Kendelse af 25-09-2018 - indlagt i TaxCons database den 26-10-2018

Faktiske oplysninger

SKAT har foretaget en gennemgang af regnskab, kontospecifikationer og aftalebøger for virksomheden [virksomhed1]

Virksomheden har efter det oplyste ikke anvendt kasseapparat eller forenklede fakturaer.

Omsætningen i virksomheden er selvangivet med 390.525 kr. for indkomståret 2010 og 337.476 kr. for indkomståret 2011. Ifølge regnskabsmaterialet udgør prisen for massage 330 kr. for ikke-medlemmer af det fitnesscenter, hvor massagevirksomheden fungerer, og 310 kr. for medlemmer. Virksomheden har en del kunder, som er henvist fra [by1] Kommune, som betaler 230 kr. pr. behandling.

SKAT har ud fra disse oplysninger fordelt den samlede omsætning således:

SKAT har ud fra omsætningen beregnet antallet af kunder og yderligere omsætning således:

SKAT har oplyst, at der ved aftaler, hvor der er påført ”personale”, ikke er beregnet omsætning. Virksomhedens indehaver har til SKAT oplyst, at han ikke modtager betaling for disse. Der er efter det oplyste mange gange ”bare” tale om korte behandlinger, hvor de ansatte ”bliver løst op”.

Ved nedslag og afrundinger er der ifølge SKAT taget højde for eventuelle aftaler, der ikke er blevet annulleret i aftalebøgerne samt udeblevne kunder. Der er endvidere regnet med laveste priser, således at antallet af øvrige kunder bliver forøget.

SKAT har konkluderet, at den selvangivne daglige indkomst oftest består af ”runde” beløb (lige antal hundrede kroner), på trods af, at priserne indikerer noget andet. Indehaveren har hertil oplyst, at de ”runde” beløb fremkommer ved, at han kun tager sedlerne i kassen og lader mønterne ligge.

Der er ligeledes konstateret dage, hvor der ikke er selvangivet omsætning, til trods for at der er opført kunder i aftalebogen. Følgende datoer kan nævnes som eksempel herpå; 20. januar 2010, 18. og 19. februar 2010, 13. juli 2010, 29. november 2010, 31. januar 2011, 9. maj 2011 samt 28. oktober 2011.

Virksomhedens repræsentant har fremlagt en erklæring fra indehaveren af [virksomhed2], som har bekræftet, at virksomhedens aftalebog ligger i receptionen og centrets personale varetager booking, såfremt indehaveren masserer eller er kørt hjem. Der er pr. 23. april 2013 i alt 13 personer, som har adgang til virksomhedens aftalebog. Ifølge erklæringen arbejder indehaveren primært som selvstændig massør i centret, men også som instruktør og hjælper. Han lægger programmer, retter og undersøger folk for skader, og han betaler derfor heller ikke husleje, da centret nyder godt af hans ekspertise.

Indehaveren har under klagens behandling foretaget en ny gennemgang og analyse af aftalebøgerne. SKAT har ikke haft bemærkninger til den fornyede gennemgang.

SKAT har forhøjet virksomhedens lønsumsafgift med 1.968 kr. i afgiftsperioden 2010 og 4.251 kr. i afgiftsperioden 2011 på baggrund af, at SKAT har forhøjet virksomhedens resultat med 63.900 kr. i indkomståret 2010 og 138.032 kr. i indkomståret 2011.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet virksomhedens lønsumsafgift med 1.968 kr. i afgiftsperioden 2010 og 4.251 kr. i afgiftsperioden 2011.

SKAT har anført, at virksomheden er lønsumspligtig i henhold til lønsumsafgiftslovens § 1. Afgiften udgør ifølge lovens § 5 i alt 3,08 pct. af grundlaget, som udgør virksomhedens overskud. Virksomhedens indkomst er nedsat med 1.968 kr. i indkomståret 2010 og 4.251 kr. i indkomståret 2011, hvorefter afgiftsgrundlaget er forhøjet med disse beløb.

Virksomhedens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har nedlagt påstand om, at forhøjelserne skal nedsættes med 1.968 kr. for afgiftsperioden 2010 og 4.251 kr. for afgiftsperioden 2011.

Repræsentanten har til støtte for sin påstand anført følgende:

”(...)

Formalia:

Sagen bygger på en anonym henvendelse fra en borger. Se bilag A. Det har efterfølgende vist sig, at anmelderen er en tidligere samlever af [person1]. Denne har levet sammen med skatteyderen i sommerferien 2012. Der har efterfølgende være gentagne stridigheder mellem disse parter og ifølge [person1] (efterfølgende [person1]) er der tale om hævn for det brudte forhold. Samleveren er i øvrigt datter af en tidligere ansat hos SKAT i [by1]. Der har igen i 2014 været anonym anmeldelse, måske af samme anmelder, denne blev dog afvist af [by1] Kommune.

Faktiske forhold:

[person1] er massør og havde klinik i [...1], [adresse1], [by1] frem til august 2010. Herefter valgte [person1], at indlede samarbejde med [virksomhed3], [adresse2], [by1], som fra 23. september 2013 navneændredes til [virksomhed4] og flyttede til [adresse3], [by1].

Klinikken og faciliteter stilles vederlagsfrit til rådighed for [person1] mod, at denne dagligt stiller sin ekspertise til rådighed for fitness' personale og rådgiver centrets kunder, ligeledes vederlagsfrit. Herudover forestår [person1] som holdleder og instruktør en række hold, der dannes ved tilmeldinger fra centrets kunder. I begge fitness centre er der ved indgangen en reception, som er bemandet i åbningstiden. Denne forestår alt administrativt arbejde for centret og [person1]. Receptionisterne pt. 13 forskellige, modtager bookinger/arbejdsopgaver, og disse fører aftalebogen for [person1]. Efter SKATs uanmeldte besøg i julen 2012, tog SKAT aftalebogen for 2012 med til nærmere gennemgang.

I 2010, 2011 frem til 2012, bogførte og indtægtsførte [person1] ud fra et kasseprincip, de penge der blev hævet ud af kassen, hvorfor mønter først bliver indtægtsført, når de blev taget fra-kassen. Hvilket forklarer "de mærkelige indsætninger" i bogholderiet, som SKAT påpeger.

Efter møde hos SKAT i sommeren 2013 blev det aftalt med SKAT, at proceduren for indtægtsføring skulle ændres således, at der efter hvert besøg udskrives en forenklet faktura. Fra januar 2013 er aftalebogen påført oplysninger om betaling. Dette mente SKAT dog ikke var nok, så efter mødet i august 2013 har [person1] herudover efter aftale udskrevet en forenklet faktura som arkiveres i nummerorden og nummeret er påført i aftalebogen.

Sagens indhold:

Der bør foretages en vurdering af antal behandlinger set i forhold til antal arbejdsdage. Det er ikke muligt at foretage så mange behandlinger pr. dag, over så lang tid som SKAT anfører i sin afgørelse. Branchenorm for massører siger, at der kan udføres 7 behandlinger på en "god" arbejdsdag. Som det fremgår af bilag B, der indeholder analyser af de bogførte og selvangivne omsætninger, sammenholdt med antal kunder, timepriser m.v. har [person1] i 2010 og 2011 behandlet henholdsvis 7,2 og 7,5 kunder pr. arbejdsdag.

SKAT beregner forhøjelsen på et urealistisk antal behandlinger pr. dag. Det kan ikke lade sig gøre, at en massør vil have en "god" dag på alle arbejdsdage hele året. En massør vil ikke kunne holde til fysisk, at udføre så mange behandlinger hver dag, som SKAT påligner for 2010 og 2011.

Det udførte antal behandlinger vist i bilag B, kræver derfor en arbejdsdags længde langt udover det normale. Herudover skal der tages højde for, at en del af arbejdsdagen anvendes som holdleder og instruktør samt som rådgiver for fitness centrets kunder.

[person1] har ifølge det oplyste ikke noteret oplysninger om afbud og flytning af tider i aftalebogen. Der er således behandlinger, der optræder flere gange, og behandlinger der ingen eller kun delvis giver indtægt. I bilag B nederst er angivet oplysninger om udeblivelser og behandlinger med nedslag for året 2013. [person1] har i 2013 påført aftalebogen oplysninger om indtægten fra den enkelte behandling og foretaget udvidede notater til dokumentation af sine ydelser.

Det fremgår af udviklingen i omsætningen, bilag B, at den er steget jævnt siden 2011 svarende til stigningen i den maksimale pris pr. time. Antal noterede kunder i aftalebogen er faldet med 259 enheder fra 2012 til 2013. Dette svarer alt andet lige til antal behandlinger som udføres for Fitness centrets kunder og ansatte, da disse fra 2013 ikke længere noteres i aftalebogen jf. erklæringen fra [virksomhed4] personale. Se bilag C.

Faldet i omsætningen fra 2010 til 2011 skyldes flytning fra [...1] (største aktør i [by1] i 2010) til et mindre sted [virksomhed3]. Mange firmakunder blev i [...1] og der skulle oparbejdes en ny kundekreds. Resultatet blev mange kunder med nedslag og gratis behandling for at tiltrække nye kunder og vise, at massagen virkede. Der måtte erlægges mange salgsfremmende timer for at få nye kunder.

[person1] betaler ikke leje for kliniklokale, receptionsfunktion og administrativ assistance. Værdien af denne ydelse svarer til ca. 259 behandlinger/programlægning m.v. for [virksomhed3]/[virksomhed4] kunder og personale. Værdien er anslået til kostpris ca. 50 % svarende til t.kr. 40-45. [person1] ville, hvis centret betalte for denne ydelse, skulle betale tilsvarende i leje m.v. Der blev betalt husleje med kr. 17.500 i [...1] i 2010, og der var af den grund ikke mange personale- og fitnesskundebehandlinger i 2010.

Af bilag B fremgår endvidere det antal behandlinger, hvor der er givet afslag i prisen eller kunden er udeblevet. Ifølge [person1] udgør udeblivelserne og nedslaget på grund af behandlings­ tiden eller omfanget som gennemsnit ca. 60 % af normalprisen.

Hvis antallet af behandlinger omregnes til forventet omsætning jf. ovenstående bliver afvigelsen i forhold til den selvangivne omsætning minimal. 2010 = t.kr. 29, 2011 = t.kr. 8, 2012 = t.kr. -4 og 2013 = t.kr. 3.

Erklæring fra vidner:

Vi vedlægger herudover en underskrevet udtalelse fra ejeren af fitness centret og receptionisterne som redegør, hvorledes samarbejdet er aftalt, hvad dette forpligter [person1] til og hvorledes aftalebogen blev ført og føres fra 2013.

Konklusion:

Ud fra ovenstående udvikling i omsætningen i perioden 2010 til 2013 kan udledes, at udviklingen i den selvangivne omsætning har været positiv bortset fra et fald i 2011, hvor klinikken blev flyttet, og der skulle oparbejdes en ny kundekreds. Efter besøget fra SKAT er der ikke sket nævneværdige ændringer i omsætningen.

SKAT har i sine beregninger ikke taget tilstrækkelig højde for, at [person1] skal bruge tid til holdtræning (et par timer pr. dag)/behandling/programlægning på Fitness kunder og personale, indsats som holdleder og instruktør for en række hold, samt der ikke er taget tilstrækkelig højde for afbud, udeblivelser og nedslag i form af reduceret tid eller efterbehandlinger m.v.

Skatteyderen har indleveret et årsregnskab, hvor der er opgjort et privatforbrug, der har en størrelse og udvikling, der er stabilt i niveau t.kr. 170-180. Der er således ikke et for lavt privatforbrug, der kan begrunde, at der skulle være udholdte indtægter.

Der er efter vores opfattelse ikke baggrund for en skønsmæssig forhøjelse af indkomsten for 2010 og 2011.

Det ville ikke have været muligt for skatteyder at præstere en meromsætning på henholdsvis kr. 60.000 og kr. 140.000 i 2010 og 2011. Antallet af behandlinger med kunder skulle således have udgjort et så højt antal pr. arbejdsdag, der hverken i teori eller praksis er muligt at gennemføre.

Skatteyder skulle if. SKAT har udført henholdsvis 7,1 og 7,4 kundebehandlinger pr. dag i 2010 og 2011 til fuld pris. Dette er ikke muligt, da skatteyderen i gennemsnit bruger et par timer pr. dag på Fitness kunder med holdtræning, personalepleje og massage. Dette svarer til betaling for leje af Klinik og receptionsfaciliteter.

Fra 2011 har [person1] herudover været nødsaget til at givet ekstra nedsalg i priser på massage for, at opbygge en ny kundekreds.

(...)”

Virksomheden har således ikke haft omsætning ud over det selvangivne. Repræsentanten har desuden fremlagt en opgørelse over virksomhedens regnskabstal for årene 2009-2013 samt omsætningstallene for årene 2014-2016. Tallene viser, at omsætningen er meget statisk og maksimalt afviger med 10 pct. imellem årene. Først i 2016 er der sket en stigning i omsætningen med 20 pct. i forhold til indkomståret 2009. Den selvangivne omsætning udgør således følgende:

Der er desuden fremlagt erklæring fra den personaleansvarlige i fitness centret, som har erklæret, at personalet har adgang til virksomhedens booking, hvor de påfører alt fra massage, programlægninger, samtaler og rettelser samt tager imod telefonopringninger, da virksomheden deler telefon med centret. Der er desuden skrevet aftaler i booking-bogen, som ikke nødvendigvis har med massage at gøre, og der gives ofte afslag i prisen, hvis der ikke bliver givet fuld massage.

Repræsentanten har desuden fremlagt privatforbrugsberegninger for de enkelte år, som viser, at indehaverens beregnede privatforbrug for indkomstårene 2010 og 2011 efter SKATs ændringer stiger voldsomt. Der er således fremlagt følgende privatforbrugs-tal:

Der er således intet, der indikerer, at indehaveren skulle have udeholdt omsætning i de omhandlede indkomstår.

Efter mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler har indehavereen udarbejdet en liste, hvorpå han har sammenlignet navnene i aftalebøgerne med SKATs liste over antallet af kunder. Sammentællingerne har i flere tilfælde vist fejl i SKATs opgørelse af antal kunder, idet der fremgår et andet antal kunder i bogen, end på SKATs liste. Desuden har indehaveren i flere tilfælde fået beskeder i bogen, som af SKAT er taget som udtryk for betalende kunder, ligesom udeblevne kunder er medregnet ved SKATs opgørelse. Virksomhedens sammenligning har vist, at SKAT har medregnet 53 kunder for meget i indkomståret 2010 og 85 kunder for meget i indkomståret 2011.

Virksomhedens opgørelse viser, at der i indkomståret 2010 er behandlet kunder svarende til en omsætning på 390.200 kr., mens den har selvangivet 390.525 kr. For indkomståret 2011 viser virksomhedens opgørelse en omsætning på 353.020 kr., mens der er selvangivet 337.476 kr.

Efter modtagelse af Skatteankestyrelsens sagsfremstilling i indehaverens indkomstsag har repræsentanten indsendt yderligere bemærkninger vedhæftet udskrift af bogføringen og kontoudtog fra banken for årene 2010 og 2011. Af disse fremgår det, at kunder fra [by1] Kommune først bliver bogført som omsætning, når [by1] Kommune betaler fremsendt opgørelse. Dette er blevet gjort ca. 1 gang pr. kvartal – og [by1] Kommune betaler typisk 2-3 uger efter modtagelse af opgørelsen og kontrol af denne til modtagne underskrevne rekvisitioner. Dermed kan kunder fra [by1] Kommune ikke direkte afstemmes med den udarbejdede opgørelse opgjort ud fra notaterne i aftalebøgerne.

Herudover kan det ses, at bogføring er sket fra bankkontoudtogene og at der ikke sket periodisering af indtægterne ved årenes slutning.

Det er herudover almindeligt, at kunder med længerevarende behandlingsforløb ikke afregner fra gang til gang, men afregner i klumper efter nærmere aftale. Der vil findes mange datoer, hvor den bogførte omsætning er væsentligt højere end antal behandlinger – lige modsat de eksempler SKAT har fundet frem.

Omsætning er ikke periodiseret. Men på årsbasis stemmer den nogenlunde jf. de opgørelser der tidligere er fremsendt.

Det fremgår ligeledes af bogføringen, at virksomheden ikke afleverer kontant afregninger dagligt i banken, men samler kontanterne sammen og indsætter disse en gang om ugen eller hver anden uge afhængigt af hvor mange kontanter han har modtaget. Virksomheden har efter SKATs besøg ændret disse procedure så det sikres, at der modtages afregning for alle behandlinger. Ud fra en samlet vurdering af procedurerne i 2010 og 2011 er der stor risiko for, at behandlinger ikke er blevet afregnet som de skulle.

Landsskatterettens afgørelse

Virksomheder indenfor anden egentlig sundhedspleje, der leverer varer og ydelser mod vederlag og som er fritaget for afgift efter merværdiafgiftslovens § 13, stk. 1, nr. 1, skal betale lønsumsafgift til statskassen jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, 1. pkt.

Det fremgår af lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 1, at afgiftsgrundlaget er virksomhedens lønsum med tillæg af overskud eller med fradrag af underskud af selvstændig erhvervsvirksomhed i indkomståret opgjort efter reglerne i 2.-4. pkt. jf. dog stk. 2 og 5. I tilfælde af personligt drevne virksomheder er det alene overskud eller underskud fra driften i virksomheden, der skal indgå i afgiftsgrundlaget, da lønsummen bliver nul jf. Told- og Skattestyrelsens meddelelse af 23. september 2003, offentliggjort i SKM2003.398TSS.

For virksomheder omfattet af lønsumsafgiftslovens § 4, stk. 1, udgør afgiften 3,08 % af afgiftsgrundlaget i årene 2010 og 2011, jf. lovens § 5.

Landsskatteretten har ved afgørelse af samme dato som nærværende nedsat SKATs ændring af overskud af virksomhed med 20.000 kr. for år 2010 og 50.000 kr. for år 2011, som nedsætter grundlaget for opgørelsen af lønsumsafgift. Der henvises til sagsnr. 14-2342242.

Under henvisning hertil finder Landsskatteretten, at virksomheden har været forpligtet til at afregne lønsumsafgift, og at SKAT har været berettiget til at fastsætte afgiften med udgangspunkt i det konstaterede driftsoverskud, der har været i virksomheden.

På baggrund af Landsskatterettens nedsættelse af afgiftsgrundlaget for år 2010 med 20.000 kr. og år 2011 med 50.000 kr., nedsættes afgiften tilsvarende med 616 kr. til 1352 kr. for år 2010 og med 1.521 kr. til 2.730 kr. for år 2011.