Kendelse af 31-03-2021 - indlagt i TaxCons database den 23-04-2021

Journalnr. 14-2687806

Klagen skyldes, at SKAT ikke har godkendt selskabets anmodning om fradrag af indgående moms med 475.083 kr. for perioden fra den 1. januar 2011 til den 30. juni 2011 vedrørende udgifter afholdt til rådgivning i forbindelse med salg af aktier i et datterselskab.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] A/S (herefter selskabet) er registreret under branchekoden 70.10.10 ”Ikke-finansielle hovedsæders virksomhed”, og dets formål er at erhverve og besidde aktier og andre værdipapirer, samt anden investerings- og finansieringsaktivitet.

Det er oplyst, at selskabet er moderselskab i en industrikoncern, der producerer og sælger forskellige former for maskindele og styringssystemer med videre til blandt andet vindmølleindustrien. Selskabet varetager en række funktioner i form af ledelse, økonomi og finans, administration, bogholderi og IT for koncernens datterselskaber. Der er seks datterselskaber i koncernen. Selskabet har cirka ti ansatte, der servicerer datterselskaberne med forskellige former for ledelse og administration. Ydelserne inklusive moms bliver faktureret til datterselskaberne. Omsætningen herfra udgør cirka 10 mio. kr. årligt eksklusive moms. I koncernen var der i 2010/2011 ca. 171 medarbejdere.

Det fremgår af den fremlagte årsrapport for 2010/2011, at selskabets hovedaktivitet består i at erhverve og besidde aktier i andre selskaber. Selskabets primære indtægter stammer fra administrationsindtægter fra datterselskaberne samt huslejeindtægter. Administrationsindtægterne består af en række ydelser og omkostningsfordelinger, eksempelvis lønninger, autodrift med videre.

Af årsrapportens ledelsesberetning fremgår det blandt andet, at koncernen i den sidste del af regnskabsåret havde kunnet mærke en positiv fremgang med øget aktivitet og større ordreindgang. Det fremgår ligeledes, at ledelsen efter salget af datterselskabet havde haft fokus på at lede de resterende datterselskaber med udgangspunkt i automatisering af dansk industri. Alle datterselskabernes strategi blev i regnskabsåret 2010/2011 opdateret og gennemgået for at sikre, at de fremtidigt ville være overskudsgivende, hvilket havde medført blandt andet nedlukning af forretningsområder. Koncernen havde i 2010/2011 et overskud på 9,2 mio. kr.

Den 14. januar 2011 blev datterselskabet [virksomhed2] A/S (CVR-nr. [...1]) (herefter datterselskabet) solgt til et holdingselskab.

Følgende fremgår af et brev med overskriften [projekt1], dateret den 13. august 2010, fra advokatfirmaet [virksomhed3] til selskabet:

”Opdraget omfatter juridisk rådgivning om danske forhold til Klienten i forbindelse med det påtænkte salg af aktierne i [virksomhed2] A/S til [virksomhed4] ApS (eller et med dette koncernforbundet selskab) mod vederlag delvis i anparter i [virksomhed4] ApS, jf. transaktionsbeskrivelsen I den i juli 2010 indgåede rammeaftale (”Opdraget"). Som led i Opdraget vil vi bistå med juridisk due diligence af [virksomhed4] ApS med tilhørende koncernselskaber, forhandling af den for transaktionen nødvendige dokumentation, herunder overdragelsesvilkår, sælgerfinansiering og ejeraftale vedrørende den fremtidige investering i [virksomhed4] ApS.”

Der er fremlagt faktura af 17. januar 2011 udstedt af [virksomhed3] til selskabet med fakturanummer F182841. Fakturaen vedrører [projekt1]. Fakturabeløbet er 1.437.950,13 kr. Heraf udgør momsen 287.583,63 kr.

Videre er der fremlagt en faktura af 18. februar 2011 udstedt af [virksomhed3] til selskabet med fakturanummer F184621. Fakturaen vedrører [projekt1]. Fakturabeløbet er 625.016 kr. Heraf udgør moms 125.000 kr.

Der er endvidere fremlagt en faktura af 31. januar 2011 udstedt af [virksomhed5] til selskabet med fakturanummer 80010976. Fakturaen vedrører diverse konsulentassistance i henhold til aftale (efter kulancemæssigt nedslag). Fakturabeløbet er 250.000 kr., og der var allerede a conto faktureret 100.000. Nettobeløbet udgør således 150.000 kr. Momsen heraf udgør 37.500 kr. Momsen af det a conto fakturerede beløb udgør 25.000 kr. Det samlede momsbeløb af vederlaget til [virksomhed5] udgør derfor 62.500 kr.

Selskabet har under sagens behandling ved SKAT oplyst, at der ikke blev udarbejdet et aftalebrev med [virksomhed5], da deres arbejde med salgsprocessen var begrænset.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt selskabets anmodning om fradrag af indgående moms med 475.083 kr. for perioden fra den 1. januar 2011 til den 30. juni 2011.

SKAT har herved blandt andet henvist til følgende:

”(...)

[virksomhed1] A/S der er et holdingselskab, har som udgangspunkt ikke momspligtige aktiviteter, da hovedaktiviteten er at eje, besidde og sælge kapitalandele i datterselskaber. Denne aktivitet er i sig selv ikke momspligtig og selskabet har derfor ikke ret til fradrag for omkostninger, der udelukkende vedrører selskabets kapitalinteresser.

Imidlertid har [virksomhed1] A/S aktiviteter som er omfattet af momsloven, det drejer sig om administrations- og huslejeindtægter. Selskabet har som udgangspunkt momsfradrag for de indkøb, der udelukkende kan henføres til selskabets momspligtige omsætning.

Udgifter ved salg af aktierne i [virksomhed2] A/S

Selskabet har fratrukket indgående moms kr. 475.083 vedrørende omkostninger til rådgivere ved salg af aktierne i [virksomhed2] A/S.

Det er SKAT Store Selskabers opfattelse at de afholdte udgifter til rådgiverne [virksomhed3] og [virksomhed5], ikke indgår i omkostningselementet i prisen på selskabets momspligtige leverancer som består af de ovenfor beskrevne administrationsindtægter.

Denne vurdering stemmer også overens med selskabets kvalifikation af udgiften i selskabets årsrapport og opgørelse af selskabets skattepligtige indkomst. Udgiften er medtaget i posten ekstraordinære indtægter i årsrapporten, der udelukkende er relateret til selskabets salg af aktierne i [virksomhed2] A/S.

Posten er efterfølgende tilbageført ved opgørelse af den skattepligtige indkomst.

Det er SKAT Store Selskabers vurdering, at udgiften ikke kan karakteriseres som en generalomkostning for selskabet, da ingen af rådgiverudgifterne kan henføres til selskabets momspligtige omsætning.

Rådgiverudgifterne er afholdt for at kunne gennemføre salg af aktierne i [virksomhed2] A/S jf. beskrivelse af de afholdte rådgiverudgifter.

Med henvisning til SKM2011.550 LSR er det SKAT Store Selskabers opfattelse, at de udgifter som [virksomhed1] A/S har haft til rådgiverne er initieret af og kan karakteriseres som havende en direkte og umiddelbar tilknytning til salget af aktierne.

SKAT Store Selskaber anser ikke kr. 475.083 som værende fradragsberettiget som indgående moms jf. momslovens § 37 stk.1, da udgifterne vedrører et momsfrit salg af aktier jf. momslovens § 13, stk. 1, nr.11, litra e.

...

Det er SKAT Store Selskabers opfattelse, at der ikke er fremkommet nye faktiske oplysninger ved modtagelse af selskabets indsigelse i brev af 31. januar 2014.

Repræsentanten skriver indledningsvist at SKAT Store Selskaber ikke har foretaget vurdering af EF-Domstolens sag C-29/08SKF.

SKAT Store Selskaber er af den opfattelse, at der med henvisning til SKM 2011.550 LSR, hvor der i denne afgørelse løbende er foretaget henvisninger til C-29/08SKF, er foretaget en vurdering og inddragelse af C-29/08SKF.

Repræsentanten har foretaget en analyse af C-29/08SKF og konkluderer, at der efter den første domskonklusion i C-29/08SKF er fradrag for de afholdte omkostninger med den begrundelse at besiddelsen af aktierne i [virksomhed2] A/S har udgjort en del af [virksomhed1]s virksomhed som afgiftspligtig person, og der ved overdragelsen af samtlige aktier sker en overdragelse af det formelle ejerskab af selskabets aktiver der gør, at der funktionelt er tale om en virksomheds-overdragelse.

Videre anføres det, at efter den tredje domskonklusion er fradrag for udgiften, da der er tale om en generalomkostning begrundet i at prisen for salg af aktier ikke var fastlagt, eller om transaktionen overhovedet blev gennemført.

SKAT Store Selskaber er ikke enig i denne konklusion af analysen af C-29/08SKF. Ved analysen af dommen er det også nødvendigt at inddrage domskonklusion nr. 2

”2) En overdragelse af aktier som den, der er tvist om i hovedsagen, skal være fritaget for merværdiafgift i medfør af artikel 13, punkt B, litra d), nr. 5), i sjette direktiv 77/388, som ændret ved direktiv 95/7, og artikel 135, stk. 1, litra f), i direktiv 2006/112.”

Landsskatteretten har ved afgørelsen i SKM 2011.550 inddraget dette i deres afgørelse.

”Landsskatteretten finder, at selskabets salg af aktierne i datterselskabet må anses for sket som led i økonomisk virksomhed, jf. herved præmis 33 og 41 i EF-domstolens dom i sagen C-29/08, AB SKF. Retten bemærker herved, at selskabet har drevet momspligtig økonomisk virksomhed med levering af forskellige ydelser til datterselskabet.

På baggrund af EF-domstolens besvarelse af spørgsmål 2 i sagen C-29/08, AB SKF, finder retten videre, at aktiesalget må anses for momsfritaget i henhold til momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra e.”

Landsskatteretten lagde endvidere vægt på at udgifterne direkte og umiddelbart kan henføres til salget af aktierne.

” Retten finder endvidere, at de omhandlede udgifter direkte og umiddelbart kan henføres til salget af aktierne, og at de ikke kan anses for generalomkostninger for selskabets økonomiske virksomhed i sin helhed. Der er således en umiddelbar og direkte tilknytning mellem aktiesalget og de leverede tjenesteydelser, og omkostningerne hertil kan ikke anses for at kunne medregnes til prisen for selskabets leveringer af administrationsydelser.”

SKAT har efterfølgende udsendt domskommentar ved offentliggørelse af SKM 2011.717 den 2. november 2011, hvor SKAT gennemgår og præciserer EU-domstolens afgørelse i C-29/08SKF.

Efterfølgende er henvist til relevante præciseringer i SKM.2011.717 der har relation til det gennemførte aktiesalg.

Det fastslås i det efterfølgende vedrørende salg af datterselskabsandele, at der er tale om økonomisk virksomhed, hvor transaktionen dog er en momsfritaget transaktion.

Det fremgår af Ad 1 Salg af datterselskabsandele – Fritaget transaktion

” Det gælder fortsat, at når den foregående erhvervelse og besiddelse af selskabsandele i datterselskaber har udgjort økonomisk virksomhed, så udgør også moderselskabets salg af selskabsandelene økonomisk virksomhed, idet salget dog er en momsfritaget transaktion. Se SKF-dommens præmisser 26-34 og 42-53.”

Videre præciseres det under punktet salg af datterselskabsandele ad.4 at ved overdragelse af aktier der betragtes som en momsfritagen transaktion kan der ikke gives momsfradrag, hvis det fastslås at der en direkte og umiddelbar tilknytning mellem de indgående ydelser der erhverves og den fritagne udgående overdragelse af aktier.

Ad 4 Salg af datterselskabsandele (økonomisk virksomhed) generalomkostninger – fradragsret

” Dommen indeholder dog i præmis 71 på baggrund af de synspunkter, som Skatteverket, den svenske og den tyske samt Det Forenede Kongerigets regering med rette har gjort gældende, den modifikation, at overdragelse af aktier, der er fritaget for moms, ikke giver ret til fradrag. Det står ikke desto mindre fast, at denne fortolkning kun finder anvendelse, hvis det fastslås, at der er en direkte og umiddelbar tilknytning mellem de indgående ydelser, der erhverves, og den fritagne udgående overdragelse af aktier. Hvis der derimod ikke foreligger en sådan tilknytning, og omkostningerne for de indgående transaktioner medregnes i prisen på SKF‘s produkter, må der gives fradrag for den moms, der er erlagt af indgående tjenesteydelser.”

Udgifter ved salg af aktierne i [virksomhed2] A/S

Selskabet har fratrukket indgående moms kr. 475.083 vedrørende omkostninger til rådgivere ved salg af aktierne i [virksomhed2] A/S.

Det er SKAT Store Selskabers opfattelse at de afholdte udgifter til rådgiverne [virksomhed3] og [virksomhed5], ikke indgår i omkostningselementet i prisen på selskabets momspligtige leverancer som består af de ovenfor beskrevne administrationsindtægter.

Denne vurdering stemmer også overens med selskabets kvalifikation af udgiften i selskabets årsrapport og opgørelse af selskabets skattepligtige indkomst. Udgiften er medtaget i posten ekstraordinære indtægter i årsrapporten, der udelukkende er relateret til selskabets salg af aktierne i [virksomhed2] A/S.

Posten er efterfølgende tilbageført ved opgørelse af den skattepligtige indkomst.

Det er SKAT Store Selskabers vurdering, at udgiften ikke kan karakteriseres som en generalomkostning for selskabet, da ingen af rådgiverudgifterne kan henføres til selskabets momspligtige omsætning.

Rådgiverudgifterne er afholdt for at kunne gennemføre salg af aktierne i [virksomhed2] A/S jf. beskrivelse af de afholdte rådgiverudgifter.

Med henvisning til SKM2011.550 LSR og SKM2011.717 Domskommentarer er det SKAT Store Selskabers opfattelse, at de udgifter som [virksomhed1] A/S har haft til rådgiverne er initieret af og kan karakteriseres som havende en direkte og umiddelbar tilknytning til salget af aktierne.

SKAT Store Selskaber anser ikke kr. 475.083 som værende fradragsberettiget som indgående moms jf. momslovens § 37 stk.1, da udgifterne vedrører et momsfrit salg af aktier jf. momslovens § 13, stk. 1, nr.11, litra e.”

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at omkostningerne forbundet med salget af datterselskabet er generalomkostninger, der vedrører den samlede økonomiske virksomhed i selskabet, og at fradragsretten derfor skal fastsættes til 100 %.

Til støtte herfor har repræsentanten blandt andet anført følgende:

”(...)

Bemærkninger til SKATs beskrivelse/vurdering af selskabet

[virksomhed1] A/S er i SKATs afgørelse beskrevet som et selskab, hvis hovedaktivitet er at erhverve og besidde aktier i andre selskaber, og i SKATs optik derfor et holdingselskab, der som udgangspunkt ikke kan have momsfradragsret, da aktiviteterne i et rent holdingselskab falder uden for momslovens anvendelsesområde.

Det anføres dernæst, at selskabet imidlertid (også) har aktiviteter, som er omfattet af momsloven og SKAT anfører, at selskabet derfor som udgangspunkt har fradragsret for de indkøb, der udelukkende kan henføres til selskabets momspligtige omsætning.

Det er i forbindelse med sagen oplyst overfor SKAT, at selskabet løbende har ageret som en fuldt afgiftspligtig person, og har fradraget løbende momsudgifter med 100 %, hvilket ikke i øvrigt er blevet anfægtet af SKAT.

Ud fra de faktisk udførte aktiviteter har selskabet - i overensstemmelse med den praksis, der gælder for moderselskaber i andre industrielle koncerner - løbende ageret som fuldt afgiftspligtig person og har derfor også fradraget sine løbende momsudgifter 100 %, idet udbytter m.v. er anset som indtægter fra passiv kapitalanbringelse, og idet ejerskabet til de øvrige virksomheder i koncernen ikke anses som en egentlig aktivitet, der belaster de momsbelagte omkostninger på en måde, så der skal ske en skønsmæssig begrænsning af det løbende momsfradrag.

Vi anser ikke den af SKAT foretagne beskrivelse af selskabet, og dets aktiviteter og sammenhængen til fradragsreglerne for at være i overensstemmelse med de faktiske forhold i selskabet, hvor selskabet først og fremmest beskrives som et holdingselskab. Det forhold, at selskabet tidligere har haft betegnelsen "holding" i sit navn, ændrer ikke på, at det er selskabets faktiske aktiviteter, der er afgørende for, om selskabet har ret til momsfradrag.

I dette tilfælde er der tale om et fuldt momspligtigt moderselskab, der løbende leverer momspligtige ydelser i form af ledelse, økonomi og finans, administration, bogholderi og it, og som har ansat ca. 10 personer til at forestå leverancerne til datterselskaberne og genererer en årlig momspligtig omsætning på ca. 10 mio. kr.

Kommentarer/ begrundelse

Afgørelsen er primært begrundet i momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, sammenholdt med § 37, stk. 1, hvor SKAT henviser til Landsskatterettens kendelse SKM2011.550.LSR og SKATs egen domskommentar (SKM2011.717.SKAT) til EU-domstolens dom til C-29/08SKF.

Vi er enige med SKAT i, at salget er omfattet af momsloven, da klager har leveret momspligtige ydelser til datterselskabet og salget er fritaget efter ML § 13, stk. 1, nr. 11, medmindre salget kan anses for en virksomhedsoverdragelse, hvilket det i funktionel og økonomisk forstand er. Dernæst er det både relevant og nødvendigt, at SKAT i forbindelse med sagen overvejer, om salget giver ret til momsfradrag efter momslovens § 37 og inddrager Landsskatterettens kendelse SKM2011.550.LSR i sine overvejelser.

Som Landsskatteretten ganske rigtig i sin kendelse redegør for, så skal der med baggrund i EU­domstolens dom (SKF) foretages en konkret vurdering af den enkelte sag og forholdet mellem momspligtige aktiviteter og selskabets aktiviteter i øvrigt, herunder aktiesalget. Modsat den pågældende virksomhed i Landsskatterettens tidligere sag, hvis momspligtige aktiviteter var meget begrænsede, og hvor selskabet for så vidt angår det løbende momsfradrag også var begrænset til et fradrag på 80 %, så er de momspligtige aktiviteter hos klager ud fra et ressourcemæssigt synspunkt udtryk for den eneste aktivitet, der udføres af de ca. 10 ansatte og aktiviteten genererer ca. 10 mio. kr. i årlig momspligtig omsætning.

Ud fra beskrivelsen af [virksomhed1] A/S og koncernen ovenfor ser vi forholdene som så forskellige fra forholdene i landsskatteretssagen, at de to sager ikke kan sammenlignes. Der er således ikke i [virksomhed1] A/S' tilfælde noget misforhold mellem de løbende aktiviteter og det enkeltstående aktiesalg og udgifterne hertil, ligesom [virksomhed1] A/S løbende har fungeret som en fuldt momspligtig virksomhed med et betydeligt aktivitetsniveau.

Momsmæssigt kan [virksomhed1] A/S beskrives som et fuldt momspligtigt administrations- og serviceselskab, der har forskellige indtægter fra deres passive kapitalanbringelse, f.eks. udbytter eller som i det foreliggende tilfælde en kapitalgevinst. At ejerskabet til koncernens andre selskaber momsmæssigt må betegnes som passiv kapitalanbringelse på samme måde som i andre industrielle koncerner understreges af, at [virksomhed1] koncernen i mere end 10 år har haft samme struktur, bortset fra det frasalg, som denne sag vedrører, og tilgangen af et ejendomsselskab i forbindelse med opførelse af produktionsbygninger i [by1].

Vi er således ikke enige med SKAT i, at klagers forhold er sammenlignelige med de forhold Landsskatteretten havde til vurdering i SKM2011.550.LSR.

Gennem den udførte ledelse, gennem styringen af økonomi og finans, administration, bogholderi og it for hele koncernen har moderselskabet (klager) udøvet en direkte indflydelse på dispositionerne, der foretages i datterselskaberne med henblik på at udføre koncernens momspligtige aktiviteter for de enkelte datterselskabers interessenter. Leverancer af den nævnte art og omfang har derfor haft en direkte og umiddelbar indflydelse på den momspligtige drift i de enkelte datterselskaber, og derved i en situation som den aktuelle for klagesagen også prisen for datterselskabet og derved aktierne.

[virksomhed1] A/S kan således momsmæssigt hverken sidestilles med et "rent" holdingselskab, der blot forvalter et ejerskab, eller med et holdingselskab, der har momspligtige biaktiviteter. Selskabet kan heller ikke sammenlignes med selskaber, der opkøber, udvikler og frasælger andre selskaber og som dermed driver investeringsvirksomhed.

Operationelt og funktionelt fungerer [virksomhed1] koncernen inklusiv [virksomhed1] A/S som en industrivirksomhed, der er opdelt i forskellige divisioner med hver sit speciale, og som har en fælles administration for alle divisioner, der selskabsmæssigt er placeret i [virksomhed1] A/S.

EU-domstolen åbner i SKF-dommen for fradrag for transaktionsomkostninger ved et aktiesalg med den begrundelse, at der er tale om generalomkostninger hos det sælgende selskab. Dog giver domskonklusionen mulighed for at afslå fradrag, hvis en nærmere undersøgelse viser, at de afholdte udgifter kan medregnes i prisen på de solgte aktier, idet udgifterne i dette tilfælde alene vedrører det momsfri salg af aktier.

Allerede den første domskonklusion i SKF-dommen burde i den foreliggende sag føre til momsfradrag. Besiddelsen af aktierne i [virksomhed2] A/S har udgjort en del af [virksomhed1]' virksomhed som afgiftspligtig person og frasalget af selskabet sker derfor også i egenskab af afgiftspligtig person. Ved overdragelsen af samtlige aktier i datterselskabet overdrages samtidigt det reelle ejerskab til selskabets aktiver, og funktionelt er der derfor tale om en virksomhedsoverdragelse, som ud fra et ligestillingssynspunkt skal behandles ens, jf. bl.a. dommens præmis 34 og 35, også for så vidt angår fradragsret for omkostninger i transaktionen.

Også en vurdering efter den 3. domskonklusion fører til fradragsret. Som dommen - og andre domme vedrørende generalomkostninger - er opbygget, skal det først vurderes, om en udgift har en direkte tilknytning til en bestemt udgående transaktion. Her skal det bl.a. som anført i SKF-dommen indgå, om udgifterne har kunnet dækkes af en bestemt transaktion, altså om udgiften er direkte overvæltet på køberen i en konkret transaktion.

I den foreliggende sag er udgifterne båret af [virksomhed1] A/S som sådan, og der er således tale om en generalomkostning. Aftalerne om udførelsen af opgaver hos advokat og revisor er indgået på et tidspunkt, hvor det ikke kunne vides, hvad prisen ville blive, eller om der overhovedet ville blive gennemført en transaktion.

Prisen for aktierne er fastsat ud fra en forhandling mellem uafhængige parter, og resultatet af disse forhandlinger er fuldstændig upåvirket af, hvilke omkostninger sælger og køber har haft. Uanset at man regnskabsteknisk modregner omkostningerne i avanceopgørelsen, har [virksomhed1] A/S altså måttet afholde omkostningerne af de midler, selskabet allerede havde til rådighed, da arbejdet med salget begyndte og aftalerne om rådgivningsydelserne blev indgået, og disse midler er skabt ved momspligtig aktivitet, herunder indtægter fra den passive kapitalanbringelse, der er en del af denne aktivitet.

På den baggrund kan prisen på rådgiveromkostninger kun være indgået i prisen på de goder eller tjenesteydelser, som den afgiftspligtige person leverer i forbindelse med sin økonomiske virksomhed, se i den forbindelse X BY-dommens præmis 55, Cibo Participations-dommen, præmis 31 og 33, og SKF­ dommen, præmis 60, samt Bon-dommens præmis 48 og Becker-dommens præmis 19 og 20).”

Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har den 11. september 2020 udtalt, at Skatteankestyrelsens indstilling af 28. august 2020 kan tiltrædes med følgende bemærkninger:

”...

Vi har modtaget jeres anmodning om udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling vedrørende SKATs afgørelse af 14. februar 2014, hvorefter der blev nægtet momsfradrag for rådgivningsydelser ved salg af aktier i et datterselskab.

Der er ikke uenighed om faktiske forhold, hvorefter [virksomhed1] A/S har afholdt omkostninger i forbindelse med salg af aktier i et datterselskab - [virksomhed2] A/S.

Der er heller ikke uenighed om, at selskabet har momspligtige aktiviteter i forbindelse med salg af administrationsydelser til datterselskaber samt huslejeindtægter.

SKAT har truffet afgørelse om, at afholdte omkostninger er direkte henførbare til det momsfrie salg af aktier, og derfor ikke er fradragsberettiget idet:

udgifterne udelukkende er afholdt for at kunne gennemføre salget af aktierne i datterselskabet, jf. også arten af de afholdte rådgiverudgifter
det fremgår af selskabets egen bogføring, at omkostninger er kvalificeret til at vedrøre salg af aktier, og indgår i regnskabsposten ”regnskabsmæssig avance ved salg af kapitalandele”, der udelukkende er relateret til salget af aktier (og ligger uden for selskabets driftsresultat).
afholdte omkostninger ikke indgår som element ved prisfastsættelsen af selskabets momspligtige aktiviteter, og dermed heller ikke udgør en generalomkostning.

Datterselskabet [virksomhed2] A/S (nu [virksomhed6] A/S) er selvstændig momsregistreret for dennes aktiviteter ved cvr-nr. [...1].

Skatteankestyrelsen indstiller, at SKATs afgørelse stadfæstet.

Skattestyrelsen kan tilslutte sig Skatteankestyrelsens indstilling i sagen.

(...)”.

Selskabets bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Selskabets repræsentant har den 22. oktober 2020 fremsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling samt Skattestyrelsens bemærkninger hertil.

Af bemærkningerne fremgår blandt andet følgende:

”...

På vegne af [virksomhed1] A/S (CVR-nr. [...2]) skal vi kommentere Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse af vores klage over SKATs afgørelse af 14. februar 2014, hvori selskabet foreslås nægtet momsfradrag for udgifter til advokat og revisor i forbindelse med et frasalg af koncernselskabet, [virksomhed2] A/S.

Vi kan ikke tilslutte os Skatteankestyrelsens indstilling.

Det er vores opfattelse, at omkostningerne forbundet med salget af [virksomhed2] A/S, er udtryk for generalomkostninger, der vedrører den samlede økonomiske virksomhed i [virksomhed1] A/S. Omkostningerne kan derfor fradrages fuldt ud.

Besiddelsen af aktierne i [virksomhed2] A/S har udgjort en del af [virksomhed1] A/S’ økonomiske virksomhed. Frasalget af selskabet sker derfor også i egenskab af afgiftspligtig person. Eneårsagen til frasalget af selskabet (samtlige aktiver) er sket med henblik på at anvende fortjenesten fra salget til [virksomhed1] A/S’ koncernens økonomiske virksomhed.

Vi er derfor ikke enige i, at omkostningerne ikke kan henføres til selskabets økonomiske virksomhed, da salget af aktierne som led i en omstrukturering af koncernen, er en transaktion foretaget som led i økonomisk virksomhed, der går videre end blot salg af aktier. Salget har således direkte tilknytning til organiseringen af den virksomhed, som [virksomhed1] A/S udøver, og ligger dermed i direkte, permanent og nødvendig forlængelse af den momspligtige virksomhed, der bestod i at levere ydelser i form af ledelse, økonomi og finans, administration, bogholderi og it til [virksomhed2] A/S.

Rådgiveromkostningerne udgør dermed en del af generalomkostningerne i forbindelse med selskabet samlede økonomiske virksomhed.

Videre fastholder vi, at der er tale om en virksomhedsoverdragelse, jf. AB SKF-dommen. Ved overdragelsen af samtlige aktier i datterselskabet overdrages samtidigt det reelle ejerskab til selskabets aktiver, og funktionelt er der derfor tale om en virksomhedsoverdragelse, som ud fra et ligestillingssynspunkt skal behandles ens, jf. bl.a. AB SKF dommens præmis 34 og 35, også for så vidt angår fradragsret for omkostninger i transaktionen. Slutteligt er der tale om, at samtlige aktier, som blev overdraget, udgør en selvstændig enhed, som gør det muligt for erhververen at drive selvstændig økonomisk virksomhed – på samme måde som [virksomhed1] A/S – ved at levere momspligtige ydelser i form af indgriben.

(...)”.

Retsmøde

Skattestyrelsen indstillede til, at SKATs afgørelse stadfæstes og redegjorde for sine anbringender i henhold til tidligere udtalelser.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT ikke har godkendt selskabets anmodning om fradrag af indgående moms af i alt 475.083 kr. for perioden fra den 1. januar 2011 til den 30. juni 2011 vedrørende udgifter afholdt til rådgivning i forbindelse med salg af aktier i et datterselskab.

Der skal således tages stilling til, om de afholdte udgifter direkte og umiddelbart kan henføres til salget af aktierne i datterselskabet, som anført af SKAT, eller om de afholdte udgifter kan henføres til en virksomhedsoverdragelse og dermed udgør en generalomkostning, som anført af repræsentanten.

Det bemærkes indledningsvis, at der er enighed mellem SKAT og repræsentanten om, at salget af aktierne i datterselskabet er sket som led i selskabets økonomiske virksomhed, hvorfor transaktionen er omfattet af momslovens anvendelsesområde.

Der skal således tages stilling til, om transaktionen fra selskabet til holdingselskabet skal kvalificeres som et salg af aktier, der efter momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra e), er fritaget for afgift, eller om transaktionen fra selskabet til holdingselskabet skal kvalificeres som "overdragelse af aktiver som led i en overdragelse af virksomheden", der efter momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., ikke anses for en levering mod vederlag.

Af momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., fremgår der følgende:

”(...)Til levering mod vederlag kan dog ikke henregnes overdragelse af aktiver som led i en overdragelse af virksomheden eller af en del af denne, når den nye indehaver er eller bliver registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a”.

Momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., er en gennemførelse af momssystemdirektivets artikel 19 (tidligere artikel 5, stk. 8, i Rådets sjette direktiv af 17. maj 1977 om harmonisering af medlemsstaternes lovgivning om omsætningsafgifter m.v. (nr. 77/388).

EF-Domstolen har i sag C-497/01 (Zita Modes Sàrl) anført, at dasjette direktiv ikke indeholder nogen udtrykkelig henvisning til medlemsstaternes ret vedrørende fastlæggelsen af betydningen og rækkevidden af begrebet ”hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse”, udgør dette et selvstændigt EU-retligt begreb, som derfor skal fortolkes ensartet, således at det undgås, at momsbestemmelserne anvendes forskelligt fra medlemsstat til medlemsstat, jf. præmis 32.

Videre udtalte EF-Domstolen, at sjette direktivs artikel 5, stk. 8, (nu momssystemdirektivets artikel 19, stk. 1) finder anvendelse: "... på enhver overdragelse af en forretning eller en selvstændig del af en virksomhed, som omfatter materielle aktiver og eventuelt immaterielle aktiver, som tilsammen udgør en virksomhed eller en del af en virksomhed, der kan fortsætte med at drive en selvstændig økonomisk virksomhed, men at begrebet ikke omfatter en ren overdragelse af goder som salg af en varebeholdning, jf. præmis 40 og 46. For at sjette direktivs artikel 5, stk. 8, kan finde anvendelse, skal erhververen desuden have til hensigt at drive den overdragne forretning eller den overdragne virksomhedsdel, og ikke blot har til hensigt øjeblikkeligt at likvidere den pågældende virksomhed, jf. præmis 44.

Videre har EU-Domstolen i sag C-29/08 (AB SKF) udtalt, at et moderselskabs overdragelse af samtlige aktier i et helejet datterselskab, til hvilket moderselskabet har leveret momspligtige tjenesteydelser, udgør en økonomisk virksomhed, der er omfattet af momssystemdirektivets anvendelsesområde, jf. artikel 2, stk. 1, og artikel 9, stk. 1. I det omfang overdragelsen af aktierne kan sidestilles med hel eller delvis overdragelse af en virksomhed som omhandlet i artikel 19, stk. 1, - og forudsat, at den pågældende medlemsstat har gjort brug af den mulighed, der er omhandlet i disse bestemmelser - udgør denne transaktion imidlertid ikke en momspligtig økonomisk virksomhed, jf. præmis 41.

Videre har EU-Domstolen i sag C-444/10 (Schriever) udtalt, at for at det kan fastslås, at der foreligger en overdragelse af en forretning eller en selvstændig del af en virksomhed som omhandlet i sjette direktivs artikel 5, stk. 8, skal de overdragne elementer tilsammen udgøre en helhed, der er tilstrækkelig til at muliggøre, at der fortsat kan drives en selvstændig økonomisk virksomhed, jf. præmis 25. I denne henseende bemærkes, at besiddelse af aktierne i en virksomhed, til forskel fra besiddelse af dennes aktiver, ikke er tilstrækkeligt til at muliggøre, at der fortsat kan drives en selvstændig økonomisk virksomhed.

Endvidere har EU-Domstolen i sag C-651/11 (X BV) udtalt, at overdragelse af aktier i et selskab kan, uanset hvor stor en andel af kapitalen der er tale om, kun sidestilles med hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse som omhandlet i sjette direktivs artikel 5, stk. 8, hvis kapitalandelen indgår i en selvstændig enhed, som muliggør, at der kan drives en selvstændig økonomisk virksomhed, og denne virksomhed fortsat udøves af erhververen. Den blotte overdragelse af aktier, som ikke er ledsaget af en overdragelse af aktiver, gør det ikke muligt for erhververen fortsat at drive en selvstændig økonomisk virksomhed som overdragerens retlige efterfølger, jf. præmis 38.

Det følger således heraf, at et isoleret aktiesalg ikke kan sidestilles med en hel eller delvis overdragelse af en samlet formuemasse i henhold til sjette momsdirektivs artikel 5, stk. 8, nu momssystemdirektivets artikel 19.

Henset til det oplyste finder Landsskatteretten, at transaktionen fra selskabet til holdingselskabet ikke kan kvalificeres som en overdragelse af selskabsandele som led i en virksomhedsoverdragelse i momslovens forstand, idet der ikke ved transaktionen sker en overdragelse af selve virksomhedens aktiver og aktiviteter fra en afgiftspligtig person til en anden.

Landsskatteretten finder derimod i overensstemmelse med SKAT, at transaktionen fra selskabet til holdingselskabet må kvalificeres som et isoleret salg af aktierne i datterselskabet, hvilket er en momsfritaget transaktion, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 11, litra e).

Af momslovens § 37, stk. 1, fremgår der følgende:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.”

Bestemmelsen har til formål at implementere momssystemdirektivets artikel 167 og artikel 168, hvorfor den skal fortolkes i overensstemmelse hermed.

I henhold til EU-Domstolens praksis er det blandt andet en grundlæggende betingelse for fradragsret, at de indkøbte varer og tjenesteydelser har en direkte og umiddelbar tilknytning til afgiftspligtige transaktioner. Består der alene en direkte og umiddelbar tilknytning mellem de indkøbte varer og tjenesteydelser og en udgående momsfritaget transaktion, er der således ikke adgang til fradrag, jf. f.eks. EF-Domstolens dom i sag C-4/94 (BLP), præmis 28.

Ifølge det oplyste har selskabet afholdt udgifterne til rådgivning fra advokater og revisorer i forbindelse med afståelsen af aktierne i datterselskabet. Rådgivningen vedrørte forskellige aspekter i forbindelse med overdragelse af datterselskabet til holdingselskabet, herunder juridisk due diligence, forhandling af blandt andet overdragelsesvilkår, sælgerfinansiering og ejeraftale.

Landsskatteretten finder i overensstemmelse med SKAT, at selskabet ikke har ret til fradrag for den indgående afgift heraf, da de afholdte udgifter til rådgivning fra advokater og revisorer kan henføres direkte og umiddelbart til salget af aktierne i datterselskabet, jf. momslovens § 37, stk. 1. Der henvises herved særligt til, at udgifterne er afholdt for at kunne gennemføre salget af aktierne i datterselskabet, jf. herved beskrivelsen af de afholdte rådgiverudgifter.

Landsskatteretten finder således, at de afholdte udgifter til rådgivning fra advokater og revisorer ikke kan kvalificeres som generalomkostninger for selskabet som anført af repræsentanten, da ingen af de omhandlede udgifter således kan henføres direkte og umiddelbart til hele selskabets økonomiske virksomhed.

SKATs afgørelse stadfæstes hermed.