Kendelse af 13-06-2014 - indlagt i TaxCons database den 02-08-2014

Klagen skyldes, at SKAT ikke har imødekommet en anmodning fra [virksomhed1], herefter benævnt virksomheden, vedrørende tilbagebetaling af indgående afgift i forbindelse med udgifter til bespisning af forretningsforbindelser og ansatte, for perioden 1. oktober 1994 - 31. december 1998, idet dokumentationskravet ikke er anset for opfyldt, jf. styresignalerne SKM2010.622.SKAT og SKM2011.829.SKAT.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten ændrer SKATs afgørelse.

Sagens oplysninger

Ved SKATs afgørelse af 3. juli 2012 - tidligere afgørelse vedrørende virksomheden - imødekom SKAT alene virksomhedens anmodning om tilbagebetaling af moms, i forbindelse med bespisning af forretningsforbindelser og ansatte, delvist, jf. SKM2010.622. SKAT og SKM2011.829.SKAT.

SKAT imødekom ikke virksomhedens krav for perioden 1. oktober 1994 – 31. december 1999. SKAT begrundede dette med manglende dokumentation for beløbet.

Ved afgørelsen blev der givet en klagefrist på 3 måneder, jf. skatteforvaltningslovens § 11.

Ved mail af 24. september 2012 accepterede SKAT, at klagefristen blev suspenderet med baggrund i oplysninger om, at virksomheden havde fremfundet mere dokumentation for den anførte periode.

Klagefristen blev suspenderet, da det var SKATs opfattelse, med baggrund i virksomhedens repræsentants nye anbringender, at sagen, hvis denne blev påklaget, formentlig ville blive hjemvist til fornyet behandling af den beløbsmæssige opgørelse.

Den 24. september 2012 modtog SKAT via repræsentanten en oversigt og opgørelse over det krav, som virksomheden mente sig yderligere berettiget til, i alt 1.104.057 kr.

Dette beløb blev, efter den første gennemgang, af virksomheden repræsentant reduceret til 993.660 kr.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke godkendt fradrag for indgående afgift vedrørende udgifter til bespisning af forretningsforbindelser og ansatte, i alt 993.660 kr., for perioden 1. oktober 1994 – 31. december 1998, idet der ikke er indsendt en specifik opgørelse over kravet, samtidig med at der ikke er indsendt dokumentation for den ønskede udbetaling.

I henhold til skatteforvaltningslovens §§ 31 og 32 skal der fremsættes oplysninger af faktisk eller retlig karakter, for at der kan ske genoptagelse af momstilsvaret.

Det fremgår af SKM2011.829.SKAT og SKM2010.622.SKAT, at virksomheden skal kunne dokumentere opgørelsen af tilbagebetalingskravet gennem relevant regnskabsmateriale og andet bilagsmateriale, som efter virksomhedens opfattelse kan dokumentere kravet.

Virksomheden skal gennem regnskabet m.v. kunne dokumentere, at der er afholdt udgifter til bespisning.

Herefter skal virksomheden sandsynliggøre, hvor stor en andel af disse bespisningsudgifter, der er omfattet af tilbagebetalingsadgangen.

Vedrørende dokumentationskravet for perioder der er ældre end 5 år, skal der også for disse perioder indsendes en specificeret opgørelse af tilbagebetalingskravet. Dokumentationskravet vil i disse situationer efter en konkret vurdering kunne opfyldes ved hjælp af eksempelvis specifikation til regnskabsmateriale, mødekalendere eller lignende.

Vurderingen, af om der er behørig dokumentation, skal også indeholde en gennemgang af, hvordan virksomheden er kommet frem til kravet for ældre perioder. Der ses bl.a. på, om det er ensartede skønnede beløb for en årrække. Kan virksomheden f.eks. dokumentere et krav for de seneste 5 år, så kan den ikke blot anvende kravet for den periode som udgangspunkt for tilbagebetaling for den ekstraordinære periode. SKAT accepterer ikke, at virksomheden blot ganger med de resterende antal år der ønskes tilbagebetaling for. Virksomheden vil i den situation ikke leve op til dokumentationskravene. Hvis virksomheden ikke har opbevaret regnskabsmateriale af nogen art for perioder ældre end 5 år, kan der ikke ske tilbagebetaling.

Da der ikke er indsendt en specificeret opgørelse med tilhørende dokumentation, kan dokumentationskravet ikke anses for opfyldt.

Specielt med hensyntagen til den fremlagte opgørelse, er denne udarbejdet med baggrund i en årsrapport, antallet af medarbejdere, kendskab til virksomheden, og regulering efter index pristallet i henhold til Danmarks Statistik. Denne beregningsmetode anses ikke for tilstrækkelig dokumentation, da den beløbsmæssige del må anses som værende for summarisk. Endvidere anses en saldobalance ligeledes som udgangspunkt for at være for summarisk. Dette beror dog på en konkret vurdering af specifikationsniveauet.

Den fremlagte opgørelse over ældre perioder giver ikke virksomheden ret til at opnå tilbagebetaling for perioder, hvor virksomheden ikke har dokumenteret, at der er afholdt udgifter omfattet af tilbagebetalingsadgangen.

Det fremgår af styresignal SKM2011.829.SKAT, at ”Hvis virksomheden ikke har opbevaret regnskabsmateriale af nogen art for perioder, der er ældre end 5 år, og derfor ikke på nogen måde kan dokumentere, at der for disse er afholdt udgifter omfattet af tilbagebetalingsadgangen, kan der efter Skatteministeriets opfattelse ikke ske tilbagebetaling. Det af SKAT udmeldte i en konkret sag kan ikke ændre herpå.

De fremlagte opgørelser er ikke i overensstemmelse med den dokumentation, der er defineret i styresignalerne SKM2011.829.SKAT og SKM2010.622.SKAT samt SKATs procedurebeskrivelser for samme.

Den krævede behørige dokumentation for perioder, der ligger ud over den almindelige 5-årige opbevaringsfrist, har flere gange været drøftet med revisionsbranchen, således at denne har haft mulighed for at influere på kravene.

Imidlertid er den i nærværende sag forelagte opgørelsesform ikke annekteret af SKAT, idet formen beror på et for summarisk grundlag og i tilknytning hertil således ikke er i overensstemmelse med kravene, jf. styresignalerne.

Det er korrekt, at opgørelsesformen er accepteret i den tidligere afgørelse for virksomheden, for så vidt angår 215.914 kr. af det tidligere udbetalte beløb på 1.913.000 kr.

Dette beløb blev udbetalt efter en konkret vurdering af virksomhedens andragende og efter en efterfølgende henvendelse. Isoleret set burde beløbet ikke have indgået som en del af den tidligere udbetaling - med den dokumentation der lå til grund for beløbet.
Imidlertid er det ikke sagsbehandlernes opgave at udføre egentlige revisionshandlinger i forbindelse med udbetalingerne, hvilket har medført, at beløbet alene med baggrund i en konkret vurdering af den samlede tidligere udbetaling er blevet godkendt.

SKAT vil ikke kommentere på repræsentantens fortolkning af kravspecifikationerne til dokumentationen med henvisning til styresignalerne. SKAT behandler sagerne på baggrund af de procedurebeskrivelser, der er udarbejdet og som er blevet opdateret, når der er sket ændringer i forhold til dokumentationskravene m.v.

Repræsentanten har anført, at kravet om yderligere dokumentation, for godkendelse af tilbagebetalingen i nærværende sag, vil være i strid med EU-domstolen, jf. sag C-l47/10, præmis 86.

SKAT antager, at repræsentantens henvisning rettelig burde være C-l47/01, der omhandler overvæltningsspørgsmålet. SKAT skal i denne forbindelse samtidig henvise til præmis 91 og 92 i samme sag, herunder Domstolens besvarelse Artikel 10 EF.

SKAT forsøger ikke, eller har nogen interesse i, at hindre virksomheden i at fremkomme med en behørig dokumentation. Dette kan videre udledes af, at SKAT har accepteret midlertidig suspension af klagefristen, alene med den baggrund, at virksomheden bekræftede at have fremfundet yderligere dokumentation for det efterstillede krav.

SKAT må imidlertid forholde sig til den nationale lovgivning, herunder særlovgivning, og konstatere, at der efter fremkomst af det yderligere krav ikke samtidig er forelagt en dokumentationsform, som med baggrund i styresignalerne - gennemførte møder med revisionsbranchen og opdaterede procedurebeskrivelser - kan antages som behørig dokumentation.

Virksomhedens påstand og argumenter

Virksomhedens repræsentanter har nedlagt påstand om, at virksomheden er berettiget til tilbagebetaling af moms, i alt 1.104.057 kr., for perioden 1. oktober 1994 – 31. december 1998, vedrørende udgifter til bespisning af forretningsforbindelser m.v. under møder afholdt i virksomhedens egne lokaler.

SagsforløbetDen 30. december 2010 indsendte virksomheden, som følge af EU-Domstolens afgørelse i sag C371/07, Danfoss A/S og AstraZenea A/S, samt SKATs styresignal i SKM2010.622.SKAT, anmodning om genoptagelse af momsfradrag for udgifter til bespisning ved møder i egne lokaler.

Kravet omhandlede 6 selskaber, der i dag alle er en del af virksomheden, for perioden 1. oktober 1994 - 31. december 2009, og udgjorde oprindeligt 3.209.731 kr.

Kravet var for størstedelen af perioden opgjort med udgangspunkt i regnskabsmaterialer, der, afhængig af det enkelte selskab og perioden, hovedsageligt varierede fra originalbilag, fuldstændige udtræk af posteringer i regnskabet og kontoudtog samt specifikationer til regnskabet. Virksomheden og virksomhedens repræsentanter har i forbindelse med sandsynliggørelsen af kravet brugt betydelige ressourcer på at fremskaffe og genfinde regnskabsmateriale i de forskellige regnskabssystemer. Virksomheden har således gennemgået periodens regnskabsmaterialer for de respektive selskaber og har været i arkiverne for at lede efter regnskabsmateriale i fysisk form.

I forbindelse med sandsynliggørelsen af kravet har det vist sig vanskeligt at fremskaffe regnskabsmateriale, både i fysisk og elektronisk form, for nogle af årene, primært de tidligste år.

Da det er uomtvisteligt, at virksomheden har haft møderelaterede aktiviteter i disse år, er kravet sandsynliggjort ud fra andre tilgængelige regnskabsinformationer, i form af antal medarbejdere i de respektive selskaber, sammenholdt med en fordelingsnøgle baseret på de gennemsnitlige mødeomkostninger pr. medarbejder, opgjort på baggrund af de nærmeste år, hvor der fandtes fuld dokumentation.

For det tidligere klageberettigede selskab, [virksomhed2] a.m.b.a., som klagen vedrører, blev kravet for perioden 1999 - 2004, som der fandtes fuld dokumentation for, opgjort på baggrund af fyldestgørende udtræk af posteringstekster fra regnskabssystemet.

For perioden 4. kvartal 1994 - 1998 har det ikke været muligt for [virksomhed2] a.m.b.a. at fremskaffe yderligere regnskabsmateriale end antallet af medarbejdere i de respektive år. Virksomheden har derfor sandsynliggjort kravet for denne periode på baggrund af antal medarbejdere samt en fordelingsnøgle bestående i de gennemsnitlige mødeomkostninger i de fuldt dokumenterede år, 1999 - 2000, svarende til 1.372 kr. pr. medarbejder.

Denne fordelingsnøgle blev herefter multipliceret med antal medarbejdere pr. år i perioden 4. kvartal 1994 - 1998 og herefter blev opgørelsen pristalsreguleret med faktor 2,06 pr. år i henhold til det gennemsnitlige forbrugerprisindeks for årene 1994 - 1998, jf. oplysninger fra Danmarks Statistik.

På denne måde har virksomheden sandsynliggjort sit oprindelige krav for de år, hvor der forelå meget begrænset regnskabsmateriale. Regnskabsmaterialet for perioden er efterfølgende blevet tilvejebragt i henhold til nedenstående.

Virksomhedens oprindelige krav om tilbagebetaling, foretaget på baggrund af SKM2010.622.SKAT, for perioden 1. oktober 1994 – 31. december 2009, på 3.209.731 kr., er således opgjort på ovenfor stående vis. Der er fremlagt bilag 1 ”[virksomhed1] - Anmodning om genoptagelse” af 30. december 2010.

Kravet blev rettidigt indsendt til SKAT, der ligeledes kvitterede for modtagelse. Der har efterfølgende været korrespondance mellem SKAT og virksomheden, inden SKAT fremkom med forslag til afgørelse af 18. juni 2012. I forslaget til afgørelse lagde SKAT op til at imødekomme en del af kravet, svarende til 1.697.300 kr., mens den resterende del af kravet, på 1.512.432 kr., umiddelbart blev afvist grundet manglende dokumentation. Der er fremlagt bilag 2 ”SKAT - foreslår at ændre virksomhedens moms” af 18. juni 2012.

Det lykkedes virksomheden, i forbindelse med forslaget til afgørelse, at fremskaffe yderligere dokumentation i form af årsrapporter for det tidligere [virksomhed3] A.m.b.a, for perioden 1. oktober 1994 – 31. december 1999, for et beløb svarende til 215.914 kr., hvilket virksomheden gjorde SKAT opmærksom på i forbindelse med virksomhedens bemærkninger til SKATs forslag til afgørelse. Der er fremlagt bilag 3 ”[virksomhed1] - Bemærkninger til SKATs forslag” af 2. juli 2012.

Som følge heraf ændrede SKAT den 3. juli 2012 afgørelsen og imødekom således yderligere 215.914 kr. af kravet. Ved dette accepterede SKAT dermed dokumentation i form af årsrapporter. Der er fremlagt bilag 4 ”SKAT - Afgørelse” af 3. juli 2012.

Virksomheden har efterfølgende forsøgt at fremskaffe yderligere materiale ved at kontakte det regnskabspersonale, der har været ansat hos virksomheden i en længere periode og ved endnu engang at kigge arkiverne igennem. Dette lykkedes delvist, og på baggrund heraf anmodede virksomheden, den 24. september 2012, SKAT om at genoptage sagen som følge af, at virksomheden havde fremskaffet fornyet dokumentation for noget af den periode, som SKAT havde afvist i afgørelsen af 3. juli 2012. Dokumentationen bestod af årsrapporter og vedrørte et krav svarende til 1.104.067 kr. Der er fremlagt bilag 5 ”[virksomhed1] - Genåbning af afgørelse” af 24. september 2012.

SKAT indvilgede i at genoptage sagen og stillede i denne forbindelse supplerende spørgsmål og redegjorde ligeledes i denne forbindelse for det skøn, der var lagt til grund for afgørelsen. Ligeledes anmodede SKAT virksomheden om ”... subsidiært [at] fremkomme med forslag til en procentuel reduktion af tilbagebetalingsbeløbet ...”. Der er fremlagt bilag 6 ”SKAT - Accept af genåbning” af 5. november 2012.

For at imødekomme SKATs anmodning samt øge sandsynligheden for beløbets rigtighed, herunder minimering af en eventuel usikkerhed, som en sådan sandsynliggørelse kan indeholde, foreslog virksomheden, at kravet blev reduceret med 10 %, det vil sige til 993.660 kr. Det blev i denne sammenhæng understreget, at dette ikke var udtryk for, at kravet ikke var opgjort korrekt og tilstrækkeligt dokumenteret. Der er fremlagt bilag 7 ”Genåbning - Bemærkninger til SKAT” af 7. november 2012.

Den 18. december 2012 modtog klageren SKATs forslag til annex til afgørelse af 3. juli 2012. Heri accepterede SKAT ikke klagerens ny-fremskaffede dokumentation i form af årsrapporter. Der er fremlagt bilag 8 ”SKAT - Annex til afgørelse” af 18. december 2012.

Den 2. januar 2013 indsendte virksomheden sine bemærkninger til SKATs forslag til annex. Her blev der argumenteret for, at dokumentation i form af årsrapporter bør anses som fyldestgørende, blandt andet ud fra formuleringerne i henholdsvis SKM2010.622. SKAT og SKM2011.829.SKAT. I bemærkningerne gjorde virksomheden endvidere SKAT opmærksom på, at SKAT, i sin afgørelse af 3. juli 2012, rent faktisk imødekom årsrapporter som tilstrækkelig dokumentation for dele af kravet. Der blev ligeledes i øvrigt henvist til, at årsrapporter er imødekommet som dokumentation i en række lignende afgørelser. Der er fremlagt bilag 9 ”[virksomhed1] – Bemærkninger til annex” af 2. januar 2013.

SKAT fastholdt vurderingen og afviste klagerens krav den 9. januar 2013. Der er fremlagt bilag 10 ”SKAT - Afgørelse til annex” af 9. januar 2013.

Retsgrundlaget
EU-Domstolen fastslog ved dom af 11. december 2008 i sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, at moms opkrævet af udgifter afholdt i forbindelse med bespisning af forretningsforbindelser m.v., under møder i selskabers egne lokaler, er fradragsberettiget. Dommen underkendte SKATs hidtidige praksis, hvilket resulterede i, at SKAT udsendte styresignalet SKM2010.622.SKAT, og Skatteministeriet udsendte styresignalet SKM2011.829.SKAT. Formålet med disse styresignaler var at sikre, at virksomheder, der efter den hidtidige praksis ikke havde opnået fradrag, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 5, eller som havde beregnet udtagningsmoms, jf. momslovens § 5, stk. 2, ved bespisning m.m. af forretningsforbindelser og ansatte under møder i virksomheden, kunne anmode om genoptagelse af afgiftstilsvaret.

Principperne for, hvornår der kan ske tilbagebetaling af moms, er udelukkende fastslået i EU-Dom-stolens retspraksis. Der findes således hverken EU-retlig eller national lovgivning, der regulerer tilbagebetalingssituationer.

Styresignaler, herunder SKM2011.829 SKAT og SKM2010.622.SKAT, gengiver Skatteministeriets opfattelse af spørgsmålet og er dermed ikke bindende for borgerne. Det forhold, at Skatteministeriet har valgt at offentliggøre sit svar som et styresignal, kan ikke ændre herved, men højst have den betydning, at en borger vil kunne påberåbe sig styresignalet til gunst.

Anbringender
Til støtte for den nedlagte påstand gøres overordnet gældende, at klageren opfylder EU-Domstolens principper for tilbagebetaling af moms.

EU-Domstolen har ved flere lejligheder, herunder i de forenede sager C-192/95 - C-218/95, Comateb m.fl., præmis 20, udtalt, at

”... retten til at opnå tilbagebetaling af afgifter opkrævet af en medlemsstat i strid med fællesskabsretten er en virkning af og et supplement til de rettigheder, der er tillagt borgerne ved fællesskabsbestemmelserne om forbud mod sådanne afgifter. Medlemsstaterne er således som udgangspunkt forpligtet til at tilbagebetale afgifter opkrævet i strid med fællesskabsretten.”(Vores fremhævning)

Udgangspunktet er således, at SKAT er forpligtet til at tilbagebetale den moms, der med urette er opkrævet hos virksomheden medmindre, der er sket ugrundet berigelse, jf. nedenfor.

Som anført foreligger der ikke fællesskabsretlige bestemmelser, der fastslår betingelserne for tilbagebetaling af moms, der er opkrævet med urette. Det tilkommer derfor de enkelte medlemsstater i deres interne retsorden at fastsætte procedureregler til sikring af beskyttelsen af de rettigheder, som fællesskabsretten medfører for borgerne, jf. eksempelvis EU-Domstolens dom i sag C-343/96, Dilxport Srl, præmis 25.

Af retssikkerhedsmæssige hensyn er medlemsstaterne principielt berettiget til på nationalt plan at begrænse tilbagebetaling af moms, der er opkrævet med urette. Sådanne begrænsninger skal imidlertid overholde EU-rettens effektivitetsprincip. EU-Domstolen har formuleret dette således, jf. EU-Domstolens dom i sag C-35/05, Reemtsma Cigarettenfabriken GmbH, præmis 37:

”Det bemærkes herved, at det i mangel af fællesskabsretlige bestemmelser om anmodninger om tilbagebetaling af afgifter tilkommer hver enkelt medlemsstat i sin interne retsorden at fastsætte betingelserne for foretagelse af disse anmodninger. Disse betingelser ... må ... ikke gøre det praktisk umuligt at udøve de rettigheder, der tillægges i henhold til Fællesskabets retsorden...”(Vores fremhævning)

Det fremgår klart af ovenstående, at nationale myndigheder, der har anvendt en forkert retspraksis, ikke må gøre det uforholdsmæssigt vanskeligt at opnå tilbagebetaling af afgifter opkrævet i strid med fællesskabsretten.

Som det fremgår af hændelsesforløbet skitseret ovenfor, har virksomheden gjort alt, hvad der overhovedet er muligt for at dokumentere og sandsynliggøre kravet. Virksomheden har således brugt mange ressourcer på at fremskaffe og genfinde regnskabsmateriale i de forskellige regnskabssystemer, der har været gennem årene i de respektive selskaber samt været rundt i arkiverne for at lede efter regnskabsmateriale i fysisk form.

En nægtelse af tilbagebetaling af momsen, hvor virksomheden har anvendt store mængder af egne ressourcer, ekstern rådgivning m.v., på at fremskaffe og genskabe regnskabsmateriale for en 16 år lang periode til brug for angivelse af et retvisende grundlag, vil gøre kravet illusorisk. En nægtelse vil dermed gøre det praktisk umuligt for virksomheden at udøve de rettigheder, der tillægges virksomheden i henhold til sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S.

Virksomheden anerkender, at SKAT kan afslå at tilbagebetale moms, der er opkrævet i strid med fællesskabsretten, hvis det er godtgjort, at virksomheden faktisk har overvæltet momsen på andre og dermed har opnået en ugrundet berigelse ved en eventuel tilbagebetaling. EU-Domstolen har dog i denne sammenhæng fastslået, at det ikke kan antages, at der i forbindelse med indirekte skatter består en formodning for, at der er sket overvæltning, således at det påhviler den afgiftspligtige at godtgøre, at dette ikke har været tilfældet, jf. EU-Domstolens dom i de forenede sager C-192/95 - C-218/95, Comateb m.fl., præmis 25. Det er således SKAT, der skal godtgøre, at tilbagebetaling af moms vil bevirke en ugrundet berigelse.

SKAT og Skatteministeriet har i styresignalerne SKM2010.622.SKAT og SKM2011.829.SKAT indført særdeles restriktive dokumentationskrav, især taget anmodningsperiodens længde i betragtning samt det faktum, at virksomheder ikke er forpligtet til at opbevare regnskabsmateriale i så lang en periode, jf. bogføringslovens § 10, stk. 1.

SKATs dokumentationskrav er ikke i overensstemmelse med EU-Domstolens principper for tilbagebetaling af moms opkrævet med urette. Dette understreges yderligere af EU-Domstolens dom i sag C-343/96, Dilexport Srl, præmis 48, hvor Domstolen fastslog, at:

”... det [er] stridende mod fællesskabsretten, at der indføres bevisregler, der gør det praktisk umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt at opnå tilbagebetaling af afgifter opkrævet i strid med fællesskabsretten.Dette vil især være tilfældeti forbindelse med formodninger eller bevisregler, der pålægger den afgiftspligtige byrden ved at bevise, at de med urette betalte afgifter ikke er blevet overvæltet på andre retssubjekter, eller i forbindelse med særlige begrænsninger med hensyn til formen for det krævede bevis...” (Vores fremhævning)

Dette synspunkt er gentaget i senere praksis, jf. eksempelvis sag C-147/01, Weber’s Wine World, præmis 86:

”... en national lovgiver (må) ikke, efter en af Domstolen afsagt dom, hvoraf det fremgår, at en bestemt lovgivning er uforenelig med traktaten ... fastsætte procedureregler, som specifikt forringer mulighederne for tilbagesøgning af afgifter betalt i urigtig formening om skyld, som er opkrævet med urette i henhold til denne lovgivning ...” (Vores fremhævning)

EU-Domstolen har således eksplicit udtalt, at det er stridende med fællesskabsretten at indføre bevisregler, der gør det praktisk umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt at opnå tilbagebetaling af afgifter opkrævet med urette. Dette gælder især indførsel af særlige begrænsninger med hensyn til formen for det krævede bevis.

I henhold til såvel bogføringslovens § 10, stk. 1,som momsbekendtgørelsens § 66, stk. 1, er virksomheden (og andre virksomheder) alene forpligtet til at opbevare regnskabsmateriale i 5 år. Genoptagelsesperioden vedrørende SKATs forkerte praksis vedrørende momsfradrag for bespisning af forretningsforbindelser er 16 år. Som følge af reglerne om opbevaringspligt for regnskabsmateriale har virksomheden ikke fuldt ud fyldestgørende regnskabsmateriale for hele genoptagelsesperioden.

Virksomheden har i forbindelse med sagen sandsynliggjort og opgjort sit krav på baggrund af 1) fyldestgørende dokumentation i form af årsrapporter for de omhandlende år, 2) beregnet og sandsynliggjort kravet med støtte fra de nærmeste år, der er opgjort på baggrund af fuldstændige udtræk af posteringstekster, samt 3) indeksreguleret kravet. Dette giver et tilstrækkeligt grundlag for at fastslå, at en tilbagebetaling ikke vil udgøre en ugrundet berigelse af virksomheden.

Heroverfor har SKAT ikke godtgjort, at tilbagebetaling af moms vil udgøre en ugrundet berigelse af virksomheden.

Det forhold, at SKAT kræver videre dokumentation end det, som virksomheden har fremlagt, gør, at det bliver uforholdsmæssigt vanskeligt for virksomheden at opnå tilbagebetaling af momsen - i praksis umuligt. Det skal i denne sammenhæng erindres, at det er SKATs forkerte praksis, der ligger til grund for virksomhedens manglende fradrag samt, at SKATs dokumentationskrav først blev fremsat 16 år efter, at de første udgifter var blevet afholdt.

Hertil kommer endelig, at retten til tilbagebetaling af moms, erlagt i urigtig formening om skyld, har til formål at afhjælpe konsekvenserne af afgiftens uforenlighed med EU-retten ved at udligne den økonomiske byrde, som afgiften med urette har påført den afgiftspligtige, jf. EU-Domstolens dom i sag C-94/10, Danfoss A/S, Sauer-Danfoss ApS, præmis 23.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT ikke har imødekommet virksomhedens anmodning om tilbagebetaling af indgående afgift vedrørende udgifter til bespisning af forretningsforbindelser og ansatte i egne lokaler, for perioden 1. oktober 1994 – 31. december 1998, med i alt 1.104.057 kr.

Af momslovens § 37, stk. 1, fremgår:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.”

Af momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5, fremgår:

”Virksomheder kan ikke fradrage afgift af indkøb m.v., som vedrører

(...)

5) underholdning, restaurationsydelser, repræsentation og gaver, jf. dog stk. 2.

(...)”

Af dagældende skatteforvaltningslov § 31, stk. 2, fremgår:

”Stk. 2. En afgiftspligtig, der ønsker afgiftstilsvaret ændret, skal senest 3 år efter angivelsesfristens udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. (...).”

Af dagældende skatteforvaltningslov § 32, stk. 1, nr. 1, fremgår:

”Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

1)Hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom, en landsskatteretskendelse eller ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet. I disse tilfælde kan genoptagelse foretages til gunst for den afgiftspligtige fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvis sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis, eller den afgiftsperiode, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet, 3 år forud for underkendelsen af praksis. Tilsvarende kan genoptagelse ske til gunst for den godtgørelsesberettigede vedrørende godtgørelse af afgift, der kunne være gjort gældende fra og med det tidspunkt, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis, eller 3 år forud for underkendelsen af praksis.”

Ifølge dagældende skatteforvaltningslov § 32, stk. 1, nr. 1, kan et afgiftstilsvar ændres uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 31, såfremt hidtidig praksis er endelig underkendt ved dom, en Landsskatteretskendelse eller ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet.

EU-domstolen har i sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, udtalt sig om dels medlemsstaternes mulighed for opretholdelse af undtagelser fra retten til fradrag af indgående afgift i henhold til standstill-klausulen, jf. 6. direktivs artikel 17, stk. 6, 2. afsnit, dels om virksomhedernes mulighed for vederlagsfri bespisning af forretningsforbindelser og/eller personale i egen kantine i forbindelse med møder i virksomheden, uden at leverancen udløser udtagningsmoms, jf. 6. direktivs artikel 6, stk. 2, litra a) og b). Selskaberne havde i henhold til national praksis fradraget den fulde indgående afgift og beregnet udtagningsmoms.

Domstolen udtalte, jf. præmis 44, at det vil være i strid med standstill-klausulen i 6. direktivs artikel 17, stk. 6, 2. afsnit, såfremt en medlemsstat efter direktivets ikrafttrædelsestidspunkt anvender en undtagelse fra retten til fradrag for indgående afgift, efter at medlemsstaten gennem administrativ praksis har anerkendt fuld fradragsret. Som følge heraf kan momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5, ikke anvendes til at begrænse retten til fradrag af den indgående afgift i forbindelse med vederlagsfri bespisning af forretningsforbindelser og/eller personale i egen kantine i forbindelse med møder i virksomheden.

Videre udtalte domstolen, at 6. direktivs artikel 6, stk. 2, som udgangspunkt omfatter vederlagsfri bespisning af personale i virksomhedens lokaler, medmindre virksomhedens behov – såsom behovet for at sikre, at møder i arbejdet forløber sammenhængende og godt – gør det nødvendigt, at arbejdsgiveren sørger for bespisningen, jf. præmis 65. I de særlige tilfælde, hvor virksomhedens behov gør det nødvendigt at sørge for vederlagsfri bespisning af personalet i forbindelse med afholdelse af møder i virksomheden, er leverancen ikke omfattet af begrebet ”virksomheden uvedkommende formål”, jf. 6. direktivs artikel 6, stk. 2. En sådan vederlagsfri bespisning skal således ikke sidestilles med levering af en tjenesteydelse uden vederlag, hvorfor der ikke skal beregnes udtagningsmoms.

Som følge af EU-domstolens dom i sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, har SKAT offentliggjort styresignalet SKM2010.622.SKAT, hvorefter praksis, ifølge hvilken der ikke var fradragsret for moms af udgifter til bespisning m.m. af forretningsforbindelser og ansatte i forbindelse med møder i virksomheden, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5, er ændret.

For så vidt angår praksisændringens omfang fremgår følgende af SKM2010.622.SKAT:

”Genoptagelse

Virksomheder der efter den hidtidige praksis ikke har taget fradragsret, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 5, eller som har beregnet udtagningsmoms, jf. momslovens § 5, stk. 2, ved bespisning m.m. af forretningsforbindelser og ansatte under møder i virksomheden, kan anmode om genoptagelse af afgiftstilsvaret.”

Skatteministeriet har endvidere tilkendegivet sin opfattelse vedrørende dokumentationskravene i styresignalet SKM2011.829.SKAT, hvoraf fremgår følgende:

”Dokumentationskravene er i SKM2010.622.SKAT formuleret således:

Virksomheden skal kunne dokumentere opgørelsen af tilbagebetalingskravet gennem relevant regnskabsmateriale og andet bilagsmateriale, som efter virksomhedens opfattelse kan dokumentere kravet.”

Det vil med andre ord sige, at det som udgangspunkt beror på en konkret vurdering i hvert enkelt tilfælde, om det fremlagte materiale er tilstrækkeligt til, at anmodningen kan imødekommes.

Efter Skatteministeriets opfattelse kan der lægges følgende grundlæggende linje for, hvad der skal kræves af dokumentation for, at kravet kan imødekommes:

Virksomheden skal gennem regnskabet kunne dokumentere, at der er afholdt udgifter til bespisning. Da bespisning af forretningsforbindelser er anset for ”repræsentation” og bespisning af ansatte for ”kost til ansatte”, vil det være naturligt at tage afsæt i regnskabets konti for henholdsvis ”repræsentation” og ”kost til ansatte”.

Herefter skal virksomheden kunne sandsynliggøre, hvor stor andel af udgifterne på disse konti, der er omfattet af tilbagebetalingsadgangen. Udgifter til hotel- og restaurationsudgifter skal trækkes helt ud af opgørelsen, da disse udgifter ikke er omfattet tilbagebetalingsadgangen.

Sandsynliggørelse af, hvilke udgifter, der er omfattet af tilbagebetalingsadgangen kan f.eks. ske ved, at virksomheden redegør for og dokumenterer sine mødeaktiviteter og bespisningspolitik.

For perioder, der er ældre end 5 år, skal der også indsendes en specificeret opgørelse af tilbagebetalingskravet. Da bilagsmaterialet måske ikke længere foreligger, vil dokumentationskravet efter en konkret vurdering blandt andet kunne opfyldes gennem

Derudover skal det sandsynliggøres, at betingelserne for fradragsret ifølge retningslinjerne i styresignalet er opfyldt.

Vurderingen af, om der er behørig dokumentation, skal også indeholde en gennemgang af, hvordan virksomheden er kommet frem til kravet for de ældre perioder. Der skal ses på, om det er ensartede skønnede beløb for en årrække. Hvis virksomheden f.eks. kan dokumentere et krav vedrørende en nyere periode, kan virksomheden ikke anvende kravet for denne periode som udgangspunkt for tilbagebetaling for de ældre perioder. Det vil med andre ord sige, at det ikke accepteres, at virksomheden blot ganger et års dokumenteret krav med de resterende antal år, der ønskes tilbagebetaling for.

Hvis virksomheden ikke har opbevaret regnskabsmateriale af nogen art for perioder, der er ældre end 5 år, og derfor ikke på nogen måde kan dokumentere, at der for disse år er afholdt udgifter omfattet af tilbagebetalingsadgangen, kan der efter Skatteministeriets opfattelse ikke ske tilbagebetaling.”

Det bemærkes, at styresignaler, herunder SKM2011.829.SKAT og SKM2010.622.SKAT, gengiver SKATs opfattelse.

Det bemærkes endvidere, at det følger af bogføringslovens § 10, stk. 1, ogmomsbekendtgørelsens § 66, stk. 1, at virksomheder alene er forpligtet til at opbevare regnskabsmateriale i 5 år. Genoptagelsesperioden for momsfradrag vedrørende bespisning af forretningsforbindelser og ansatte rækker langt ud over denne opbevaringsperiode.

Virksomheden har således ikke fuldt ud fyldestgørende regnskabsmateriale for hele genoptagelsesperioden, herunder vedrørende den påklagede periode, 1. oktober 1994 - 31. december 1998.

Spørgsmålet er herefter, hvorvidt de omhandlede udgifter til bespisning kan anses for sandsynliggjort eller dokumenteret og dermed anses for omfattet af momslovens § 37.

Virksomheden har, for perioden 1. oktober 1994 - 31. december 1998, opgjort kravet på baggrund af årsrapporter for de omhandlende år, beregnet kravet med støtte fra de nærmeste år, der er opgjort på baggrund af fuldstændige udtræk af posteringstekster, samt indeksreguleret kravet.

Landsskatteretten finder det herefter sandsynliggjort, herunder efter en konkret vurdering af virksomhedens aktivitet i genoptagelsesperioden, at virksomheden har afholdt udgifter af den omhandlede karakter i den påklagede periode. Retten finder endvidere, at størrelsen af kravet i tilstrækkelig grad er sandsynliggjort. Der er herved henset til, at virksomheden har taget hensyn til aktivitetsniveauet i den omhandlede periode. Virksomheden har således ved opgørelsen af kravet foretaget et realistisk skøn.

Landsskatteretten kan derfor tiltræde den nedlagte påstand i sagen.