Kendelse af 18-12-2020 - indlagt i TaxCons database den 23-01-2021

Journalnr. 14-2664331

Klagen skyldes, at SKAT har efteropkrævet virksomheden 502.280 kr. i købsmoms for perioden fra den 1. april 2013 til den 30. juni 2013 for køb af fast ejendom på tvangsauktion.

Videre skyldes klagen, at SKAT ikke har anerkendt virksomhedens fradrag for indgående moms på 502.280 kr. for perioden fra den 1. april 2013 til den 30. juni 2013 for køb af fast ejendom, samt at SKAT ikke har anerkendt virksomhedens fradrag for indgående moms på 25.673 kr. for perioden fra den 1. juli 2013 til den 30. september 2013 vedrørende advokatomkostninger.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, jf. begrundelsen.

Faktiske oplysninger

”[virksomhed1]” (herefter virksomheden) er en enkeltmandsvirksomhed registreret i Det Centrale Virksomhedsregister under branchekoden 681000 Køb og salg af egen fast ejendom. Virksomheden er ejet og drevet af [person1] (herefter indehaveren). Virksomheden blev oprettet den 1. april 2013, og virksomheden blev momsregistreret med virkning fra den 1. april 2013. Virksomheden blev endvidere frivilligt momsregistreret for udlejning af fast ejendom pr. 7. maj 2014.

Ved endelig købsaftale af 1. juni 2011 indgik indehaveren og dennes ægtefælle aftale om salg af en ubebygget grund på 89.977 m² (herefter ejendommen) til [virksomhed2] A/S. Ejendommen blev betegnet som del nr. 2 af matrikelnummer [...1], [by1] By, [by1]. Ejendommen er omfattet af lokalplan [...] og er udlagt som boligområde. Ejendommen blev solgt med henblik på byggemodning.

I forbindelse med [virksomhed2] A/S’ konkurs tilbagekøbte indehaveren ejendommen på tvangsauktion ved Retten i [by2] den 24. april 2013. Ejendommen blev erhvervet for 1.885.000 kr.

Der er fremlagt en tinglysningsattest, hvoraf [person1] (CPR-nr. [...]-xxxx) fremgår som adkomsthaver til ejendommen. Herudover har indehaveren stillet sikkerhed med 124.118,27 kr.

Der er videre fremlagt udskrift fra retsbogen fra Retten i [by2], hvoraf indehaveren fremgår som køber af ejendommen.

Indehaveren har oplyst, at ejendommen skulle bortforpagtes til landbrug og efterfølgende udstykkes og sættes til salg.

Der er fremlagt en bortforpagtningsaftale af 26. juni 2014 indgået mellem indehaveren og [person2]. Heraf fremgår det, at ejendommen blev bortforpagtet i 2014. Det er endvidere aftalt, at lejer klargør jorden til landbrug, efter den har ligget i brak i 4 år, og at der ikke opkræves leje frem til den 31. december 2014. Lejen vil herefter blive opkrævet og pålagt moms.

Der er herudover fremlagt en faktura fra [virksomhed3] af 24. juni 2013 på 108.403 kr., hvoraf moms udgør 20.250,44 kr. Fakturaen er udstedt til [person1] og vedrører juridisk bistand og rådgivning i forbindelse med inkasso, begæring af tvangsauktion, momsregistrering, ejendomsavancebeskatning og kommunens eventuelle overtagelse af ejendommen. Virksomhedens CVR-nr. er ikke anført på fakturaen.

Der er yderligere fremlagt regnskab for 2019, hvoraf det fremgår, at ejendommen og ejendommens realkreditlån er indskudt i virksomheden.

Det er oplyst, at [virksomhed2] A/S ikke var momsregistreret.

Endelig er der fremlagt en formidlingsaftale mellem indehaveren og [virksomhed4] A/S om salg af 24 grunde beliggende [adresse1] og [adresse2], [by1]. Det fremgår af aftalen, at ejendommen skal udstykkes til 24 grunde, som efterfølgende skal sættes til salg for 595.000 kr. - 695.000 kr. inkl. moms. Aftalen er ikke dateret eller underskrevet af indehaveren.

For perioden fra den 1. april 2013 til den 30. juni 2013 har virksomheden efterangivet indgående moms på 502.280 kr. i forbindelse med køb af ejendommen. Der er ikke angivet udgående moms.

For perioden fra den 1. juli 2013 til den 30. september 2013 har virksomheden efterangivet indgående moms på 25.673 kr. for advokatudgifter forbundet med køb af ejendommen. Der er ikke angivet udgående moms.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt virksomhedens efterangivelse af indgående moms på 502.280 kr. for perioden fra den 1. april 2013 til den 30. juni 2013 og indgående moms på 25.673 kr. for perioden fra den 1. juli til den 30. september 2013.

SKAT har endvidere efteropkrævet moms med 502.280 kr. for køb af fast ejendom på tvangsauktion for perioden fra den 1. april 2013 til den 30. juni 2013.

Som begrundelse har SKAT blandt andet anført:

”(...)

Der er moms på afgiftspligtige personers levering af byggegrunde jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, som leveres i denne egenskab, jf. momslovens § 3 og § 4.

Ved en byggegrund i momslovens § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, forstås i henhold til momsbekendtgørelsens § 59, stk. 1, et ubebygget areal, som efter lov om planlægning eller forskrifter udstedt i medfør heraf er udlagt til formål, som muliggør opførelse af bygninger, jf. § 57 i denne bekendtgørelse.

Det er oplyst, at de omtalte byggegrunde er omfattet af lokalplan nr. 514 og kan bebygges, og dermed som udgangspunkt omfattet af definitionen i momsloven.

Ved økonomisk virksomhed forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller leverandør af ydelser samt virksomhed inden for liberale erhverv og dermed sidestillede erhverv, uanset formålet med eller resultatet af virksomheden. Både den regelmæssige virksomhedsdrift og de mere lejlighedsvise transaktioner er omfattet af begrebet økonomisk virksomhed i momsloven.

En privatpersons almindelige udøvelse af sin ejendomsret kan ikke i sig selv betragtes som en økonomisk virksomhed. Salg af fast ejendom, som udføres af en privatperson, der ikke handler i egenskab af en afgiftspligtig person, anses for personlig formueforvaltning, og er derfor ikke omfattet af momspligten.

Økonomisk virksomhed foreligger derimod, når en person aktivt tager skridt mod en økonomisk udnyttelse af den faste ejendom. Disse aktive skridt kan eksempelvis bestå i gennemførelse af bygge- og anlægsarbejder som etablering af infrastruktur i form afveje, belysning, kloak-, vand- og elektricitetsforsyning m.v.

Det er ikke over for SKAT oplyst, at der påtænkes sådanne aktive skridt, der ligger ud over en indehavers almindelige udøvelse af sin ejendomsret. Det er ligeledes ikke oplyst, at der iværksættes handlinger, som normalt udføres af folk, der handler kommercielt med fast ejendom.

Det er vores opfattelse, at du ikke er en afgiftspligtig person i henhold til momslovens § 3, der driver selvstændig økonomisk virksomhed ved levering af byggegrunde jf. momslovens § 4. Ejendommen anses for erhvervet på tvangsauktion for efterfølgende at kunne afhænde denne med henblik på at opnå dækning for tilgodehavende.

Vi har i dette forslag lagt vægt på, at du har købt ejendommen som ufyldestgjort panthaver. Vi anser dette køb for værende et led i pleje af din private formue, og altså ikke som led i selvstændig økonomisk virksomhed. Aktiviteterne falder derfor udenfor momslovens anvendelsesområde, og der er ikke ret til fradrag for moms af køb, efter momslovens § 37.

De indsendte bemærkninger ændrer ikke Skats opfattelse af, at aktiviteten falder uden for momslovens anvendelsesområde.

Den dokumentation og de bemærkninger, der er modtaget omhandler ikke problemstillingen om, hvorvidt aktiviteten falder uden for momslovens anvendelsesområde.

(...)

2.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Vi anser det ikke for dokumenteret, at der er tale om selvstændig økonomisk virksomhed jf. momslovens § 3, der er afgiftspligtig jf. momslovens § 4 og dermed registreringspligtig efter momslovens § 47, stk. 1.

I det omfang aktiviteterne falder udenfor momslovens anvendelsesområde, kan vi ikke godkende fradrag for moms afkøb, jf. momslovens § 37.

Da der er tale om udgifter i forbindelse med køb af fast ejendom ændrer vi den angivne moms fra – 25.673 kr.til 0 kr.

(...)

3.4 SKATs bemærkninger og begrundelse

Det fremgår af SKATs ovennævnte vejledning "Moms på salg af nye bygninger og byggegrunde" kapitel 5, at salg på tvangsauktion af fast ejendom (nye bygninger og byggegrunde) ikke adskiller sig momsmæssigt fra ''frivilligt salg", og salget er dermed momspligtigt, hvis sælger er en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab.

Det fremgår af regnskabsoplysninger, at sælger har drevet økonomisk virksomhed med køb og salg af fast ejendom, herunder byggegrunde. Det lægges derfor til grund, at sælger er en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab.

Det følger af ovennævnte bekendtgørelse om tvangsauktionsvilkår, pkt. 6 C, at køber skal betale eventuel moms af det løsøre, der måtte følge med ejendommen.

Det fremgår af SKATs vejledning "Moms på salg af nye bygninger og byggegrunde" (E nr. 191) kapitel 5, at denne regel ligeledes finder anvendelse på selve den faste ejendom.

SKAT opkræver 502.280 kr. i moms, som opgjort af virksomheden jf. punkt 3.1.

(...).”

Virksomhedens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har nedlagt påstand om, at virksomheden er berettiget til fradrag for indgående moms af køb af fast ejendom samt udgifter til advokat, jf. momslovens § 37, stk. 1.

Videre har repræsentanten nedlagt påstand om, at indehaveren ikke er pligtig til at indbetale moms af købesummen og sikkerhedsstillelsen for byggegrunden.

Til støtte herfor har repræsentanten blandt andet anført:

”(...)

Med henvisning til, at [virksomhed2] A/S samt konkursboet ikke har været momsregistreret, er det vores opfattelse, at [person1] ikke skal erlægge moms af købesummen.

Det følger af pkt. 6 C, litra d) i bekendtgørelse om tvangsauktion, at det påhviler køber, at indbetale eventuel moms af det med ejendommen følgende løsøre m.v. efter nærmere aftale med SKAT.

Det følger således af bestemmelsen, at køber er pligtig til at afregne momsen på vegne af sælgeren, men da sælger ikke var registreret for moms, er det vores opfattelse, at en momspligt for køber aldrig kommer på tale.

Vi finder derfor ikke, at ovenfornævnte bestemmelse indeholder hjemmel til at opkræve moms i tilfælde hvor sælger ikke har været registreret for moms. Formålet med bestemmelsen er netop, at sikre SKAT og andre kreditorer mod yderligere tab, som følge af at sælger ikke er i stand til at indbetale moms og andre afgifter.

Lignende fremgangsmåde følger blandt andet af momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt., hvor af følger, at køber i forbindelse med en momsfri virksomhedsoverdragelse overtager eventuelle forpligtelser i relation til moms.

I nærværende sag, har sælger ikke været momsregistreret og der opstår således ingen momspligt i forbindelse med overdragelsen. Dette kan sidestilles, at man overdrager en ikke-momspligtig virksomhed, her vil der på samme vis ikke opstå en eventuel momspligt i forbindelse med overdragelsen.

Vi skal i den forbindelse bemærke, at SKAT netop har anført i skrivelse til [person3] af 22. april 2013, at boet ikke har fradragsret for moms, som følge af at selskabet udelukkende har været registreret for selskabsskat. Dette er fast kutyme, ligesom det er fast kutyme, at kurator i overdragelsesdokumentet anfører at der er en momspligt, som påhviler køber. Sidstnævnte har ikke været tilfældet i nærværende sag, hvilket er naturligt da sælger ikke har været momsregistreret.

Med henvisning hertil er det således vores opfattelse, at [person1] ikke er pligtig til at indbetale momsen jf. pkt. 6 C i bekendtgørelse om tvangsauktion, i det der netop ikke eksisterer en momsregistreret enhed, som [person1] kan indbetale momsen på vegne af.

Ad 2)

Det er vores opfattelse, at [person1] har adgang til momsfradrag som følge af, at han driver virksomhed med momspligtig bortforpagtning af landbrugsjord.

Dette med henvisning til, at de afholdte udgifter til advokatbistand kan henføres direkte til virksomhedens momspligtige indtægter.

Som følge heraf, finder vi endvidere, at virksomheden ikke skal afmeldes for moms.

(...).”

Repræsentanten har anført følgende i e-mail af 27. august 2020:

”(...)

Jeg har vedhæftet en kopi af en momsangivelse, da det af denne tydeligt fremgår, at virksomheden er registreret som: [person1], [adresse3], [by1]. Der eksistere således ikke et decideret virksomhedsnavn eller andet, der tydeligt adskiller sig fra [person1]s personlige navn og adresse.

Regninger m.v. der er udstedt til [person1], og som vedr. den afgiftspligtige virksomheden opfylder således fakturakravene, da det er den personligt drevet virksomhedens navn.

Med hensyn til tingbogsattesten, så er ejendommen ved en fejl tinglyst i [person1]s CPR-nr. og ikke i CVR-nummeret. Det fremgår dog tydeligt, at [person1] har ladet grunden indgå i sin momspligtige virksomhed, da momsen af købet er fradraget på momsangivelsen, og da grunden er optaget som fast ejendom i virksomheden, jf. vedhæftede note fra regnskabet, da arealet bortforpagtes med moms af [person1]s virksomhed, og ikke mindst da arealet er sat til salg som mindre byggegrunde hvor salgsprisen fra ejendomsmægleren er oplyst inkl. moms. [person1] har således tydeligt henført arealet til sin økonomiske virksomhed. Det er således uden betydning, at tinglysningen er sket i [person1]s CPR-nr., da [person1] tydeligt har henført grunden til sin økonomiske virksomhed, og har i hele forløbet ageret som afgiftspligtig person og tydeligt henført aktivet til sin økonomiske virksomhed. Som det også fremgår af EU-domstolens C-97/90H. Lennartz, vil en privatperson, der erhverver et gode til brug for sin økonomiske virksomhed, handle i egenskab af afgiftspligtig person, jf. dommens præcis 14. Yderligere fremgår det af dommens præmis 15, at det er en afgiftspligtigs erhvervelse af godet, når denne handler som afgiftspligtig, der er afgørende for anvendelsen af momsordningen og dermed af fradragsmekanismen.

(...).”

Bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Skatteankestyrelsens indstilling af 29. september 2020 har været til udtalelse hos Skattestyrelsen. Ved brev af 19. oktober 2020 har Skattestyrelsen udtalt følgende:

”(...)

Skattestyrelsen indstiller stadfæstelse af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som ændrer SKAT, nu Skattestyrelsens afgørelse, således at klager ikke hæfter for momsen i forbindelse med erhvervelse af en ejendom på tvangsauktion.

Skattestyrelsen fastholder at klager ikke har ret til momsfradrag for udgifter i forbindelse med generhvervelsen af ejendommen på tvangsauktion.

Skattestyrelsen fastholder at klager ikke solgte ejendommen i egenskab af afgiftspligtig person, jf. den fremlagte dokumentation. Tilsvarende må klager ud fra den fremlagte dokumentation havde generhvervet ejendommen dels i egenskab af ufyldestgjort panthaver og dels som privat person. Som Skatteankestyrelsen også anfører, ses dokumenterne at være udstedt til klager herunder til dennes CPR-nr. samt dennes ægtefælles privat, og ikke under henvisning til klagers cvr nr. Klager har derfor ikke fradrag for advokatudgifterne m.v. forbundet med købet, jf. § 37, stk. 1, jf. § 3.

Klager ses heller ikke at have fremlagt dokumentation for, at klager i perioden har handlet i egenskab af afgiftspligtig person.

(...).”

Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens bemærkninger hertil blev fremsendt til repræsentanten. Ved brev af 6. oktober 2020 fremsendte repræsentanten følgende bemærkninger:

”(...)

Vi skal indledningsvis bemærke, at vi er enige med Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsens udtalelse i klagesagen vedrørende, at [person1] ikke hæfter for, og derfor ikke kan efteropkræves, DKK 502.280 i salgsmoms i forbindelse med købet af arealet på tvangsauktion.

Vi er derimod ikke enige med Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsens bemærkninger i forbindelse med klagesagen, hvori Skatteankestyrelsen og Skattestyrelsen hævder, at [person1] ikke har handlet i egenskab af afgiftspligtig person i forbindelse med tilbagekøbet af arealet på tvangsauktion.

For det første er det uden relevans, at [person1] oprindeligt solgte arealet i egenskab af privatperson. At købet på tvangsauktionen dækker en privat fordring, har ingen indflydelse på formålet med købet på tvangsauktion, da der er tale om to selvstændige handler: 1. Det oprindelige salg af arealet til [virksomhed2] A/S. Med efterfølgende konkursbegæring, da betalingsaftalen ikke blev overholdt. 2. Køb af arealet på tvangsauktion.

Det er åbenlyst, at købet på tvangsauktion ikke har nogen forbindelse til sælgers status ved det oprindelige salg, f.eks. ville sælgers status ved det oprindelige salg aldrig være blevet inddraget, hvis arealet var blevet købt af tredjemand på tvangsauktionen. Dette er en meget væsentlig detalje, som underbygger at der er tale om 2 selvstændige transaktioner, idet det netop lige så vel kunne have været en uafhængig tredjemand, der købte arealet på tvangsauktionen.

Når det skal vurderes hvorvidt købet på tvangsauktion er sket i egenskab af at være en afgiftspligtig person, er det således uden betydning, hvilken egenskab [person1] agerede i i forbindelse med det oprindelige salg. Det er således alene relevant om [person1] har handlet som afgiftspligtig person ved købet på tvangsauktion.

Ved vurderingen af hvorvidt [person1] handlede som afgiftspligtig person ved købet af arealet på tvangsauktion den 24. april 2013, skal der lægges vægt på de objektive forhold, på købstidspunktet. Dette fremgår bl.a. af EU-domstolen i sag 268/83 Rompelman, som skatteankestyrelsen også selv refererer til. EU-domstolen anfører i dommens i præmis 24:

”24 Hvad angår spørgsmålet om, hvorvidt artikel 4 skal fortolkes således, at den erklærede hen- sigt om at ville udleje et kommende gode er tilstrækkelig til,,at det erhvervede gode må anses som bestemt til brug i en afgiftspligtig transaktion, således at den, der foretager en sådan in- vestering, må anses som afgiftspligtig, bemærkes for det første, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt, herunder at den pågældende opfylder betingelserne for at anses som afgiftspligtig. Artikel 4 er således ikke til hinder for, at afgiftsmyndighederne kræver den erklærede hensigt bestyrket af objektive momenter, såsom hvorvidt de projekterede lokaler egner sig til en erhvervsmæssig udnyttelse.”

Det er Skatteankestyrelsens opfattelse, at [person1] ikke har erklæret sin hensigt med købet af arealet ved sådanne objektive momenter.

Vi er ikke enige i dette.

[person1] lod sig momsregistrere den 1. april 2013 med en branchekode for køb og salg af fast ejendom. Momsregistreringen er således sket forud for købet af arealet på tvangsauktion den 24. april 2013.

Herudover har [person1] henført arealet til sin momspligtige økonomiske virksomhed, både ved at fradrage købsmomsen af anskaffelsen og ved at lade arealet optage i regnskabet for sin økonomiske virksomhed.

Efter anskaffelsen af arealet har [person1] ladet sig frivilligt momsregistrere for udlejning af fast ejendom pr. 7. maj 2014, da der indgås en forpagtningsaftale vedr. arealet, og bortforpagtningen sker herefter med opkrævning af moms. Endvidere har [person1] i 2014 via en uvildig ejendomsmægler annonceret arealet til salg som en byggegrund. Arealet er fortsat til salg.

Det er derfor vores opfattelse, at [virksomhed1], CVR-nr. [...1], således ved flere objektive forhold har dokumenteret at arealet er henført til sin økonomiske virksomhed på købstidspunktet. Dette understøttes af Skattestyrelsens fast praksis, som er gengivet i den Juridiske Vejledning afsnit D.A.11.1.2.4, hvoraf bl.a. fremgår:

”Ved vurderingen af i hvilken egenskab personen har optrådt ved indkøbet, må der tages hensyn til samtlige relevante omstændigheder. Der må bl.a. tages hensyn til indkøbets art og den periode, der er forløbet fra indkøbet foretages, til det anvendes i økonomisk virksomhed. Se sag C-97/90, Lennartz, præmis 19-21, hvoraf det fremgår:

19 Med de to første dele af det tredje spørgsmål ønsker den nationale ret i det væsentlige nær- mere at få præciseret de kriterier, der skal anvendes ved afgørelsen af, om en privatperson erhverver goder som afgiftspligtig, når han ikke straks har anvendt dem til sin økonomiske virksomhed.
20 Svaret på dette spørgsmål afhænger af en vurdering af samtlige relevante omstændigheder, bl.a. de pågældende goders art og den periode, der er forløbet mellem erhvervelsen af goderne og deres anvendelse til den afgiftspligtiges økonomiske virksomhed. De berigtigelsesperioder, der er fastsat i det sjette direktivs artikel 20, stk. 2, har dog som sådanne ingen forbindelse med spørgsmålet om, hvorvidt goderne er erhvervet til brug for denne økonomiske virksomhed.
21 De to første dele af det tredje spørgsmål må derfor besvares således, at spørgsmålet, om en afgiftspligtig person i et bestemt tilfælde har erhvervet goder til brug for sin økonomiske virksomhed i den i det sjette direktivs artikel 4 forudsatte betydning, er et faktisk spørgsmål, som skal vurderes under hensyntagen til samtlige de foreliggende omstændigheder, heriblandt de pågældende goders art og den periode, der er forløbet mellem erhvervelsen af goderne og deres brug til den afgiftspligtige persons økonomiske virksomhed.

Det er i forhold til ovenstående ikke en betingelse, at der straks gøres brug af indkøbet. Se sag C-97/90, Lennartz, præmis 16, hvoraf det fremgår:

15 Heraf følger, at det ikke i sig selv er en betingelse for at anvende artikel 20, stk. 2, at goderne straks anvendes til afgiftspligtige eller fritagne leveringer.

Ved vurderingen af, om der i forbindelse med en given transaktion handles i egenskab af afgiftspligtig person, kan der desuden bl.a. lægges vægt på følgende momenter (ingen af momenterne er i sig selv afgørende):

19 Er faktura udstedt til den momspligtige person (virksomheden)?
20 Er de administrative og regnskabsmæssige krav opfyldt?
21 Har personen ladet sig momsregistrere forud for indkøbet?

Ad a) Er faktura udstedt til den momspligtige person (virksomheden)?

Faktura for indkøbet skal være udstedt til den person, som har foretaget indkøbet. Det er dog ikke en betingelse, at fakturaen er udstedt til begge ægtefæller i et sameje. Se afsnit D.A.11.1.2.3 om rette omkostningsbærer og D.A.11.1.8 om krav til dokumentationen for indkøbet.

Ad b) Er de administrative og regnskabsmæssige krav opfyldt?

I sag C-97/90, Lennartz fremhævede EF-domstolen, at når en momspligtig person erhverver goder privat, kan han ikke opfylde de administrative og regnskabsmæssige krav, der gælder for fradragsrettens udøvelse. Se sagens præmis 10. I tvivlstilfælde kan der derfor også lægges vægt på, om indkøbet straks er bogført i virksomhedens regnskab, og om momsen er medregnet til købsmomsen i den periode, hvor indkøbet er foretaget.

Ad c) Har personen ladet sig momsregistrere forud for indkøbet?

Ved vurderingen af om en person har optrådt som afgiftspligtig ved indkøbet, har det ikke i sig selv betydning, om personen har opfyldt sin forpligtigelse til at lade sig momsregistrere på indkøbstidspunktet. Se afsnit D.A.11.1.2.1 om forberedende handlinger samt EU-Domstolens afgørelse i bl.a. sag C-400/98, Breitsohl,

Det afgørende i forhold til fradragsretten er således ikke, at de formelle registreringer er foretaget. Det afgørende er derimod at man på tidspunktet for afholdelsen af en momsbelagt udgift agerer i egenskab af at være en afgiftspligtig person, samt at hensigten med udgiftens afholdelse er at skulle foretage momspligtige leverancer.

Fakturaer m.v. er udstedt til den momsregistrerede virksomhed: [person1], [adresse4], [by1]. Samtidig har [person1] ladet sig registrere for moms forud for købet af arealet på tvangsauktion. Endelig har [person1] opfyldt de regnskabsmæssig krav ved at bogføre og optage arealet i regnskabet for sin økonomiske virksomhed.

[person1] har derfor opfyldt alle betingelserne jf. den juridiske vejledning, og ved hjælp af en række objektive forhold tydeligt tilkendegivet, at købet er sket som afgiftspligtig person og som led i den afgiftspligtige virksomhed.

Herudover fremgår det af fast praksis fra såvel EU-domstolen som dansk praksis, at der ved bedømmelsen af, hvorvidt et gode er anskaffet som led i den afgiftspligtige virksomhed, kan henses til godets beskaffenhed, og hvorvidt godet egner sig til udelukkende anvendelse i økonomisk virksomhed eller også til privat brug. Se bl.a. EU-domstolen i C-230/94 Renate Enkler, præmis 27.

Når der henses til, at der i denne sag er tale om et landbrugsareal, der efter lokalplanen er udlagt bebyggelse, er der utvivlsomt tale om, at [person1] har anskaffet et gode, der i alt overvejende grad, alene egner sig til udnyttelse i økonomisk virksomhed. Dette understøttes yderligere af, at [person1] har udlejet arealet med moms i perioden siden anskaffelsen, mens arealet samtidig via ekstern ejendomsmægler er forsøgt (og stadig forsøges) solgt som byggegrunde.

[person1] har derfor anvendt det anskaffede gode til at opnå en varig indtægt ved udnyttelse af godet, i form af salg af byggegrunde, og ved momspligtig udlejning af arealet.

Skattestyrelsen (tidligere SKAT) har da også anerkendt at dette var økonomisk virksomhed, først da Skattestyrelsen momsregistrerer [person1] den 1. april 2013, og efterfølgende ved at lade [person1] frivilligt momsregistrere for udlejning den 7. maj 2014.

At arealet efter købet på tvangsauktionen i 2013 ved en fejl er tinglyst på [person1]s CPR- nr. og ikke på virksomhedens CVR-nr. kan ikke tillægges betydning, når arealet på alle andre måder er henført til den afgiftspligtige virksomhed: [virksomhed1], [adresse4], [by1], CVR-nr. [...2].

Med hensyn til advokatregningen, skal vi bemærke at det af momsbekendtgørelsens (bek. nr. 808 af 30. juni 2015 om merværdiafgift) § 58, at en faktura skal indeholde:

1. Udstedelsesdato (fakturadato)
2. Fortløbende nummer
3. Sælgers registreringsnummer
4. Sælger og købers navn og adresse
5. Mængde og arten af de leverede varer
6. Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et af- dragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato
7. Momsgrundlaget før moms
8. Momssatsen
9. Den beregnede moms af fakturaen.

Den fremlagte regning til dokumentation for fradragsretten af advokatomkostningerne i forbindelse med købet af arealet i 2013 opfylder alle disse betingelser. Den er udsted til virksomheden, der er registreret med navnet: [person1], [adresse4], [by1]. Et krav om at købers momsnummer/registreringsnummer skal fremgå af regningen er således en uhjemlet skærpelse af praksis. Det er derfor vores opfattelse at [person1] utvivlsom har fradragsret for den fremlagte advokatregning, der vedrører den økonomiske virksomhed.

(...).”

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT ikke har godkendt virksomhedens efterangivelse af indgående moms på 502.280 kr. for perioden fra den 1. april 2013 til den 30. juni 2013 og 25.673 kr. for perioden fra den 1. juli 2013 til den 30. september 2013.

Der skal herunder tages stilling til, hvorvidt virksomheden har handlet i egenskab af afgiftspligtig person ved erhvervelsen af ejendommen.

Ifølge momslovens § 3, stk. 1, er afgiftspligtige personer juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.

Efter momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., betales der afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Bestemmelsen i momslovens § 3, stk. 1, implementerer 6. momsdirektivs artikel 4, nu momssystemdirektivets artikel 9, stk. 1.

Af artikel 9, stk. 1, fremgår følgende:

”Ved afgiftspligtig person forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.

Ved ”økonomisk virksomhed” forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.”

Følgende fremgår af momslovens §§ 37 og 38, stk. 2:

”§ 37. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

(...)

§38. (...)

Stk. 2. For varer og ydelser, som af en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a benyttes både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til virksomheden uvedkommende formål, kan der udelukkende foretages fradrag for den del af afgiften, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed.”

For at være berettiget til fradrag i henhold til momslovens § 37, stk. 1, er det en grundlæggende betingelse, at udgiften er afholdt af en afgiftspligtig person, der har handlet i egenskab heraf til brug for dennes afgiftspligtige virksomhed. Det er ligeledes en forudsætning for fradraget, at udgiften er direkte henførbar til en udgående momspligtig transaktion.

Endvidere følger det af momslovens § 38, stk. 2, at der for varer og ydelser, som benyttes både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til virksomheden uvedkommende formål, udelukkende foretages fradrag for den del af momsen, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed.

EF-Domstolen har i sag C-268/83 (Rompelman) fastslået, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt, herunder at den pågældende opfylder betingelserne for at anses som en afgiftspligtig person.

Køb af fast ejendom på tvangsauktion

Efter det oplyste solgte indehaveren og dennes ægtefælle ejendommen beliggende [adresse2], [by1], til [virksomhed2] A/S ved endeligt skøde af 1. juni 2011.

Den 1. april 2013 stiftede indehaveren virksomheden ”[virksomhed1]”, og virksomheden blev momsregistreret pr. 1. april 2013. Virksomheden blev oprettet under branchen ”Køb og salg af fast ejendom”.

I forbindelse med [virksomhed2] A/S’ konkurs tilbagekøbte indehaveren ejendommen på tvangsauktion ved Retten i [by2] den 24. april 2013.

Efter det oplyste blev ejendommen herefter bortforpagtet som landbrugsjord. I henhold til den fremlagte bortforpagtningsaftale blev lejen opkrævet med moms. Eftersom jorden havde ligget i brak i en række år og som følge heraf ikke kunne dyrkes, blev det aftalt mellem virksomheden og forpagteren, at leje først skulle betales efter den 31. december 2014. Virksomheden blev frivilligt momsregistreret for udlejning af fast ejendom den 7. maj 2014.

Indehaveren har videre oplyst, at ejendommen er udstykket, og at grundstykkerne er sat til salg med moms.

Der er endvidere fremlagt et årsregnskab for 2019, hvoraf ejendommen og dens realkreditlån fremgår som indskudt i virksomheden.

Virksomheden har angivet indgående moms på 502.280 kr. for køb af ejendommen på tvangsauktion.

Landsskatteretten bemærker indledningsvis, at det påhviler virksomheden at godtgøre, at den har handlet i egenskab af afgiftspligtig person.

Landsskatteretten lægger til grund ved sagens afgørelse, at virksomheden erhvervede ejendommen på tvangsauktion.

Som sagen foreligger oplyst, finder retten, at virksomheden har godtgjort, at den har handlet i egenskab af afgiftspligtig person ved købet af ejendommen på tvangsauktion.

Der er herved henset til, at ejendommen umiddelbart efter erhvervelsen blev udlejet med moms. Der er videre henset til, at ejendommen er udstykket, og at grundstykkerne er sat til salg med moms.

Som følge heraf er virksomheden berettiget til fradrag for den indgående moms af udgifter forbundet med købet af ejendommen på tvangsauktion, idet udgifterne er afholdt af virksomheden i dennes egenskab af afgiftspligtig person og til brug for virksomhedens momspligtige leverancer.

Det forhold, at det er indehaveren med angivelse af CPR-nr., der ifølge den fremlagte tingbogsattest er anført som adkomsthaver til ejendommen, ændrer ikke herved.

Landsskatteretten ændrer herefter SKATs afgørelse og godkender fradrag for indgående moms med 502.280 kr.

Advokatudgifter

Ifølge det oplyste har virksomheden angivet indgående moms med 25.673 kr. for udgifter til advokatbistand i forbindelse med køb af ejendommen.

Virksomheden har fremlagt en faktura fra [virksomhed3], som er udstedt til virksomhedens indehaver. Af fakturaen fremgår det, at advokatbistanden blandt andet vedrørte inkasso og begæring af tvangsauktion. Herudover fremgår det, at advokatbistanden vedrørte køb af ejendommen på tvangsauktion og rådgivning af indehaveren om blandt andet momsregistrering, ejendomsavancebeskatning og kommunens eventuelle overtagelse af ejendommen.

Som sagen foreligger oplyst, finder Landsskatteretten, at virksomheden ikke har dokumenteret eller godtgjort, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37, stk. 1, er til stede.

Der er herved henset til, at den fremlagte faktura vedrører udgifter, der ikke udelukkende kan henføres til den afgiftspligtige økonomiske virksomhed, jf. momslovens § 37, stk. 1.

Det er Landsskatterettens opfattelse, at en del af udgifterne, herunder inkasso, begæring af tvangsauktion og rådgivning om ejendomsavancebeskatning, er leveret til indehaveren i dennes egenskab af privatperson og ikke til brug for virksomhedens afgiftspligtige leverancer.

Landsskatteretten finder herefter, at virksomheden er berettiget til fradrag for indgående moms i overensstemmelse med momslovens § 38, stk. 2, eftersom alene en del af advokatbistanden må anses for leveret til virksomheden i dennes egenskab af afgiftspligtig person og til brug for dennes momspligtige leverancer.

Landsskatteretten ændrer herefter SKATs afgørelse. Den talmæssige opgørelse af fradraget hjemvises til Skattestyrelsen.

Efteropkrævning af moms vedrørende køb af ejendommen på tvangsauktion

Der skal herefter tages stilling til, hvorvidt det er med rette, at SKAT har efteropkrævet 502.280 kr. i moms i forbindelse med køb af ejendommen på tvangsauktion, idet SKAT har anset køberen for pligtig til at betale moms af salget af ejendommen.

Følgende fremgår af § 13, stk. 1, nr. 9, litra b, i den dagældende momslov (lovbekendtgørelse af 23. januar 2013, nr. 106) (uddrag):

”§ 13. Stk.1, Følgende varer og ydelser er fritaget for afgift:

...

nr. 9. Levering af fast ejendom. Fritagelsen omfatter dog ikke:

...

b. Levering af en byggegrund, uanset om den er byggemodnet, ...”

Følgende fremgår af § 46 i den dagældende momslov (lovbekendtgørelse af 23. januar 2013, nr. 106) (uddrag):

”§ 46. stk. 1, Betaling af afgift påhviler den afgiftspligtige person, som foretager en afgiftspligtig levering af varer og ydelser her i landet. ...”

Følgende fremgår af bekendtgørelse om tvangsauktionsvilkår nr. 652 af 15. december 1978, vilkår 6, punkt C.c.:

”Køberen betaler eventuel merværdiafgift > > moms < < ) og eventuelt arbejdsmarkedsbidrag af det med ejendommen følgende løsøre m.v. efter nærmere aftale med toldvæsenet.”

Det følger af momslovens § 46, stk. 1, at betaling af moms som udgangspunkt påhviler sælgeren af en vare eller ydelse.

Det er oplyst, at indehaveren tilbagekøbte ejendommen på tvangsauktion for 1.885.000 kr. i forbindelse med [virksomhed2] A/S’ konkurs.

Det er videre oplyst, at [virksomhed2] A/S ikke var momsregistreret, og at konkursboet ikke havde adgang til momsfradrag.

Landsskatteretten finder, at der på tidspunktet for SKATs afgørelse ikke var hjemmel i momsloven til at opkræve moms hos køberen, når ejendommen blev erhvervet på tvangsauktion.

Landsskatteretten bemærker, at SKATs henvisning til vilkår 6 punkt C i bekendtgørelse nr. 652 af 15. december 1978 vedrører opkrævning af moms for løsøre, der eventuelt følger med den faste ejendom.

SKATs afgørelse om efteropkrævning af moms hos indehaveren for køb af ejendommen på tvangsauktion bortfalder derfor.