Kendelse af 03-11-2016 - indlagt i TaxCons database den 07-01-2017

Klagen skyldes SKATs afgørelse om, at [virksomhed1], herefter benævnt virksomheden, ikke udøver selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, hvorefter konsulentindtægter er anset for lønindkomst. Som følge heraf er ikke godkendt fradrag for indgående moms, i alt 34.680 kr., jf. momslovens § 37, for perioden 1. januar til 31. december 2011. Udgående moms, i alt 108.713 kr., for samme periode er ligeledes i konsekvens heraf anset for opkrævet med urette.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse, jf. Landsskatterettens afgørelse nedenfor.

Faktiske oplysninger

Virksomheden er ifølge det centrale virksomhedsregister registreret med branchekode; Anden undervisning.

Virksomhedens repræsentant har oplyst, at virksomhedens indehaver har etableret og drevet virksomheden siden 1992. Siden etableringen har virksomhedens kernekompetence været virksomhedsrådgivning og problemløsning for virksomheder, men virksomhedens ydelser er løbende blevet udvidet, for at virksomheden kunne tilpasse sig markedet. De løbende ændringer i virksomhedens ydelser og arbejdsområder har været en afgørende faktor for, at virksomheden har kunnet bevare sit eksistensgrundlag.

Oplysninger om resultat af virksomhed/sammensætning af omsætning/aftalegrundlag for omsætning

Der er selvangivet følgende overskud af virksomhed for 2011:

Indtægter på 434.850 kr. ekskl. moms hidrører fra i alt 12 fakturaer og 1 kreditnota til [virksomhed2], herefter benævnt [virksomhed2]. Fakturaerne er udstedt månedsvis i 2011. Der er endvidere indtægter på 2.200 kr. ekskl. moms fra 1 faktura til [virksomhed3] ApS.

Følgende fremgår af aftale, der var gældende for perioden 7. marts til juni 2011 (incl.), mellem indehaveren og [virksomhed2]:

Alt arbejde, der udføres af [person1] i henhold til nærværende aftale, udføres i [virksomhed2]s navn. Arbejdet udføres fra [virksomhed2]s adresser. [person1] forpligter sig til ved udførelse af opgaver at repræsentere [virksomhed2] på en loyal, etisk forsvarlig og kvalitetsmæssigt optimal måde, ligesom [person1] forpligter sig til med henblik på løsning af opgaver at anvende følgende af [person1]s medarbejdere:

[Indehaveren]

Under udførelse af konsulentopgaver for [virksomhed2] forpligter [person1] sig til at følge de af [virksomhed2] til enhver tid fastlagte retningslinier for arbejdets udførelse, herunder følge de af [virksomhed2] til enhver tid fastlagte standarder for dokumentudarbejdelse, benytte [virksomhed2]s brevpapir til al korrespondance med kunder og kundeemner, herunder anvendelse af [virksomhed2]s logo i den af [virksomhed2] fastlagte form og iagttage retningslinier og tidsplaner for arbejdets udførelse.

Arbejdsopgaverne omfatter bl.a. følgende:

[person1] erklærer, at [person1] er i stand til kvalificeret og professionelt, som led i [person1]s almindelige arbejdskapacitet at påtage sig sådanne freelancearbejdsopgaver som konsulent for [virksomhed2] på de i denne aftale opstillede betingelser og vilkår

[person1] skal via sine konsulenter evt. i samvirke med andre medarbejdere fra [virksomhed2], alt efter [virksomhed2]s valg, anvende sin fulde arbejdsindsats for [virksomhed2] ved udførelse af opgaven for den enkelte kunde, som konsulenten enten har fået anvist af [virksomhed2] eller selv har tilvejebragt.

[person1] ved den for opgaverne ansvarlige medarbejder(e)

forpligter sig til efter indkaldelse fra [virksomhed2] at deltage i regelmæssige statusmøder med [virksomhed2] med henblik på gennemgang af foreliggende rapporter for [...]’s arbejde for [virksomhed2], herunder besvarelse af [virksomhed2]s spørgsmål i tilslutning hertil og forpligter sig til efter [virksomhed2]s anvisninger at deltage i efteruddannelse og kurser, som foranstaltes af [virksomhed2], omkost-ninger hertil (herunder evt. omkostninger til transport) betales af [virksomhed2].

[person1] honoreres for den ydede arbejdsindsats for [virksomhed2] ved udførelse af opgaverne med et fast honorar på kr. 2.000,- eksl. moms pr. dag.

Ud over det faste honorar er det aftalt at [person1] får udbetalt en bonus under følgende forudsætninger:

Hvis forudsætningerne er opfyldte, udbetales følgende bonus:

Etablering af et privat løntilskudsjob udløser en bonus på kr. 750,- eksl. moms

Etablering af et offentligt løntilskudsjob udløser en bonus på 250,- eksl. moms

Betalingsbetingelser er løbende måned plus 10 dage. Alle honorarer skal tillægges moms, hvis [person1] er momsregistreret.

Aftalen træder i kraft den 7. marts 2011.

Nærværende aftale kan af parterne opsiges med et skriftligt varsel på min 1 måned til udgangen af en kalendermåned.

I tilfælde af grov misligholdelse af sine forpligtelser i henhold til denne aftale f.eks. ved at [person1], evt. ved at trodse påtale fra [virksomhed2]

er modparten berettiget til straks og uden varsel at ophæve aftalen, hvorved begge parter er berettiget til at rejse evt. erstatningskrav over for modparten efter danske rets almindelige bestemmelser.

(…)”

Virksomhedens indehaver har oplyst, at virksomheden i 2011 sammenlagt har faktureret [virksomhed3] ApS for ca. 2-3 dages arbejde. Indehaveren var i hele 2011 i løbende dialog med [virksomhed3] ApS vedrørende potentielt nye arbejdsopgaver, men disse forhandlinger førte aldrig til mere end det oplyste arbejde.

Arbejdsopgaverne for [virksomhed3] ApS bestod af undervisningsopgaver, herunder undervisning i at lære folk at sælge sig selv, stresshåndtering og jobsøgning m.v.

Der er fremlagt erklæring af 31. maj 2013 fra økonomidirektøren hos [virksomhed2] samt erklæring af 3. juni 2013 fra indehaverens tidligere overordnede chef hos [virksomhed2] som bevis for, at indehaveren ikke har været lønmodtager hos [virksomhed2].

SKATs afgørelse

SKAT har ikke fundet, at virksomheden udøver selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, hvorefter konsulentindtægter er anset for lønindkomst. Som følge heraf er ikke godkendt fradrag for indgående moms, i alt 34.680 kr., jf. momslovens § 37, for perioden 1. januar til 31. december 2011. Udgående moms, i alt 108.713 kr., for samme periode, er pålagt tilbageført, jf. momslovens § 52, stk. 6 og 7, hvorefter SKAT vil tilbagebetale beløbet til indehaveren.

SKAT har anført følgende bemærkninger og begrundelse:

”(…)

Når man sammenholder de oplysninger der fremgår af aftalen mellem dig og [virksomhed2] angående

- opgaver

- arbejdsindsats

- rapportering

- provision / vederlag

- opsigelse

med de forhold der er anført iligningsvejledningen og som indgår ivurderingen af om det drejer sig om erhvervsmæssig virksomhed eller lønmodtageraktivitet, er det Skats klare opfattelse, at det drejer sig om en lønmodtageraktivitet, da aktiviteten grundlæggende ikke udøves for egen regning og risiko, men derimod efter arbejdsgiverens ([virksomhed2]) anvisninger og i det hele for dennes regning.

Af aftalen mellem [virksomhed2] og dig fremgår det blandt andet, at det er [virksomhed2]s kunder du underviser i jobsøgning i
[virksomhed2]s lokaler, underlagt [virksomhed2]s standarder og forretningsgang, på [virksomhed2]s brevpapir med [virksomhed2]s logo. Det står anført at du skal anvende din fulde arbejdsindsats ved udførelse af arbejde for [virksomhed2].

Du er forpligtet til at deltage i [virksomhed2]s statusmøder og at deltage i efteruddannelse og kurser der foranstaltes af [virksomhed2], omkostninger idenne forbindelse betales af [virksomhed2].

Du aflønnes af [virksomhed2] med et fast honorar på kr. 2.000 pr. dag + moms og derudover en bonus under særlige situationer fastlagt ud fra [virksomhed2]s retningslinier. Den foreliggende aftale med [virksomhed2] træder ikraft den 7. marts 2011 og den kan opsiges af parterne med 1 måneds varsel til udgangen af en kalendermåned. Dog kan aftalen opsiges af [virksomhed2] straks hvis du bl.a. ikke har beskyttet kundeforholdet mellem [virksomhed2] og kunden, hvor det anføres at du alene optræder som repræsentant for [virksomhed2].

Alle de ovenfor anførte forhold er stort set nævnt i ligningsvejledningen under kriterier der taler for et tjenesteforhold (lønmodtageraktivitet) og som der skal lægges vægt på i den samlede vurdering.

Det drejer sig om følgende:

- at hvervgiveren ([virksomhed2]) i
dette tilfælde har almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol (udføre arbejdet efter [virksomhed2]s retningslinier, efter [virksomhed2]s standarter og iøvrigt iagttage [virksomhed2]s retningslinier og tidsplaner under udførelsen af arbejdet)

- at du idette tilfælde udelukkende eller iovervejende grad (her udgør omsætning med [virksomhed2] 99,5% ud af samlet omsætning) har samme hvervgiver ([virksomhed2])

- at der er indgået aftale mellem hvervgiveren ([virksomhed2]) og dig om løbende arbejdsydelse

- at du har arbejdstid fastsat af hvervgiveren ([virksomhed2]) (aflønning pr. dag / faste undervisningstider)

- at du har ret til opsigelsesvarsel (1 måned)

- at vederlaget er beregnet, som det er almindeligt itjenesteforhold ([virksomhed2] aflønner med løn pr. dag / provision / bonus)

- at vederlaget udbetales periodisk (der er sendt faktura 1 gang om måneden til [virksomhed2] /der er ingen aconto eller slutafregninger)

- at hvervgiveren ([virksomhed2]) afholder udgifterne iforbindelse med udførelsen af arbejdet (omkostninger ifb. med kurser og efteruddannelse afholdes af [virksomhed2])

(…)

Det er samlet set Skats vurdering, at det ikke drejer sig om en selvstændig erhvervsvirksomhed, da den aktuelle aktivitet ikke er karakteriseret ved, at der for egen regning og risiko udøves virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et økonomisk overskud. Det drejer sig efter Skats vurdering om en lønmodtageraktivitet.

(…)

SKAT finder ikke, at der ved din indsigelse er fremkommet nye oplysninger der ændrer på SKAT’s vurdering af sagen og SKAT fastholder derfor de ændringer der blev foreslået iSKAT’s forslag til ændring af skatteansættelsen af 19/12-2012. Dog har SKAT foretaget principielle ændringer vedr. genopkrævning af fejlagtigt fratrukket indgående moms og fejlagtigt opkrævet udgående moms, der ligeledes har en afsmittende virkning pa de skattemæssige ændringer. Således ertallene vedr. ændring af moms og skat, på det grundlag, ændret i denne afgørelse i forhold til SKAT’s forslag.

I din indsigelse anføres der bl.a. en del oplysninger om de aktiviteter, som du har beskæftiget dig med indenfor [virksomhed1] vedr. tidligere år, en del kommentarer til den aftale der forelå mellem dig og [virksomhed2] og nogle kommentarer vedr. andre aktiviteter end undervisning bestående af et hus koncept.

Skat må i den forbindelse fastholde, at det er de aktiviteter der er i 2011 der foretages en konkret vurdering af. Skat må i den forbindelse forholde sig til, at du vedr. CVR nr. [...1] ([virksomhed1]) under stamoplysninger i vores centrale virksomhedsregister har angivet branchekode 855900 (Anden undervisning).

Men såfremt man eksempelvis ser på perioden 2003 - 2011 og de skattemæssige resultater efter renter der er realiseret ved de aktiviteter der har været i[virksomhed1] (samlet for perioden 2003-2011 kr. -132.023), understøtter dette ikke nødvendigvis et billede af en erhvervsmæssig aktivitet med stor intensitet og rentabilitet for øje, tværtimod vil realisering af samlede negative resultater som her, typisk fordre finansiering med andre midler, bl.a. lønindkomst Lønindkomst for perioden 2003-2011: kr. 358.249).

Der anføres desuden bemærkninger vedrørende 2011 og [virksomhed2] / Skriftlig aftale med [virksomhed2].

Det anførte ændrer ikke på Skats vurdering. Det anføres bl.a., at der kun for en 4 måneders periode har foreligget en skriftlig aftale med [virksomhed2] (kontrakt af 7/3-2011 opsagt med 1 måneds varsel til den 1/7-2011). Som det er anført tidligere under punkt 1.3 behøver der ikke, at foreligge en egentlig ansættelseskontrakt, for at der er tale om et tjenesteforhold. Det afgørende er en bedømmelse af de faktiske forhold. I dette tilfælde foreligger der en skriftlig aftale med [virksomhed2], som idetaljer beskriver ansættelses og aflønningsvilkår og da aflønning ud fra de afregnede beløb rent faktisk er sket på uændrede vilkår igennem hele 2011 og dermed også før og efter perioden marts - juni 2011, kan Skat foretage en vurdering ud fra de konkrete forhold, som ligeledes er detaljeret beskrevet i den foreliggende kontrakt af 7/3-2013. Og denne vurdering har ført til en klar vurdering af, at det drejer sig om et tjenesteforhold / lønmodtagerforhold og Skat må derfor, idet hele, afvise de af dig anførte påstande under dit punkt [virksomhed2] - opsummering af fakta vedr. samarbejde ml. [person1] og [virksomhed2].

Det anføres derudover, at der udover undervisningsaktiviteten, er en aktivitet vedr. [virksomhed1] Huset.

Til dette må SKAT bemærke, at denne evt. anden aktivitet alt andet lige burde være registreret med en selvstændig branchekode og der burde være opgjort et særskilt resultat af denne aktivitet. Det er et krav, at der skattemæssigt skal ske en opdeling på de forskellige aktiviteter der må være, således at der kan ske en konkret vurdering af de enkelte aktiviteters resultat. Dette har du ikke foretaget og derfor må SKAT forholde sig til det regnskab der er udarbejdet for 2011 og det samlede skattemæssige resultat på kr. 117.455 der er selvangivet og som istore træk består af indtægter på ca. kr. 435 000 ihonorar fra [virksomhed2] fradraget omkostninger vedr. drift af hvidpladebil på ca. kr. 250.000 og udgifter til telefon og øvrige administrationsomkostninger på ca. kr. 70.000.

(…)”

Virksomhedens opfattelse

Virksomhedens repræsentant har nedlagt påstand om, at der udøves selvstændig økonomisk virksomhed, jf. momslovens § 3, hvorfor den foretagne momsangivelse er korrekt.

Virksomhedens repræsentant har anført følgende i klagen:

(…)

I sin afgørelse henviser SKAT til Momslovens § 52, stk. 6 og 7 - nuværende Momslovs § 52 a, stk. 6 og 7 - i forbindelse med tilbagebetaling af fejlagtigt opkrævet moms. Der er imidlertid ikke tale om fejlagtigt opkrævet moms, idet momsen vedrører fakturaer udstedt af en momsregistreret virksomhed for momspligtige aktiviteter. Dernæst må det bemærkes, at Momslovens § 52 a netop præciserer, at det er en forudsætning for at fakturere med afgift, at virksomheden er registreret samt at det i øvrigt drejer sig om afgiftspligtige transaktioner. Det følger af Momslovens § 3, at juridiske eller fysiske personer der driver selvstændig økonomisk virksomhed er afgiftspligtige ved levering af varer eller ydelser, jf. Momslovens § 4. Da betingelserne i såvel Momslovens §§ 3, 4 og 52 a således er opfyldt, er der ikke hjemmel til, at ændre den af virksomheden angivne moms.

(…)

Beskatning af indkomsten - A- eller B-indkomst

Som det fremgår af [indehaverens] første årsopgørelse for 2011, jf. bilag 4, er de modtagne honorarer en del af virksomhedens indberettede overskud og er dermed indberettet som B- indkomst, hvilket understøtter, at der er tale om indkomst i forbindelse med udførelsen af selvstændig økonomisk virksomhed og ikke er lønmodtagerindkomst.

Udgifter der er usædvanlige for lønmodtagere

Lønmodtagere afholder generelt ikke udgifter i forbindelse med udførelsen af arbejdet, idet hvervgiveren står for afholdelsen af disse udgifter. I aftalen mellem [indehaveren] og [virksomhed2] er det alene aftalt, at såfremt [indehaveren] skulle deltage iefteruddannelse eller kursus efter [virksomhed2]s anvisning, vil [virksomhed2] afholde de udgifter der er forbundet hermed. [Indehaveren] afholder altså selv de udgifter der er forbundet med arbejdet for [virksomhed2], hvilket er et yderligere moment for, at [indehaveren] ikke skal anses som værende lønmodtager.

En udgift der er særlig usædvanlig for en lønmodtager, er en erhvervsforsikring, hvilket [indehaveren] har afholdt udgifter til, jf. bilag 5. Dette er således en særdeles stærk indikation for, at [indehaveren] driver selvstændig økonomisk virksomhed og dermed ikke er lønmodtager.

Frit stillet i forhold til andre arbejdsgivere

Der er ikke i aftalen mellem [indehaveren] og [virksomhed2] indsat begrænsninger i forhold til hvorvidt [indehaveren] kan indgå aftaler med andre virksomheder, hverken i den periode aftalen løb fra marts til juni eller efter aftalen blev opsagt. [Indehaveren] er således ikke på baggrund af aftalen med [virksomhed2] begrænset i sin adgang til at udføre arbejde for andre. Det følger alene af aftalen, at [indehaveren] er forpligtet til at anvende sin fulde arbejdsindsats for [virksomhed2] ved udførelse af opgaven for denenkelte kunde, hvilket alene præciserer, at når der udføres arbejde for en kunde, skal dette arbejde udføres fuldt koncentreret. Selvom der er indgået en aftale mellem [indehaveren] og [virksomhed2] foreligger der endvidere ingen konkurrenceklausul, hvilket tillige støtter det faktum, at [indehaveren] ikke skal betragtes som lønmodtager.

Reel økonomisk risiko

Aftalen med [virksomhed2] har hverken givet [indehaveren] en økonomisk eller retlig sikkerhed, hvorfor [indehaveren] dermed bærer den reelle økonomiske risiko, da der ikke består en sikkerhed i form af en månedlig, løbende indtægt. I forhold til vurderingen af den reelle økonomiske risiko, bør der lægges vægt på, at der i det pågældende tilfælde er tale om levering af personlige tjenesteydelser, hvorfor leveringen af ydelsen ikke er pålagt betydelige omkostninger, men er baseret på, at [indehaveren] leverer sin arbejdsindsats. Den reelle økonomiske risiko må derfor ses i den sammenhæng, at [indehaveren] ikke er sikret en indkomst, ligesom [indehaveren] selv bærer risikoen i tilfælde af sygdom og heraf manglende indtægt.

Lovgivningen
Ved vurderingen af, om der i det pågældende tilfælde eksisterer et arbejdstager-arbejdsgiverforhold, lægges der særligt vægt på, om forholdet er omfattet af lovgivningen for lønmodtagere, herunder Ferieloven, Arbejdsskadeforsikringsloven og ATP. Dette er ikke tilfældet i den pågældende sag og
[indehaveren] er derfor ikke at betragte som lønmodtager i lovens forstand, i forhold til [virksomhed2]. Ligesom der ingen øvrige indikationer er for, at [indehaveren] er i et arbejdsgiver-arbejdstagerforhold med [virksomhed2].

Sammenfattende vurdering

Ud fra ovenstående må det således stå klart, at det pågældende arbejde skal betragtes som værende selvstændig økonomisk virksomhed og ikke lønmodtager indkomst, hvorfor ydelserne er omfattet af momsloven og den af [indehaveren] foretagne momsangivelse skal derfor respekteres af Skattemyndigheden.

(…)”

Det er videre anført, at SKAT ikke har taget stilling til/lagt vægt på de indsigelser, som fremkom over for SKAT ved brev af 7. januar 2013.

Der er endvidere henvist til erklæring af 31. maj 2013 fra økonomidirektøren hos [virksomhed2] samt erklæring af 3. juni 2013 fra indehaverens tidligere overordnede chef hos [virksomhed2]. Hertil er anført, at de to erklæringer udgør bevis for, at indehaveren ikke har været lønmodtager hos [virksomhed2].

I erklæringen af 31. maj 2013 er oplyst, at der i forbindelse med den aftale, der har været indgået mellem indehaveren og [virksomhed2], ikke har været tale om en almindelig ansættelse som lønmodtager, idet indehaveren alene har modtaget betaling efter regning for de opgaver, der blev udført. Erklæringen indeholder også oplysning om, at der ikke på forhånd har været aftale om, hvor mange dage om måneden indehaveren skulle udføre arbejde, ligesom der ikke har været indgået aftale om, fra hvilket af [virksomhed2]s kontorer opgaverne skulle løses. Hertil har indehaveren oplyst, at indehaveren ofte løste arbejdsopgaverne fra virksomhedens eget kontor.

Erklæringen af 3. juni 2013 indeholder en præcisering af, at indehaveren selv har stået for planlægningen af sin tid i forbindelse med de påtagne opgaver, hvorfor der ikke har været nogen aftale om, inden for hvilket tidsrum det pågældende arbejde skulle udføres, eller hvordan opgaverne skulle udføres.

Erklæringen indeholder tillige oplysning om, at indehaveren har været undergivet [virksomhed2]s generelle retningslinjer, hvilket alene har haft den betydning, at indehaveren ved udførelsen af opgaverne har repræsenteret [virksomhed2] og ikke virksomheden.

Endelig fremgår det af erklæringen, at det materiale, indehaveren har benyttet sig af, har været udvalgt og/eller udarbejdet af indehaveren, og at [virksomhed2] derfor ikke har haft indflydelse på, hvordan indehaveren har løst opgaverne.

Det er videre anført, at såfremt indehaveren havde været ansat som lønmodtager hos [virksomhed2], så ville [virksomhed2] formentlig ikke have været interesseret i, at indehaveren udførte arbejde for andre. Derudover ville [virksomhed2] formentlig ikke havde betalt de af indehaveren udstedte fakturaer, hvis [virksomhed2] mente, at indehaveren var lønmodtager i stedet for selvstændig erhvervsdrivende.

Indehaveren udførte også arbejdsopgaver for [virksomhed2] før indgåelsen af aftalen mellem indehaveren og [virksomhed2] – dog uden en kontrakt. I 2010 løste indehaveren således en arbejdsopgave for [virksomhed2] af ca. 3 måneders varighed og efterfølgende fungerede indehaveren som tilkaldevikar ”on/off” i 2011, hvilket betød, at [virksomhed2] kunne ringe til indehaveren og spørge, om indehaveren kunne træde til i forbindelse med eksempelvis sygdom eller ferie hos de ansatte. Der har dog aldrig været tale om en fastansættelse.

Undervisning i stresshåndtering er en ydelse, som indehaveren også forsøgte at sælge til andre kunder end [virksomhed3] ApS. Arbejdsopgaverne for [virksomhed3] ApS adskilte sig fra de arbejdsopgaver, som indehaveren varetog for [virksomhed2], idet indehaveren ikke rigtig underviste for [virksomhed2].

Virksomhedens aktivitet vedrørende konceptet ”[virksomhed1] Huset” i 2011 var reklamationer, vedligeholdelse af leverandørkontakt, hjemmeside/marketing samt mindre håndtering af kundeforespørgsler, dog uden salg som resultat.

Landsskatterettens afgørelse

Af momslovens § 3, stk. 1, fremgår følgende:

”Afgiftspligtige personer er juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig økonomisk virksomhed.”

Af momssystemdirektivet art. 9, stk. 1, fremgår følgende:

”Ved »afgiftspligtig person« forstås enhver, der selvstændigt og uanset stedet udøver økonomisk virksomhed uanset formålet med eller resultatet af den pågældende virksomhed.

Ved »økonomisk virksomhed« forstås alle former for virksomhed som producent, handlende eller tjenesteyder, herunder minedrift og landbrug, samt virksomhed inden for liberale og dermed sidestillede erhverv. Ved økonomisk virksomhed forstås navnlig udnyttelse af materielle eller immaterielle goder med henblik på opnåelse af indtægter af en vis varig karakter.”

Af momssystemdirektivet art. 10 fremgår følgende:

”Eftersom økonomisk virksomhed kun kan udøves selvstændigt, jf. artikel 9, stk. 1, er lønmodtagere og andre personer ikke omfattet af momsreglerne, i det omfang de er forpligtede over for deres arbejdsgiver ved en arbejdskontrakt eller ved et andet retligt forhold, som skaber et arbejdstager-arbejdsgiverforhold med hensyn til arbejds- og aflønningsvilkår og arbejdsgiverens ansvar.”

Efter ovennævnte bestemmelser er det kun juridiske eller fysiske personer, der driver selvstændig (økonomisk) virksomhed, der er afgiftspligtige.

Selvstændig virksomhed er kendetegnet ved, at virksomheden udøves for egen regning og risiko.

Momspligten omfatter således ikke lønmodtagere. En lønmodtager er kendetegnet ved at udføre personligt arbejde i et tjenesteforhold, det vil sige efter arbejdsgiverens instruktioner og for dennes regning. Betaling for det udførte arbejde sker oftest i form af løn, provision, akkordbetaling og lign.

Ved afgørelsen af, om der er tale om selvstændig virksomhed eller personligt arbejde i momslovens forstand, lægges der i praksis afgørende vægt på, om det udbetalte vederlag anses for A-indkomst (tjenesteforhold) eller B-indkomst (selvstændig virksomhed) efter kildeskatteloven.

Hvis der er tvivl om, hvorvidt den, der udfører arbejdet, er lønmodtager eller selvstændig erhvervsdrivende, må afgørelsen ske på grundlag af en samlet vurdering af forholdet mellem den, der udfører arbejdet, og den, der lader det udføre.

Til yderligere belysning af sondringen kan henvises til cirkulære om personskatteloven nr. 129 af 4. juli 1994 om afgrænsningen mellem lønmodtagere og selvstændigt erhvervsdrivende på skattelovgivningens område afsnit 3.1.1. - 3.1.1.3.

Der ses ikke at være modstrid mellem kriterierne efter personskattecirkulæret og kriterierne i momssystemdirektivet art. 10.

Efter en samlet vurdering finder Landsskatteretten, at det af indehaveren udførte arbejde i 2011 for [virksomhed2] og [virksomhed3] ApS i henhold til fakturaer må betegnes som arbejde udført som led i et tjenesteforhold, hvorfor indehaveren i denne relation ikke kan anses for at udøve selvstændig virksomhed i henhold til momslovens § 3, men derimod må betragtes som lønmodtager.

Der er vedrørende arbejdet udført for [virksomhed2] henset til, at der i hele indkomståret 2011 er udstedt månedlige fakturaer, der beløbsmæssigt svarer til en månedsløn fra [virksomhed2].

Endvidere er henset til, at [virksomhed2], bortset fra [virksomhed3] ApS, var virksomhedens eneste kunde i 2011, således at indehaveren kun i meget begrænset omfang har udført arbejde for en anden juridisk person end [virksomhed2], samt at arbejdet for [virksomhed2] har udgjort en løbende og integreret del af den virksomhed, som blev drevet af [virksomhed2].

Derudover er henset til, at arbejdet for [virksomhed2] har været uden reel økonomisk risiko for indehaveren personligt, samt at indehaveren ikke i virksomheden har afholdt udgifter, som efter sin art og omfang adskiller sig væsentligt fra, hvad der er sædvanligt for lønmodtagere.

Endelig er henset til, at indehaveren i henhold til aftalen med [virksomhed2], der var gældende fra den 7. marts 2011 til juni 2011, har haft et opsigelsesvarsel på 1 måned.

Det forhold, at indehaveren ifølge aftalen af 7. marts 2011 har været forpligtet til, efter [virksomhed2]s anvisninger at deltage i efteruddannelse og kurser, som foranstaltes og betales af [virksomhed2], er yderligere et forhold, der taler for, at det af indehaveren udførte arbejde må betegnes som arbejde udført som led i et tjenesteforhold.

At indehaveren skal anses som lønmodtager hos [virksomhed2] understøttes desuden af den fremlagte erklæring af 3. juni 2013 fra indehaverens tidligere overordnede chef. Af erklæringen fremgår, at vedkommende var indehaverens overordnede chef frem til ultimo august 2012.

Det forhold, at der har været indgået en skriftlig aftale mellem indehaveren og [virksomhed2] i en kort periode på 4 måneder i 2011, kan ikke føre til et andet resultat, idet indehaveren ud fra de i sagen foreliggende oplysninger samlet set må anses at have haft en tilknytning til [virksomhed2] fra i hvert fald 2010 til 2012.

Indehaver anses derfor som værende lønmodtager i relation til [virksomhed2].

På baggrund af de i sagen foreliggende oplysninger vedrørende arbejdet udført for [virksomhed3] ApS anses indehaveren ligeledes for at have været lønmodtager hos [virksomhed3] ApS. Der er herved henset til, at de 2-3 dages arbejde, som indehaveren har udført for [virksomhed3] ApS, kan betragtes som en prøveperiode. Det forhold, at der ikke er udført yderligere opgaver for [virksomhed3] ApS, kan ikke føre til et andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster således SKATs afgørelse vedrørende det påklagede forhold. Det tilkommer herefter SKAT i 1. instans at tage stilling til, om og i givet fald i hvilket omfang der kan ske tilbagebetaling (berigtigelse) af den angivne udgående moms for perioden.