Kendelse af 22-09-2014 - indlagt i TaxCons database den 24-10-2014

Klagen skyldes, at SKAT ikke har imødekommet selskabets anmodning om ekstraordinær godtgørelse af energiafgifter vedrørende stilstandsvarme for perioden 1. juli 1999 til 31. marts 2005, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1).

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] A/S (herefter benævnt selskabet) er et kraftvarmeværk omfattet af CO2-kvotereglerne, som producerer el og varme til videresalg. Selskabet er fra 1. april 2012 registreret som forbrugsvirksomhed, for så vidt angår el- og energispareafgift af el i henhold til henholdsvis elektricitetsafgiftsloven og kuldioxidafgiftsloven.

SKAT har den 15. april 2011 modtaget anmodning fra selskabet om godtgørelse af energi- og CO2-afgift af naturgas til stilstandsvarme vedrørende varmeproduktion for perioden 1. juli 1999 til 31. december 2010, henholdsvis 1.892.762 kr. i afgift af naturgas og 89.146 kr. i CO2-afgift af naturgas.

SKAT har den 24. april 2013 truffet afgørelse, hvorefter selskabets anmodning ikke imødekommes, idet selskabet ikke forud for 2010 kan opnå godtgørelse af CO2-afgift af naturgas til stilstandsvarme. Denne del af SKATs afgørelse er ikke påklaget til Landsskatteretten.

SKATs afgørelse

SKAT har den 24. april 2013 truffet afgørelse, hvorefter selskabets anmodning ikke imødekommes, idet kraftvarmeværket ikke kan opnå godtgørelse af energiafgift (gasafgift) til stilstandsvarme forud for den 1. april 2005.

I Østre Landsrets dom af 21. september 2010, offentliggjort som SKM2010.705, er det fastslået, at SKAT skal anerkende fradrag for bl.a. afgift af naturgas, jf. gasafgiftslovens § 10, stk. 4, som anvendes til stilstandsvarme og tankopvarmning i spids- og reservelastvarmecentraler, dels til at opvarme vandet i kedlerne, når centralerne ikke var i drift for hurtigere at kunne starte centralerne op og for at undgå tæring, dels til opvarmning af olietanke, så olien kunne holdes flydende med henblik på hurtig opstart af centralerne.

Dommen har virkning pr. 1. april 2005, og SKAT har herefter udsendt styresignal, offentliggjort som SKM 2011.474, hvorefter virksomheder, der er berettiget til godtgørelse af energiafgifter på varme til stilstandsvarme og tankopvarmning, som følge af dommen, kan anmode om ekstraordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1), fra 1. april 2005, og således fra dette tidspunkt opnå godtgørelse af afgift på varme forbrugt til stilstandsvarme og tankopvarmning.

SKAT har ligeledes i medfør af den omhandlede Østre Landsrets dom af 21. september 2010 udsendt nyhedsbrev af 6. juli 2011 til fjernvarmeværker m.v., hvori der som følge af dommen mere uddybende er redegjort for reglerne omkring godtgørelse af energi- og CO2-afgift for forbrug af varme til stilstandsvarme og tankopvarmning efter 1. januar 2010.

Selskabets opfattelseSelskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at selskabet er berettiget til ekstraordinær godtgørelse af energiafgifter for perioden 1. juli 1999 til 31. marts 2005, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4).

Til støtte herfor har repræsentanten bl.a. anført, at selskabet producerer el og varme til videresalg og er omfattet af CO2-kvotereglerne. Selskabet fremstiller el på en naturgasturbine og 2 dampturbiner. Den udnyttede varme fra el-produktionen anvendes til produktion af varme dels til videresalg dels til stilstandsvarme i 4 tilknyttede fjernvarmekedelcentraler. Kedelcentralerne anvendes til produktion af fjernvarme i spidsbelastningsperioder, og når der ikke bliver produceret el på kraftvarmeværket.

SKAT har den 7. januar 2004 truffet afgørelse om, at selskabet med virkning fra 1. juli 1999 ikke må fratrække energi- og CO2afgifter på naturgas, som anvendes til fremstilling af varme til stilstandsvarme på de 4 fjernvarmekedelcentraler, når disse ikke producerer varme. Selskabet indbragte SKAT’s afgørelse for Landsskatteretten, idet der ikke i afgiftslovgivningen fandtes at være hjemmel til den pålagte godtgørelsesbegrænsning. Sagen blev efterfølgende trukket tilbage fra Landsskatteretten som følge af en negativ kontorindstilling, jf. journal. nr. 2-6-1613-0006.

Østre Landsret har efterfølgende ved dom, offentliggjort som SKM2010.705, i en anden tilsvarende sag truffet afgørelse om, at der ikke i afgiftslovgivningen var hjemmel til at nægte varmeværker godtgørelse af energiafgifter vedrørende energi forbrugt til stilstandsvarme.

Selskabet har som følge heraf den 15. april 2011 fremsat krav om tilbagebetaling af energi- og CO2-afgift vedrørende varme anvendt til stilstandsvarme i perioden 1. juli 1999 til 31. december 2010.

SKAT har i styresignal af 6. juli 2011, offentliggjort som SKM2011.474, udmeldt konsekvenserne af Østre Landsrets dom, ligesom der er beskrevet mulighed for ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1), fra 1. april 2005.

Der foreligger utvivlsomt sådanne særlige omstændigheder, at forudsætningerne for tilladelse til ekstraordinær genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4 er opfyldt, idet selskabet inden SKATs afgørelse fra 2004 netop havde fremført de argumenter, som landsretten efterfølgende tillagde vægt i dommen, jf. SKM2010.705. SKAT har i medfør af sin afgørelse fra 2004 direkte pålagt selskabet at opgøre sit afgiftstilsvar for højt for den omhandlede periode. Der er tale om en materiel forkert afgørelse uden hjemmel, som har påført selskabet et væsentligt afgiftstab i form af mistet afgiftsgodtgørelse, hvilket det vil være åbenbart urimelig at opretholde. Selskabet er uden skyld i det påførte afgiftstab ca. 1,1 mio. kr., og en tilladelse til ekstraordinær godtgørelse af energiafgifterne vil blot medføre, at selskabet bliver kompenseret for det afgiftstab, som SKAT direkte har påført selskabet for perioden, der ligger forud for den offentliggjorte domstolsafgørelse.

Efter bemærkningerne til bestemmelsen, finder denne bestemmelse anvendelse, når SKAT direkte har pålagt virksomheden at opgøre afgiftstilsvaret forkert, og det efter en konkret vurdering må anses for urimeligt at opretholde den pålagte afgift.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT ikke har imødekommet selskabets anmodning om ekstraordinær godtgørelse af energiafgifter for perioden 1. juli 1999 til 31. marts 2005, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4).

Af skatteforvaltningslovens § 32 fremgår følgende:

”Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

1) Hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom, en landsskatteretskendelse eller ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet. I disse tilfælde kan genoptagelse foretages til gunst for den afgiftspligtige fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvis sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis, eller den afgiftsperiode, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet, 3 år forud for underkendelsen af praksis. Tilsvarende kan genoptagelse ske til gunst for den godtgørelsesberettigede vedrørende godtgørelse af afgift, der kunne være gjort gældende fra og med det tidspunkt, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis, eller 3 år forud for underkendelsen af praksis.

(...)

4) Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede giver tilladelse til ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder.

Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 2. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.

(...)”.

Selskabet har den 15. april 2011 fremsat anmodning om ekstraordinær godtgørelse af energiafgifter for perioden 1. juli 1999 til 31. marts 2005. Anmodningen er fremsat inden for fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., jf. SKM2011.474.

Østre Landsret har ved dom af 21. september 2010, offentliggjort som SKM2010.705, ændret SKATs praksis vedrørende godtgørelse af forbrug af varme til stilstandsvarme og tankopvarmning i spids- og reservelastvarmecentraler. Som følge heraf har SKAT udsendt styresignal, offentliggjort som SKM2011.474 om ekstraordinær godtgørelse af afgift af varme til stilstandsvarme og tankopvarmning.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1) kan der ske ekstraordinær godtgørelse af afgifter, såfremt en hidtidig praksis er underkendt ved dom. I henhold til bestemmelsens 3. pkt., kan genoptagelse foretages til gunst for den godtgørelsesberettigede vedrørende godtgørelse af afgift, der kunne være gjort gældende fra og med det tidspunkt, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis, eller 3 år forud for underkendelsen af praksis.

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1, 3. pkt., fastsætter således den tidsmæssige ramme for ekstraordinær godtgørelse af afgifter til gunst for den afgiftspligtige som følge af, at en hidtidig praksis er underkendt ved dom.

Isagen SKM2010.705 var den første afgiftsperiode, der var til prøvelse, den 1. april 2005. Selskabet kan således i henhold til skatteforvaltningslovens §32, stk. 1, nr. 1), få ekstraordinær godtgørelse af energiafgift af varme til stilstandsvarme og tankopvarmning for perioden 1. april 2005 og fremefter.

Spørgsmålet er herefter om selskabet i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4), kan opnå ekstraordinær godtgørelse af afgift for den periode, der falder uden for skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1).

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4), fandtes tidligere i skattestyrelseslovens § 35 C, stk. 1, nr. 4. I bemærkningerne til lovforslag LFF 2003-03-12 nr. 175 er der vedrørende denne bestemmelse henvist til bemærkningerne til den tilsvarende bestemmelse i lovforslaget vedrørende skatteansættelse § 35, stk. 1, nr. 8). I bemærkningerne til denne bestemmelse er der bl.a. anført følgende:

”(...) Under forslaget til § 35, stk. 1, nr. 8, foreslås det, at skatteministeren bemyndiges til at tillade en skatteansættelse ændret efter anmodning fra den skattepligtige, såfremt forholdene i særlig grad taler herfor. Forslaget indebærer, at ændring af ansættelsen kan tillades efter en konkret bedømmelse af forholdene. Bestemmelsens anvendelsesområde er således tilfælde, hvor der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i bestemmelsens øvrige punkter, jf. forslaget til § 35, stk. 1, nr. 1-7, og hvor det må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen.

Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen. (...)

Endvidere vil bestemmelsen kunne finde anvendelse, såfremt myndighederne har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse, eller hvis det må lægges til grund, at den lokale skattemyndighed fejlagtigt har afgivet genoptagelsestilsagn til den skattepligtige ud over den ordinære ansættelsesfrist, og den skattepligtige som følge heraf ikke rettidigt har klaget eller anmodet om genoptagelse af ansættelsen.

Bestemmelsen giver derimod ikke grundlag for genoptagelse i tilfælde, hvor den skattepligtige har glemt et fradrag, eller hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, med mindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende. Ved vurderingen af, om der foreligger særlige omstændigheder, der kan give anledning til en ekstraordinær skatteansættelse, kan det tillægges vægt, om skatteansættelsen har væsentlig betydning for den skattepligtige. Er der således tale om en indkomstændring på mere end 5.000 kr., vil dette tale for genoptagelse af ansættelsen. Vedrører det forhold, der begrunder ansættelsens foretagelse, flere indkomstår, skal der foretages en samlet vurdering, således at en indkomstændring for samtlige indkomstår på i alt 5.000 kr. eller mere ligeledes normalt vil tale for, at anmodningen om genoptagelse imødekommes.

Den skattepligtige skal endvidere dokumentere eller sandsynliggøre, at betingelserne for genoptagelse er opfyldt. Den skattepligtige bærer således risikoen for, at bevisbyrden kan være tungere, jo ældre år der er tale om. Er der således tale om genoptagelse for indkomstår, der ligger langt tilbage i tid, og skattemyndighederne af denne grund ikke længere er i besiddelse af selvangivelsesmaterialet, må der stilles krav om, at den skattepligtige fuldt og helt kan dokumentere ændringens berettigelse eksempelvis ved fremlæggelse af kopi af det relevante selvangivelsesmateriale. (...)”.

Ifølge bemærkningerne finder bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4) alene anvendelse, såfremt der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1-3), og hvor det må anses for urimeligt at opretholde afgiftstilsvaret. Videre finder bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4), ifølge bemærkningerne, ikke anvendelse, hvor myndighederne har fortolket lovgivningen forkert, medmindre myndighederne i den forbindelse har handlet ansvarspådragende.

Det forhold, at SKATs praksis vedrørende godtgørelse af forbrug af varme til stilstandsvarme og tankopvarmning i spids- og reservelastvarmecentraler blev underkendt ved Østre Landsrets dom af 21. september 2010 kan ikke i sig selv begrunde en ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4).

Således som sagen foreligger oplyst for Landsskatteretten, findes selskabet ikke at have dokumenteret eller sandsynliggjort, at SKAT har handlet ansvarspådragende eller begået fejl i øvrigt i forbindelse med den nu underkendte praksis.

Der findes således ikke, at foreligge sådanne særlige omstændigheder som omhandlet i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4).

Som følge heraf findes det at være med rette, at SKAT ikke har imødekommet selskabets anmodning om ekstraordinær godtgørelse af energiafgifter for perioden 1. juli 1999 til 31. marts 2005, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 4).

SKATs afgørelse stadfæstes derfor, hvilket er tiltrådt af SKAT, Juridisk Administration, Klageproces.