Kendelse af 05-03-2015 - indlagt i TaxCons database den 25-04-2015

Klagen skyldes, at SKAT for perioden 1. oktober 1994 - 28. februar 2002ikke har imødekommet en anmodning fra [virksomhed1] ApS, herefter benævnt selskabet, vedrørende tilbagebetaling af 5.660.974 kr. i indgående afgift i forbindelse med udgifter til bespisning af forretningsforbindelser og ansatte, idet dokumentationskravet ikke er anset for opfyldt, jf. styresignalerne SKM2010.622.SKAT og SKM2011.829. SKAT.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse, idet selskabets principale påstand om, at selskabet er berettiget til yderligere tilbagebetaling af indgående afgift, i alt 4.701.275 kr., for perioden 1. oktober 1994 - 28. februar 2002, imødekommes.

Faktiske oplysninger

Selskabet har den 21. december 2010 anmodet SKAT om tilbagebetaling af indgående afgift i forbindelse med udgifter til bespisning af forretningsforbindelser og ansatte for perioden 1. oktober 1994 - 31. januar 2010 i forbindelse med møder med i alt 5.196.002 kr., jf. SKATs styresignal, SKM2010.622.SKAT, offentliggjort den 4. oktober 2010.

Kravet er i anmodningen opgjort til 2.236.654 kr. for perioden 1. marts 2002 - 31. januar 2010 og til 2.959.348 kr. for perioden 1. oktober 1994 - 28. februar 2002.

Kravet er efterfølgende korrigeret som følger:

Skønnet mødebespisning 1. oktober 1994 - 28. februar 2002 5.660.974 kr.
Mødebespisning 1. marts 2002 - 31. januar 2010 1.880.755 kr.
I alt 7.541.729 kr.

SKAT har den 13. november 2013 truffet afgørelse, hvorefter SKAT har imødekommet anmodningen om tilbagebetaling af indgående afgift for perioden 1. marts 2002 - 31. januar 2010 og udbetalt i alt 1.880.755 kr.

Selskabets udgifter til tilbagebetalingsberettiget bespisning for perioden 1. marts 2002 - 31. januar 2010 er bogført som interne indtægter på konto 760922, kantinesalg på regning. Denne konto danner grundlag for det krav, som selskabet har rejst for perioden og som er imødekommet af SKAT.

I perioden 1994 - 2009 har antallet af ansatte i de enheder, hvis mødebespisningsudgifter indgår i selskabets krav, været som følger:

1994 2.574
1995 2.953 1996 2.673
1997 4.863
1998 4.817
1999 5.039
2000 2.837
2001 2.467
2002 1.436
2003 1.491 2004 1.575 2005 1.488 2006 1.580
2007 1.486 2008 1.412 2009 1.311

Selskabet er ikke i besiddelse af regnskabsmateriale, der viser hvor meget, der er faktureret internt eller hvor meget, der er afregnet i udtagningsmoms for den påklagede periode 1. oktober 1994 - 28. februar 2002. Kravet for perioden er opgjort med udgangspunkt i kravet for perioden 1. marts 2002 - 31. januar 2010, hvor SKAT har imødekommet anmodningen, beregnet ud fra antal ansatte i den påklagede periode.

I forbindelse med sagens behandling i Skatteankestyrelsen er selskabets repræsentant anmodet om nærmere at redegøre for selve opgørelsen af kravet vedrørende den påklagede periode 1. oktober 1994 - 28. februar 2002. Selskabets repræsentant har i den forbindelse foretaget nye beregninger. Der henvises til det af repræsentanten anførte herom nedenfor under afsnittet selskabets opfattelse.

SKATs afgørelse

SKAT har for perioden 1. oktober 1994 - 28. februar 2002 ikke godkendt fradrag for indgående afgift vedrørende udgifter til bespisning af forretningsforbindelser og ansatte, i alt 5.660.974 kr., idet selskabet ikke i tilstrækkeligt omfang har dokumenteret kravets berettigelse.

I henhold til skatteforvaltningslovens §§ 31 og 32 skal der fremsættes oplysninger af faktisk eller retlig karakter, for at der kan ske genoptagelse af momstilsvaret.

Det fremgår endvidere af SKM2011.829.SKAT og SKM2010.622.SKAT, at virksomheden skal kunne dokumentere opgørelsen af tilbagebetalingskravet gennem relevant regnskabsmateriale og andet bilagsmateriale, som efter virksomhedens opfattelse kan dokumentere kravet.

Regnskabet m.v. skal kunne dokumentere, at der er afholdt udgifter til bespisning, ligesom det skal synliggøre hvor stor en andel af disse bespisningsudgifter, der er omfattet af tilbagebetalingsadgangen.

For perioder, der er ældre end 5år, skal der også indsendes en specificeret opgørelse af tilbagebetalingskravet. Dokumentationskravet vil i disse situationer efter en konkret vurdering kunne opfyldes ved hjælp af eksempelvis specifikation til regnskabsmateriale, mødekalendere eller lignende.

Selskabet har ingen form for regnskabsmæssig dokumentation for i hvilket omfang, der i perioden er afholdt udgifter til tilbagebetalingsberettiget mødebespisning eller i hvilket omfang, der i perioden er betalt udtagningsmoms af sådanne.

En opgørelse af forholdet mellem på den ene side tilbagebetalingsberettigede mødebespisningsudgifter og på den anden side antallet af medarbejdere for de efterfølgende år udgør ikke en behørig dokumentation eller tilstrækkelig sandsynliggørelse af selskabets krav.

Da selskabet ikke er i besiddelse af regnskabsmateriale for perioden, og da der ikke er indsendt en specificeret opgørelse med tilhørende dokumentation, er kravet ikke i tilstrækkeligt omfang sandsynliggjort/dokumenteret, hvorfor kravet afvises.

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt principal påstand om, at der skal godkendes fradrag for moms vedrørende bespisning af forretningsforbindelser og ansatte for perioden 1. oktober 1994 – 28. februar 2002 med i alt 4.701.275 kr. Der er nedlagt subsidiær påstand om, at SKAT skal anerkende en opgørelsesmetode, hvor der tages udgangspunkt i den andel de faktisk opgjorte udgifter udgør af årsregnskabsposter eller lignende for de enkelte år, og at denne procentvise andel, som denne opgørelse viser, kan anvendes til opgørelse af moms på baggrund af årsregnskaber eller lignende for de år, hvor der ikke foreligger egentlig bogføring.

SKAT henviser i sin afgørelse til de retningslinjer, som SKAT har udsendt vedrørende tilbagebetaling af moms på mødebespisning, blandt andet SKM2010.622.SKAT, hvorefter der stilles specifikke krav til dokumentation for afholdte udgifter til mødebespisning.

Disse specifikke krav om regnskabsmæssig dokumentation for perioder hvor sådan dokumentation efter lovgivningen ikke kræves opbevaret, og som ansøgeren derfor ikke længere er i besiddelse af, er et krav, der i realiteten umuliggør en tilbagebetaling af momsen. Dette strider imod den praksis for tilbagebetalinger, som er fastlagt af EU-domstolen i tidligere sager, jf. blandt andet C- 147/01, Weber’s Wine World, som omhandler medlemsstaternes forpligtelse til tilbagebetaling i situationer, hvor nationale bestemmelser eller praksis har været i strid med EU-retten. Nærmere bestemt henvises til EU-domstolens fortolkning af effektivitetsprincippet i forbindelse med tilbagebetaling som i domskonklusionen i nævnte sag er formuleret som følger:

”Effektivitetsprincippet er til hinder for en national ordning eller administrativ praksis, der i praksis gør det umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt at udøve de rettigheder, der tillægges i henhold til Fællesskabets retsorden.”

Det kan ikke antages alene af den grund, at selskabet ikke har opbevaret regnskabsmaterialet for perioden, at selskabet ikke har afholdt udgifter til mødebespisning. Det har selskabet utvivlsomt, hvilket understøttes af det dokumenterede omfang af mødebespisning for perioden efter februar 2002.

Under SKATs behandling af selskabets anmodning om tilbagebetaling af moms har der været drøftet flere forskellige metoder til opgørelse af den del af kravet, der ikke kunne dokumenteres ved regnskabsmateriale. Dette ud fra en klar forudsætning om at selskabet også før 1. marts 2002 har afholdt betydelige udgifter til mødeforplejning.

Den metode, der blev vurderet at underbygge selskabets krav bedst muligt, var en skønsmæssig opgørelse af udgifter til mødeforplejning pr. medarbejder. Undervejs blev kravet ligeledes forsøgt opgjort på baggrund af en beregning af den andel, som de dokumenterede udgifter til mødeforplejning udgør af en specifik post på de indsendte specifikationer til selskabets selvangivelser, hvorefter en gennemsnitlig nøgle blev anvendt på samme post for de år, hvor der ikke foreligger specifik bogføring og dermed dokumentation.

Den kendsgerning, at SKATs praksis for den momsmæssige håndtering af mødebespisning underkendes af EU-domstolen og at den sag, som afgørelsen vedrører, strækker sig ud over opbevaringspligten for regnskabsmateriale må nødvendigvis medføre, at der bliver givet mulighed for anvendelse af skøn, der i mangel af andet grundlag i et vist omfang må baseres på de år, hvor der foreligger tilfredsstillende dokumentation.

I det omfang SKAT ikke kan anerkende metoden til beregning af moms, der er anvendt ved indsendelsen af anmodningen, må det umiddelbart forventes, at SKAT som vejledende myndighed stiller forslag til en metode, der kan anvendes til en opgørelse for de perioder, hvor der ikke længere er opbevaringspligt for regnskabsmateriale, og hvor der dermed muligvis ikke findes specifikke regnskabsoplysninger og bogføring eller alternativt indgår i dialog om hvilket regnskabsmateriale, der kan ligge til grund for en beregning af den moms, der må anses for at vedrøre udgifter til mødebespisning.

I den foreliggende sag har SKAT ikke tilkendegivet, at andre metoder vil blive godkendt, blot at når der ikke foreligger regnskabsmateriale, mødekalendere eller lignende, vil det fremsatte krav blive betragtet som udokumenteret.

Kravet på 5.660.974 kr., som SKAT har afslået at tilbagebetale, er justeret til 4.701.275 kr. I beregningen af krav pr. medarbejder pr. måned var der ikke taget højde for, at den del af 2002, for hvilken der anerkendes tilbagebetaling, alene består af 10 måneder, og ikke 12 som beregningen indebar. Derudover er den samlede tilbagebetaling, der ligger til grund for den skønsmæssige opgørelse af årene 2002 til 2004, årene 2005-2009, tilrettet således, at den tager udgangspunkt i den faktiske tilbagebetaling, jf. SKATs afgørelse, og ikke det oprindeligt fremsatte krav. Opgørelsen inklusive disse justeringer resulterer i et krav pr. ansat pr. måned på 16,28 kr.

Hertil bemærkes, at for årene 2002 - 2004 blev der i selskabet, som dengang var [virksomhed2], anvendt flere forskellige økonomisystemer. Kvaliteten af det materiale, der kunne trækkes ud til brug for anmodningen om tilbagebetaling af moms, var utilstrækkelig for det ene økonomisystem, da der alene kunne trækkes akkumulerede data og dermed ikke detailtekster, der kunne henføres til de enkelte møder. Af hensyn til sagsbehandlingen valgte selskabet at se bort fra de bogførte beløb i dette system og lod dermed alene de data, der kunne identificeres konkret indgå i kravet. Det er dermed alene disse data fra dette ene økonomisystem, der indgår i det beløb, som SKAT har anerkendt at tilbagebetale.

Årsagen til at der ikke er taget udgangspunkt i det faktiske tilbagebetalte beløb for disse år, men i stedet et beløb beregnet på baggrund af de efterfølgende år er for at sikre at grundlaget opgøres mere korrekt, end hvis der alene indgår data fra en mindre andel af regnskabet.

Selskaberne i [virksomhed2]-koncernen var henover hele perioden omfattet af en momsmæssig fællesregistrering, og udviklingen i det antal medarbejdere der indgår i opgørelsen afspejler udviklingen i koncernstrukturen. To selskaber, [virksomhed3] og [virksomhed4], er selvstændige juridiske enheder, der i løbet af den periode tilbagesøgningen strækker sig over er frasolgt. Moms i forbindelse med mødeforplejning er efter oplysning fra de nye ejere tilbagesøgt selvstændigt og indgår derfor ikke i selskabets krav. Ligeledes er antallet af medarbejdere der indgår i opgørelsen eksklusiv ansatte i disse selskaber. Antallet af ansatte er taget fra de indsendte årsrapportoplysninger fratrukket de konkrete antal ansatte i de to frasolgte selskaber.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT ikke har imødekommet selskabets anmodning om tilbagebetaling af indgående afgift vedrørende udgifter til bespisning af forretningsforbindelser og ansatte i egne lokaler for perioden 1. oktober 1994 - 28. februar 2002.

Af momslovens § 37, stk. 1, fremgår:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.”

Af momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5, fremgår:

”Virksomheder kan ikke fradrage afgift af indkøb m.v., som vedrører

(...)

5) underholdning, restaurationsydelser, repræsentation og gaver, jf. dog stk. 2.

(...)”

Af dagældende skatteforvaltningslov § 31, stk. 2, fremgår:

”Stk. 2. En afgiftspligtig, der ønsker afgiftstilsvaret ændret, skal senest 3 år efter angivelsesfristens udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. (...).”

Af dagældende skatteforvaltningslov § 32, stk. 1, nr. 1, fremgår:

”Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

1)Hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom, en landsskatteretskendelse eller ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet. I disse tilfælde kan genoptagelse fore-tages til gunst for den afgiftspligtige fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvis sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den første sag, der resulte-rede i underkendelse af praksis, eller den afgiftsperiode, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet, 3 år forud for underkendelsen af praksis. Tilsvarende kan genoptagelse ske til gunst for den godtgørelsesberettigede vedrørende godtgørelse af afgift, der kunne være gjort gældende fra og med det tidspunkt, der var til prøvelse i den første sag, der resultere-de i underkendelse af praksis, eller 3 år forud for underkendelsen af praksis.”

Ifølge dagældende skatteforvaltningslov § 32, stk. 1, nr. 1, kan et afgiftstilsvar ændres uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 31, såfremt hidtidig praksis er endelig underkendt ved dom, en Landsskatteretskendelse eller ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet.

EU-domstolen har i sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, udtalt sig om dels medlemsstaternes mulighed for opretholdelse af undtagelser fra retten til fradrag af indgående afgift i henhold til standstill-klausulen, jf. 6. direktivs artikel 17, stk. 6, 2. afsnit, dels om virksomhedernes mulighed for vederlagsfri bespisning af forretningsforbindelser og/eller personale i egen kantine i forbindelse med møder i virksomheden, uden at leverancen udløser udtagningsmoms, jf. 6. direktivs artikel 6, stk. 2, litra a) og b). Selskaberne havde i henhold til national praksis fradraget den fulde indgående afgift og beregnet udtagningsmoms.

Domstolen udtalte, jf. præmis 44, at det vil være i strid med standstill-klausulen i 6. direktivs artikel 17, stk. 6, 2. afsnit, såfremt en medlemsstat efter direktivets ikrafttrædelsestidspunkt anvender en undtagelse fra retten til fradrag for indgående afgift, efter at medlemsstaten gennem administrativ praksis har anerkendt fuld fradragsret. Som følge heraf kan momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5, ikke anvendes til at begrænse retten til fradrag af den indgående afgift i forbindelse med vederlagsfri bespisning af forretningsforbindelser og/eller personale i egen kantine i forbindelse med møder i virksomheden.

Videre udtalte domstolen, at 6. direktivs artikel 6, stk. 2, som udgangspunkt omfatter vederlagsfri bespisning af personale i virksomhedens lokaler, medmindre virksomhedens behov - såsom behovet for at sikre, at møder i arbejdet forløber sammenhængende og godt - gør det nødvendigt, at arbejdsgiveren sørger for bespisningen, jf. præmis 65. I de særlige tilfælde, hvor virksomhedens behov gør det nødvendigt at sørge for vederlagsfri bespisning af personalet i forbindelse med afholdelse af møder i virksomheden, er leverancen ikke omfattet af begrebet ”virksomheden uvedkommende formål”, jf. 6. direktivs artikel 6, stk. 2. En sådan vederlagsfri bespisning skal således ikke sidestilles med levering af en tjenesteydelse uden vederlag, hvorfor der ikke skal beregnes udtagningsmoms.

Som følge af EU-domstolens dom i sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, har SKAT offentliggjort styresignalet SKM2010.622.SKAT, hvorefter den tidligere praksis, om at der ikke var fradragsret for moms af udgifter til bespisning m.m. af forretningsforbindelser og ansatte i forbindelse med møder i virksomheden, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5, er ændret.

For så vidt angår praksisændringens omfang fremgår følgende af SKM2010.622.SKAT:

”Genoptagelse

Virksomheder der efter den hidtidige praksis ikke har taget fradragsret, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 5, eller som har beregnet udtagningsmoms, jf. momslovens § 5, stk. 2, ved bespisning m.m. af forretningsforbindelser og ansatte under møder i virksomheden, kan anmode om genoptagelse af afgiftstilsvaret.”

Skatteministeriet har tilkendegivet sin opfattelse vedrørende dokumentationskravene i styresignalet SKM2011.829.SKAT, hvoraf fremgår følgende:

”Dokumentationskravene er i SKM2010.622.SKAT formuleret således:

Virksomheden skal kunne dokumentere opgørelsen af tilbagebetalingskravet gennem relevant regnskabsmateriale og andet bilagsmateriale, som efter virksomhedens opfattelse kan dokumentere kravet.”

Det vil med andre ord sige, at det som udgangspunkt beror på en konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde, om det fremlagte materiale er tilstrækkeligt til, at anmodningen kan imødekommes.

Efter Skatteministeriets opfattelse kan der lægges følgende grundlæggende linje for, hvad der skal kræves af dokumentation for, at kravet kan imødekommes:

Virksomheden skal gennem regnskabet kunne dokumentere, at der er afholdt udgifter til bespisning. Da bespisning af forretningsforbindelser er anset for ”repræsentation” og bespisning af ansatte for ”kost til ansatte”, vil det være naturligt at tage afsæt i regnskabets konti for henholdsvis ”repræsentation” og ”kost til ansatte”.

Herefter skal virksomheden kunne sandsynliggøre, hvor stor andel af udgifterne på disse konti, der er omfattet af tilbagebetalingsadgangen. Udgifter til hotel- og restaurationsudgifter skal trækkes helt ud af opgørelsen, da disse udgifter ikke er omfattet tilbagebetalingsadgangen.

Sandsynliggørelse af, hvilke udgifter, der er omfattet af tilbagebetalingsadgangen kan f.eks. ske ved, at virksomheden redegør for og dokumenterer sine mødeaktiviteter og bespisningspolitik.

For perioder, der er ældre end 5 år, skal der også indsendes en specificeret opgørelse af tilbagebetalingskravet. Da bilagsmaterialet måske ikke længere foreligger, vil dokumentationskravet efter en konkret vurdering blandt andet kunne opfyldes gennem

Derudover skal det sandsynliggøres, at betingelserne for fradragsret ifølge retningslinjerne i styresignalet er opfyldt.

Vurderingen af, om der er behørig dokumentation, skal også indeholde en gennemgang af, hvordan virksomheden er kommet frem til kravet for de ældre perioder. Der skal ses på, om det er ensartede skønnede beløb for en årrække. Hvis virksomheden f.eks. kan dokumentere et krav vedrørende en nyere periode, kan virksomheden ikke anvende kravet for denne periode som udgangspunkt for tilbagebetaling for de ældre perioder. Det vil med andre ord sige, at det ikke accepteres, at virksomheden blot ganger et års dokumenteret krav med de resterende antal år, der ønskes tilbagebetaling for.

Hvis virksomheden ikke har opbevaret regnskabsmateriale af nogen art for perioder, der er ældre end 5 år, og derfor ikke på nogen måde kan dokumentere, at der for disse år er afholdt udgifter omfattet af tilbagebetalingsadgangen, kan der efter Skatteministeriets opfattelse ikke ske tilbagebetaling.”

Det bemærkes, at styresignaler, herunder SKM2011.829.SKAT og SKM2010.622.SKAT, gengiver SKATs opfattelse.

Det bemærkes endvidere, at det følger af bogføringslovens § 10, stk. 1, ogmomsbekendtgørelsens § 66, stk. 1, at virksomheder alene er forpligtet til at opbevare regnskabsmateriale i 5 år. Genoptagelsesperioden for momsfradrag vedrørende bespisning af forretningsforbindelser og ansatte rækker langt ud over denne opbevaringsperiode.

Selskabet har således ikke opbevaret regnskabsmateriale for hele genoptagelsesperioden, herunder den påklagede periode 1. oktober 1994 - 28. februar 2002.

Spørgsmålet er herefter, hvorvidt de omhandlede udgifter til bespisning kan anses for sandsynliggjort eller dokumenteret og dermed anses for omfattet af momslovens § 37.

Selskabet har ved opgørelsen af kravet for perioden 1. oktober 1994 - 28. februar 2002 foretaget et skøn.

Kravet er skønsmæssigt opgjort, da selskabet ikke er i besiddelse af regnskabsmateriale for perioden. Kravet er opgjort med udgangspunkt i kravet for perioden 1. marts 2002 - 31. januar 2010, hvor SKAT har imødekommet selskabets krav, reguleret for særlige forhold i denne periode, sammenholdt med antal ansatte i den påklagede periode.

Landsskatteretten finder det herefter sandsynliggjort, herunder efter en konkret vurdering af selskabets aktivitet i genoptagelsesperioden, herunder antallet af ansatte, at selskabet har afholdt udgifter af den omhandlede karakter i den påklagede periode. Retten finder endvidere, at størrelsen af kravet i tilstrækkelig grad er sandsynliggjort. Der er herved henset til, at selskabet har taget hensyn til aktivitetsniveauet i den omhandlede periode. Selskabet har således ved opgørelsen af kravet foretaget et realistisk skøn.

Landsskatteretten giver således selskabet medhold i den nedlagte principale påstand.