Kendelse af 31-10-2014 - indlagt i TaxCons database den 10-01-2015

SKAT har afslået at tilbagebetale en zoologisk have 2.815.099 kr. i lønsumsafgift for perioden 1. januar 2010 til 30. juni 2013, da klageren ikke er omfattet af fritagelsen for museumsvirksomhed i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] (herefter klageren) er en selvejende institution, hvis formål er at drive institutionens zoologiske have og eventuelle dermed forbundne zoologiske anlæg samt at medvirke til at fremme interessen for og kendskabet til dyr og natur hos almenheden og til støtte for biologisk forskning, undervisning og naturbevarelse, jf. vedtægternes § 2. Den selvejende institution skal endvidere sikre, at zoologiske anlæg, der hører under klageren, skal være åbne for offentligheden i videst muligt omfang og på forud bekendtgjorte tidspunkter.

SKAT modtog den 15. august 2013 en anmodning fra klageren om tilbagebetaling af lønsumsafgift for perioden 1. januar 2010 til 30. juni 2013, da klageren er af den opfattelse, at klageren ikke har været forpligtet til at betale lønsumsafgift i perioden.

Lovgrundlag

Såvel SKAT som klagerens repræsentant har nærmere redegjort for og henvist til lovgrundlaget, herunder ændringer i lønsumsafgiftsloven i 2008 og 2012. SKAT har således i sin sagsfremstilling anført følgende:

”For at fremme regeringens mål for Danmark om en stærk konkurrencekraft blev lov nr. 526 af 17. juni 2008 vedtaget. I lovforslag L 46 til loven fremgår, et forslag om at ophæve fritagelserne indenfor lønsumsafgiftsloven for aktiviteter, der foregår mod betaling af vederlag, i offentlig virksomhed og virksomhed, som overvejende finansieres af offentlige midler.

Det fremgår endvidere af lovforslaget, at det er regeringens vurdering, at ophævelse af afgiftsfritagelserne for offentlige virksomheder og overvejende offentlig finansierede virksomheder vil fremme reel konkurrencelighed inden for især persontransport og sundhedsområderne. Løsningen medfører dog også nogle konkrete administrative problemer mv. inden for især en række delområder på kultur og undervisningsområderne.

Regeringen har derfor besluttet at foreslå ophævelserne af de generelle fritagelser for offentlige virksomheder og virksomheder, der overvejende er offentlig finansieret, suppleret med nogle nye specifikke undtagelser gældende for både privat og offentlig virksomhed på udvalgte delområder, hvor det ikke vil give konkurrenceproblemer.

Således foreslås det at fritage folkeoplysende hovedorganisationer, gymnasial virksomhed, museumsvirksomhed omfattet af museumsloven, undervisning på musikskoler omfattet af musikloven, voksenuddannelse omfattet af lov om almen voksenuddannelse, samt erhvervsrettet voksen- og efteruddannelse.

Med nævnte begrundelse, blev museumsvirksomhed omfattet af museumsloven eller i tilknytning til universitetsloven fritaget for lønsumsafgift jf. lovens § 1 stk. 2 nr. 7.

Formålet med loven var at skabe en afgiftsmæssig ligestilling for konkurrerende offentlige og private leverandører af de samme ydelser mod vederlag – hverken mere eller mindre.

Der viste sig imidlertid et behov for en udvidelse af fritagelsen for lønsumsafgift for at skabe en ligestilling af museer inden for og uden for museumsloven.

Ved lov nr. 277 af 27. marts 2012 udgik derfor teksten ”omfattet af museumsloven eller i tilknytning til universitetsloven.

[…] Såvel private som offentlige museer er fritaget for lønsumsafgift. Ændringen har virkning fra og med 1. januar 2009.”

SKATs afgørelse

SKAT har ved sin afgørelse afslået at tilbagebetale klageren 2.815.099 kr. i lønsumsafgift for perioden 1. januar 2010 til 30. juni 2013.

Klageren er ikke omfattet af fritagelsesbestemmelsen i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7, om museumsvirksomhed.

Ifølge momslovens § 13, stk. 1, nr. 6, er kulturelle aktiviteter, herunder biblioteker, museer, zoologiske haver og lign. samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil fritaget for moms. Ifølge lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7, er museumsvirksomhed fritaget for afgift.

Efter at have redegjort for lovgrundlaget er henvist til, at fritagelsen for lønsumsafgift i medfør af lovens § 1, stk. 2, nr. 7, er målrettet specifikke virksomheder, herunder bl.a. museer. Zoologiske anlæg er ikke omfattet af afgiftsfritagelsen som museumsvirksomhed, da de ikke kan sidestilles med museumsvirksomhed i hverken momslovens eller lønsumsafgiftslovens forstand. Lønsumsafgiftsloven giver ikke hjemmel til at ligestille zoologiske anlæg med museer.

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at klageren er fritaget for lønsumsafgift i medfør af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7, om museumsvirksomhed.

Subsidiært er nedlagt påstand om, at klageren er fritaget for lønsumsafgift for den del af virksomhedens momsfrie aktivitet, der kan henføres til museumsvirksomhed.

Til støtte for den principale påstand er henvist til ændringen af lønsumsafgiftsloven i 2008, jf. lov nr. 526 af 17. juni 2008, hvor hensigten var at ligestille offentligt finansierede virksomheder med private virksomheder. Museumsvirksomhed, der var omfattet af museumsloven eller skete i tilknytning til universitetsloven, var fritaget for at betale lønsumsafgift.

For at ligestille museer inden for og uden for museumsloven, ændredes formuleringen i 2012, således at det nu fremgår af lønsumsafgiftsloven, at museumsvirksomhed er fritaget, jf. ændringslov nr. 277 af 27. marts 2012, der trådte i kraft med bagudrettet virkning den 1. januar 2009.

Klagerens aktiviteter – både hvad angår formidling og den for formidlingen nødvendige videns- og dokumentationsindsamling – er direkte sammenlignelige med konkret museumsvirksomhed. Der er herved henvist til Kunststyrelsens nyligt offentliggjorte tal for museernes besøgstal i 2012, hvori klageren er omtalt under kategorien ’Museumstype og statsstøttede i henhold til zooloven’. Der er således ikke i Kunststyrelsens egne fortolkninger tvivl om, at klageren er et museum.

Dette gør sig ligeledes gældende for 2013, hvor klageren af Danmarks Statistik på vegne af Kulturstyrelsen er blevet bedt om at indberette antal besøgende til Kulturstyrelsens Museumsstatistik. Klageren er derfor omfattet af reglerne i lønsumsafgiftsloven om fritagelse af museumsvirksomhed.

Det modsatte resultat vil medføre en uensartet fortolkning af begrebet museumsvirksomhed inden for staten, idet statens egen organisation for området anser klageren for et museum. Dette med den konsekvens, at nogle museer, herunder zoologiske haver og akvarier, bliver omfattet af lønsumsafgiftsloven, selv om hensigten har været at sidestille offentligt finansierede virksomheder med private virksomheder.

Klageren er ikke en institution, som blot fremviser dyr fra forskellige lande. I forbindelse med alle dyrenes anlæg bliver der så vidt muligt informeret bredt om dyrene, således at de besøgende kan opnå så stor en viden om dyrene som muligt.

I denne forbindelse arbejder klageren intenst på at sikre og beskytte de truede dyr i verden gennem deltagelse i verdensomspændende avlsprogrammer for truede dyr. Nogle af disse dyr er udryddet i naturen og således alene bevaret på grund af disse avlssamarbejder. Uden dette arbejde var disse dyr allerede på vej ind på de traditionelle museer som udstillingsgenstande. Herudover opbygges anlæg med forsøg på at genskabe dyrenes oprindelige natur, således at dyrene føler sig hjemme samtidig med, at de besøgende kan få et indblik i, hvor og hvordan de enkelte dyr lever. Hos klageren kommer dette blandt andet til udtryk i et nyt større anlæg, hvor det er forsøgt at genskabe en forladt tømmerstation i et floddelta i Amazonas. Klageren har desuden blandt andet et Asienanlæg, hvor der er lavet tempeltag mv. foran elefanterne samt et ulveanlæg, hvor der er lavet pelsfangerhytte med mange informationer fra ulves liv og med udstilling af fangerredskaber, geværer mv. Fælles for hele klagerens virksomhed er, at der opføres bygninger og laves udstillinger, således at det ser ud, som der gør i den del af verden, hvor dyrene kommer fra.

For de besøgene, er det ikke kun dyrene, som de besøgende kommer og ser. Man får tillige viden om de udstillede dyr ligesom på andre museer, hvor det ikke altid er det udstillede, man udelukkende ser på, men også på baggrundsinformation om det udstillede.

Til støtte for den subsidiære påstand er anført, at der ikke er nogen tvivl om, at en stor del af klagerens aktivitet kan sidestilles med museumsvirksomhed og således foregår efter samme principper som andre museer.

Det er klagerens aktiviteter, der skal vurderes, og ikke en generel zoologisk have. Det er ubestridt, at en del af klagerens aktivitet kan sidestilles med museumsvirksomhed. Der er herved henvist til Gyldendals åbne encyklopædi, hvori følgende blandt andet er nævnt om museer:

“Museer indsamler og registrerer genstande, sikrer deres bevaring, udstiller dem, driver forskning og formidler viden om dem. Fælles for alle museumsgenstande er, at de af samfundet tillægges en sådan betydning, at de må sikres imod tilintetgørelse.”

Det samme gør sig gældende for klageren, jf. klagerens formålsbestemmelse, og for mange andre zoologiske haver og akvarier Det er ikke uden grund, at andre tilsvarende attraktioner tidligere havde ordet museum i deres navn, da den aktivitet, der foregår her, er at sidestille med museumsaktiviteter.

Klageren indsamler og registrerer de dyr, som klageren har, og sikrer deres bevaring, således at racerne ikke uddør. Herudover udstilles dyrene, ligesom der forskes i dem og deres adfærd. Klageren informerer og formidler sin viden om alle de dyr, som klageren har, således at de besøgende har mulighed for at opnå viden om dyrene i lighed med andre museers udstillinger. Der er på baggrund heraf ikke tvivl om, at klageren har museumsaktiviteter, hvorfor lønsumsafgiften som minimum skal nedsættes delvist.

Hvis vidensformidlingen, forskningen og læringsdelen i de zoologiske attraktioner ikke fritages for lønsumsafgift, vil der ske en konkurrencemæssig skævvridning i forhold de traditionelle museer selv om basisdelen om vidensformidling, læring og forskning er fuldstændig den samme.

En delvis nedsættelse af klagerens lønsumsafgift burde kunne ske ud fra følgende principper:

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af momslovens § 13, stk. 1, nr. 6, 1. pkt., at følgende varer og ydelser er fritaget for moms:

”6) Kulturelle aktiviteter, herunder biblioteker, museer, zoologiske haver og lign., samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil. […].”

Følgende fremgår af lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1., 1. pkt.:

”Der betales en afgift til statskassen af virksomheder, der mod vederlag leverer varer og ydelser, der er fritaget for afgift efter merværdiafgiftslovens § 13, stk. 1, nr. 1, nr. 3, nr. 5 og 6, nr. 10-12, nr. 15 og 16 og nr. 19, jf. dog nedenfor stk. 2 og 3, og af virksomheder med anden økonomisk virksomhed, der mod vederlag leverer ydelser, der ikke er afgiftspligtige efter merværdiafgiftsloven. […]”

Følgende fremgår af lønsumsafgiftslovs § 1, stk. 2, nr. 7:

”Stk.2. Afgiftspligten efter stk. 1, 1. pkt., omfatter ikke virksomhedens aktiviteter vedrørende

[…]

7) museumsvirksomhed,

[…]”

Spørgsmålet i sagen er, om fritagelsen for lønsumsafgift i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 2, nr. 7, for ’museumsvirksomhed’ omfatter klagerens aktiviteter. Klageren er en zoologisk have med tilhørende zoologiske anlæg og informationsvirksomhed.

Kulturelle aktiviteter, herunder biblioteker, museer, zoologiske haver og lign., samt levering af varer og ydelser med nær tilknytning hertil er i kraft af henvisningen i lønsumsafgiftslovens § 1, stk. 1, til momslovens § 13, stk. 1, nr. 6, omfattet af lønsumsafgiftspligten.

Når lønsumsafgiftsloven herefter i § 1, stk. 2, nr. 7, fritager ’museumsvirksomhed’ for afgift, er der efter Landsskatterettens opfattelse ikke grundlag for at antage andet, end at aktiviteter udført af zoologiske haver og lign. ikke er omfattet af fritagelsen. Dette gælder også for klagerens formidlings- og informationsaktiviteter. Klageren er herefter i sin helhed omfattet af lønsumsafgiftspligten i lovens § 1, stk. 1.

Dermed stadfæstes SKATs afgørelse.