|
|
Kendelse af 07-02-2021 - indlagt i TaxCons database den 31-07-2022
Journalnr. 14-0187522
Klagen skyldes, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med samlet 417.554 kr. for perioden fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2011.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse for så vidt angår SKATs punkt 1 og punkt 3.
Landsskatteretten hjemviser sagen til fornyet behandling hos Skattestyrelsen for så vidt angår SKATs punkt 2 med henblik på, at Skattestyrelsen på ny opgør selskabets fradragsret efter momslovens § 38, stk. 2.
Faktiske oplysninger
[virksomhed1] ApS (CVR-nr. [...1]) (herefter benævnt selskabet) var et anpartsselskab, der havde startdato den 20. december 1974. Selskabet var registreret i det Centrale Virksomhedsregister, CVR, under branchekoden 642020 Ikke-finansielle holdingselskaber. Selskabets formål var at drive handels- og restaurationsvirksomhed. Selskabet kunne endvidere indgå forretninger, optage lån, herunder også lån til køb af værdipapirer. Selskabet blev opløst efter spaltning den 11. november 2011.
Koncernen bestod blandt andet af det klagende selskab [virksomhed2] ApS (CVR-nr. [...2]) (herefter benævnt holdingselskabet). Det fremgår af en koncernoversigt udarbejdet af [virksomhed3], at holdingselskabet ejede kapitalandele i otte underliggende selskaber, heriblandt selskabet, som holdingselskabet ejede 0,6 % af kapitalandelene i.
Videre fremgår det af koncernoversigten, at selskabet havde to datterselskaber, [virksomhed4]. A/S (CVR-nr. [...3]) og [virksomhed5] (Reg Cc [...4]), som selskabet ejede henholdsvis 75 % og 100 % af kapitalandelene i.
Det fremgår af selskabets årsrapporter for perioderne fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2010 og fra den 1. januar 2011 til den 2. november 2011, at selskabets hovedaktivitet i lighed med tidligere år bestod af funktion som holdingselskab for datterselskaber. Herudover forestod selskabet administration og konsulentarbejde for visse virksomheder.
Det er oplyst af SKAT, at selskabet ifølge regnskabsmaterialet leverede regnskabsassistance til det danske datterselskab. Eksempelvis fremgår det af fakturanr. 204 af 1. juli 2011, at selskabet fakturerede [virksomhed4] A/S (CVR-nr. [...5]) samlet 37.500 kr. for "REGNSKABSMÆSSIG ASSISTANCE VEDR. 1. JULI TIL 31. DECEMBER 2011", hvoraf 7.500 kr. udgjorde moms. Selskabet har ikke fremlagt dokumentation for levering af momspligtige ydelser til [virksomhed5]. Det er oplyst af Skattestyrelsen, at det ikke fremgår af selskabets angivelsesoplysninger, at selskabet havde EU-salg eller eksport.
Det er oplyst af SKAT, at der af selskabets resultatopgørelse for perioderne fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2010 og fra den 1. januar 2011 til den 2. november 2011 fremgår følgende:
2009 | 2010 | 2011 | |
Resultat af primær drift | -1.690.191 | -2.252.990 | -1.716.161 |
Resultat af kapitalandele i tilknyttede virksomheder: | |||
- [virksomhed1] A/S | 249.296 | 541.715 | 32.529 |
- [virksomhed5] | 0 | -1.964.115 | -501.987 |
Finansielle indtægter i tilknyttede virksomheder | 1.579.777 | 1.796.262 | 931.378 |
Andre finansielle indtægter | 330.584 | 105.100 | 2.999 |
Tilbageført nedskrivning af finansielle aktiver | 29.618.181 | 10.877.331 | -13.151.055 |
Andre finansielle omkostninger | -5.405 | -49.378 | -104.315 |
Resultat før skat | 30.082.242 | 9.053.925 | -14.506.612 |
Selskabet blev med virkning fra den 1. november 2011 afmeldt momsregistrering og spaltet i følgende selskaber (herefter benævnt de fortsættende selskaber):
| · | [virksomhed6] ApS (CVR-nr. [...6]) |
| · | [virksomhed7] ApS (CVR-nr. [...7]) |
| · | [virksomhed8] ApS (CVR-nr. [...8]) |
| · | [virksomhed9] ApS (CVR-nr. [...9]) |
| · | [virksomhed1] ApS (CVR-nr. [...10]) |
Det fremgår af CVR, at selskabets aktiver og gæld som helhed blev overdraget til de fortsættende selskaber. Der blev ikke udarbejdet en spaltningsplan. Selskabets repræsentant har oplyst følgende om spaltningen:
"...
Spaltningen blev blandt andet lavet med henblik på at få bedre erhvervsmæssige struktur i koncernen i forbindelse med overdragelse til nye kapitalejere. Der foreligger ikke umiddelbart noget referat fra dengang, Selskabet har i den efterfølgende periode haft 3 forskellige regnskabschefer, så det kan måske blive meget vanskeligt at fremskaffe, da det er snart 10 år siden og arkivmaterialet er ved at være forældet.
(...)"
Det er oplyst af selskabets repræsentant, at selskabets momspligtige aktiviteter blev overdraget til holdingselskabet som en virksomhedsoverdragelse efter momslovens § 8, stk. 1, 3. pkt. Holdingselskabet blev momsregistreret og videreførte aktiviteterne fra den 1. november 2011.
Det er videre oplyst af repræsentanten, at SKAT efterfølgende har truffet afgørelse om, at selskabet skulle efterfakturere 1.800.000 kr. hos datterselskaber og øvrige selskaber, som selskabet havde leveret administrationsydelser til. Dette skyldes, at selskaberne havde en mellemregning, som ikke var faktureret. Efterfaktureringen skete efter den 1. november 2011 og blev derfor foretaget af holdingselskabet. Repræsentanten har oplyst, at holdingselskabet efterfakturerede følgende salgsmoms:
"...
Fakturamodtager DKK
[virksomhed10] ApS 120.000
[virksomhed1] ApS 10.000
[virksomhed4] A/S 20.000
[virksomhed11] A/S 3.650.000
(...)"
SKAT har ved brev af 27. november 2015 oplyst til holdingselskabet, at SKAT godkender holdingselskabets momsangivelse på -116.050 kr. for 4. kvartal 2012 med følgende begrundelse:
"...
Skat har imidlertid den 16. november 20 15 udsendt et styresignal, SKM2015.711.SKA T. som ændrer dansk praksis på området, og som giver holdingselskaber fradragsret for købsmoms af generalomkostninger, i det omfang holdingselskabet foretager indgriben i datterselskabers administration.
Dette skønnes at være tilfældet i denne sag.
(...)"
SKATs punkt 1
Af fakturanr. 69568 udstedt af [virksomhed12] den 29. marts 2010 fremgår der, at selskabet blev faktureret 50.400 kr. for "Distribution of shares - issues of taxation". Momsen heraf udgjorde 12.600 kr.
Af fakturanr. 70695 udstedt af [virksomhed12] den 24. juni 2010 fremgår der, at selskabet blev faktureret 29.200 kr. for "Issues og taxation - financial business". Momsen heraf udgjorde 7.300 kr.
Af fakturanr. 228034 udstedt af [virksomhed3] den 23. august 2010 fremgår der, at selskabet bl.a. blev faktureret 19.800 kr. for "Gennemgang af regnskab [virksomhed5] herunder investering og udlån". Momsen heraf udgjorde 4.950 kr.
Af faktura nr. 228047 udstedt af [virksomhed3] den 23. august 2010 fremgår der, at selskabet bl.a. blev faktureret henholdsvis 4.300 kr. og 1.500 kr. for "Ekstraarbejde ved ændringer i årsrapport i datterselskaber" og "Udarbejdelse af udbytteerklæring og udbytteattester samt ekspedition heraf". Momsen heraf udgjorde henholdsvis 1.075 kr. og 375 kr.
Af fakturanr. 1011169 udstedt af [virksomhed13] den 30. september 2010 fremgår der, at selskabet blev faktureret 110.000 kr. for "Honorar for juridisk rådgivning i 2010 til dato vedrørende generationsskifte...". Momsen heraf udgjorde 27.500 kr.
Af fakturanr. 235621 udstedt af [virksomhed3] den 31. december 2010 fremgår der, at selskabet bl.a. blev faktureret henholdsvis 8.800 kr. og 18.500 kr. for "Økonomiske drøftelser omkring [virksomhed14] 20/9 og notat fra [virksomhed13]. 30/9 2010" og "Løbende gennemgang og drøftelse af skattesag i oktober måned med [person1], [person2] og [person3] herunder møde med advokat samt udarbejdelse af skattemæssig redegørelse til advokat og skattevæsen.". Momsen heraf udgjorde henholdsvis 2.200 kr. og 4.625 kr.
Af fakturanr. 239134 udstedt af [virksomhed3] den 28. februar 2011 fremgår der, at selskabet blev faktureret 35.000 kr. for "Aconto omstrukturering". Momsen heraf udgjorde 8.750 kr.
Af fakturanr. 241946 udstedt af [virksomhed3] den 31. marts 2011 fremgår der, at selskabet blev faktureret 35.000 kr. for "A conto omstrukturering 2. rate". Momsen heraf udgjorde 8.750 kr.
Af fakturanr. 1106879 udstedt af [virksomhed13] den 30. juni 2011 fremgår der, at selskabet blev faktureret 197.500 kr. for "Honorar i forbindelse med juridisk rådgivning og assistance i perioden 1. oktober 2010 til dato, jf. vedlagte salærspecifikation". Momsen heraf udgjorde 49.375 kr. Af salærspecifikationen fremgår der, at denne vedrørte juridisk bistand i forbindelse med generationsskifte.
Det er oplyst af SKAT, at selskabet fradrog købsmomsen af de afholdte udgifter fuldt ud.
SKATs punkt 2
Selskabet afholdt i perioden fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2010 udgifter til revisor, advokat, fragt, kontorartikler, rengøring, annoncer, mindre nyanskaffelser, dekoration, telefon, edb og dataløn.
Videre afholdt selskabet udgifter til managementydelser, som blev leveret af et koncernforbundet selskab. Udgifterne hertil udgjorde samlet 437.500 kr. inklusive moms for 2010 og 2011. Selskabets repræsentant oplyste til SKAT, at der ikke foreligger skriftlige dokumenter, der beskriver indholdet af managementaftalen, men at følgende opgaver eksempelvis var omfattet af managementopgaven:
"...
| · | Forvaltning af selskabets aktiver, herunder ikke mindst selskabernes værdipapirbeholdning |
| · | Sikring af selskabernes værdier bedst muligt |
| · | Overvågning af selskabets investeringer, herunder at disse sker på markedets bedste vilkår |
| · | Management-selskabet drager omsorg for, at regnskaber føres i overensstemmelse med lovgivningen, herunder at skattelovgivningen, momslovgivningen og selskabslovgivning, m.v. overholdes. |
| · | Management-selskabet skal endvidere påse at aktionæroverenskomster, bestyrelsens forretningsorden, m.v. overholdes. |
| · | Management-selskabet skal stedse drage omsorg for, at regnskaberne udarbejdes på betryggende vis, og at eventuelle bemærkninger i revisionsprotokollen straks bliver fulgt op. |
| · | Management-selskabet skal endvidere forestå forhandlinger med selskabets bankforbindelse og andre finansieringskilder. |
| · | Det påhviler endvidere management-selskabet stedse at sikre sig, at selskabernes forsikringsforhold er hensigtsmæssige, herunder at dækning og forsikringspræmier overvåges løbende. |
| · | Management-selskabet skal påse, at selskabernes løbende kontraktforhold stedse overvåges, og management-selskabet skal inkassere eventuelle løbende ydelser i forbindelse med disse kontraktforhold. |
(...)".
Det fremgår eksempelvis af fakturanr. 001 af 30. juni 2011, at selskabet blev faktureret samlet 218.750 kr. for "MANAGEMENTHONORAR ÅRET 2011", hvoraf 43.750 kr. udgjorde moms.
SKATs punkt 3
Det er oplyst af SKAT, at selskabet bogførte og angav følgende i salgsmoms og købsmoms i perioderne fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2010 og fra den 1. januar 2011 til den 31. december 2011:
"...
Periode | Salgsmoms | Købsmoms | Momstilsvar | ||||||||
Bogføring | Angivet | Diff | Bogføring | Angivet | Diff | Bogføring | Angivet | Diff | |||
100630 | 32.250 | 32.250 | 0 | 105.547 | 105.547 | 0 | -73.297 | ||||
101231 | 43.500 | 43.500 | 0 | 112.885 | 112.885 | 0 | -69.384 | ||||
I alt | 75.750 | 75.750 | 0 | 218.432 | 218.432 | 0 | -142.681 | ||||
110630 | 28.500 | 28.500 | 0 | 65.983 | 65.985 | 2 | -37.483 | -37.485 | -2 | ||
111231 | 29.050 | 44.050 | 15.000 | 109.203 | 163.138 | 53.935 | -80.153 | -119.088 | -38.935 | ||
I alt | 57.550 | 72.550 | 15.000 | 175.186 | 229.123 | 53.937 | -1.17636 | -156.573 | -38.937 | ||
/(...)".
Det er oplyst af repræsentanten, at differencen blev overført til holdingselskabet.
Under klagesagens behandling har repræsentanten fremlagt et kontokort for selskabet for perioden fra den 1. januar 2011 til den 31. december 2011. Videre har repræsentanten fremlagt en resultatopgørelse i forbindelse med regnskabsafslutningen den 31. december 2012 for selskabet og en balance i forbindelse med regnskabsafslutningen den 31. december 2012 for holdingselskabet.
SKATs afgørelse
SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med samlet 417.554 kr. for perioden fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2011.
Som begrundelse herfor har SKAT anført følgende:
"...
1. Ingen fradrag for købsmoms
...
Selskabet bliver afmeldt fra momsregistrering pr. 1.11.2011. Selskabets momspligtige aktivitet er oplyst til, at være arbejdsopgaver, bogføring m.v. for tilknyttede og associerede virksomheder. Der foreligger ikke oplysninger om, at selskabets momspligtige aktiviteter er overdraget eller videreføres.
Af selskabets interne regnskab for 2010 og 2011 fremgår, at aktiverne hovedsagelig er det at eje kapitalandele i tilknyttede virksomheder og det at have tilgodehavender hos tilknyttede virksomheder.
Selskabet indgår i en spaltning. Alle virksomheder der indgår i spaltningen er registreret for selskabsskat og det anses derfor, at det er overdraget aktier eller anparter som led i en samlet virksomhedsoverdragelse.
Rådgiverydelser ved overdragelse af aktier eller anparter anses ikke for at vedrøre momspligtig virksomhed, jf. § 37 stk. 1 i momsloven. Der kan derfor ikke godkendes fradrag for købsmoms af disse omkostninger.
...
2. Skøn af fradrag for købsmoms
...
Selskabet har såvel momspligtige som ikke momspligtige aktiviteter. Der kan foretages fradrag for den del af momsen, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelses brug i den momspligtige virksomhed.
Den fradragsberettigede del af købsmomsen er skønsmæssigt anset at udgøre 15.000 kr. for årene 2010 og 2011
Afstemning af angivet momstilsvar
...
Det er konstateret at der er angivet salgsmoms og købsmoms der ikke fremgår af det regnskabsmateriale der er fremlagt.
For meget angivet momstilsvar på 38.937 kr. tilbageføres. Momstilsvar fordeler sig på for meget angivet salgsmoms med 15.000 kr. og for meget angivet købsmoms med 53.937 kr.
(...)".
Under sagens behandling har Skattestyrelsen den 14. marts 2019 videre anført bl.a. følgende:
"...
Det er Skattestyrelens opfattelse, at der er truffet en gyldig afgørelse overfor rette afgiftssubjekt eller afgiftspligtige person. Der henvises til § 268 i selskabsloven hvoraf fremgår, at Skattestyrelsen kan træffe afgørelse i det ophørte selskab, da der er universal succession. De fortsættende selskaber indtræder i det ophørende selskabs pligter og rettigheder.
Kontrollen er påbegyndt den 06.07.2011 som følge af at [virksomhed1] ApS den 01.07.2011 har indsendt en negativ momsangivelse for perioden 01.01.2011 - 30.06.2011 på 37.485 kr.
Kontrollen er udvidet til også at omfatte momsperioderne 01.01.2010 - 30.06.2010, 01.07.2010 - 31.12.2010 og 01.07.2011 -31.12.2011.
Med hensyn til momsperioden 01.07.2011 - 31.12.2011 omfatter kontrollen perioden 01.07.2011 - 11.11.2011. Den 11.11.2011 er datoen hvor selskabet bliver afmeldt fra momsregistrering.
Selskabet har den 27.02.2012 indsendt momsangivelse for momsperioden 01.07.2011 - 31.12.2011.
Sidste rettidige dato for, at indsende momsangivelse for momsperioden 01.07.2011 - 31.12.2011 er den 01.03.2012.
Der henvises videre til, at [virksomhed1] ApS er rette afgiftssubjekt, idet selskabet har indsendt momsangivelser med baggrund i, at have leveret varer/ydelser, hvor der er udstedt fakturaer og de har modtaget fakturaer udstedt til selskabet.
Årsagen til kontrollen strækker sig over en længere periode er, at der har været korrespondance med selskabets revisor, jævnfør tidligere fremsendt sagsnotat.
(...)"
Under sagens behandling har Skattestyrelsen den 25. marts 2021 endvidere anført følgende:
"...
Punkt 1
Med hensyn til efterfakturering af momspligtig leverance - fakturering efter 01.11.201, der henvises til, at der i afgørelse af 04.10.2013 side 1 5. afsnit fremgår at "såfremt derforeligger salg mod vederlagt, jævnfør § 4 i momsloven, som ikke er angivet, og hvor dersenere indsendes en efterangivelse til SKAT, vil dette blive betragte som en ny sag"
Skattestyrelsen har ikke modtaget nye angivelsesoplysninger under se nr. [...1]/[virksomhed1] ApS
Punkt 2
Specifikation af talmæssig opgørelse:
Opgørelse salgsmoms | ||||
År 2010 | Efterangivelse | 100630 | 101231 | 2010 |
Angivet | 0 | 32250 | 43500 | 75750 |
Salgsmoms i alt | 0 | 32250 | 43500 | 75750 |
År 2011 | Efterangivelse | 110630 | 111231 | 2011 |
Angivet | 28500 | 44.050 | 72550 | |
Jf afgørelse af 04.10.2014 | ||||
Punkt 3 | ||||
Difference bogføring og angivelse | -15000 | 0 | -15000 | -15000 |
Salgsmoms i alt | -15000 | 28500 | 29050 | 57550 |
Opgørelse købsmoms | ||||
År 2010 | Efterangivelse | 100630 | 101231 | 2010 |
Angivet | 105547 | 112884 | 218.431 | |
jf. afgørelse af 04.10.2014 | ||||
Punkt 1: | ||||
Revisor og advokatudgifter | -60625 | 0 | -60625 | -60625 |
Købsmoms i alt | -60625 | 105547 | 52259 | 157.806 |
År 2011 | Efterangivelse | 110630 | 111231 | 2011 |
Angivet | 65985 | 163138 | 229123 | |
jf. afgørelse af 04.10.2014 | ||||
Punkt 1: | ||||
Revisor og advokatudgifter | -66875 | 0 | -66875 | -66875 |
Punkt 2: | ||||
Købsmoms 2010 uden revisor og advokatudgifter (218431 kr. - 60625 kr.) | -157806 | -157806 | -157806 | |
Købsmoms 2011 uden revisor og advokatudgifter (229123 kr. - 66875 kr. og -53937 kr.) | -108311 | -108311 | -108311 | |
Skøn revisor og adv. Udgifter | 15000 | 0 | 15000 | 15000 |
Punkt 3: | ||||
Difference bogføring og angivelse | -53937 | 0 | -53937 | -53937 |
Købsmoms i alt | -371929 | 65985 | -208791 | -142806 |
Efterangivelser i alt | |
Punkt 1 | 127.500 kr. |
Punkt 2 | 251.117 kr. |
Punkt 3 | 38.937 kr. |
I alt | 417.554 kr. |
Punkt 3
Vedrørende afstemning af angivet momstilsvar. Såfremt beløb er angivet af virksomheden, foreligger der ikke dokumentation herfor i virksomhedens angivelsesoplysninger.
Dokumentation vedrørende momspligtige ydelser leveret til datterselskaber:
Jævnfør indlæg af 18.01.2021 hvor skema fra Skattestyrelsens afgørelse indsat:
Det fremgår, at der er tale om kapitalandele i tilknyttede virksomheder. Såfremt repræsentanten mener, der af disse beløb indgår leverede momspligtige ydelser i selskabets datterselskaber, foreligger der ikke dokumentation herfor i det foreliggende materiale.
Ifølge momsangivelserne har der ikke været EU-salg eller eksport
Med hensyn til Skattestyrelsens vurdering af, om selskabet er rette omkostningsbærer af de i SKAT's punkt 1 omhandlede udgifter.
Der henvises til at [navn udeladt], Skatteankestyrelsen den 28.02.2019 har anmodet om redegørelse vedrørende rette afgiftssubjekt.
Bemærkninger hertil er fremsendt den 14.03.2019.
(...)"
Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har principalt nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse skal bortfalde. Subsidiært har repræsentanten nedlagt påstand om, at SKATs forhøjelse skal nedsættes, idet Skattestyrelsen skal udarbejde en ny talmæssig opgørelse.
Til støtte herfor har repræsentanten anført følgende:
"...
Vi har tidligere anført overfor SKAT, at der som et grundliggende retsprincip foreligger en forpligtelse til, at fremkomme med en materiel korrekt afgørelse, dvs. at efterleve disse retskrav herunder skatte- og afgiftslovgivningen, Forvaltningsloven samt SKAT's egne processuelle regler.
Dette betyder følgende:
| · | at SKAT har en undersøgelsespligt i forhold til fakta og sagens relevante og korrekte belysning |
| · | at SKAT har en høringspligt i forhold til skatteyder herunder dennes særlige forhold og argumenter m.v. |
| · | at SKAT skal foretage en vurdering af fakta m.v., skatteyders argumentation og påstande og på det grundlag foretage en prioritering af bevisligheder og argumenter |
| · | at SKAT har en begrundelsesforpligtelse, hvilket betyder at sagen herunder afgørelsen skal indeholde de anførte elementer, idet disse er en forudsætning for, at der efterfølgende kan udarbejdes en relevant påklage. |
Jeg vil ikke forfølge disse synspunkter yderligere, men forsøge at supplere med relevante fakta, som ikke er anført i sagsbeskrivelsen.
- Selskabet har været momspligtig i ca. 25 år
- Skat har undersøgt og godkendt virksomheden herunder managementaftalerne i henholdsvis 1999 og 2004. Vi har vedlagt den endelige accept heraf ved afgørelse af sagen i august 2008 jf. bilag 1. der er således afgivet 2 konkrete afgørelse, hvilket medfører at eventuelle ændringer kun kan foretages for efterfølgende indkomstår jf. bilag 2
- Selskabet er det eneste selskab i koncernen, som har ansatte der har administrative og beslutningstagende kompetencer.
- Selskabets ansatte deltager i ledelsen af de øvrige koncernselskaber som direktør eller bestyrelsesmedlem.
- Selskabet udfører herudover bogføring, administrativ og ledelsesmæssig rådgivning jf. managementaftaler m.v.
- Selskabet har beføjelser til at disponere øvrige selskabers bankkonti.
- Alle øvrige selskabers adresser er registreret hos administrator, og som er holdingselskabets adresse for administrationen.
- Selskabet ophører i 2011, og aktiviteten overdrages til et andet selskab. Vi skal henvise til praksis for momsfradrag i forhold hertil jf. 2 LSR afgørelser bilag 3 og 4.
- Selskabet har som tidligere oplyst faktureret og angivet for ca. 1,2 mio. kr. i 2013.
- Som supplement til de regnskabsmæssige oplysninger på s. 6 i sagsbeskrivelsen skal vi henvise til årsregnskaberne bilag 5, hvoraf følgende fremgår:
Selskabets investeringer i tilknyttede virksomheder udgør ca. kr. 7 mio. i forhold til en balance på kr. 130 mio. eller ca. 5 %. Den væsentligste post er mellemregninger med koncernselskaber udgør ca. 90 %, og er en konsekvens af selskabets ledelses- og administrative aftaler og herunder udøvelse af den fulde kontrol af selskaberne.
Tilbageførte og fremførte nedskrivninger af finansielle aktiver er værdimæssige reguleringer af disse koncerntilgodehavender, og således ikke et udtryk for en investeringsmæssig aktivitet. Disse korrektioner er forårsaget af nedskrivning i 2008 på kr. 65 mio. og det samlede tab for den betragtede periode er ca. kr. 35 mio. med tillæg af renteindtægter på samme tilgodehavender.
Den udførte aktivitet, både i forhold til de regnskabsmæssige resultater, i forhold til de regnskabsmæssige balancer og i forhold til den administrative aktivitet, er således udførelse af administration og konsulentvirksomhed for øvrige koncernselskaber. Anden aktivitet er nærmest ikke eksisterende, men kan med et positivt udgangspunkt kategoriseres som passiv eller som en slags bi transaktion jf. også Momsvejledning bilag 6.
Det er således vores påstand, at selskabet er registreringspligtig jf. § 4 med henvisning til § 47 vedrørende levering af administrative ydelser. Selskabets har endvidere i en meget begrænset omfang også udøvelse af passiv virksomhed, sådan som denne er defineret. Denne begrænsede aktivitet er omfattet af momsloven, men fritaget jf. § 13 nr. 11.
Med henvisning til § 38 stk. 1 skal sådanne begrænsede aktiviteter ikke indgå i fradragsprocenten, hvorfor denne bliver 100.
Sekundært, at aktiviteten ikke er omfattet af § 4 stk. 1, og således ikke omfattet af momslovens bestemmelser, ansættes fradragsprocenten skønsmæssigt jf. 38 stk. 2.
Med henvisning til honorarnotaer udgør årsregnskab m.v. ca. kr. 25.000 - 30.000 kr. pr. år inklusiv selvangivelse m.v. for koncernen. Såfremt denne del ansættes til kr. 5,000 - 10.000 kr., vil det resterende beløb være et relevant forholdstal i relation til en skønsmæssig ansættelse.
Beløbet udgør ca. 5 % i forhold til rådgivningshonorar, og en sådan andel kan antages at være en relevant andel i forhold til selskabets egen andel af administrativ karakter i holdingselskabet m.v. Andelen vil i givet fald kunne accepteres.
Det skal samtidig henvises til skatteyders rettigheder i forhold til forventningsprincippet. Som følge af, at denne identiske problemstilling konkret er påbedømt 2 gange tidligere, kan der kun foretages eventuelle ændringer for fremtidige år, altså 1. gang i 2012.
(...)"
Under sagens behandling har repræsentanten den 15. juni 2020 videre anført følgende:
"...
Skat har oprindeligt lavet en forhøjelse af indkomstårene 2011 og 2012, som omhandler det samme forhold om momsfradrag for holdingselskaber.
Ovenstående sag for 2011 blev påklaget til Landsskatteretten., Det blev aftalt med Skatteforvaltningen, at de ville afvente med at fremsende afgørelsen for 2012 indtil afgørelsen fra Landsskatteren forelå, da de 2 ansættelser omhandlede de samme forhold,
Den 27.11.15 fremsendte SKAT en afgørelse for 2012, hvori de godkender fradrag for selskabets købsmoms. Det har de gjort på grundlag af et styresignal, som giver holdingselskaber fradragsret for købsmoms af generalomkostninger, hvilket de har skønnet at være tilfældet i denne sag.
Vi havde herefter en forventning om, at det kun var en formssag, at få godkendt ovenstående sag hos Skattestyrelsen for 2011.
...
SKAT har den 27.11.15 fremsendt en kendelse som giver selskabet medhold i, at der er fuld fradragsret for købsmomsen. i henhold til styresignalet, hvilket er sket bare 14 dage efter at dommen, blev udsendt.
SKAT har på grundlag af deres kendskab til tidligere drøftelser med selskabet, gennemgang af bilag, dokumentation og sagen akter i øvrigt, ikke på daværende tidspunkt været i tvivl om denne afgørelse ville være gældende selskabets forhold.
Hvis det var tilfældet, så ville jeg formode, at de ville have afventet en dom fra landsskatteretten vedrørende 2011.
Vi vil derfor anmode om, at I tager kendelsen for 2012 i betragtning som grundlag for ansættelsen for 2011.
(...)"
Under sagens behandling har repræsentanten den 30. november 2020 videre anført følgende:
"...
Primære påstand
...
Det begrundes i, at SKATs afgørelse er truffet i 2013 efter dagældende momsregler.
Vi er enige med SKAT i, at praksis på daværende tidspunkt medførte, at holdingselskabers momsfradrag skulle begrænses efter momslovens § 38, stk. 2 efter et skøn. Det blev begrundet i, at et holdingselskabs indtægter i form af udbytter m.v. faldt udenfor momslovens anvendelsesområde, og udgifter der delvist relaterede sig til indtægter der faldt udenfor momslovens anvendelsesområdet skulle begrænses efter et skøn.
Denne praksis blev ændret i 2015 efter EU-Domstolen i sagerne C-108/14 og C-109/14, afsagde dom i de to sager om den momsmæssige behandling af holdingselskaber.
SKAT udsendte Styresignal SKM.2015.711.SKAT, med adgang til ekstraordinær genoptagelse af tidligere momsperioder tilbage til 16. juli 2005.
Igen i 2018 afsagde EU-Domstolen dom i en sag om momsfradrag i holdingselskaber, som ændrede den danske praksis, i sagen C-320/17, Marle Participation Sarl.
Skattestyrelsen udsendte Styresignalet SKM.2018.521.SKTST, med ekstraordinær genoptagelse for momsperioder tilbage til 1. januar 2009.
---
Vores begrundelse er opdelt i de 3 punkter som Skattestyrelsen har opdelt i afgørelse af 4. oktober 2013.
1. Ingen momsfradrag for købsmoms
2. Skønsmæssigt fradrag for købsmoms
3. Afstemning af angivet momstilsvar
1. Ingen fradrag for købsmoms
Det er vores opfattelse, at selskabets forhøjelse for dette punkt skal nedsættes fra DKK 127.500 til DKK 0.
Skattestyrelsen har nægtet momsfradrag med begrundelse i, at selskabet er afmeldt 1.11.2011, og at udgifterne vedrører en samlet virksomhedsoverdragelse, som ikke er overdraget eller videreført.
Skattestyrelsen begrunder desuden nægtelse af momsfradrag med, at det fremgår af selskabets interne regnskab at selskabets aktiviteter hovedsagelig er at eje kapitalandele i tilknyttede virksomheder.
Skattestyrelsen anfører at selskabet indgår i en spaltning, og at rådgiverydelser vedrørende overdragelse af aktier eller anparter anses ikke for at vedrøre momspligtig virksomhed efter momslovens § 37, stk. 1.
Det er vores opfattelse, at Skattestyrelsen efter dagældende regler kunne begrænse adgangen til momsfradrag i holdingselskaber efter momslovens § 38, stk. 2.
Denne praksis er ændret i 2015, hvorefter holdingselskaber opnår 100 % momsfradrag når holdingselskabet har momspligtig indgriben i datterselskaber.
Skattestyrelsen skriver i punktet, at udgifterne vedrører "rådgivning, generationsskifte og omstrukturering".
Vi er ikke enige med Skattestyrelsen i, at selskabet bliver nægtet momsfradrag.
| · | Dels foreligger der en virksomhedsoverdragelse efter momslovens § 8, stk. 1, 3. punktum. |
Der er sket en virksomhedsoverdragelse til CVR-nr. [...2], [virksomhed2] ApS. Dette selskab har pr. 1. november 2011 videreført de momspligtige aktiviteter som CVR-nr. [...1] [virksomhed1] ApS (klager) har udført frem til 1. november 2011.
Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrollen afgjort, at selskabet skulle efterfakturere DKK 1.800.000, dels til datterselskaber samt øvrige selskaber som selskabet leverede administrationsydelser til. Dette skyldes selskaberne have en mellemregning som ikke var faktureret.
Når der sker efterfakturering af momspligtige leverancer, indebærer fakturereringsreglerne i momsbekendtgørelsen § 58, stk. 1, nr. 1, skal fakturadatoen være identisk med den dato, hvor fakturaen udskrives eller stilles digitalt til rådighed for kunden, jf. Juridisk Vejledning afsnit A.B.3.3.1.4.
Det betyder, at Skattestyrelsens krav om efterfakturering alene kunne ske fra det selskab som succederede i klager, og udstedelse af fakturaerne skete i CVR-nr. [...2],
[virksomhed2] ApS. Begrundet i, at faktureringen skete efter 1. november 2011, hvor aktiviteten var overdraget til CVR-nr. [...2].
Vi fremsender naturligvis kopi af fakturaer, såfremt Skatteankestyrelsen måtte ønske dette.
| · | Dels er de omkostninger som Skattestyrelsen beskriver omkostninger til rådgivning, generationsskifte og omstrukturering. |
Moms af udgifter af denne karakter er fradragsberettiget, da udgifterne relaterer sig til selskabets momspligtige aktiviteter, jf. Landsskatterettens afgørelse i sagen SKM.2002.406.LSR.
Desuden er momspraksis ændret i 2015 (og i 2018), jf. nedenfor.
Ændret praksis
Vi gør opmærksom på, at i 2015 blev dansk momspraksis ændret efter EU-Domstolen i sagerne C-108/14 og C-109/14, afsagde dom i de to sager om den momsmæssige behandling af holdingselskaber.
SKAT udsendte Styresignal SKM.2015.711.SKAT, med adgang til ekstraordinær genoptagelse af tidligere momsperioder tilbage til 16. juli 2005.
Igen i 2018 afsagde EU-Domstolen dom i en sag om momsfradrag i holdingselskaber, som ændrede den danske praksis, i sagen C-320/17, Marie Participation Sarl.
Skattestyrelsen udsendte Styresignalet SKM.2018.521.SKTST, med ekstraordinær genoptagelse for momsperioder tilbage til 1. januar 2009.
I Dommene og Styresignalerne blev det slået fast, at:
SKM.2015.711.SKAT, at:
Det er SKATs opfattelse, at EU-Domstolens dom i de forenede sager C-108/14 og C-109/14 ændrer dansk praksis om at holdingselskaber kun har delvis fradragsret, jf. momslovens § 38, stk. 2, for moms af omkostninger forbundet med erhvervelse af selskabsandele i datterselskaber, hvor det er hensigten at foretage indgriben i administrationen af datterselskabet.
Som det følger af dommen, skal denne indgriben i administrationen af selskaberne ligge ud over, hvad der følger af de rettigheder, indehaveren af kapitalinteressen har i sin egenskab af aktionær eller selskabsdeltager.
Efter SKATs opfattelse kan f.eks. udlejning af maskiner og fast ejendom eller levering af rengøringsydelser, ikke anses for indgriben i administrationen af selskaberne (dette ændres og godkendesi Styresignalet fra 2018. [virksomhed3]s kommentarer).
Praksisændringen medfører, at fradragsretten for moms af de pågældende omkostninger til erhvervelse af selskabsandele skal opgøres på følgende måde:
| · | Fuld fradragsret, jf. momslovens § 37, stk. 1, når holdingselskabet udelukkende vil levere momspligtige ydelser til de datterselskaber, som omkostningen vedrører. |
| · | Delvis fradragsret, jf. momslovens § 38, stk. 1, når holdingselskabet både vil levere momspligtige ydelser og momsfrie ydelser omfattet af momslovens § 13 til de datterselskaber, som omkostningen vedrører. |
| · | Delvis fradragsret, jf. momslovens § 38, stk. 2, når omkostningen både vedrører datterselskaber, som holdingselskabet vil levere momspligtige ydelser til, og datterselskaber, som holdingselskabet ikke vil levere momspligtige ydelser til. |
| · | Delvis fradragsret, jf. momslovens § 38, stk. 1 og 2, når omkostningen vedrører datterselskaber, hvortil holdingselskabet vil levere både momspligtige ydelser og momsfrie ydelser omfattet af momslovens § 13, samt datterselskaber, som holdingselskabet ikke vil levere momspligtige ydelser til. |
Det er endvidere SKATs opfattelse, at når EU-Domstolen når til det resultat, at omkostninger forbundet med erhvervelse af selskabsandele i datterselskaber, hvor det er hensigten at foretage indgriben i administrationen af datterselskabet, ikke vedrører "virksomheden uvedkommende formål", har det også betydning for opgørelse af fradragsretten for holdingselskabets øvrige generalomkostninger, f.eks. udgifter til revisor, telefon og kontorhold. I nogle tilfælde bortfalder aktiviteten "virksomheden uvedkommende formål" helt, og i andre tilfælde reduceres aktiviteten "virksomheden uvedkommende formål".
Aktiviteten "virksomheden uvedkommende formål" bortfalder helt i de tilfælde, hvor holdingselskabet kun ejer selskabsandele i de datterselskaber, som holdingselskabet griber ind i administrationen af.
Aktiviteten "virksomheden uvedkommende formål" reduceres i de tilfælde, hvor holdingselskabet også ejer selskabsandele i andre selskaber, end i de datterselskaber, som holdingselskabet griber ind i administrationen af.
Praksisændringen medfører således, at fradragsretten for moms af øvrige generalomkostninger skal opgøres på følgende måde:
| · | Når holdingselskabet udelukkende leverer momspligtige ydelser, er der fuld fradragsret, jf. momslovens § 37, stk. 1. |
| · | Når holdingselskabet både har momspligtige aktiviteter, herunder levering af momspligtige ydelser til datterselskaber, og momsfri aktiviteter omfattet af momslovens § 13, men ingen aktiviteter vedrørende "virksomheden uvedkommende formål", er der delvis fradragsret for moms af generalomkostninger, jf. momslovens § 38, stk. 1. |
| · | Når holdingselskabet både har momspligtige aktiviteter og aktiviteter, der vedrører "virksomheden uvedkommende formål", er der delvis fradragsret for moms af generalomkostninger, jf. momslovens§ 38, stk. 2. |
| · | Når holdingselskabet har (1) momspligtige aktiviteter, (2) momsfrie aktiviteter og (3) aktiviteter, der vedrører "virksomheden uvedkommende formål", er der delvis fradragsret for moms, jf. momslovens § 38, stk. 1 og 2. |
Der er således ikke forskel på behandlingen af fradragsret for omkostninger til erhvervelse af selskabsandele og øvrige generalomkostninger.
Desuden er der momsfradrag for udgifter i forbindelse holdingselskabers overdragelse af kapitalandele i datterselskaber, jf. retningslinjerne i SKM.2011.717.SKAT.
SKM.2018.521.SKTST:
I Styresignalet SKM.2018.521.SKTST justeres praksis i forhold til, hvilke leverancer Skattestyrelsen godkender.
Herefter er det "enhver momspligtig transaktion", herunder udlejning af fast ejendom som opfylder
betingelsen for "momspligtig indgriben". I Styresignalet fra 2015 havde SKAT fundet, at visse momspligtige leverancer til datterselskaberne ikke opfyldte betingelserne for "momspligtig indgriben". Det var eksempelvis udlejning af maskiner og fast ejendom eller levering af rengøringsydelser som ikke blev godkendt i 2015.
Konklusion
Selskabet har momspligtig omsætning både til datterselskaber samt flere koncernforbundne selskaber.
Selskabet har ikke momsfri aktiviteter omfattet af momslovens § 13.
Selskabet har derfor udelukkende momspligtige aktiviteter, som medfører at selskabet har adgang til 100 % momsfradrag efter momslovens § 37, stk. 1.
Det begrundes i, at indtægter i form af udbytter ikke påvirker holdingselskabets adgang til momsfradrag jf. praksisændringen i 2015 (og 2018).
Punkt 2. Skønsmæssigt fradrag for købsmoms
Som beskrevet ovenfor har vi opgjort forhøjelsen på dette punkt til DKK 251.117.
Skattestyrelsen oplyser, at forhøjelsen vedrører følgende udgifter:
| · | Revisor, advokat og management ydelser |
| · | Fragt, kontorartikler, rengøring, annoncer, mindre nyanskaffelser, dekoration, telefon, edb og dataløn |
Skattestyrelsen begrunder nedsættelsen af købsmomsen efter et skøn med:
Selskabet har såvel momspligtige som ikke momspligtige aktiviteter ([virksomhed3]: udbytter som falder udenfor momslovens anvendelsesområde, jf. praksisændring i 2015 og 2018). Der kan foretages fradrag for den del af momse, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers brug i den momspligtige virksomhed.
Den fradragsberettigede del af købsmomsen er skønsmæssigt anset at udgøre DKK 15.000 for årene 2010 og 2011.
Vores opfattelse
Det er vores opfattelse selskabet har 100 % momsfradrag for omkostningerne, jf. momslovens § 37, stk. 1.
Den praksisændring som skete i 2015 (og justeret i 2018) medfører, at holdingselskaber der har momspligtig indgriben i datterselskaber ikke skal begrænses i momsfradrag af indtægter i form af udbytter m.v.
Skattestyrelsen praksis ændring medførte, at:
Aktiviteten "virksomheden uvedkommende formål" bortfalder helt i de tilfælde, hvor holdingselskabet kun ejer selskabsandele i de datterselskaber, som holdingselskabet griber ind i administrationen af.
Der henvises til beskrivelsen af praksisændringen ovenfor under punkt 1.
Det begrundes desuden ydermere med, at selskabet også har momspligtige leverancer til øvrige koncernforbundne selskaber.
Punkt 3. Afstemning af angivet momstilsvar
Dette momstilsvar er overført til det viderefølgende selskab CVR-nr. [...2], [virksomhed2] ApS.
Det er vores opfattelse, at forhøjelsen nedsættes med DKK 38.937 til DKK 0.
2. Sekundær påstand
Såfremt Skatteankestyrelsen ikke er enige i den primære påstand, er det vores opfattelse at Skattestyrelsen skal udarbejde en ny talmæssige opgørelse på baggrund af den ændrede praksis fra 2015 (og 2018).
(...)"
Under sagens behandling har repræsentanten den 10. januar 2021 videre anført følgende:
"...
Efter momsreglerne er selskabet et momspligtigt administrationsselskab som leverer momspligtige
leverancer til en række forskellige aftagere indenfor koncernen.
Selskabet skal derfor som udgangspunkt ikke begrænses i momsfradraget efter de almindelige regler i momslovens § 38.
Såfremt Skatteankestyrelsen lægger til grund, at der ikke kan fremskaffes dokumentation for leverancer til [virksomhed5], Bulgarien, er det vores opfattelse, at den eventuelle begrænsning i selskabets momsfradrag efter momslovens § 38, stk. 2 er yderst begrænset, begrundet i at selskabet omkostninger i meget begrænset omfang vedrører selskabets datterselskab i Bulgarien, og begrundet i at selskabet meget store momspligtige omsætning til selskaber i koncernen.
Det er vores umiddelbare skøn, at momsfradraget skønsmæssigt efter momslovens § 38, stk. 2 vil ligge mellem 95-100 %.
(...)"
Under sagens behandling har repræsentanten den 5. maj 2021 endvidere anført følgende:
"...
Ad 2. Bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse
Som beskrevet ovenfor, er tallene ikke efterangivet i CVR-nr. [...1], [virksomhed1] ApS, men angivet og betalt i det fortsættende selskab CVR-nr. [...2], [virksomhed2] ApS.
Dette har vi fået oplyst, var en aftale med Skattestyrelsen sagsbehandler.
Det er jo ikke efter momsreglerne muligt at tilbagedatere fakturaerne, og derfor ikke angivet i CVR-nr. [...1], [virksomhed1] ApS.
(...)"
Skattestyrelsens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Skattestyrelsen har den 24. juni 2021 tiltrådt Skatteankestyrelsens indstilling med følgende bemærkninger:
"...
Skattestyrelsen er enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, herunder den ændrede begrundelse i punkt 1. Skatteankestyrelsen indstiller at stadfæste punkt 1 og 3, for punkt 1 dog med en anden begrundelse. For punkt 2 hjemviser Skatteankestyrelsen punktet til Skattestyrelsen for styrelsens fornyede opgørelse af selskabets fradragsret efter § 38, stk. 2.
Skattestyrelsen træf afgørelse over for det nu opløste selskab [virksomhed1] ApS, cvr nr. [...1]. Ifølge klagers oplysninger er de momspligtige aktiviteter overført til klager ved en virksomhedsoverdragelse, hvorefter selskabet blev spaltet til 5 andre selskaber og opløst. Dette er sket pr. 11. november 2011.
Ifølge oplysningerne havde selskabet leveret regnskabsassistance til 3 koncernforbundne selskaber i perioden, herunder et 75 % ejet datterselskab. Ydelserne er faktureret med moms. Videre havde selskabet i perioden varetaget forskellige administrative og regnskabsmæssige opgaver for øvrige koncernselskaber, hvor der ikke er sket fakturering men alene bogføring via mellemregningskonti. Ydelserne er faktureret fra et andet selskab i koncernen.
Som led i generationsskifte og dermed tilknyttede spaltning afholdt selskabet en række udgifter til advokat og revisor. Efter det oplyste synes disse udgifter at være afholdt som følge af selskabets varetagelse af al administration i koncernen.
Videre afholdte selskabet udgifter til kontorhold, revisor, m.v. som følge af selskabers funktions som administrationsselskab for koncernen.
Forhøjelse af momstilsvar - udgifter vedr. generationsskifte
Skatteankestyrelsen indstiller at selskabet ikke har fradrag for udgifterne til generationsskifte og spaltning, da ydelsen ikke vedrører selskabet momspligtige aktiviteter, men kapitalejerne i tilknytning til generationsskifte og dermed disses salg af anparter i selskabet. SKAT havde derimod truffet afgørelse om at selskabet ikke har fradrag for udgifterne, da udgifterne knyttede sig til salg af anparter og ikke til selskabets momspligtige aktiviteter.
Skattestyrelsen er bl.a. under henvisning til SKM2007.125.VLR enige i denne begrundelse. Allerede fordi de momspligtige aktiviteter ikke er en del af spaltningen, kan revisor og advokatudgifterne til spaltning og generationsskifte ikke anses for at være selskabet og til brug for selskabets momspligtige aktiviteter.
Forhøjelse af momstilsvar - generalomkostninger § 38, stk. 2
Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at klager er omfattet af reglerne om delvis momsfradrag efter momslovens § 38, stk. 2 med et skøn på 15.000 kr. pr. år. Klager har taget fuld fradragsret for købsmomsen efter momslovens § 37, stk. 1.
Det fremgår, at klager synes enig i, at klager er omfattet af reglerne om delvis fradragsret efter § 38, stk. 2, da klager foruden momspligtig regnskabsassistance til det ene datterselskab også har aktiviteter som holdingselskab i forhold til de to datterselskaber, som selskabet ejede henholdsvis 75 % og 100 %.
Skattestyrelsen skal fastholde SKATs afgørelse, men er enige i at der for det udøvede skøn ikke er oplyst hovedhensynene.
Skattestyrelsen har dog en bemærkning til Skatteankestyrelsen begrundelse.
Skatteankestyrelsen anfører under henvisning til EU-Domstolens udtalte i de forenede sager C-108/14 og C-109/14 (Larentia+Minerva og Marenave), og sag C-320/17 (Marle Participations SARL), at der alene kan ske begrænsning i fradragsretten, hvis de afholdte rådgiverudgifter også vedrører anskaffelse af selskabsandele i datterselskaber, hvortil holdingselskabet ikke leverer administrative ydelser eller andre leverancer. Herefter kan et selskab, der køber aktier i et datterselskab, som det deltager i administrationen af, og som i forbindelse hermed udøver økonomisk virksomhed, få fuldt momsfradrag for generalomkostninger, hvis selskabets økonomiske virksomhed er fuldt momspligtig.
Efter Skattestyrelsens opfattelse er det ikke nok, at der iværksættes transaktioner der er undergivet moms, men at der tillige skal foreligge en indgriben i administrationen.
Efter EU-domstolens dom C-320/17 (Marle Participations SARL) udsendt Skattestyrelsen styresignal om ændring af praksis for, hvornår erhvervelse og besiddelse af kapitalandele må anses for økonomisk virksomhed efter momslovens § 3. Det fremgår af styresignalet, at muligheden for momsfradrag af udgifter ved bl.a. besiddelse af datterselskaber udvides.
Det fremgår af styresignalet som nu er indarbejdet i Den juridiske vejledning, at der er to betingelser, der skal være opfyldt for at besiddelsen af kapitalandele kan anses for økonomisk virksomhed:
1. Der skal foreligge en indgriben i administrationen,
2. Der skal iværksættes transaktioner, der er undergivet moms.
De to betingelser er meget nært forbundne, idet iværksættelsen af transaktionerne skal være en konsekvens af den indgriben, som gennemføres i kraft af besiddelsen af kapitalandelene.
Det er derfor ikke - for at anse besiddelsen af kapitalandelene for økonomisk virksomhed - tilstrækkeligt i sig selv at foretage momspligtige leverancer til et selskab, hvori man besidder kapitalandele.
Skattestyrelsen er enige i at klager ikke kan anses for at have iværksat transaktioner, der er undergivet moms til begge datterselskaberne, men alene til det ene. Klager er derfor ikke omfattet af den udvidede adgang til fradragsret for købsmoms i holdingselskaber.
Da udgifterne således også vedrører aktiviteter uden for momslovens anvendelsesområde, er klager alene er omfattet af reglerne om delvis momsfradrag efter momslovens § 38, stk. 2. Se også SKM2005.474.VLR.
Skattestyrelsen er enige i at sagen hjemvises til Skattestyrelsen for så vidt angår punkt 2 med henblik på, at Skattestyrelsen på ny opgør selskabets fradragsret efter momslovens § 38, stk. 2, da hovedhensynet for skønnet ikke fremgår af afgørelsen.
Forhøjelse af momstilsvar - Afstemning af bogføring til angivelse
Skattestyrelsen har foretaget en afstemning af klagers momstilsvar på momsangivelsen til klagers egen bogføring. I den forbindelse er konstateret differencer for hver momsperiode i kontrolperioden mellem det angivne og det bogførte beløb, både for salgsmoms og for købsmoms.
Skattestyrelsen har derfor med udgangspunkt i klagers egen bogføring ændret momstilsvaret for hver momsperiode. Salgsmomsen er ændret for perioden med i alt 15.000 kr., og købsmomsen er ændret med i alt 53.937 kr. Samlet udgør ændring af momstilsvaret i alt 38.937 kr.
Efter Skattestyrelsens opfattelse har klager således ikke angivet korrekt moms, jf. momslovens kapitel 14. Skattestyrelsen er derfor berettiget til at forhøje klagers momstilsvar, jf. opkrævningslovens § 5, stk. 1.
(...)"
Selskabets bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling
Selskabets repræsentant har den 13. august 2021 fremsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling samt Skattestyrelsens udtalelse hertil.
Af bemærkningerne fremgår der følgende:
"...
Ad 1. Udgifter vedrørende generationsskifte
Vi er enige med Skattestyrelsen i, at der ikke er momsfradrag for omkostninger som rettelig skal afholdes af en aktionær, og som vedrører aktionærens forhold, herunder salg af værdipapirer.
Vi er derimod ikke enige i, at samtlige omkostninger - hvor momsen er opgjort til DKK 127.500 - anses for udgifter afholdt på vegne af aktionærerne.
Det fremgår således af flere fakturaer, at udgiften vedrører generationsskifte/spaltning af selskabet.
Generationsskifte/spaltning af selskabet anses for at være en virksomhedsoverdragelse efter momslovens § 8, stk. 1. 3 punktum (daværende momslov), hvis betingelserne herfor er opfyldte.
Hvis der i forbindelse med generationsskifte overdrages aktiver m.v. - og generationsskiftet ikke kan anses for at være en virksomhedsoverdragelse, er overdragelsen en almindelig momspligtig transaktion efter momslovens § 4.
Skattestyrelsen skriver således i vejledning om "Moms på fast ejendom", at:
| · | "Ved fusion, spaltning, tilførsel af aktiver og virksomhedsomdannelse, sker der derimod overdragelse af driftsmidler fra en juridisk person til en anden." |
Det betyder, at overdragelsen er momspligtig, medmindre reglerne om momsfri virksomhedsoverdragelse kan anvendes, når det fortsættende selskab viderefører de samme aktiviteter.
Når selskabets aktivitet overdrages og videreføres af et selskab - uanset at overdragelsen skattemæssigt sker som en spaltning - anses overdragelsen efter momsreglerne for en virksomhedsoverdragelse.
Aktiviteterne i CVR-nr. [...1], [virksomhed1] ApS er overdraget til CVR-nr. [...2], [virksomhed2] ApS pr. 1. november 2011, og dette selskab har videreført aktiviteterne, jf. momslovens § 8, stk. 1, 3. punktum. CVR-nr. [...2], [virksomhed2] ApS succederer i overdragerens momsmæssige forhold.
Skattestyrelsen har i forbindelse med kontrollen oplyst, at selskabet skulle efterfakturere DKK 1.800.000, dels til datterskaber og dels til andre selskaber, som selskabet leverede administrationsydelser til, jf. vores bemærkninger af 30. november 2020.
Efter momsreglerne kan der ikke ske fakturering fra CVR-nr. [...1], [virksomhed1] ApS, da dette selskab på faktureringstidspunktet (efter Skattestyrelsens kontrol) udstedes af det selskab som viderefører aktiviteterne, jf. momsbekendtgørelses § 58, stk. 1, nr. 1.
Salgsmomsen er derfor medtaget hos CVR-nr. [...2], [virksomhed2] ApS som det fortsættende selskab.
Konkret er det vores opfattelse, at udgifter beskrevet som "generationsskifte" kan fratrækkes momsmæssigt efter momslovens § 38, stk. 2, jf. begrundelse nedenfor.
Ad 2. Momsfradrag for generalomkostninger
Klagen vedrører CVR-nr. [...1], [virksomhed1] ApS for perioden 2010 og 2011.
CVR-nr. [...1], [virksomhed1] ApS opløses ved spaltning den 11. november 2011.
Klager er holdingselskab for følgende 2 selskaber i perioden 2010 og 2011, som klagen vedrører:
1. [virksomhed1] A/S (CVR-nr. [...5]) - ejerandel 75 %
2. [virksomhed5] (som er etableret i Bulgarien) - ejerandel 100 %
Fra 11. november 2011 videreføres selskabets aktiviteter i CVR-nr. [...2].
Momsmæssigt sker er der en virksomhedsoverdragelse efter momslovens § 8.
Klager har momspligtige leverancer til et af datterselskaberne - [virksomhed1] A/S - og til følgende koncernforbundne selskaber (ikke-datterselskaber), jf. Skattestyrelsen sagsfremstilling af 4. oktober 2013:
| · | [virksomhed11] A/S |
| · | [virksomhed4] A/S |
| · | [virksomhed4] Drifts A/S |
Momsfradraget for generalomkostninger skal derfor opgøres efter momslovens § 38, stk. 2, begrundet i, at der dels leveres momspligtige administrationsydelser til koncernforbundne selskabet, og til et af de to datterselskaber.
Der er ikke sket momspligtige leverancer til et datterselskab.
Momsfradragsprocenten skønnes derfor at være meget høj, som vi tidligere har beskrevet i klagen.
Momspligtig indgriben
Vi er ikke enige i Skattestyrelsens udtalelse om momspligtig indgriben.
Skattestyrelsen har beskrevet momsreglerne for holdingselskaber i to Styresignaler, henholdsvis SKM 2015.711.SKAT og SKM 2018.521.SKTST.
Vi er enige i, at der er to betingelser der skal være opfyldt før der er tale om momspligtig indgriben:
1. Der skal foreligge en indgriben i administrationen, og
2. Der skal iværksættes transaktioner, der er undergivet moms
Ad 1. Indgriben i administrationen
Som indgriben forstås at holdingselskabet i kraft af besiddelsen af kapitalandelene opnår en bestemmende indflydelsei datterselskabet, jf. SKM 2018.521.SKTST.
Klager har netop bestemmende indflydelse i form af ejerskab på henholdsvis 75 % og 100 %.
Dermed er betingelse nr. 1 opfyldt.
Dette fremgår tydeligt af Styresignalet og EU-dommen.
Det synes at Skattestyrelsen ikke anser dette for indgriben, men dette fremgår klart af Skattestyrelsen beskrivelse i Styresignalet.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at betingelsen om indgriben opfyldes, når ejeren i kraft af besiddelsen af kapitalandelene opnår bestemmende indflydelse i datterselskabet, og ejeren gør denne bestemmende indflydelse gældende ved direkte eller indirekte at påvirke beslutninger i relation til administrationen af det selskab, hvori kapitalandelene besiddes.
2. Iværksættelse af momspligtige transaktioner
Klager har også iværksat momspligtige transaktioner, og der er sket fakturering med moms til datterselskabet.
I Styresignalet SKM 2018.521.SKTST fremgår, at alleformer for momspligtige transaktioner anses for momspligtig indgriben, nårholdingselskabet har bestemmende indflydelse i datterselskabet (= betydning af indgriben).
Når der er sket momspligtig indgriben samt leverancer til øvrige selskaber, skal momsfradraget opgøres efter et skøn, jf. momslovens § 38, stk. 2.
Det bemærkes, at momsfradrag efter momslovens§ 38, stk. 2 sker efter et skøn i forhold til de enkelte omkostninger. Principielt skal hver omkostning vurderes i forhold til størrelsen af momsfradraget.
Eksempelvis vil revisorregning kun i meget begrænset omfang vedrøre klagers kapitalandele i det udenlandske datterselskab som klager, ikke har momspligtig indgriben i.
Ad 3. Afstemning af bogholderi
Som vi tidligere har oplyst, er dette momstilsvar overført til det viderefølgende selskab CVR-nr. [...2], [virksomhed2] ApS, og afregnet til Skattestyrelsen, idet momskontiene i forbindelse med virksomhedsoverdragelsen blev videreført i det fortsættende selskab.
Det er vores opfattelse, at forhøjelsen nedsættes med DKK38.937 til DKK 0.
(...)"
Repræsentanten har ved e-mail af 25. august 2021 anført følgende:
"...
Vedr. punkt 3 - vigtigt
Som vi talte om i telefonen, vedrører momsafstemningen:
| · | DKK 15.000 i salgsmoms som har fakturadato efter 2. november 2011, og |
| · | DKK 53.935 i købsmoms som også har fakturadato efter 2. november 2011. |
Nedenfor har jeg kopieret reglerne for, hvornår der kan opnås momsfradrag for omkostninger i forbindelse med afvikling/overdragelse af virksomhed.
Klagers aktiviteter er overdraget til en køber videreførte aktiviteterne.
Klager har adgangen til momsfradrag, selv om klager har afholdt udgifter efter afmeldelsesdatoen 2. november 2011, jf. Skattestyrelsens Juridiske Vejledning - og beskrivelse af reglerne om afvikling af virksomhed, og udgifter dateret efter selskabet er ophørt.
Af de vedhæftede balancer fremgår, at de fortsættende selskaber ikke har overtaget retten til at få momsen refunderet af Skattestyrelsen.
Vær desuden opmærksom på, at momsfradragsretten tilkommer den virksomhed som har en forskriftsmæssig faktura på køb af momsbelagte udgifter, og som vedrører virksomhedens momspligtige aktiviteter.
De udgifter som er bogført i klagers selskab er afholdt af klager, ligesom udgifterne vedrører klagers momspligtige aktiviteter.
Klager har derfor adgangen til momsfradrag efter momslovens § 37, stk. 1.
Hvis det fortsættende selskab rettelig skulle have retten til momsfradrag, skal der ske viderefakturering fra klager til fortsættende selskab, således det fortsættende selskab har en faktura som er anført med det fortsættende selskabs navn og adresse, jf. momsbekendtgørelsens § 82.
På samme måde skal salgsmoms som er faktureret af en virksomhed betales til Skattestyrelsen, hvilket selskabet rettelig har gjort.
(...)"
Landsskatterettens afgørelse
Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med samlet 417.554 kr. for perioden fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2011.
Der skal indledningsvist tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med samlet 127.500 kr. for perioden fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2011, idet SKAT ikke har godkendt selskabets fradrag for købsmoms af udgifter til revisions- og advokatydelser i forbindelse med det gennemførte generationsskifte i form af spaltning af selskabet.
Det følger af momslovens § 3, stk. 1, at momspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.
Det følger videre af momslovens § 4, stk. 1, 1. pkt., at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.
Følgende fremgår af momslovens § 37, stk. 1, og stk. 2, nr. 1:
"§ 37. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.
Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er
| 1) | Afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden," |
Momslovens § 37 har til formål at implementere momssystemdirektivets artikel 167 og artikel 168, hvorfor den skal fortolkes i overensstemmelse hermed.
Af momssystemdirektivets Afsnit X, kapitel 1 - Fradragsrettens indtræden og omfang, fremgår der bl.a. følgende:
"Artikel 167
Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.
Artikel 168
I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:
| a) | den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person...". |
I henhold til momssystemdirektivets artikel 167 indtræder fradragsretten samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder. De materielle betingelser for fradragsrettens indtræden fremgår af momssystemdirektivets artikel 168, litra a. For at kunne udøve denne ret er det således for det første en forudsætning, at den berørte er en afgiftspligtig person i direktivets forstand, og for det andet, at de varer eller ydelser, der påberåbes til støtte for denne ret, bliver anvendt i et efterfølgende led af den afgiftspligtige person i forbindelse med den pågældendes egne afgiftspligtige transaktioner, og at disse varer eller ydelser er blevet leveret til den afgiftspligtige person af en anden afgiftspligtig person i et forudgående led, jf. eksempelvis sag C-518/14 (Senatex), præmis 28.
EF-Domstolen fastslog i sag C-268/83 (Rompelman), præmis 24, at det påhviler den, der anmoder om momsfradrag, at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.
Den afgiftspligtige person er således forpligtet til at fremlægge objektive beviser for, at varerne og tjenesteydelserne faktisk er blevet leveret til den pågældende af en anden afgiftspligtig person i et forudgående led i forbindelse med den pågældendes egne afgiftspligtige transaktioner, og at den pågældende faktisk har betalt moms heraf.
Ifølge det oplyste bestod koncernen bl.a. af holdingselskabet. Det fremgår af en koncernoversigt udarbejdet af [virksomhed3], at holdingselskabet ejede kapitalandele i otte underliggende selskaber, herunder selskabet, som holdingselskabet ejede 0,6 % af kapitalandelene i.
Selskabet blev i perioden fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2010 faktureret for rådgivnings- og advokatydelser. Det fremgår af faktura nr. 69568, nr. 70695, nr. 228034, nr. 228047, nr. 1011169 og nr. 235621 udstedt af henholdsvis [virksomhed12], [virksomhed3] og [virksomhed13], at selskabet blev faktureret for "Distribution of shares - issues of taxation", "Issues og taxation - financial business", "Gennemgang af regnskab [virksomhed5] herunder investering og udlån", "Ekstraarbejde ved ændringer i årsrapport i datterselskaber", "Udarbejdelse af udbytteerklæring og udbytteattester samt ekspedition heraf" og "Honorar for juridisk rådgivning i 2010 til dato vedrørende generationsskifte...". Den samlede moms af indkøbene udgjorde 53.800 kr.
Selskabet blev ligeledes i perioden fra den 1. januar 2011 til den 31. december 2011 faktureret for rådgivnings- og advokatydelser. Det fremgår af faktura nr. 235621, nr. 239134, nr. 241946, nr. 1106879 udstedt af henholdsvis [virksomhed3] og [virksomhed13], at selskabet blev faktureret for "Økonomiske drøftelser omkring [virksomhed14] 20/9 og notat fra [virksomhed13]. 30/9 2010", "Løbende gennemgang og drøftelse af skattesag i oktober måned med [person1], [person2] og [person3] herunder møde med advokat samt udarbejdelse af skattemæssig redegørelse til advokat og skattevæsen.", "Aconto omstrukturering", "A conto omstrukturering 2. rate" og "Honorar i forbindelse med juridisk rådgivning og assistance i perioden 1. oktober 2010 til dato, jf. Vedlagte salærspecifikation". Af salærspecifikationen til faktura nr. 1106879 fremgår der, at denne vedrørte juridisk bistand i forbindelse med generationsskifte. Den samlede moms af indkøbene udgjorde 73.700 kr.
Det er oplyst af SKAT, at selskabet fradrog købsmomsen af de afholdte udgifter fuldt ud.
Landsskatteretten finder, at selskabet ikke har godtgjort, at betingelserne for fradrag efter momslovens § 37, stk. 1, er opfyldt.
Der er herved henset til, at revisions- og advokatydelserne ikke kan anses for leveret til selskabet til brug for selskabets udøvelse af momspligtig økonomisk virksomhed. En forudsætning for at være berettiget til fradrag for købsmoms er, at ydelsen skal være leveret til den afgiftspligtige person, der anmoder om fradraget. Landsskatteretten bemærker, at det ifølge det oplyste blandt andet var holdingselskabet, [virksomhed2] ApS (CVR-nr. [...2]), der ejede anparterne i selskabet. Selskabet blev opløst efter spaltning den 11. november 2011. Spaltningen indebar, at selskabets aktiver og gæld blev overdraget til de fortsættende selskaber mod vederlag til selskabets kapitalejere, herunder bl.a. holdingselskabet, jf. selskabslovens § 254, stk. 1.
Det er Landsskatterettens opfattelse, at revisions- og advokatydelserne kan henføres direkte og umiddelbart til den gennemførte spaltning af selskabet. Der henvises herved særligt til, at udgifterne blev afholdt for at kunne gennemføre spaltningen som led i et generationsskifte, jf. herved beskrivelserne i fakturaerne og salærspecifikationen. Selskabet kan på denne baggrund ikke anses for rette omkostningsbærer af revisions- og advokatydelserne, idet spaltningen og dermed ydelserne udelukkende vedrørte kapitalejernes anparter i selskabet. Det tilkommer dermed ikke selskabet at foretage fradrag for købsmomsen.
De af repræsentanten fremhævede afgørelser fra Landsskatteretten af 26. juni 2002, 8. januar 2007 og 29. november 2007, offentliggjort som henholdsvis SKM2002.406.LSR, SKM2007.392.LSR og SKM2007.927.LSR, ændrer ikke herved, da sagerne ikke omhandler faktiske forhold, som er sammenlignelige med nærværende sag.
Det er således med rette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 127.500 kr. for perioden fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2011, idet SKAT ikke har godkendt selskabets fradrag for købsmoms af udgifter til revisions- og advokatydelser.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse i henhold til SKATs punkt 1, dog med en ændret begrundelse.
Der skal dernæst tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 251.117 kr. for perioden fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2010, idet SKAT har nedsat selskabets fradrag for købsmoms af generalomkostninger.
Følgende fremgår af momslovens § 38, stk. 2:
"Stk. 2. For varer og ydelser, som af en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a benyttes både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til virksomheden uvedkommende formål, kan der udelukkende foretages fradrag for den del af afgiften, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed."
Det følger af EU-Domstolens praksis, at det bl.a. er en grundlæggende betingelse for fradragsret, at der består en direkte og umiddelbar tilknytning mellem en bestemt indgående transaktion og en eller flere udgående afgiftspligtige transaktioner. Retten til fradrag af den indgående afgift er betinget af, at erhvervelsen af de omhandlede varer eller ydelser indgår blandt omkostningselementerne i prisen for de udgående transaktioner, der giver ret til fradrag, jf. for eksempel sag C-29/08 (AB SKF), præmis 57.
Består der ikke en sådan direkte og umiddelbar tilknytning mellem en bestemt indgående transaktion og en eller flere udgående transaktioner, har den afgiftspligtige ligeledes ret til fradrag, når udgifterne til de omhandlede varer og ydelser indgår i den pågældendes generalomkostninger og dermed er omkostningselementer i prisen på de goder og tjenesteydelser, som vedkommende leverer. Sådanne omkostninger har en direkte og umiddelbar forbindelse med hele den afgiftspligtige økonomiske virksomhed, jf. for eksempel C-29/08 (AB SKF), præmis 58.
EU-Domstolen tog i sag C-437/06 (Securenta) blandt andet stilling til spørgsmålet om fradragsret for udgifter til en kapitaludvidelse i et tilfælde, hvor en afgiftspligtig person både drev økonomisk virksomhed (momspligtig såvel som momsfritaget) og ikke-økonomisk virksomhed. Om spørgsmålet vedrørende fordelingen af den indgående moms mellem økonomisk virksomhed og ikke-økonomisk virksomhed udtalte EU-Domstolen følgende i dommens præmis 37:
"37. Følgelig skal medlemsstaterne udøve deres skønsbeføjelse på en sådan måde, at det sikres, at der kun foretages fradrag for den del af momsen, som forholdsmæssigt svarer til det beløb, der vedrører transaktioner, som giver ret til fradrag. De skal således påse, at beregningen af pro rata-satsen mellem den økonomiske virksomhed og den ikke-økonomiske virksomhed objektivt afspejler, hvilken del af de forudgående udgifter der reelt skal henføres til hver af disse to former for virksomhed."
EU-Domstolen udtalte i de forenede sager C-108/14 og C-109/14 (Larentia+Minerva og Marenave) og sag C-320/17 (Marle Participations SARL), at der alene kan ske begrænsning i fradragsretten, hvis de afholdte rådgiverudgifter også vedrører anskaffelse af selskabsandele i datterselskaber, hvortil holdingselskabet ikke leverer administrative ydelser eller andre leverancer. Herefter kan et selskab, der køber aktier i et datterselskab, som det deltager i administrationen af, og som i forbindelse hermed udøver økonomisk virksomhed, få fuldt momsfradragfor generalomkostninger, hvis selskabets økonomiske virksomhed er fuldt momspligtig.
Det fremgår af en koncernoversigt udarbejdet af [virksomhed3], at selskabet havde to datterselskaber, [virksomhed4]. A/S (CVR-nr. [...11]) og [virksomhed5] (Reg Cc [...4]), som selskabet ejede henholdsvis 75 % og 100 % af kapitalandelene i. Det er oplyst af SKAT, at selskabet ifølge regnskabsmaterialet leverede regnskabsassistance til det danske datterselskab. Eksempelvis fremgår det af faktura nr. 204 af 1. juli 2011, at selskabet fakturerede [virksomhed4] A/S (CVR-nr. [...5]) samlet 37.500 kr. for "REGNSKABSMÆSSIG ASSISTANCE VEDR. 1. JULI TIL 31. DECEMBER 2011", hvoraf 7.500 kr. udgjorde moms. Selskabet har ikke fremlagt dokumentation for levering af momspligtige ydelser til [virksomhed5]. Det er oplyst af Skattestyrelsen, at det ikke fremgår af selskabets angivelsesoplysninger, at selskabet havde EU-salg eller eksport.
Selskabet afholdt i perioden fra den 1. januar 2010 til den 31. december 2010 udgifter til revisor, advokat, fragt, kontorartikler, rengøring, annoncer, mindre nyanskaffelser, dekoration, telefon, edb og dataløn.
Videre afholdt selskabet udgifter til managementydelser, som blev leveret af et koncernforbundet selskab. Udgifterne hertil udgjorde i alt 437.500 kr. inklusive moms for 2010 og 2011. Selskabets repræsentant oplyste til SKAT, at der ikke foreligger skriftlige dokumenter, der beskriver indholdet af managementaftalen, men at opgaverne bl.a. omfattede forvaltning af selskabets aktiver, herunder ikke mindst selskabernes værdipapirbeholdning, sikring af selskabernes værdier bedst muligt, overvågning af selskabets investeringer, herunder at disse sker på markedets bedste vilkår, drage omsorg for, at regnskaber føres i overensstemmelse med lovgivningen, herunder at skattelovgivningen, momslovgivningen og selskabslovgivning, m.v. overholdes.
Landsskatteretten finder, at selskabet ikke har godtgjort, at betingelserne for fradrag efter momslovens § 37, stk. 1, er opfyldt.
Der er herved henset til, at udgifterne ikke direkte og umiddelbart kan henføres til selskabets momspligtige leverancer eller selskabets økonomiske virksomhed som helhed. Således er der ikke for Landsskatteretten fremlagt kontrakter indgået mellem selskabet og dets datterselskab, [virksomhed5], om levering af momspligtige ydelser, og der er ikke fremlagt fakturaer eller andet materiale, der godtgør, at selskabet direkte eller indirekte greb ind i administrationen af [virksomhed5], jf. herved blandt andet de forenede sager C-108/14 og C-109/14 (Larentia+Minerva og Marenave). Videre er der ikke fremlagt dokumentation for, at indkøbene kunne henføres direkte og umiddelbart til selskabets momspligtige leverancer.
Landsskatteretten finder videre, at det er med rette, at SKAT har opgjort selskabets fradragsret efter momslovens § 38, stk. 2.
Der er herved henset til, at indkøbene vedrørte dels selskabets økonomiske virksomhed i form af levering af momspligtige ydelser til [virksomhed1] A/S og besiddelse af kapitalandele i dette selskab, dels vedrørte selskabets ikke-økonomiske virksomhed i form af besiddelse af kapitalandele i [virksomhed5]. Selskabet har fradragsret for den del af købsmomsen, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varer og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed.
Landsskatteretten bemærker, at købsmomsen af udgifterne som omhandlet i SKATs punkt 1 ikke er fradragsberettiget, og at der derfor ikke skal beregnes et fradrag herfor efter momslovens § 38, stk. 2.
Det af repræsentanten anførte om forventningsprincippet med henvisning til TfS 1999, 142 og de af repræsentanten fremlagte breve fra SKAT til selskabet af 19. august 2008 og 22. august 2008 samt SKATs brev til holdingselskabet af 27. november 2015 ændrer ikke herved.
Landsskatteretten finder i forlængelse heraf, at det ikke er muligt at efterprøve, om det af SKAT udøvede skøn kan anses for retvisende, idet SKAT ikke har angivet hovedhensynene bag skønnet.
Landsskatteretten hjemviser på denne baggrund sagen til Skattestyrelsen for så vidt angår SKATs punkt 2 med henblik på, at Skattestyrelsen på ny opgør selskabets fradragsret efter momslovens § 38, stk. 2.
Der skal afslutningsvist tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 38.937 kr. for perioden fra den 1. januar 2011 til den 31. december 2011, idet SKAT har reguleret selskabets angivne salgsmoms og købsmoms i overensstemmelse med selskabets bogføring.
Af den dagældende momslovs § 55 (lovbekendtgørelse nr. 287 af 28. marts 2011) fremgår der følgende (uddrag):
"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a skal føre et regnskab, der kan danne grundlag for opgørelsen af afgiftstilsvaret for hver afgiftsperiode og for kontrollen med afgiftens berigtigelse..."
Af den dagældende momslovs § 56, stk. 1, fremgår der følgende (uddrag):
"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a skal for hver afgiftsperiode opgøre den udgående og den indgående afgift. Forskellen mellem den udgående og den indgående afgift er virksomhedens afgiftstilsvar..."
Ifølge det oplyste bogførte selskabet for 1. halvår 2011 købsmoms på samlet 65.983 kr. og angav købsmoms på samlet 65.985 kr., hvorved der opstod en difference på -2 kr.
Videre er det oplyst, at selskabet for 2. halvår 2011 bogførte salgsmoms på samlet 29.050 kr. og angav salgsmoms på samlet 44.050 kr., hvorved der opstod en difference på 15.000 kr. Videre bogførte selskabet købsmoms på samlet 109.203 kr. og angav samlet 163.138 kr., hvorved der opstod en difference på -53.935 kr.
Selskabets repræsentant har oplyst, at differencen blev overført til holdingselskabet. Under klagesagens behandling har repræsentanten fremlagt et kontokort for selskabet for perioden fra den 1. januar 2011 til den 31. december 2011. Videre har repræsentanten fremlagt en resultatopgørelse i forbindelse med regnskabsafslutningen den 31. december 2012 for selskabet og en balance i forbindelse med regnskabsafslutningen den 31. december 2012 for holdingselskabet.
Landsskatteretten finder, at selskabets momstilsvar for perioden fra den 1. januar 2011 til den 31. december 2011 skal opgøres på grundlag af selskabets bogføring, jf. den dagældende momslovs § 55.
Der er herved henset til, at selskabet ikke har fremlagt dokumentation for, at selskabets salgsmoms og købsmoms ikke skal opgøres i overensstemmelse med bogføringen, og at bogføringen ikke viste det korrekte momstilsvar for perioderne.
Det af repræsentanten oplyste om, at differencen blev overført til holdingselskabet, og det af repræsentanten fremlagte regnskabsmateriale, ændrer ikke herved, idet det ikke heraf fremgår, at beløbet på 38.937 kr. blev angivet og indbetalt af holdingselskabet.
Det er således med rette, at SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar med 38.937 kr. for perioden fra den 1. januar 2011 til den 31. december 2011.
Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse i henhold til SKATs punkt 3.
Landsskatteretten stadfæster dermed SKATs afgørelse i henhold til SKATs punkt 1 og punkt 3.
Landsskatteretten hjemviser sagen for så vidt angår SKATs punkt 2 med henblik på, at Skattestyrelsen på ny opgør selskabets fradragsret efter momslovens § 38, stk. 2.