Kendelse af 17-12-2014 - indlagt i TaxCons database den 18-09-2015

Sagen er indbragt for domstolene. Der er afsagt dom i sagen af Vestre Landsret den 27. maj 2016. Domme i skattesager offentliggøres løbende på SKATs hjemmeside. Bemærk, at der kan gå op til nogle måneder, før en dom offentliggøres.

SKAT har ved opgørelsen af egenfinansieringsgraden efter § 1, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 420 af 2. maj 2007 om momskompensation til velgørende foreninger m.v., ikke anerkendt, at udbetalinger vedrørende statslig elevstøtte til nedsættelse af elevbetaling og kommunal betaling for specialundervisning kan medregnes som private indtægter.

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[Efterskolen] (herefter benævnt efterskolen) har siden 1. januar 1997 været godkendt efter ligningslovens § 8A, og har den 24. juni 2013 ansøgt om udbetaling af delvis momskompensation for 2012.

Det fremgår af et bilag til ansøgningen, at efterskolens indtægter er opgjort således:

Egenfinansieringsgraden uden offentligt tilskud er herefter opgjort til (7.945.304 kr./7.945.304 kr.) x 100 = 100 %.

SKATs afgørelse

Egenfinansieringsgraden skal fastsættes til 28,21 %.

Det fremgår af § 1, stk. 2, 3. pkt. i bekendtgørelse nr. 420 af 2. maj 2007 om momskompensation til velgørende foreninger m.v., at tilskud fra stat og regioner ikke kan betragtes som private tilskud. Der tages i bekendtgørelsen ikke stilling til om der leveres en modydelse for tilskuddet. Der er således ikke hjemmel i bekendtgørelsen til at medtage disse tilskud som private indtægter.

Dertil kommer, at det fremgår af vejledningen ”Kompensation for moms til velgørende foreninger”, at værdien af naturalier og arbejdskraft ikke må indgå i opgørelsen af private indtægter, ligesom midler modtaget fra stat, regioner, eller offentlige institutioner, som eksempelvis bevillinger i henhold til lovgivningen, tilskud fra Danske Spil A/S, totalisator- og brevduespil, Dania eller offentlige fonde, heller ikke må indgå.

Posterne vedrørende statslig elevstøtte til nedsættelse af elevbetaling og kommunal betaling for specialundervisning skal således betragtes som et offentligt tilskud, som udbetales til skolen og kan dermed ikke betragtes som private indtægter.

Derfor kan egenfinansieringsgraden opgøres således:

Heraf udgør private indtægter 4.252.720 kr.

Egenfinansieringsgraden kan dermed opgøres som (4.254.720 kr./15.081.154 kr.) x 100 = 28,21 %.

Klagerens opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at egenfinansieringsgraden skal fastsættes til 52,77 %.

Det er til støtte herfor anført, at posterne vedrørende statslig elevstøtte til nedsættelse af elevbetaling og kommunal betaling for specialundervisning skal medregnes som private indtægter ved opgørelsen af egenfinansieringsgraden.

Hvad angår posten på 3.690.584 kr. vedrørende statslig elevstøtte til nedsættelse af elevbetaling, fremgår det af § 30, stk. 1, i bekendtgørelse af lov om folkehøjskoler, efterskoler, husholdningsskoler og håndarbejdsskoler (frie kostskoler), at den statslige elevstøtte er en støtte til eleven, som indgår i elevens egenbetaling for opholdet på efterskolen og ikke en betaling direkte til skolen.

Der er desuden henvist til § 1 i bekendtgørelse nr. 429 af 10. maj 2011 om statslig elevstøtte til elever på efterskoler, hvoraf det fremgår, at elevstøtten er til nedsættelse af elevbetalingen for deltagelse i kurser på efterskolen.

Det er i den forbindelse uomtvisteligt, at det påhviler eleven at indbetale et beløb til efterskolen, der svarer til det beløb, som efterskolen har fastsat som egenbetaling. At der er mulighed for at den enkelte elevs forældre kan opnå et tilskud til denne betaling fra staten, der udregnes efter husstandsindtægten, ændrer således ikke på, at der er tale om en betaling fra eleven som i henhold til reglerne om momskompensation skal anses for en privat indtægt At elevens støtte af administrative årsager udbetales direkte til efterskolen kan ikke ændre på dette faktum.

Det kan heller ikke tillægges betydning, at staten af administrative årsager har givet efterskolen pligt til at administrere elevernes ansøgninger, ligesom den omstændighed, at elevstøtten udbetales direkte til efterskolen kan medføre, at beløbet skal anses for et offentligt tilskud til efterskolen.

Det er herefter en alt for indskrænkende fortolkning af momskompensationsbekendtgørelsens § 1, stk. 2, 4. pkt. når SKAT har indtaget den holdning, at alene fordi et beløb er udbetalt direkte til efterskolen fra en offentlig myndighed, skal beløbet anses for at være modtaget fra det offentlige.

En situation, hvor kun den andel af elevens egenbetaling for skoleopholdet, der udgør det beløb, som fysisk indbetales direkte fra eleven, skulle betragtes som privat indtægt for efterskolen, ville medføre, at der ville være en stor difference i efterskolens private indtægter, alt efter om årets elever havde opnået en stor eller lille individuel støtte til opholdet. Da den individuelle elevstøtte er beregnet efter elevens husstandsindkomst, ville det betyde, at der ville være en økonomisk fordel for skolen i henhold til momskompensationsordningen kun at optage elever fra økonomisk stærke hjem, idet andelen af egenbetalingen, som faktisk er blevet indbetalt af eleven, derved bliver større.

Det kan hverken have været hensigten eller formålet med bestemmelsen om private indtægter kontra offentlige tilskud i forhold til momskompensationsordningen, at selve betalingen skulle være en faktor i sondringen. Der ville således ikke herske tvivl om, at det ville være tale om en privat indtægt for efterskolen i form af brugerbetaling, hvis staten ikke havde indført en administration, hvor elevstøtten udbetales til efterskolen i stedet for til den pågældende elev. Derfor kan det ikke tillægges afgørende betydning, at eleven ikke fysisk har fået pengene fra staten, men modtager dem via efterskolen.

Hvad angår posten på 12.280 kr. vedrørende kommunal betaling for specialundervisning, er der tale om betaling for, at efterskolen varetager nogle særlige tiltag i forhold til en specifik elev efter kommunens nærmere beslutning. Der er således tale om særlige ydelser, som efterskolen leverer mod betaling, som ikke er en sædvanlig del af skolens virke med undervisning m.v. over for andre elever.

Betalinger vedrørende statslig elevstøtte til nedsættelse af elevbetaling og kommunal betaling for specialundervisning skal herefter begge anses for private indtægter efter momskompensationsbekendtgørelsen § 1, stk. 2 og skal medregnes ved opgørelsen af efterskolens egenfinansieringsgrad efter momskompensationsbekendtgørelsens § 1, stk. 1, 3. pkt.

Derfor kan efterskolens samlede private indtægter opgøres til 7.957.584 kr., og da efterskolens samlede indtægter udgør 15.081.354 kr., skal egenfinansieringsgraden fastsættes til 52,77 %.

SKATs udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Det er i brev af 22. september 2014 anført, at momskompensationsordningen er en tilskudsordning, der ligger uden for momssystemet, og der skal derfor ikke foretages en vurdering af om de beløb efterskolen modtager fra det offentlige er tilskud eller vederlag for en leverance.

Derfor kan hverken beløb ydet som statslig elvstøtte til nedsættelse af elevbetalingen eller beløb vedrørende kommunal betaling for specialundervisning medregnes til efterskolens private indtægter. Dette er da også bedst i overensstemmelse med ordlyden i momskompensationsbekendtgørelsens § 1, stk. 2, 3. pkt. om, at ”private indtægter ikke omfatter beløb modtaget fra...”

SKAT indstiller herefter, at den påklagede afgørelse stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Regler om momskompensation:

Det fremgår af dagældende § 1, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 420 af 2. maj 2007 om momskompensation til velgørende foreninger m.v. (momskompensationsbekendtgørelsen) med ændringer, at:

”Almennyttige og velgørende foreninger m.v. godkendt i henhold til ligningslovens § 8 A og § 12, stk. 3, kan ansøge om delvis kompensation for udgifter til købsmoms i forbindelse med deres momsfri almenvelgørende aktiviteter. Der kompenseres for stigningen i udgifterne til købsmoms i et givent kalenderår i forhold til basisåret 2004 med en andel svarende til den enkelte forenings egenfinansieringsgrad jf. dog stk. 3. Egenfinansieringsgraden er de private indtægters andel af foreningens samlede indtægter jf. stk. 2. Der kompenseres ikke for udgifter til købsmoms, som allerede er godtgjort jf. momslovens § 45.”

Det fremgår af momskompensationsbekendtgørelsens § 1, stk. 2, at:

”Private indtægter omfatter bl.a. overskud ved indsamlinger samt ved salg af diverse artikler, så længe salget ikke er registreret som momspligtig aktivitet, og indtægter fra donationer, arv, medlemskontingenter, abonnementer og lignende privat indsamlede midler. Såfremt en anden privat organisation yder et bidrag, tilskud eller andet fragår sådanne beløb i den ydende organisations opgørelse og indgår i den modtagende organisations opgørelse. Værdien af naturalier og arbejdskraft indgår ikke i opgørelsen. Private indtægter omfatter ikke beløb modtaget fra stat, regioner, offentlige institutioner, offentlige fonde og EU eller tilsvarende internationale organisationer. Modtagne overskudsandele fra spil afholdt i Danmarks Radio, TV2 m.v. må heller ikke indgå”.

Den pågældende bekendtgørelse var en implementering af ”Aftaler om Finansloven for 2007” mellem regeringen og de partier i Folketinget, som støttede finansloven for 2007, hvoraf det fremgår, at:

”Parterne er enige om at kompensere de velgørende foreninger for stigningen i deres købsmoms i forhold til 2004 (basisår) med en andel svarende til deres egenfinansieringsgrad. Egenfinansieringsgraden er de private indtægters andel af foreningernes samlede indtægter. Foreningernes indtægter kommer desuden fra offentlige tilskud. Med kompensationen for købsmoms af private indsamlede midler får de velgørende foreninger et stærkere incitament til at øge egenfinansieringsgraden.”

Der fremgår af SKATs vejledning om momskompensationsordningen gældende for perioden 2. januar 2009 – 3. april 2014 følgende om private indtægter:

”Eksempler på private indtægter:

I opgørelsen af private indtægter må værdien af naturalier og arbejdskraft ikke indgå, heller ikke midler modtaget fra stat, regioner eller offentlige institutioner, som eksempelvis bevillinger i henhold til lovgivning, tilskud fra Danske Spil A/S, totalisator- og brevduespil, Danida eller offentlige fonde. Tilskud fra EU og tilsvarende internationale organisationer må ikke indgå og modtagne overskudsandele fra spil afholdt i Danmarks Radio, TV2 m.v. må heller ikke indgå.

Ved opgørelsen af overskud ved et arrangement m.m. skal kun medregnes de direkte omkostninger. De indirekte omkostninger skal således ikkemedregnes. Ved opgørelsen af egenfinansieringsgraden skal den del, der vedrører momspligtig aktivitet eller momslovens § 45, ikke tælles med ved opgørelsen af de private indtægter eller i foreningens samlede indtægter”.

Regler om elevstøtte til nedsættelse af elevbetaling:

Det fremgår af bekendtgørelse nr. 689 af 22. juni 2011 af lov om folkehøjskoler, efterskoler, husholdningsskoler og håndarbejdsskoler (frie kostskoler), at:

”§ 30. Staten yder indkomstbestemt elevstøtte til nedsættelse af elevbetalingen på kurser af mindst 2 ugers varighed på efterskoler. Støtten ydes ud fra et indkomstgrundlag, jf. stk. 3. Støtten ydes med et grundstøttebeløb uanset indkomstgrundlagets størrelse på kurser af mindst 5 ugers varighed og derover. Elevstøtten ydes kun for hele kursusuger og afkortede kursusuger efter § 16, stk. 1. Ministeren fastsætter nærmere regler om ydelse af elevstøtte, herunder om støtte til elever, som der ikke er indkomstgrundlag for.

Stk. 2. En elev kan efter ansøgning til efterskolen opnå elevstøtte, når følgende betingelser er opfyldt:

1) Eleven er dansk statsborger eller har efter international overenskomst ret til elevstøtte på lige fod med danske statsborgere eller ligestilles i støttemæssig henseende med danske statsborgere efter regler fastsat af undervisningsministeren.

2) Efterskolen oppebærer tilskud efter denne lov.

3) Kurset er tilskudsberettigende.

4) Eleven opfylder betingelserne i § 13, stk. 1, nr. 3, og har fulgt undervisning i mindst 2 hele kursusuger.

5) Eleven oplyser ved ansøgningen navn, adresse og dansk personnummer og:

a) For elever, hvis indkomstbestemte elevstøtte skal beregnes på baggrund af forældrenes samlede indkomstgrundlag, jf. § 33, stk. 1, 1. pkt., skal ansøgning om elevstøtte indeholde en erklæring fra forældrene med disses navne, adresse(r) og danske personnumre til brug ved beregning af det ugentlige støttebeløb, jf. stk. 3.

b) For elever, hvis indkomstbestemte elevstøtte skal beregnes på baggrund af indkomstgrundlaget for den af forældrene, hos hvem eleven har bopæl eller senest har haft bopæl, og denne forælders eventuelle samlever, jf. § 33, stk. 1, 2. pkt., skal ansøgning om elevstøtte indeholde en erklæring fra forælderen og den eventuelle samlever med navne, adresse og danske personnumre til brug ved beregning af det ugentlige støttebeløb, jf. stk. 3.

c) Hvis der ønskes en nedsættelse af indkomstgrundlaget, jf. stk. 5, nr. 2, skal erklæringen fra forældrene eller bopælsforælderen og dennes eventuelle samlever endvidere oplyse navne på børn, der kan begrunde en nedsættelse af indkomstgrundlaget.

Stk. 3. Styrelsen for Statens Uddannelsesstøtte (styrelsen) indhenter efter anmodning fra efterskolen oplysninger om indkomstgrundlag fra told- og skatteforvaltningen og beregner det ugentlige støttebeløb. Styrelsen kan hos offentlige myndigheder indhente de oplysninger om eleven, dennes forældre og bopælsforælderens samlever, som er nødvendige for beregning af det ugentlige støttebeløb, herunder oplysninger om indkomst- og formueforhold. Kan told- og skatteforvaltningen ikke opgøre indkomstgrundlaget, fastsætter efterskolen et beregningsgrundlag efter regler fastsat af undervisningsministeren. Undervisningsministeren kan fastsætte regler om adgangen til at indhente oplysningerne, herunder om oplysninger, der skal gives i elektronisk form.

Stk. 4. Elevstøtten udbetales til skolen, som herefter beregner elevens egenbetaling. Undervisningsministeren fastsætter nærmere regler om udbetaling af støtte til de enkelte skoler og om elevstøttens administration, herunder om ansøgning, tildeling, udbetaling af forskud til skolerne og om tilbagebetaling fra skolerne. Undervisningsministeren kan bestemme, at elevstøtten administreres af styrelsen, og at de enkelte skoler bistår styrelsen i forbindelse med tildeling af støtten. Afgørelser, der træffes af styrelsen, kan ikke indbringes for undervisningsministeren, jf. § 50, stk. 1.”

Hertil fremgår det af § 1, stk. 1, i bekendtgørelse nr. 429 af 10. maj 2011 om statslig elevstøtte til elever på efterskoler, at der til nedsættelse af elevbetalingen for deltagelse i kurser på efterskoler, og hvor betingelserne i lovens § 30, stk. 1 og 2, er opfyldt, ydes indkomstbestemt statslig elevstøtte til elever med dansk statsborgerskab.

Det fremgår videre af bekendtgørelsens § 8, stk. 1, at Kvalitets- og Tilsynsstyrelsen udbetaler statslig elevstøtte forskudsvis til skolerne i lige store månedlige rater.

Regler om kommunal betaling for specialundervisning:

Det fremgår af § 52, stk. 3, nr. 9), i bekendtgørelse nr. 254 af 12. marts 2014 af lov om social service, at kommunalbestyrelsen kan iværksætte anden hjælp, der har til formål at yde rådgivning, behandling og praktisk og pædagogisk støtte.

Det følger af servicelovens § 173, at kommunen endeligt afholder udgifterne efter serviceloven.

To retsmedlemmer finder, at der ud fra formuleringen af den aftalte momskompensationsordning i ”Aftaler om Finansloven for 2007”, herunder henvisningen heri til, at foreningernes indtægter desuden kommer fra offentlige tilskud, der ligger til grund for tilblivelsen af bl.a. denne bestemmelse, ikke er tilstrækkelige holdepunkter alene ud fra ordlyden i momskompensationsbekendtgørelsens § 1, stk. 2, 3. pkt. til at fastslå, at bestemmelsen alene finder anvendelse blot som følge af, at beløbet er modtages fra en af de heri nævnte myndigheder m.v.

Der skal derimod ved anvendelsen af momskompensationsbekendtgørelsens § 1, stk. 2, 3. pkt., foretages en vurdering af den bagvedliggende lovgivning vedrørende den enkelte betaling med henblik på at fastslå, om betalingen kan anses for et tilskud til efterskolen efter denne lovgivning.

Hvad angår posten på 3.690.584 kr. lægges det til grund, at beløbet er ydet som statslig elevstøtte til nedsættelse af elevbetaling i medfør af § 30, stk. 1 og 4 i bekendtgørelse nr. 689 af 22. juni 2011 af lov om folkehøjskoler, efterskoler, husholdningsskoler og håndarbejdsskoler (frie kostskoler). Der er således tale om statslig elevstøtte, der udbetales til efterskolen og direkte reducerer den enkelte støtteberettigedes egenbetaling.

Under disse omstændigheder, finder disse retsmedlemmer, at disse indtægter kan henregnes til efterskolens private indtægter i momskompensationsbekendtgørelsens forstand.

Hvad angår posten på 12.280 kr. vedrørende kommunal betaling for specialundervisning, lægges det til grund, at beløbet er ydet i medfør af servicelovens §§ 52, stk. 3, nr. 9) og 173 og er udtryk for en kommunes betaling til efterskolen for efterskolens levering af særlige undervisnings- eller pædagogydelser eller støtteundervisning m.v. over for en ung/elev med særlige behov herfor. Derfor kan en sådan betaling for denne specialundervisning ikke anses for et tilskud til efterskolen.

De pågældende poster skal således anses for private indtægter efter momskompensationsbekendtgørelsens § 1, stk. 2, og efterskolens private indtægter kan herefter opgøres til 7.957.584 kr.

Da SKATs opgørelse af efterskolens samlede indtægter på 15.1081.154 kr. ikke er bestridt, kan efterskolens egenfinansieringsgrad herefter fastsættes til 52,77 %, jf. opgørelsesmetoden i momskompensationsbekendtgørelsens § 1, stk. 1.

Disse retsmedlemmer finder herefter, at egenfinansieringsgraden kan fastsættes til 52,77 %.

Et retsmedlem, retsformanden, finder, at der ved fortolkningen af momskompensationsbekendtgørelsens § 1, stk. 2, 3. pkt. må lægges afgørende vægt på ordlyden af bestemmelsen. Da der ikke er klare holdepunkter for at fravige bestemmelsens ordlyd, må det være afgørende, om det enkelte beløb er modtaget fra en af de i bestemmelsen nævnte myndigheder m.v.

Det er i den forbindelse ubestridt, at de pågældende udbetalinger vedrørende statslig elevstøtte til nedsættelse af elevbetaling og kommunal betaling for specialundervisning er modtaget fra en af de i bestemmelsen nævnte myndigheder m.v., og de pågældende beløb skal derfor ikke medregnes til efterskolens private indtægter ved opgørelsen af egenfinansieringsgraden efter momskompensationsbekendtgørelsens § 1, stk. 2.

Retsformanden finder herefter, at egenfinansieringsgraden kan fastsættes til 28,21 % i overensstemmelse med SKATs afgørelse.

Der træffes herefter afgørelse i overensstemmelse med stemmeflertallets votering, hvor der gives medhold i klagen.