04-2018 - indlagt i TaxCons database den 31-05-2018

SKAT har anset selskabet for debitor i forbindelse med opkrævning af told på 448.537,90 kr. af et vareparti skalrejer, jf. EF-Toldkodeksens artikel 203, stk. 3, 3. pind.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Selskabet købte ved faktura af 1. december 2012 et vareparti skalrejer af [virksomhed1] Limited, Canada med leveringsbetingelserne CIF [by1], Denmark. Ifølge disse betingelser bærer afsenderen ansvaret og risikoen for transporten frem til [by1].

[virksomhed1] Limited indgik aftale med [virksomhed2] om håndteringen af transporten af varepartiet fra Canada til [by1]. Ifølge fragtbrevet har afsenderen [virksomhed1] Limited på et hvilket som helst tidspunkt forud for leveringen af varerne i [by1] været berettiget til at ændre modtageren. Varerne blev fragtet med skibet [x1].

[by2] Havn har registreret, at de seks containere med skalrejer ankom med skibet [x2] den 20. december 2012, og at de blev losset samme dag. I fortoldningsangivelsen er det registreret, at varepartiet er transporteret fra Canada med skib. Der er registreret faktisk ankomst den 21. december 2012 kl. 10.59. SKAT har oplyst over for Skatteankestyrelsen, at det på grund af toldekspeditionens åbningstider ikke var muligt at frembyde varerne for SKAT den 20. december 2012. Det faktiske ankomsttidspunkt er registreret manuelt den 21. december 2012 kl. 12.14. [by2] Havn har registreret, at de seks containere er kørt ud af havnen på forskellige tidspunkter i perioden 27. december 2012 – 7. januar 2013.

På fortoldningsangivelsen er selskabet angivet som varemodtager, og [virksomhed1] Limited er angivet som afsender. I feltet ”Klarerer/Repræsentant” er angivet [virksomhed3] ApS. Der er angivet repræsentationskode 2, dvs. direkte repræsentation. Varepartiet er angivet til procedurekode 4100200, dvs. aktiv forædling, tilbagebetalingsordningen.

Det fremgår af valideringen på fortoldningsangivelsen, at ”[...] angivelsen skal manuelt frigives af SKAT”, og ”Der skal fremlægges veterinærkontrolcertifikat fra NaturErhvervstyrelsen, varerne må ikke frigives”. Der er angivet frigivelseskode 19, dvs. manuel antagelse, og statuskode 29. Varer i statuskode 29 har fået tilladelse til at forlade havnen for at køre til veterinærmyndighederne, som ligger uden for havneterminalens område.

Et veterinærdokument (CVED) for de 6 containere er stemplet og underskrevet af embedsdyrlæge den 21. december 2012. Det er attesteret, at kontrollen af sendingen er udført i overensstemmelse med EU-kravene. Det fremgår øverst på hver side i dokumentet, at siderne er modtaget af SKAT pr. telefax den 21. december 2012 kl. 11.54 henholdsvis 11.55. SKAT har oplyst over for Skatteankestyrelsen, at man ikke har kendskab til om veterinærkontrollen har været dokumentbaseret.

SKAT har fremlagt en intern mail fra en medarbejder på Toldekspedition [by2], hvoraf det fremgår, at SKATs normalprocedure, når der er flere containere på ét CVED-dokument, er, at alle containere fragtes til veterinærmyndighederne for kontrol og derefter kører tilbage til SKAT for frigivelse, medmindre SKAT frigiver dem med det samme. Hvis SKAT frigiver varerne med det samme, er det kun den sidste container, der fragtes tilbage til SKAT, hvorefter hele sendingen bliver frigivet.

I en mail af 21. februar 2013 har en medarbejder hos [virksomhed4] A/S oplyst over for SKAT, at de 6 containere ikke blev vist frem for SKAT efter veterinærkontrollen. SKAT har heller ikke registreret, at nogen af de 6 containere har været vist for SKAT inden de blev kørt væk fra havnen.

Varerne er blevet placeret på selskabets faciliteter på et frysehus, som er ejet og drevet af tredjemand.

SKATs afgørelse

SKAT har opkrævet told af selskabet med 448.537,90 kr.

SKAT har henvist til EF-toldkodeksen artikel 203 og 215.

Som begrundelse herfor har SKAT anført følgende:

”...

Begrundelse for afgørelsen

Ifølge artikel 37, stk. 1 i Rådets forordning (EØF) nr. 2913/92 af 12. oktober 1992 om indførelse af en EF-toldkodeks med senere ændring (fremover benævnt Toldkodeks), er varer, der føres ind i Fælleskabets toldområde, straks ved indførslen undergivet toldtilsyn. De kan underkastes toldkontrol efter gældende bestemmelser.

Varerne forbliver under tilsyn jf. artikel 37, stk. 2 i Toldkodeksen, så længe det er nødvendig for at fastslå deres toldmæssige status og for ikke fælleskabsvarers vedkommende og med forbehold af artikel 82, stk. 1, indtil de enten skifter toldmæssig status eller indføres i frizone eller frilager eller genudføres eller tilintetgøres efter artikel 182.

I Toldkodeks defineres toldmyndighedernes tilsyn: enhver handling, myndigheden generelt udfører for at sikre overholdelse af toldforskrifterne og i givet fald, af de øvrige bestemmelser, der gælder for varer undergivet toldtilsyn jf. artikel 4, stk. 1 nr. 13.

Varer der føres ind i Fælleskabets toldområde skal omgående af den person (fysisk eller juridisk), som foretaget denne indførsel og i givet fald af den af toldmyndighederne anviste vej og på den af disse myndigheder anviste måde befordres jf. artikel 38 stk. a i Toldkodeks:

a) Til det af toldmyndighederne anviste toldsted eller til et andet af disse myndigheder anvist eller godkendt sted.

Varer som føres ind i Fælleskabets toldområde, skal frembydes for et toldekspeditionssted af den person, der har ført varerne ind i dette toldområde, eller i givet fald af den person, som overtager ansvaret for transporten af varerne, efter at de er blevet indført jf. artikel 40 i Toldkodeks.

I Toldkodeks jf. artikel 4, stk. 1 nr. 19 defineres frembydelse for et toldekspeditionssted som underretning af toldmyndighederne på den foreskrevne måde om varens tilstedeværelse på toldstedet eller et andet sted, som toldmyndighederne har anvist eller godkendt.

Da varen er unddraget toldtilsyn, ved at forlade havnen i [by2] inden den skiftede toldmæssig status og dermed var frigivet, opstår der toldskyld.

For at varen skal være frembudt, skal der være indtastet en fortoldning i toldsystemet inden ankomst til toldekspeditionsstedet, hvor der indsætter faktisk ankomst, hvorved det attesteres, at varen er til stede og at den fortoldes. Samtidig vil der være mulighed for at foretage toldkontrol, hvis SKAT ønsker det, jf. artikel 40 og 4, stk. 1, nr. 19 i Toldkodeks.

Frigivelse af en vare er den handling, hvorved toldmyndighederne giver tilladelse til, at der kan disponeres over en vare til de formål, der er fastsat under den toldprocedure, som varen er henført under. Dvs. der må ikke disponeres over varen, før toldmyndighederne har frigivet varen i Toldsystemet jf. artikel 4, stk. 1 nr. 20 i Toldkodeks.

I bekendtgørelse om toldbehandling (BEK nr. 403 af 03/05/2012) § 6, stk. 3 er varer, angivet til ekspresfortoldning til fri disposition, når told- og skatteforvaltningen har givet meddelelse om, at varerne er frigivet, jf. § 17, stk. 5. Dvs. at varemodtageren skulle have sikret sig, at angivelsen var frigivet til udlevering.

Ifølge artikel 203, i Toldkodeks, opstår toldskyld ved indførsel, når:

1. En importafgiftspligtig vare unddrages toldtilsyn.

2. Toldskyld opstår på det tidspunkt, hvor varen unddrages toldtilsynet.

3. Debitorer er:

-

-

- de personer, der har erhvervet eller opbevaret den pågældende vare, og som på det tidspunkt, hvor de erhvervede eller modtog varen, vidste eller med rimlighed burde have vidst, at det drejede sig om en vare, der var unddraget toldtilsyn.

-

SKAT skal henlede opmærksomheden på EU-Domstolens dom af 17. november 2011, sag C-454/10, kaldet ”Jestel-dommen”.

Den sag omhandler ganske vist en fortolkning af artikel 202 vedrørende debitor, men den konkrete formulering er den samme i artikel 203, her ”burde med rimelighed havde vidst”, se præmis 22, der henviser til en oplyst og omhyggelig erhvervsdrivendes adfærd, og præmis 24, det må således bl.a. tages i betragtning, at en person, der fungerer som formidler ved indgåelse af købsaftaler, må vide, at levering af varer hidrørende fra et tredjeland til Unionen giver anledning til en pligt til at betale importafgift. Det er således et relevant spørgsmål, om formidleren har iværksat alle de tiltag, som med rimelighed kan forventes af ham, for at sikre, at de omhandlede varer ikke indføres på ikke forskriftsmæssig vis, herunder om han har informeret leverandøren om dennes pligt til at toldangive varerne.

Eftersom varerne er indført i Fælleskabet uden at være frigivet med status kode 40, i den indtastede angivelse med ref.nr. [...41] og angivelsen og varerne dermed ikke er frembudt for Toldekspedition [by2] efter veterinærkontrol, er der opstået toldskyld jf. artikel 203.

Da varerne har unddraget toldtilsyn, kan der ikke opnås tilførsel til en økonomisk toldprocedure, her aktiv forædling-tilbagebetaling, da denne toldprocedure ikke kan anvendes for varer, hvor toldskylden er opstået efter artikel 202-205, her artikel 203. Derfor opkræves der tarifmæssig told af varerne.

Efter bekendtgørelse af merværdiafgiftsloven, Lovbekendtgørelse nr. 966 af 14. oktober 2005, § 12, stk. 1 skal der betales afgift af varer, der indføres her til landet fra steder uden for EU.

Da uregelmæssigheden er opstået i Danmark, agter Toldadministration 1 at opkræve told og afgifter (importmoms) ved varemodtageren [selskabet]. Toldadministration 1 skal vejledende oplyse, at hvis varen er indkøbt til fradragsberettiget formål, kan virksomheden få fradrag for importmomsen i virksomhedens købsmoms, og skal medtage kr. 1.048.407,00 på deres næste momsangivelse.

[...]

SKATs bemærkninger til varemodtagers udtalelse fra den 11. februar 2014:

Da virksomheden [[virksomhed3] ApS] har indsat enfuldstændig ekspresfortoldning med ref.nr. [...41] i toldsystemet, må SKAT antage, at [[virksomhed3] ApS] har en fuldmagt fra [selskabet] og derved var [selskabet] vidende om, at der var en sending rejer fra Canada på vej til frysehuset i [by1].

Det forhold, at [selskabet] har en aftale om, at det er afsenderen der påtager sig ansvaret for transporten fra Canada til leveringsstedet i [by1], fritager det dem ikke for at være den ansvarlige for at toldbehandlingen bliver gennemført korrekt. Der kan stilles spørgsmålstegn ved om [selskabet] handlede i god tro, idet [selskabet] senest burde have reageret allerede primo januar 2013 da de modtog importspecifikationen for december 2012.


Da varerne på det tidspunkt hvor de forlader [by2] Havn ikke er frigivet, er der opstået toldskyld jf. Toldkodeksen artikel 203. Det er her stk. 3. 3. pind, de personer, der har erhvervet eller opbevaret den pågældende vare, og som på det tidspunkt, hvor de erhvervede eller modtog varen, vidste eller med rimelighed burde have vidst, at det drejede sig om en vare, der var unddraget toldtilsyn.

Der er herefter tale om, at varemodtager [selskabet] med rimelighed burde have vidst, at varernes fortoldningsangivelse ikke var frigivet i toldsystemet.

Efter der er opstået toldskyld, kan varerne ikke længere indfortoldes til den oprindelige procedure aktiv forædling tilbagebetaling, og der kan derfor ikke ske anmodning om tilbagebetaling af told ved genudførsel.

Kravet rejses mod varemodtageren, [selskabet], som er den det påhviler, at opfylde forpligtelsen med at sikre, at varerne ikke unddrages toldtilsyn. Det er [selskabet] der hæfter for fuldførelsen af den angivne toldprocedure, og burde have vidst, at det drejede sig om en vare der var unddraget toldtilsyn.

Da uregelmæssigheden er opstået i Danmark, opkræver Toldadministration 1 told kr. 448.537,90 ved varemodtageren [selskabet]. Vejledende skal det oplyses, at når varerne er købt til fradragsberettiget formål, skal momsen kr. 1.048.407,00 ikke betales, men skal medtages på selskabets næste momsangivelse.

...”

SKAT har den 11. juli 2014 udtalt følgende vedrørende selskabets klage af 20. maj 2014:

”...

[...] skibet er ankommet med de omhandlede container d. 20/12/2012 kl. 17.29. Den første container bliver losset den samme dag kl. 17.59. Da det ikke har været muligt at frembyde varerne d. 20/12/2012 for SKAT, grundet Toldekspeditionens åbningstider, er disse varer blevet frembudt for toldmyndighederne den 21/12/2012 ved først mulige tidspunkt.

Containerne er blevet frembudt korrekt for SKAT, idet frembydelsen sker ved indsættelse af faktisk ankomst d. 21/12/2012 kl. 10.59 i toldsystemet, hvilket er indsat manuelt af en medarbejder i SKAT. Varerne har herefter fået statuskode 29, hvilket vil sige, at de venter på manuel frigivelse i systemet.

Som det fremgår af det medsendte materiale akt nr. 19, så har varer i statuskode 29, grundet den fysiske placering på havnen, fået tilladelse til at forlade terminalen for at køre til Veterinærmyndighederne som ligger udenfor terminalens område. Om frembydelsen for veterinærmyndighederne i det konkrete tilfælde har været dokumentbaseret, har SKAT ikke kendskab til. Det kan blot konstateres, at varerne ifølge havnens registreringer har været oplagt på [by2] Havn indtil det tidspunkt, hvor varerne er blevet endelig leveret til virksomheden.

Forinden den endelige fraførsel fra havnen er SKAT ikke blevet orienteret om varernes godkendelse hos veterinærcertifikatmyndighederne, og SKAT har derfor ikke kunnet frigive varerne i overensstemmelse med toldkodeksens artikel 73.

Da varerne efter SKATs opfattelse har været korrekt frembudt ved indførslen, kan toldskylden ikke anses for at være opstået efter toldkodeksens artikel 202. Derimod er der tale om at varerne er unddraget toldtilsyn, idet varerne har forladt det godkendte område af [by2] Havn uanset at varerne ikke forinden var blevet frigivet af SKAT. Toldskylden anses derfor for opstået i henhold til toldkodeksens artikel 203.

Toldtilsyn

I Toldkodeks artikel 4, nr. 13 er toldmyndighedernes tilsyn defineret som enhver handling, myndighederne generelt udfører for at sikre overholdelsen af toldforskrifterne og, i givet fald, af de øvrige bestemmelser, der gælder for varer undergivet toldtilsyn.

Toldtilsynet begynder tidsmæssigt ved indførslen af varen jf. Toldkodeks artikel 37. Det er derfor uden betydning, om toldmyndighederne er bekendt med varens passage af grænsen. SKAT var ikke bekendt med, at varerne var ankommet til [by2] Havn før der blev indsat faktisk ankomst. Toldtilsynet består derfor uanset om SKAT vidste at containerne var ankommet eller ej.

Toldtilsynet betragtes som toldmyndighedernes mulighed for, eller ret til, at foretage en kontrol af varen.

Tidsmæssigt slutter toldtilsynet, når varen skifter toldmæssig status, indføres i en frizone eller frilager, genudføres eller tilintetgøres under toldkontrol jf. Toldkodeks artikel 37, stk. 2.

[Selskabet] som debitor efter Toldkodeks artikel 203, stk. 3, 3. pind

[Repræsentanten] påpeger i deres klage, at [selskabet] ikke havde ansvaret for transporten og var afskåret fra at råde over rejerne, frem til at rejerne blev udleveret til virksomheden, hvorfor de ikke kan anses som debitor. Dette argument kan SKAT ikke tilslutte sig af følgende grunde:

[Selskabet] har købt varerne med henblik på indførsel i EU. Derved har [selskabet] også været vidende om, at der var en sending rejer på vej fra Canada.
Det må lægges til grund, at [selskabet] har vidst at rejerne ville ankomme til [by2] Havn omkring den 21. december 2012. Der er således via deres repræsentant, [[virksomhed3] ApS], indsat en foreløbig toldangivelse i importsystemet, hvoraf fremgår, at [selskabet] som varemodtager forventer, at der ankommer 6 navngivne containere indeholdende rejer den 21. december 2012.
Det fremgår af fortoldningsangivelsen rubrik 14, at der er tale om et direkte repræsentations forhold mellem [selskabet] og [[virksomhed3] ApS].

Ved direkte repræsentation handler repræsentanten i en anden persons navn og for en anden persons regning jf. Toldkodeks artikel 5. Dvs. at [[virksomhed3] ApS] har en fuldmagt fra [selskabet] om at de kan handle i [selskabets] navn og for deres regning. [Selskabet] må derfor anses som klarerer på den indgivne toldangivelse, og har som sådan påtaget sig ansvaret for at samtlige forpligtelser, der gælder i forbindelse med varernes henførsel under proceduren overholdes, jf. artikel 199 i gennemførelsesbestemmelserne.

Selskabet har en bevilling til aktiv forædling – tilbagebetalingsordningen, som skulle have været bragt i anvendelse i forbindelse med importen af de 6 containere. Da en toldangivelse til aktiv forædling pålægger klarereren særlige forpligtelser, vil en sådan angivelse kun kunne indgives af denne virksomhed, jf. Toldkodeks artikel 64.

Uanset at virksomheden har en transportkontrakt, der løber indtil varernes ankomst til lagerlokalet i [by1], må det derfor lægges til grund, at virksomheden har indgået aftale om at varerne har skullet fortoldes i virksomhedens eget navn ved ankomsten til [by2] Havn.

Som klarerer har virksomheden ansvaret for overholdelse af forpligtelserne i forbindelse med varernes angivelse og frigivelse, og de burde derfor have vidst, at varerne ikke var blevet frigivet korrekt inden fraførslen fra [by2] Havn.

Endelig skal det bemærkes, at virksomheden ifølge deres bevilling til aktiv forædling er forpligtet til at føre regnskab over de varer, der er indført under ordningen. Samtidig er der fastsat en frist for afslutning af proceduren. Fristen regnes fra datoen for varernes henførsel under proceduren (frigivelsestidspunktet). Begge disse betingelser forudsætter, at virksomheden på tidspunkt for varernes modtagelse ved, hvorvidt varerne er henført under proceduren for aktiv forædling.

Samlet set er det derfor fortsat SKATs opfattelse, at virksomheden senest på tidspunktet for varernes modtagelse til oplagring burde have vidst at varerne ikke var frigivet, og at varerne derfor måtte anses for at være unddraget toldtilsynet. SKAT fastholder derfor, at virksomheden må anses for debitor i henhold til toldkodeksens artikel 203, stk. 3, 3. led.”

Selskabets opfattelse

Der er nedlagt principal påstand om, at det opkrævede toldbeløb på i alt 448.537,90 kr. skal nedsættes til 0 kr., da selskabet ikke er debitor for den opståede toldskyld.

Der er nedlagt subsidiær påstand om godtgørelse af beløbet på 448.537,90 kr. efter EF-Toldkodeksens artikel 236 eller artikel 239.

Til støtte for påstandene er anført:

”[...]

3. Klagers bemærkninger

SKAT har påberåbt sig toldkodeks artikel 203, uagtet at Klager end ikke i dag har fået kendskab til, om der rent faktisk er opstået toldskyld efter toldkodeks artikel 202 eller artikel 203. I det omfang der er opstået toldskyld efter artikel 202, kan SKAT i sagens natur ikke påberåbe sig artikel 203, idet toldskylden som bekendt kun opstår en gang; nemlig første gang en toldmæssig procedure overtrædes.

Hvis varerne således er kørt forbi toldekspeditionen og frem til veterinærkontrollen før indsættelse af faktisk ankomst i toldsystemet, er artikel 203 uden relevans.

[...]

Hæftelse efter toldkodeks artikel 203 for andre end transportøren forudsætter, som det fremgår af bestemmelsen, en viden om, at varerne er blevet unddraget toldtilsyn. Viden om unddragelsen skal være til stede senest på det tidspunkt, hvor varerne modtages eller erhverves. En viden opstået efter modtagelsen eller erhvervelsen, er således uden relevans.

Klager kan derfor under alle omstændigheder ikke hæfte for toldkravet, med mindre SKAT påviser, at Klager har været bekendt med den unddragelse, som transportøren ifølge SKAT foranledigede i [by2] Havn.

SKAT har således bevisbyrden for, at Klager har haft kendskab til, at transportøren ikke fysisk kørte forbi toldekspeditionen; herunder en bevisbyrde for, at toldkravet er opstået på den måde, som SKAT har beskrevet, og ikke efter artikel 202, som anført ovenfor.

Uanset om toldkravet er opstået efter artikel 202 eller artikel 203, så ligger det fast, at Klager i sagens natur rent fysisk og systemmæssigt ikke kunne sikre sig, at varerne ikke forlod skibet før frembydelsen, ligesom Klager ikke kunne sikre sig, at varerne ikke forlod havnen, før de var blevet frigivet, iog med at transporten fra Canada til [by1] blev foretaget af [[virksomhed2]] - og ikke af Klager.

Klager havde ikke råderet over varerne under transporten fra Canada til [by1]. Rådigheden og instruksionsbeføjelsen tilkom, som anført ovenfor, [[virksomhed1] Limited], Canada.

Klager har således ikke haft mulighed for at sikre opretholdelse af toldtilsyn på et tidspunkt, hvor varerne ikke var i Klagers varetægt. Klager har tværtimod berettiget været betrygget i,at afsender brugte [ML], der som professionel part må formodes at være opmærksom på, at varerne blev håndteret toldmæssigt korrekt under hele transporten fra Canada til [by1].

Klager fastholder, at Klager ikke hæfter for toldkravet efter toldkodeks artikel 203, og klager skal endnu en gang opfordre SKAT til at rette kravet mod rette vedkommende; nemlig mod den transportør, som rent faktisk undlod at køre varerne forbi toldekspeditionsstedet.

Hvis [det] mod forventning måtte [blive fastholdt], at Klager hæfter for toldkravet, skal opmærksomheden henledes på, at Klager har bevilling til aktiv forædling. Varerne er derfor underlagt en toldlempelse, der effektueres ved genudførslen.


Det fremgår entydigt af CVED-dokumentets rubrik 16 (bilag 5)
, at varerne har været frembudt for og godkendt af veterinærmyndighederne.


Der kan derfor ikke herske tvivl om, at de varer, som sagen omhandler, ved forskriftsmæssig indførsel, ville blive omfattet af Klagers bevilling til aktiv forædling med det resultat, at Klager ved genudførslen af de forarbejdede varer ville få godtgjort den told, som hviler på de indførte varer.

Klager har ikke gjort sig skyldig i forsømmelige forhold, men købt varerne leveret i [by1] af en professionel aktør på markedet, der fra sin side har fået en anerkendt transportvirksomhed – [[virksomhed2]] – til at forestå transporten og toldformaliteterne.”

Selskabets repræsentant i et indlæg af 18. august 2017 udtalt følgende i forhold til Skatteankestyrelsens kontorindstilling af 4. juli 2017:

”SKAT Jura har - på linje med undertegnede - noteret sig, at Skatteankestyrelsen i sit forslag til afgørelse, har baseret sin vurdering på et for sagen irrelevant faktuelt grundlag.

Skatteankestyrelsens har i sin udtalelse anført:

”Det skal dog bemærkes, at det fremgår af EF-Toldkodeksens artikel 203, st. 3, 3. led om debitor for den opståede toldskyld, at debitorer er ”de personer, der har erhvervet eller opbevaret den pågældende vare, og som på det tidspunkt, hvor de erhvervede eller modtog varen, vidste eller med rimelighed burde have vidst, at det drejede sig om en vare, der var unddraget toldtilsyn”. Derfor skal der ved vurderingen af rette debitor alene inddrages omstændigheder, der senestvar indtruffetpå det tidspunkt, hvor selskabet modtog de pågældende varer ved,at de blev ført ind på fryselageret fra transportørens lastbil. ”

[undertegnedes understregninger]

Skatteankestyrelsen har i sit forslag til afgørelse som anført af SKAT Jura desværre baseret sin vurdering på faktuelle omstændigheder, der indtraf efter at varerne var kørt ind på fryselageret.

Transporten til frysehuset, som ikke er ejet eller opereret af [virksomhed5], blev foretaget af tredjemand for regning af vareafsender; ikke for regning eller under instruktion af [virksomhed5]. Varerne blev modtaget af frysehusets personale og placeret på [virksomhed5]s faciliteter på dette lager. [virksomhed5] hverken vidste eller kunne vide, at varerne var unddraget toldtilsyn, da varerne blev kørt ind på fryselageret.

Skatteankestyrelsen fremfører i sit forslag til afgørelse, at styrelsen har lagt vægt på, at selskabet er importørregistret med kendskab til regler og procedurer for import og med erfaring med og kendskab til toldsystemet. Kendskab til regler og systemer giver imidlertid ikke [virksomhed5] viden om, at transportøren skulle have glemt at køre forbi toldekspeditionskontoret efter at veterinærmyndighederne havde godkendt varerne.

Skatteankestyrelsen fremfører endvidere, at [virksomhed5] må antages at have erfaring med og kendskab til Toldsystemet, hvori der ved opslag kunne hentes oplysninger om varernes status. Oplysning om varernes status kan imidlertid alene indhentes af den virksomhed, som har indgivet toldangivelsen rent elektronisk, hvilket konkret var tredjemand. [virksomhed5] havde ikke adgang til at slå status på den konkrete fortoldning op i Toldsystemet. Kendskab til toldsystemet giver ikke [virksomhed5] en viden eller burde viden om, at varerne ikke blev fremvist efter veterinærkontrol.

Skatteankestyrelsen anfører endeligt, at Skatteankestyrelsen har lagt vægt på, at toldbeløbet ville være fremgået af selskabets importspecifikationer for december måned. Disse importspecifikationer sendes af SKAT til selskabet den 16. i den efterfølgende måned og dermed lang tid efter [virksomhed5]s erhvervelse af varerne og lang tid efter at varerne blev kørt ind på fryselageret.

Skatteankestyrelsen har derfor ikke påpeget ét forhold, som kan begrunde, at [virksomhed5] skulle være debitor for toldskylden efter Toldkodeks artikel 203, stk. 3, 3. led.

Det fastholdes, at [virksomhed5] ikke er debitor.

2 Hjemmelsproblematik

Skatteankestyrelsen har i sit forslag til afgørelse undladt at forholde sig til, hvorvidt toldkravet overhovedet er opstået efter Toldkodeks artikel 203.

Det relevante retsgrundlag findes i Rådets forordning 2913/92 om indførelsen af en Toldkodeks.

Toldkodes afsnit VII regulerer toldskyld og kapitel 2 i afsnit VII regulerer udtømmende toldskyldens opståen i artikel 201 til 216. Debitor for toldskylden er reguleret i hver enkelt artikel og differentierer i de enkelte artikler.

Debitor efter artikel 202 (ikke forskriftsmæssig indførsel) er ikke identisk med debitor efter artikel 203 (unddragelse af toldtilsyn) og så fremdeles.

Når debitor skal fastlægges, skal SKAT først og fremmest forholde sig til efter hvilken artikel i Toldkodeks toldskylden er opstået. Fastlæggelsen heraf er et resultat af de faktiske omstændigheder i sagen.

De faktiske omstændigheder er dermed afgørende for, hvem der er debitor for den toldskyld, der er centrum for nærværende sag.

Det må ligge fast, at hvis toldskylden er opstået efter toldkodeks artikel 202 som følge af, at varerne var kørt til veterinæren før varerne blev frembudt for SKAT, er [virksomhed5] ikke debitor for toldskylden, idet [virksomhed5] hverken vidste eller kunne vide, at varerne ikke blev frembudt for SKAT forud for veterinærkontrollen.

Skibet ankom ifølge SKAT kl. 17.29 dagen før veterinærkontrollen blev gennemført. Tilsvarende ankomst fremgår ikke af Skibsoversigten fra havnens PIC system. Ifølge dette system ankom det pågældende skib slet ikke, idet varerne ifølge oversigten var blevet omladet til et andet skib. SKAT har ikke oplyst, om denne omladning er sket uden tilsyn af SKAT og dermed om toldskylden rent faktisk er opstået allerede før skibet lagde til havn. SKAT har pligt til at oplyse sagen og det bør i mangel på oplysninger herom og i lyset af dokumentationen fra PIC systemet lægges til, at der er sket omladning uden tilsyn, hvormed toldskylden er opstået før skibet lagde til kaj. [virksomhed5] er allerede af den grund ikke debitor for toldkravet.

Hvis det ikke lægges til grund, at der er sket omladning, og at skibet derfor – i modstrid med PIC systemet – er ankommet, bør det lægges til grund, at de 6 containere blev fremvist for veterinærkontrollen inden kl. 10.59, hvor frembydelsen rent toldmæssigt fandt sted via indsættelse af ”faktisk ankomst” elektronisk i angivelsen.

Veterinærmyndigheden returnerede CVED dokumentet til SKAT pr. telefax kl. 11.54. Veterinærkontrollen af de i alt 6 containere var således afsluttet og medarbejderen havde nået at gå til kontoret, indtaste telefaxnummer og gennemført afsendelsen af telefax kl. 11.54. Dette overlader maksimalt 55 minutter til at kontrollere og attesterer dokumenterne knyttet til de 6 containere og forudsætter, at medarbejderen har lagt dokumenterne i telefaxen umiddelbart i forlængelse af kontrollen. Veterinærmyndigheden anvender 15 minutter pr. container, hvilket i praksis indebærer, at kontrollen senest er påbegyndt kl. 10.24. Kontrollen er med andre ord påbegyndt før varerne blev frembudt i toldsystemet.

Veterinærkontrollen ligger fysisk placeret efter toldekspeditionskontoret. Containerne er således kørt forbi toldkontrollen til veterinærmyndigheden uden frembydelse, hvormed der notorisk opstår et toldkrav efter toldkodeks artikel 202 grundet ikke forskriftsmæssig indførsel.

[virksomhed5] hæfter ikke for toldskyld opstået efter toldkodeks artikel 202, idet [virksomhed5] hverken vidste eller kunne have vidst, at der var sket forbikørsel af toldkontrollen forud for veterinærkontrollen.

[virksomhed5] har købt varer til brug for forædling og efterfølgende genudførsel. En sådan procedure, hvor varerne importeres til EU under aktiv forædling for derefter at blive genudført af EU indebærer, at varerne ikke skal belastes med told.

[virksomhed5] har desuagtet fået et toldkrav fra SKAT på kr. 448.537,90 som følge af, at vareafsenders transportør har glemt at få varerne frigivet af SKAT efter frembydelsen for veterinærmyndighederne.

[virksomhed5] fra sagens opstart opfordret SKAT til at rette toldkravet mod den rigtige debitor som foranledigede, at kravet overhovedet opstod. SKAT har afvist dette og fastholdt et krav mod [virksomhed5], som er uhjemlet.

Det fastholdes af ovenstående årsager og med henvisning til SKAT Juras anerkendelse af, at vurderingen af [virksomhed5]s viden er sket på et forkert grundlag, at [virksomhed5] ikke hæfter for toldkravet.

Selskabets repræsentant har den 30. januar 2018 indsendt et yderligere indlæg:

”...

Jeg skal under henvisning til sagen, j.nr. 14-2742161, SKATs j.nr. [...] gøre såvel Landsskatteretten som SKAT opmærksom på, at EU-domstolen den 22. november 2017 i sagen C- 14, Aebtri, har forholdt sig til rækkevidden af debitor efter toldkodeks artikel 203, stk. 3, tredje led. Denne artikel er SKATs fundament for kravet rejst mod [virksomhed5].

Toldkodeks (forordning 2913/92) artikel 203, stk. 3, tredje led fastslår, at debitor er:

”personer, der har erhvervet eller modtaget den pågældende vare, og som på det tidspunkt, hvor de erhvervede eller modtog varen, vidste eller med rimelighed burde have vidst, at det drejede sig om en vare, der var unddraget toldtilsyn”

EU-domstolen har i Aebtri, præmis 106 fastslået, at:

”Kvalifikationen som ”debitor” i den forstand, hvori udtrykket er anvendt i toldkodeksens artikel 203, stk. 3, tredje led, forudsætter således, at visse betingelser hvilende på subjektive vurderingselementer er opfyldt, nemlig at den fysiske eller juridiske person bevidst har deltaget i transaktioner til erhvervelse eller opbevaring af varer, der er blevet unddraget

toldtilsyn (jf. analogt dom af 3.3.2005, Papismedov m.fl., C-195/03, EU:C:2005:131, præmis 40 og den deri nævnte retspraksis).”

EU-domstolen har endvidere i Aebtri, præmis 109-112 fastslået, at det forhold, at en modtager ganske vidst vidste eller burde have vidst, at varerne var transporteret under en suspensionsprocedure (konkret TIR), men ikke ved modtagelsen havde søgt afklaring af, hvorvidt varerne var blevet frembudt for og angivet til bestemmelsestoldstedet, ikke kan sidestilles med, at modtager også vidste eller burde have vidst, at varerne ikke var blevet frembudt.

...”

Landsskatterettens afgørelse og begrundelse

Af EF-Toldkodeksen artikel 37 (Rådets dagældende forordning nr. 2913/92) fremgår:

”1. Varer, der føres ind i Fællesskabets toldområde, er straks ved indførslen undergivet toldtilsyn. De kan underkastes toldkontrol efter gældende bestemmelser.

2. De forbliver under tilsyn så længe det er nødvendigt for at fastslå deres toldmæssige status, og for ikke-fællesskabsvarers vedkommende og med forbehold af artikel 82, stk. 1, indtil de enten skifter toldmæssig status eller indføres i frizone eller frilager eller genudføres eller tilintetgøres efter artikel 182.”

Toldskyld ved indførsel opstår, når en importafgiftspligtig vare unddrages tilsyn. De personer, der har erhvervet eller opbevaret den pågældende vare, og som på det tidspunkt, hvor de erhvervede eller modtog varen, vidste eller burde have vidst, at det drejede sig om en vare, der var unddraget toldtilsyn, er debitorer. Det står i EF-toldkodeksen artikel 203, stk. 1 og stk. 3, 3. pind.

Toldskyld opstår på det det sted, hvor de omstændigheder, der er årsag til toldskylden, indtræffer, eller, hvis dette sted ikke kan bestemmes, det sted, hvor toldmyndighederne konstaterer, at varen befinder sig i en situation, der giver anledning til toldskyld. Gør de oplysninger, som toldmyndighederne råder over, det muligt at fastslå, at toldskylden allerede var opstået, da varen tidligere befandt sig på et andet sted, anses toldskylden som opstået på det første sted, hvor det er muligt at fastslå dens eksistens. Det fremgår af toldkodeksen artikel 215, stk. 1 og 2.

Varerne er straks ved indførsel blevet undergivet toldtilsyn, jf. EF-toldkodeksen artikel 37, stk. 1.

Varerne er blevet fjernet fra havneområdet, uden at SKAT havde frigivet varerne. SKAT har således ikke givet tilladelse til, at der blev disponeret over varerne og er ved varernes fjernelse fra havnen blevet hindret i at få adgang til varerne og at gennemføre kontrolforanstaltninger medens varerne var undergivet toldtilsyn.

Oplysningerne om, at varerne ikke er ankommet med det samme skib, som de er blevet fragtet med fra Canada, gør det ikke muligt at fastslå, at der skulle være opstået toldskyld på et tidligere tidspunkt.

Der er derfor opstået toldskyld af varepartiet efter EF-Toldkodeksens artikel 203, stk. 1 og 2, på det tidspunkt, hvor varerne er fjernet fra [by2] Havn.

Selskabet har erhvervet og importeret varerne fra Canada, og må med rimelighed kunne forventes at undersøge, om varerne er frigivet inden modtagelsen. Hvis selskabet ikke har haft direkte adgang til oplysningerne, fordi selskabet har været repræsenteret af tredjemand ved fortoldningen, må selskabet kunne forventes at indhente oplysningerne gennem den virksomhed, som selskabet har brugt som repræsentant ved fortoldningen. Selskabet burde derfor have vidst, at varerne var unddraget toldtilsyn på tidspunktet for modtagelsen af varerne på lageret i [by1]. Det kan ikke føre til en anden vurdering, at varerne er modtaget på et lager, som er opereret af tredjemand.

Denne vurdering er ikke i strid med EU-domstolens dom af 22. november 2017 i sag C-224/16. Det fremgår af dommen, at vurderingen af om den subjektive betingelse efter EF-toldkodeksens artikel 203, stk. 3, tredje led, er opfyldt, netop skal foretages ud fra de informationer, der stod til varemodtagers rådighed, eller som denne med rimelighed kunne have gjort sig bekendt med, samt varemodtagers erfaring som erhvervsdrivende på området, jf. dommens præmis 107 og 108.

Selskabet er debitor efter EF-Toldkodeksens artikel 203, stk. 3, 3. pind, for det opkrævede toldbeløb på 448.537,90 kr.

Af EF-Toldkodeksens artikel 128, stk. 1, fremgår:

”Bevillingshaveren kan anmode om godtgørelse af eller fritagelse for importafgifter, for så vidt han over for toldmyndighederne på tilfredsstillende måde godtgør, at indførselsvarer, som er overgået til fri omsætning under tilbagebetalingsordningen, i form af forædlingsprodukter eller varer i uforandret stand

- er blevet udført

- med henblik på senere genudførsel er blevet henført under forsendelsesproceduren, toldoplagsproceduren, proceduren for midlertidig indførsel eller suspensionsordningen under proceduren for aktivforædling eller er anbragt i frizone eller på frilager

og at alle betingelser for anvendelse af proceduren i øvrigt er opfyldt.”

Formaliteterne vedrørende varepartiets overgang til toldproceduren for aktiv forædling, tilbagebetalingsordningen, var ikke opfyldt på unddragelsestidspunktet, idet varepartiet ikke var frigivet af SKAT.

Bestemmelserne for denne toldprocedure kan derfor ikke anvendes, og godtgørelse kan ikke indrømmes efter EF-Toldkodeksens artikel 128, stk. 1.

Der foreligger ikke oplysninger i sagen om omstændigheder, der kan give grundlag for godtgørelse efter EF-Toldkodeksens artikel 236, jf. artikel 220, stk. 2.

Af EF-Toldkodeksens artikel 239, fremgår:

”1. Godtgørelse af eller fritagelse for import- eller eksportafgifter kan indrømmes i andre situationer end dem, der er omhandlet i artikel 236, 237 og 238,

- som fastlægges efter udvalgsproceduren

- som skyldes omstændigheder, hvor den berettigede ikke har gjort sig skyldig i urigtigheder eller åbenbar forsømmelighed. De situationer, hvor denne bestemmelse finder anvendelse, samt de nærmere procedureregler herfor fastlægges efter udvalgsproceduren. Godtgørelsen eller fritagelsen kan undergives særlige betingelser.

2. Godtgørelse af eller fritagelse for afgifter med de i stk. 1 omhandlede begrundelser indrømmes, hvis der fremsættes anmodning herom over for det berørte toldsted inden tolv måneder fra datoen for underretningen af debitor om de nævnte afgifter.

Toldmyndighederne kan i behørigt begrundede undtagelsestilfælde tillade, at nævnte frist overskrides.”

I artikel 899 til 903 i Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksen (Kommissionens dagældende forordning nr. 2454/93) er angivet de situationer, hvor der kan gives godtgørelse efter EF-Toldkodeksens artikel 239, stk. 1. Af artikel 899, stk. 2, fremgår:

”I andre tilfælde, bortset fra de tilfælde, hvor sagen skal forelægges Kommissionen ifølge artikel 905, træffer toldmyndigheden selv afgørelse om at yde godtgørelse af eller fritagelse for import- eller eksportafgiftsbeløbet, hvis omstændighederne i den foreliggende sag udgør en særlig situation, som skyldes omstændigheder, hvor den berettigede ikke har begået urigtigheder eller gjort sig skyldig i åbenbar forsømmelighed. ”

I relation til artikel 899, stk. 2, i Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksen finder Landsskatteretten, at selskabet ikke har befundet sig i en usædvanlig situation i forhold til andre importørregistrerede virksomheder, der udøver import fra lande udenfor EU, og som gør brug af en transportør og en repræsentant til indfortoldning af de pågældende varer.

Den i nærværende sag omhandlede situation er endvidere ikke omfattet af en af de i Gennemførelsesbestemmelsernes artikel 900 til 903 omhandlede situationer.

Der er derfor ikke grundlag for godtgørelse efter EF-Toldkodeksens artikel 239.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.