Kendelse af 15-01-2016 - indlagt i TaxCons database den 12-02-2016

Klagen skyldes, at SKAT har reguleret selskabets købsmoms af depositum med i alt 190.712 kr. i forbindelse med overdragelse af leasingforpligtelse.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS u/konkurs, herefter benævnt selskabet, er registreret som et anpartsselskab med [person1] som direktør.

Selskabet er registreret efter momsloven den 18. marts 2004 og er gået konkurs den 12. juni 2012.

Selskabet er registreret med aktiviteten ”Anlæg af ledningsnet”.

I forbindelse med negativ momsangivelse for april måned 2012, er selskabets regnskab for perioden 1. januar 2012 til 30. april 2012 blevet udtaget til kontrol. Bilags- og bogføringsmaterialet for perioden 1. april 2012 til 30. april 2012 er modtaget fra selskabet. Yderligere materiale er fremskaffet via kurator.

Under sagens behandling ved Landsskatteretten er der fremlagt kopi af købekontrakt indgået mellem [virksomhed2] ApS, cvr.-nr. [...1] og [virksomhed3] ApS. Det bemærkes, at [virksomhed2] ApS, cvr.-nr. [...1] og [virksomhed1] ApS u/konkurs, CVR-nr. [...1] er det samme selskab. Af aftalen, der er underskrevet den 26. januar 2012, fremgår følgende:

”Købekontrakt

mellem [virksomhed2] APS

CVR-NR. [...1]

[adresse1]

[by1]

(HEREFTER KALDET SÆLGER)

og
[virksomhed3] APS

CVR-NR. [...2]

[adresse2]

[by1]

(HEREFTER KALDET KØBER)

er der dags dato indgået nærværende aftale om overdragelse af dele af den sælger tilhørende entreprenørvirksomhed, der drives fra lejede lokaler beliggende [adresse1], [by1].

§1
DET OVERDRAGNE

Overdragelsen omfattet inventar i lejede kontorlokaler samt pantsat driftsmateriel, goodwill, igangværende arbejder, debitorer, medarbejdere, lejerettigheder, lejeforpligtelser, deposita. (...)

§6

OVERTAGELSESDAG
Overtagelsen finder sted den 26. januar 2012, hvilket tidspunkt samtidig er skæringsdag for refusionsopgørelse vedrørende alle med entreprenørvirksomhedens drift forbundne udgifter, herunder husleje, lønninger, driftsudgifter m.v.

Køber udarbejder refusionsopgørelse senest 4 uger efter overtagelsesdagen, som godkendes af sælger. Refusionssaldoen berigtiges kontant, og forfalder til betaling 5 dage efter parterne er nået til enighed om saldoens opgørelse og størrelse.

Sælger foranlediger, at der pr. overtagelsesdagen foretages aflæsning af forbrugsmålere vedrørende varme og el m.v., og sælger betaler dette forbrug indtil overtagelsesdagen. Saldoen medtages i refusionsopgørelsen.

§7
KØBESUM
Købesummen for det overdragne er aftalt til: 2.873.812,16 hvilket fordeler sig således:

Købesummen berigtiges således:

Køber overtager sælgers ved virksomhedspant sikrede gæld pr. overtagelsesdagen i [finans1] svarende til købesummen Kr. 2.873.812,16

I købesumsopgørelsen indgår en aktivpost -pkt. D. - stor kr. 831.650,00, som er udgjort af sælgers kontante deponeringer vedrørende leasingkontrakter. Der tages forbehold for leasingselskabets godkendelse af overdragelsen af tilgodehavendet. Måtte det vise sig, at leasingselskabet ikke kan godkende overdragelsen af leasingforpligtelserne, vil den medtagne saldo på deposita blive erstattet af frie og ubehæftede aktiver i sælger svarende til det opgjorde deposita på leasingforpligtelserne. Køber og sælger er enige om denne fremgangsmåde, som er motiveret af, at det ikke tidsmæssigt har været muligt at opnå leasingselskabets tiltrædelse til at medtage overdragelsen af leasingforpligtelserne i nærværende overdragelsesaftale. (...)

§ 9
MOMS
Da der er tale om en virksomhedsoverdragelse, opkræves der ikke moms af købesummen.
Køber indtræder i eventuel momsreguleringsforpligtelse, der måtte påhvile det overdragne. Sælgers revisor opgør momsreguleringsforpligtelsen, der herefter godkendes af købers revisor til efterfølgende underskrift af køber og sælger.

(...)”.

Selskabet har overdraget en leasingkontrakt med [finans2] A/S, hvorfor [finans2] A/S har udstedt kreditnotaer vedrørende depositum til selskabet henholdsvis den 8. maj 2012, hvoraf moms udgør 177.500 kr. og den 15. maj 2012, hvoraf moms udgør 13.212,50 kr. Kreditnotaerne er udstedt med selskabets navn og adresse.

SKATs afgørelse

SKAT har den 18. april 2013 truffet afgørelse, hvorefter selskabet skal afregne moms af tilbagebetaling af depositum fra [finans2] A/S.

Selskabets købsmoms er som følge heraf reguleret med i alt 190.712 kr.

Selskabet har som dokumentation for det negative momstilsvar fremlagt en faktura udstedt af

[finans2] A/S, faktura nr. 1974757 af den 8. maj 2012, i alt 176.250 kr. – momsen udgør 35.250 kr.

Selskabet har opsagt en leasingkontrakt med [finans2] A/S, hvorfor [finans2] har udstedt kreditnotaer i forbindelse med tilbagebetalingen af depositum. Kreditnotaerne er udstedt med selskabets navn og adresse.

Ifølge oplysning fra [finans2] A/S har de tilbagebetalt depositum til selskabet. Dette er sket ved udstedelse af 2 kreditnotaer. Den ene kreditnota er dateret den 8. maj 2012 på i alt 887.500 kr. – momsen udgør 177.500 kr., og den anden kreditnota er dateret den 15. maj 2012 på i alt 66.062,50 kr. – momsen udgør 13.212,50 kr.

I den konkrete sag foreligger der ikke andre oplysninger om, hvem der har indbetalt momsbeløbet og hvem der har forpligtelsen, jf. købskontrakten.

Ved opsigelse af leasingkontrakter før aftalens udløb i henhold til aftalens bestemmelser, er det almindelig praksis, at det er leasingtager, som skal tilbagebetale momsen.

Af momslovens § 4, fremgår:

”Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering”.

Af momslovens § 27, fremgår:

”Ved levering af varer og ydelser er afgiftsgrundlaget vederlaget, herunder tilskud, der er direkte forbundet med varens eller ydelsens pris, men ikke indbefattet afgiften efter denne lov. Finder betaling helt eller delvis sted, inden levering finder sted, eller inden faktura udstedes, udgør afgiftsgrundlaget 80 pct. af det modtagne beløb.

Stk.2. I afgiftsgrundlaget medregnes:

1)Told og afgifter, der i henhold til andre love er opkrævet af tidligere omsætningsled, eller som betales i forbindelse med indførsel fra steder uden for EU eller ved erhvervelse af varer fra andre EU-lande, eller som det påhviler virksomheden at betale i forbindelse med den pågældende levering.

2)Biomkostninger som udgifter til provision, emballage, forsendelse, forsikring og lign., som leverandøren forlanger afholdt af aftageren.

3)Tilslutnings- og oprettelsesafgifter og andre beløb, som leverandøren afkræver modtageren som betingelse for levering af varer og ydelser.

4)Agentprovision og lign. samt auktionssalær.

5)Kreditkøbstillæg, finansieringstillæg og lign.

Stk.3. I afgiftsgrundlaget medregnes ikke:

1)Prisnedsættelser i form af kasserabat for forudbetaling.

2)Kasserabat eller andre rabatter, der opnås på det tidspunkt, hvor leveringen finder sted.

3)Beløb, som en virksomhed modtager fra aftager som godtgørelse af omkostninger afholdt i aftagers navn og for dennes regning, og som i virksomheden registreres på en udlægskonto. Virksomheden skal kunne gøre rede for de enkelte beløb for disse udgifter og kan ikke fradrage afgiften heraf.

4)Renter, der beregnes af den til enhver tid skyldige del af købesummen, på betingelse af, at det af købekontrakten eller af bilag vedrørende betalingerne fremgår, hvor meget renten udgør af de enkelte betalinger.

Stk.4. I afgiftsgrundlaget kan fradrages rabatter, der er betinget af vilkår, som ikke er opfyldt ved leveringen, for så vidt rabatten senere bliver effektiv. Fradraget foretages, når rabatten bliver effektiv, og er betinget af, at der udstedes kreditnota over den ydede rabat med angivelse af afgiften. Tilsvarende gælder for andre prisafslag.

Stk.5. I afgiftsgrundlaget kan fradrages 80 pct. af beløb, der er godtgjort kunder for varer, som virksomheden har modtaget retur.

Stk.6. I afgiftsgrundlaget kan fradrages 80 pct. af konstaterede tab på uerholdelige fordringer vedrørende leverede varer og ydelser. Såfremt fordringerne senere betales helt eller delvis, skal 80 pct. af modtagne beløb medregnes i afgiftsgrundlaget, medmindre betalingen opnås efter konkurslovens § 96”.

Af momslovens § 37, fremgår:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk.2. Den fradragsberettigede afgift er

1)afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden.

(...)”.

Efter en konkret vurdering af de oplysninger der er fremlagt, særligt at kreditnotaerne er udstedt til det konkursramte selskab, har SKAT truffet afgørelse om, at det er det konkursramte selskab, som skal tilbagebetale momsbeløbet vedrørende depositummet fra [finans2] A/S i alt 190.712 kr.

Under sagens behandling ved Landsskatteretten har SKAT i brev af 29. maj 2013 bl.a. udtalt:

”´(...) I forbindelse med tilbagebetaling af depositummet til det konkursramte selskab har [finans2] udstedt 3 kreditnotaer for i alt 989.562,50 kr.

I forbindelse med overdragelsen af aktiver til det nye selskab har [finans2] udstedt en faktura af 15. maj 2013 på i alt 1.007.312,50 kr. – momsen 201.462,50 kr. På fakturaen er der modregnet et beløb på i alt 989.562,50 kr. Beløbet stammer fra kreditnotaerne udstedt til det konkursramte selskab.

Selvom beløbet på 989.562,50 kr. bliver modregnet i det samlede fakturabeløb, har det nye selskab fået et momsfradrag på 201.462,50 kr.

Kreditnotaerne er udstedt til det konkursramte selskab.

På det foreliggende grundlag er det SKATs opfattelse, at det er det konkursramte selskab, som skal tilbagebetale momsbeløbet af depositummet, idet det nye selskab har fået momsfradrag i forbindelse med overdragelsen af aktiverne”.

Videre har SKAT i brev af 16. december 2015 bl.a. udtalt følgende:

” (...)

SKAT kan tiltræde Skatteankestyrelsens indstilling og begrundelse med følgende bemærkninger:

Realiteten i klagers påstand

Klager har i maj 2012 modtaget to kreditnotater fra [finans2]. Momsen af disse to kreditnotaer udgør 190.712 kr.

Det er klagers påstand, at den negative købsmoms der følger af disse kreditnotaer ikke skal reguleres i klagers momstilsvar, fordi det, som følge af det aftalte debitorskift, retlig tilhører det nye selskab [virksomhed3] ApS.

Konsekvensen af denne påstand er, at det nye selskab [virksomhed3] ApS skulle have tilbageført momsen af de kreditnotaer, der er udstedt til klager, samtidig med at selskabet bogførte den nye faktura på depositummet sådan, at det samlede momstilsvar for depositummet for [virksomhed3] ApS blev 0 kr.

SKAT kan ikke se af de fremlagt oplysninger, at klager har henvendt sig til [finans2] for at få berigtiget kreditnotaerne, eller andre synspunkter eller dokumentation, der kan understøtte at klager reelt har ageret i overensstemmelse med den fremførte påstand.

Det er SKATs opfattelse, at klager har accepteret, at [finans2] rent praktisk har gennemført debitorskiftet vad at udstede kreditnotaer på depositummet inklusiv moms til klager, og derefter har udstedt en ny faktura d. 15. maj 2012 på det fulde depositum inklusiv moms til det nye selskab [virksomhed3] ApS.

Konsekvensen af denne fremgangsmåde er, at klager skal tilbageføre den købsmoms, der følge af kreditnotaerne, og det nye selskab har fradrag for den fulde købsmoms af den faktura som [finans2] har udstedt til selskabet.

Betalingsstrømmen

Klager har fremført, at kravet på tilbagebetaling af momsbeløbet ikke kan rettes mod det nu konkursramte selskab, da selskabet aldrig her fået udbetalt det omhandlende beløb.

Det fremgår af § 23, stk. 1 i momsloven, at momspligten og dermed også rettet til fradrag for købsmoms eller pligten til at regulere købsmomsen indtræder på leveringstidspunktet, hvilket i praksis er på faktureringstidspunktet jf. § 23, stk. 2. Det er således indholdet og dateringen af en faktura eller en kreditnota, der er afgørende for retten til fradrag for købsmoms eller pligten til at regulere købsmomsen jf. § 37, stk. 1 i momsloven. Betalingsformen og betalingstidspunktet er i denne sammenhæng uden betydning for hvornår momspligten indtræder.

Der henvises til præmis 17 i EF-domstolens afgørelse C-108/99 Cantor Fitzgerald, hvor domstolen bemærker, at det er leveringen af goder eller tjenesteydelser, der er momspligtige, og ikke de betalinger, der foretages som vederlag herfor.

Det er derfor SKATs opfattelse, at det forhold, at beløbet på de omtalte kreditnotaer ikke er udbetalt direkte til klager men derimod efter aftale, er modregnet i den faktura, der efterfølgende er udstedt til [virksomhed3] ApS, er uden betydning for vurderingen af klageres pligt til at regulere momsen af disse kreditnotater i momstilsvaret.

Omgørelse

Momsloven rummer i modsætning til skattelovgivningen ikke mulighed for omgørelse.

Der henvises til præmis 33 i EF-domstolens afgørelse i sagen C-108/99 Cantor Fitzgerald, hvoraf det fremgår, at princippet om afgiftsneutralitet ikke indebærer, at en afgiftspligtig, der har valget mellem to transaktioner, kan vælge den ene og gøre virkningerne af den anden gældende.

Det fremgår endvidere af denne afgørelse, at der skal lægges vægt på den pågældende transaktions objektive karakter. Det er SKATs opfattelse, at transaktionens objektive karakter i denne sag er, at [finans2] har udstedt kreditnotaer inklusiv moms på depositummet til klager og derefter har udstedt en faktura på depositummet inklusiv moms til det nye selskab.

SKAT kan således ikke tiltræde klagers påstand om, at denne fremgangsmåde alene er udtryk for en bogføringsmæssig disposition hos [finans2].

Det er derimod SKAT opfattelse, at det vil stride mod princippet om momsens neutralitet, hvis det anderkendes, at køber og sælger kan behandler momsen af den samme transaktion forskelligt.

Det forhold, at det kunne have givet et andet resultat i forhold til klagers momstilsvar, hvis klager havde afvist kreditnotaerne fra [finans2], således, at debitorskiftet i stedet var sket ved en transport af depositummet inklusiv moms til det nye selskab, hvorefter [finans2] alene havde udstedt en faktura på de omkostninger der var forbundet med debitorskiftet, kan således ikke føre til et andet resultat. (...)”.

Klagerens opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse ændres, således at selskabets købsmoms ikke reguleres med i alt 190.712 kr.

Til støtte herfor har repræsentanten bl.a. anført:

”(...)

Konkursboet er af den opfattelse, at der ikke er modtaget tilbagebetalt depositum i det nu konkursramte selskab, jf. afgørelsens punkt 2,hvorfor selskabet ikke skal tilbagebetale moms.

(...)
Det nu konkursramte selskab havde indgået leasingaftale med [finans2]. I forbindelse med overdragelse af aktiver fra det nu konkursramte selskab til [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...2] blev retten til deposita ligeledes overdraget. [virksomhed3] ApS overtog ved købsaftale af 26.januar 2013 retten til deposita indbetalt af det nu konkurs ramte selskab til [finans2].

Overdragelsen er omfattet af købekontraktens § 1
samt § 7 med bilag 3. Købekontrakten er vedlagt i kopi (Bilag 2).

Det fremgår af købekontraktens § 1,at overdragelsen omfatter flere aktiver, herunder deposita. Købesummen for det overdragne udgør for så vidt angår deposita for leasing kr. 831.650,00,jf. § 7, punkt D. Det fremgår af bilag 3 til købekontrakten at momsen er opgjort ud fra fire forskellige leasingforhold.

Retten til deposita hos [finans2] er ved overdragelsesaftalen overgået til [virksomhed3] ApS og momskravet kan derfor ikke herefter rettes mod det nu konkursramte selskab.

SKAT oplyser at [finans2] den 8. maj 2012 og 15.maj 2012har udstedt kreditnotaer som følge af leasingaftalens ophør på henholdsvis kr. 887.500og kr. 66.062,50.Momsen af de to kreditnotaer udgør samlet kr. 190.712,00 (Bilag 3). Uanset at kreditnotaerne er udstedt til det nu konkursramte selskab havde selskabet på tidspunktet for udstedelsen ikke ret til udbetalingen af deposita, idet denne allerede var overdraget ved aftalen af 26.januar 2012.

[finans2] oplyser endvidere ved konkursboets henvendelse at alle deposita er overført til det nye selskab [virksomhed3] ApS og at der på intet tidspunkt er foretaget udbetaling til det nu konkursramte selskab.

[finans2] har samtidig faktureret [virksomhed3] ApS den 15.maj 2012 (Bilag 4).Det fremgår af fakturaen at deposita er medtaget igen, idet det har været krediteret det nu konkursramte selskab. Deposita inklusiv moms er dog ligeledes medtaget på fakturaen som allerede indbetalt og fratrækkes derfor fakturabeløbet. Årsagen til at depositum inklusiv moms er noteret som allerede indbetalt er begrundet i debitorskriftet der blev godkendt af [finans2] ved e-mail af 1.maj 2012(Bilag 5).Debitorskiftet blev gennemført idet der var aftalt overdragelse af depositum ved købekontrakten.

[virksomhed3] ApS har endvidere oplyst at samtlige deposita er overført til selskabet og at der ikke skete en udbetaling til det nu konkursramte selskab. [virksomhed3] ApS modtog i forbindelse med overdragelsen af leasingaftalerne vedlagt e-mailkorrespondance (Bilag 5).

Derudover har det nu konkursramte selskab ikke fået udbetalt deposita i forbindelse med udstedelse af kreditnotaerne. Det fremgår af det vedlagte kontoudtog (Bilag6) fra selskabet at der ikke i perioden fra den 8. maj 2012og frem til dekretdagen er indgået betaling fra [finans2].
Aftalen mellem det nu konkursramte selskab og [virksomhed3] ApS fremhæver tydeligt at der er aftalt overdragelse af leasingkontrakter, depositum samt momsen heraf. [finans2] har godkendt overdragelsen og gennemfører derfor et debitorskifte. I forbindelse hermed krediteres det nu konkursramte selskab for deposita, hvorefter dette overføres til [virksomhed3] ApS. Det faktum at beløbet er krediteret medfører ikke at det er udbetalt til det nu konkursramte selskab, men er alene et udtryk for en bogføringsmæssig disposition hos [finans2], hvilket kommer til udtryk i at samme beløb er registreret som indbetalt ved udstedelsen af faktura til [virksomhed3] ApS.

Det nu konkursramte selskab har aldrig været berettiget til at modtage deposita og momsen heraf og har som beskrevet ej heller modtaget dette.

Kravet på tilbagebetaling af momsbeløbet skal derfor ikke søges inddrevet hos det nu konkursramte selskab, idet dette ikke har fået udbetalt det omhandlede beløb. Momsbeløbet skal i stedet søges inddrevet hos [virksomhed3] ApS, i det det er dette selskab der har rettighederne og dermed momsforpligtigelsen til det omhandlede beløb”.

Landsskatterettens afgørelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT har reguleret selskabets købsmoms af depositum med i alt 190.712 kr. i forbindelse med overdragelse af leasingforpligtelse.

Af momslovens § 37, fremgår:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk.2. Den fradragsberettigede afgift er

(...)”.

Selskabet har i forbindelse med indgåelsen af leasingforpligtelsen indbetalt et nærmere angivet depositum til leasingselskabet, hvoraf der er opkrævet moms. Selskabet har i den forbindelse ved opgørelsen af afgiftstilsvaret kunnet foretage fradrag for den indgående afgift i henhold til momslovens § 37. Det er således som sagen foreligger oplyst for Landsskatteretten ikke dokumenteret, at selskabet ikke har taget et sådan fradrag.

Leasingaftalen, inklusiv depositum, er efterfølgende overdraget til selskabet [virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...2]. Leasingselskabet har godkendt debitorskifte pr. 1. februar 2012. I den forbindelse har leasingselskabet udstedt 2 kreditnotaer til selskabet henholdsvis den 8. maj 2012, hvoraf moms udgør 177.500 kr. og den 15. maj 2012, hvoraf moms udgør 13.212,50 kr.

Det er således med rette, at SKAT har truffet afgørelse om, at selskabet skal regulere den indgående afgift med i alt 190.712 kr., idet der efter momslovens § 37, stk. 2, nr. 1, alene er adgang til fradrag for den indgående afgift af varer og ydelser, der faktisk er leveret til selskabet.

SKATs afgørelse stadfæstes dermed.