Kendelse af 31-10-2014 - indlagt i TaxCons database den 10-01-2015

SKAT har afslået at imødekomme en fond, der driver et zoologisk anlægs, anmodning om tilbagebetaling af 3.393.925 kr. i lønsumsafgift for perioden 1. januar 2009 til 30. september 2013, da regnskoven ikke er omfattet af fritagelsen i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7, om museumsvirksomhed.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[Fonden] (herefter klageren) har ifølge sin hjemmeside til formål på almennyttig vis at drive et zoologisk anlæg for derigennem at:

Klageren indsendt den 2. december 2003 en anmodning om tilbagebetaling af 3.393.925 kr. i lønsumsafgift for perioden 1. januar 2009 til den 30. september 2013, hvilket SKAT afslog ved den nu påklagede afgørelse.

Lovgrundlag

Såvel SKAT som klagerens repræsentant har nærmere redegjort for og henvist til lovgrundlaget, herunder til ændringer af lønsumsafgiftsloven i 2008 og 2012. SKAT har således i sin sagsfremstilling anført følgende:

”For at fremme regeringens mål for Danmark om en stærk konkurrencekraft blev lov nr. 526 af 17. juni 2008 vedtaget. I lovforslag L 46 til loven fremgår, et forslag om at ophæve fritagelserne indenfor lønsumsafgiftsloven for aktiviteter, der foregår mod betaling af vederlag, i offentlig virksomhed og virksomhed, som overvejende finansieres af offentlige midler.

Det fremgår endvidere af lovforslaget, at det er regeringens vurdering, at ophævelse af afgiftsfritagelserne for offentlige virksomheder og overvejende offentlig finansierede virksomheder vil fremme reel konkurrencelighed inden for især persontransport og sundhedsområderne. Løsningen medfører dog også nogle konkrete administrative problemer m.v. inden for især en række delområder på kultur og undervisningsområderne.

Regeringen har derfor besluttet at foreslå ophævelserne af de generelle fritagelser for offentlige virksomheder og virksomheder, der overvejende er offentlig finansieret, suppleret med nogle nye specifikke undtagelser gældende for både privat og offentlig virksomhed på udvalgte delområder, hvor det ikke vil give konkurrenceproblemer.

Således foreslås det at fritage folkeoplysende hovedorganisationer, gymnasial virksomhed, museumsvirksomhed omfattet af museumsloven, undervisning på musikskoler omfattet af musikloven, voksenuddannelse omfattet af lov om almen voksenuddannelse, samt erhvervsrettet voksen- og efteruddannelse.

Med nævnte begrundelse, blev museumsvirksomhed omfattet af museumsloven eller i tilknytning til universitetsloven fritaget for lønsumsafgift jf. lovens § 1 stk. 2 nr. 7.

Formålet med loven var at skabe en afgiftsmæssig ligestilling for konkurrerende offentlige og private leverandører af de samme ydelser mod vederlag – hverken mere eller mindre.

Der viste sig imidlertid et behov for en udvidelse af fritagelsen for lønsumsafgift for at skabe en ligestilling af museer inden for og uden for museumsloven.

Ved lov nr. 277 af 27. marts 2012 udgik derfor teksten ”omfattet af museumsloven eller i tilknytning til universitetsloven.

[...] Såvel private som offentlige museer er fritaget for lønsumsafgift. Ændringen har virkning fra og med 1. januar 2009.”

SKATs afgørelse

SKAT har truffet afgørelse om ikke at imødekomme anmodningen om tilbagebetaling af 3.393.925 kr. i lønsumsafgift for perioden 1. januar 2009 til 30. september 2013.

Ved afgørelsen afviste SKAT, at der er grundlag for ekstraordinært at genoptage kalenderåret 2009, der ligger uden for den ordinære genoptagelsesadgang i skatteforvaltningslovens § 31.

Efter at have henvist til ændringerne af lønsumsafgiftsloven i 2006 og 2012 har SKAT for den resterende periode anført følgende begrundelse:

”[...] Afgiftspligten efter lønsumsafgiftslovens stk. 1, 1. pkt. omfatter herefter ikke virksomhedens aktiviteter vedrørende museumsvirksomhed. Såvel private som offentlige museer er fritaget for lønsumsafgift. Ændringen har virkning fra og med 1. januar 2009.

Det er herefter SKATs opfattelse, at fritagelse for lønsumsafgift jf. lovens § 1, stk. 2 nr. 7 er målrettet specifikke virksomheder bl.a. museer.

Dette tydeliggøres ligeledes af formuleringen i både momsloven og lønsumsafgiftsloven. Kulturelle aktiviteter, herunder biblioteker, museer, zoologiske haver og lign., samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil er fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1, nr. 6.

Af lønsumsafgiftsloven fremgår det, at der som udgangspunkt i stedet skal afregnes lønsumsafgift af disse aktiviteter, jf. lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1. Dog skal der ikke afregnes lønsumsafgift af museumsvirksomhed ifølge lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7.

Den internationale museumssammenslutning, ICOM, definerer et museum som en permanent almennyttig institution med offentlig adgang, som tjener samfundet og indsamler, konserverer, udforsker, kommunikerer og udstiller materielle vidnesbyrd om mennesket og dets omgivelser til gavn for videnskab, uddannelse og fritid.

Af DEN STOR DANSKE, Gyldendals åbne encyklopædi, fremgår det om museer, at de indsamler og registrerer genstande, sikrer deres bevaring, udstiller dem, driver forskning og formidler viden om dem. Fælles for alle museumsgenstande er, at de af samfundet tillægges en sådan betydning, at de må sikres imod tilintetgørelse.

Af begge definitioner fremgår det, at det museer udstiller m.v. er genstande, altså døde ting, medens det, zoologiske anlæg beskæftiger sig med, er levende dyr.

I momslovens fritagelsesbestemmelse nævnes specifikt både museer og zoologiske haver, som kulturelle aktiviteter, der skal fritages for afregning af moms. Imidlertid er der i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7, alene nævnt museumsvirksomhed, det har således ikke været lovgivers hensigt at fritage zoologiske haver fra lønsumsafgift.

Det er derfor ikke SKATs opfattelse, at zoologiske haver er omfattet af fritagelsesbestemmelsen i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7.

Vi finder derfor ikke, at betingelserne for tilbagebetaling af og fritagelse for lønsumsafgift er opfyldt.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at klageren skal fritages for lønsumsafgift efter lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7, om museumsvirksomhed.

Subsidiært er nedlagt påstand om, at klageren skal fritages for lønsumsafgift for den del af virksomhedens momsfrie aktivitet, der kan henføres til museumsvirksomhed.

Efter at have henvist til lovændringerne i 2008 og 2012 har klagerens repræsentant anført følgende til støtte for de nedlagte påstande:

”[...] Desuden anfører SKAT, at der på et museum udstilles døde ting, og dermed ikke levende. Dette er efter vores opfattelse et argument der på ingen måde er sandt - tag bl.a. det statsanerkendte museum [...] (hvis fulde navn er [...]), hvor museet bl.a. belyser forandring, variation og kontinuitet i menneskers livsvilkår fra de ældste tider til nu og det sker gennem levende mennesker.

Dette er et godkendt museum og aktiviteten her adskiller sig ikke fra hvad der reelt sker hos [...].

Det er vores påstand, at aktiviteterne hos [...] - både hvad angår formidling og den for formidlingen nødvendige videns- og dokumentationsindsamling - er direkte sammenlignelig med konkret museumsvirksomhed.

Vi kan i den forbindelse henvise til Kunststyrelsens nylig offentliggjorte tal for museernes besøgstal, heri er [...] i statistikkerne omtalt under kategorien: Museumstype og statsstøttede i henhold til Zoo-loven.

Der er således ikke i Kunststyrelsens egne fortolkninger tvivl om [...] er et museum.

[...] er derfor omfattet af reglerne i lønsumsafgiftsloven om fritagelse af museumsvirksomhed.

I modsat fald medfører dette en ikke ensartet fortolkning af begrebet museumsvirksomhed inden for Staten, idet Statens egen organisation for området anser [...] som museum. Dette med den konsekvens at nogle museer (Zoo og akvarier) bliver omfattet af lønsumsafgiftsloven selv om hensigten var at sidestille offentligt finansierede virksomheder med private virksomheder.

[...] er ikke en institution som blot fremviser dyr fra forskellige lande. I forbindelse med alle dyrenes anlæg bliver der så vidt muligt informeret vidt og bredt omkring dyrene, således de besøgene kan opnå så stor viden om dyrene som muligt.

Herudover opbygges anlæg med forsøg på at genskabe dyrenes oprindelige natur, således, at både dyrene føler sig hjemme, men også at de besøgene kan få et indblik i hvor og hvordan de enkelte dyr lever.

Hos [...] kommer dette bl.a. til udtryk i de forskellige kupler og grotter der er lavet, hvor man har forsøgt at genskabe de omgivelser dyrene oprindeligt Levede i/kommer fra.

Fælles for hele [...] er, at der opføres bygninger og taves udstillinger, således, at det ser ud, som rundt i verden, hvor dyrene kommer fra.

For de besøgene, er det ikke kun dyrene man kommer og ser, men også for at få viden omkring de udstillede dyr, i lighed med besøg på andre museer, hvor det ikke altid er det udstillede man udelukkende ser på, men også på baggrundsinformation omkring det udstillede.

Med udgangspunkt i ovennævnte, er det vores primære opfattelse, at [...] skal fritages for lønsumsafgift som museumsvirksomhed.

Den subsidiære påstand

Såfremt Landsskatteretten imod vores forventning ikke anser [...] for fritaget for lønsumsafgift som museumsvirksomhed, er det vores påstand, at en del af [...] skal fritages for lønsumsafgift, for den del af virksomhedens aktivitet, der kan henføres til museumsvirksomhed.

Der er således ingen tvivl om, at en stor del af [...] aktivitet kan sidestilles med museumsvirksomhed og foregår således efter samme principper som andre museer.

SKAT har i sin behandling af anmodningen ret i, at der ikke i hverken moms- eller lønsumsafgiftsloven er muligt at sidestille zoologiske haver med museer, men det er ikke det, der er kernen i anmodningen.

Det er således [...]’s aktivitet, der skal vurderes og ikke en generel zoologisk have. Det er ubestridt, at en del af [...]’s aktivitet kan sidestilles med museumsvirksomhed.

Efter Gyldendals åbne encyklopædi Den Store Danske er følgende bl.a. nævnt omkring museer:

“Museer indsamler og registrerer genstande, sikrer deres bevaring, udstiller dem, driver forskning og formidler viden om dem. Fælles for alle museumsgenstande er, at de af samfundet tillægges en sådan betydning, at de må sikres imod tilintetgørelse.”

Det samme gør sig i stor stil gældende for [...], jf. bl.a. uddrag af [...]’s formålsparagraf, hvor det er anført:

Det samme gør sig gældende for mange andre zoologiske haver og akvarier. Det er således ikke uden grund, at andre tilsvarende attraktioner tidligere havde ordet museum i deres navn, da den aktivitet der foregår her, er at sidestille med museumsaktiviteter.

[...] indsamler og registrerer de dyr de har, samt sikrer deres bevaring, således racerne ikke uddør. Herudover udstilles dyrene, samt der forskes i dem og deres adfærd.

[...] informere/formidler deres viden om alle de dyr de har, således de besøgene har mulighed for at opnå viden omkring dyrene i lighed med andre museers udstillinger.

Dette sammenholdt med det anførte under den primære påstand, er der ingen tvivl om, at der hos [...] er museumsaktivitet, hvorfor lønsumsafgiften som minimum skat nedsættes delvist.

Det er derfor vores påstand, at såfremt vidensformidlingen, forskningen og læringsdelen i de zoologiske attraktioner ikke fritages for Lønsumsafgift så sker der en konkurrencemæssig skævvridning i forhold de traditionelle museer selvom basisdelen, omkring vidensformidling, tæring samt forskning er fuldstændig den samme.

Opgørelse af lønsumsafgiften ved delvis nedsættelse

Det er vores opfattelse, at en delvis nedsættelse af [...]’s lønsumsafgift burde kunne ske ud fra følgende principper:

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af momslovens § 13, stk. 1, nr. 6, 1. pkt., at følgende varer og ydelser er fritaget for moms:

”6) Kulturelle aktiviteter, herunder biblioteker, museer, zoologiske haver og lign., samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil. [...].”

Følgende fremgår af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1., 1. pkt.:

”Der betales en afgift til statskassen af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for afgift efter merværdiafgiftslovens § 13, stk. 1, nr. 1, nr. 3, nr. 5 og 6, nr. 10-12, nr. 15 og 16 og nr. 19, jf. dog nedenfor stk. 2 og 3, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter merværdiafgiftsloven. [...]”

Følgende fremgår af lønsumsafgiftslovs § 1, stk. 2, nr. 7:

”Stk. 2. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke virksomhedens aktiviteter vedrørende

[...]

7) museumsvirksomhed,

[...]”

Spørgsmålet i sagen er, om fritagelsen for lønsumsafgift i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7, for ’museumsvirksomhed’ omfatter klagerens aktiviteter. Klageren er en zoologisk have med tilhørende zoologiske anlæg og informationsvirksomhed.

Kulturelle aktiviteter, herunder biblioteker, museer, zoologiske haver og lign., samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil er i kraft af henvisningen i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, til momslovens § 13, stk. 1, nr. 6, omfattet af lønsumsafgiftspligten.

Når lønsumsafgiftsloven herefter i § 1, stk. 2, nr. 7, fritager ’museumsvirksomhed’ for afgift, er der efter Landsskatterettens opfattelse ikke grundlag for at antage andet, end at aktiviteter udført af zoologiske haver og lign. ikke er omfattet af fritagelsen. Dette gælder også for klagerens formidlings- og informationsaktiviteter. Klageren er herefter i sin helhed omfattet af lønsumsafgiftspligten i lovens § 1, stk. 1.

Landsskatteretten finder herefter ikke anledning til at vurdere, om en del af den periode, som klageren har anmodet om tilbagebetaling for, ekstraordinært kan genoptages i medfør af skatteforvaltningslovens § 32.

Dermed stadfæstes SKATs afgørelse.