Kendelse af 10-09-2014 - indlagt i TaxCons database den 17-10-2014

Klagen skyldes, at selskabet ikke har beregnet erhvervelsesmoms og salgsmoms i forbindelse med handel med brugte biler, købt fra et andet EU-land, og at SKAT har anset betingelserne for ekstraordinær ansættelse for opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Landskatteretten stadfæster SKAT's afgørelse, jf. nedenfor.

Faktiske oplysninger

Selskabet har i kontrolperioden beskæftiget sig med handel med nyere brugte biler.

SKAT havde en landsdækkende aktion mod brugtbilsforhandlere, og i den forbindelse har SKAT i samarbejde med politiet foretaget ransagning på selskabets adresse d. 29. november 2011, som følge af at selskabets leverandør, [virksomhed1] ApS, havde benyttet brugtmomsordningen ved salg af brugte biler, uden at overholde reglerne herfor, bl.a. i forbindelse med køb af brugte biler hos registrerede automobilhandlere i andre EU-lande. Herved har leverandørens kunder, herunder selskabet, også anvendt brugtmomsordningen i strid med reglerne.

I forbindelse med politiets afhøring af selskabets tidligere direktør, [person1], blev det oplyst, at han stod for alt, hvad der havde med regnskab, bogføring samt køb og salg af brugte biler at gøre. [person2] tog sig af værkstedet. I forbindelse med ransagningen blev selskabets it-systemer og regnskabsmateriale gennemgået, og blev taget med til koster registrering hos [politiet].

Selskabet har købt 34 biler af [virksomhed1] ApS, samt 4 biler af forhandlere i andre EU-lande, og 2 biler af et udenlandsk leasingselskab, der er momsregistreret i Danmark for flex-leasing.

Nærværende sag omhandler alene de 4 biler, som er købt hos udenlandske forhandlere, uden at der er afregnet korrekt moms.

Følgende fremgår f.eks. af faktura i forbindelse med køb af én af bilerne, en Peugeot 407 HDI, købt af [virksomhed2] AG, og hvor momsen er opgjort til 0,00 kr.:

”Innereuropäischer Verkauf steuerfrei gemäss § 4, 1b in verb. mit § 6a UStG”

SKATs afgørelse

Selskabet momstilsvar er forhøjet med 92.775 kr. vedrørende salg af brugte biler købt i et andet EU-land uden moms.

Selskabet har handlet groft uagtsomt ved ikke at beregne erhvervelsesmoms og almindelig moms ved salget af de 4 biler. Det fremgår således klart af fakturaerne fra sælgerne i de andre EU-lande, at de er momsregistrerede virksomheder, der sælgerne bilerne uden beregning af moms efter de almindelige regler for handel mellem momsregistrerede virksomheder i EU. Der kan derfor ske ekstraordinær fastsættelse af afgift, jf. skatteforvaltningslovens § 32.

Kundskabstidspunktet i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, er den 29. marts 2012, hvor SKAT har fået oplysninger om, hvordan selskabet har beregnet og bogført moms på den enkelte bil. Forslag til afgørelse er sendt til selskabet den 25. september 2012, og 6. måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, er således overholdt.

Vedrørende de enkelte handler skal bemærkes:

Handel 91-36

Der er kun beregnet 20 % salgsmoms ved salget af bilen, svarende til et momsbeløb på 42.032,50 kr. Salgsprisen er 210.162,50 kr. Der er fremlagt faktura fra den tyske salgsvirksomhed, hvoraf det tydeligt fremgår, at bilen er leveret momsfrit efter reglerne for EU-handel mellem momsregistrerede virksomheder. Der er derfor beregnet for lidt i moms således: 210.162,50 kr. x 25 % = 52.540,62 kr. – 42.032,50 kr. = 10.508 kr.

Handel 91-39

Der er beregnet brugtmoms, selvom det klart fremgår, at der er tale om momsfrit køb hos en momsregistreret virksomhed i et andet EU-land. Det fremgår således klart af den belgiske købsfaktura, at der ikke er beregnet moms. Der er beregnet 7.234 kr. i brugt moms, men der skulle have været beregnet almindelig salgsmoms (78.000 kr. x 25 % = 19.500 kr.) For lidt beregnet moms: 19.500 kr. – 7.234 kr. = 12.266 kr.

Handel 91-40

Der er beregnet brugtmoms, selvom det klart fremgår, at der er tale om momsfrit køb hos en momsregistreret virksomhed i et andet EU-land. Det fremgår således klart af den tyske faktura, at der ikke er beregnet moms. Der er beregnet 5.701 kr. i brugt moms, men der skulle have været beregnet almindelig salgsmoms (146.363 kr. x 25 % = 36.590 kr.) For lidt beregnet moms: 36.590 kr. – 5.701 kr. = 30.889 kr.

Handel 91-41

Der er beregnet brugtmoms, selvom det klart fremgår, at der er tale om momsfrit køb hos en momsregistreret virksomhed i et andet EU-land. Det fremgår således klart af den tyske faktura, at der ikke er beregnet moms. Der er beregnet 6.140 kr. i brugtmoms, men der skulle have været beregnet almindelig salgsmoms (116.105 kr. x 25 % = 29.026 kr.) For lidt beregnet moms: 22.886 kr. Der er dog samtidig beregnet en form for erhvervelsesmoms, idet der er bogført et momsbeløb på 16.226 kr. svarende til 16 % - altså ikke dansk moms. Der er tale om en debet postering, Der er ikke nogen tilsvarende kredit postering, og der er således ikke sket en ”nulstilling” af momsbeløbet, som der skal ved en korrekt beregning af erhvervelsesmoms. Samlet er der herefter for denne bil beregnet for lidt i moms således: 22.886 + 16.226 kr. = 39.112 kr.

Videre bemærkes, at den person i selskabet – tidligere direktør [person1] – der på daværende tidspunkt efter eget udsagn stod for alt vedrørende selskabets regnskab og bogføring samt køb og salg af brugte biler, er i perioden 1997 – 2000 uddannet som biløkonom. Han har endvidere efter eget udsagn været ansat i [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed5] og [virksomhed6] i perioden 2000 – 2006 i job, der omhandler køb og salg af biler og reservedele under en eller anden form. Disse oplysninger er givet af ham selv til [politiet] ved afhøringen den 8. december 2011. Det må forventes at en person med en sådan erfaring kan sætte sig ind i de momsmæssige regler, når han begynder at handle med brugte biler, der importeres fra andre EU-lande. Kan han ikke overskue de momsmæssige regler på egen hånd, så bør hans uddannelses- og arbejdsmæssige baggrund i hvert fald få ham til konstatere, at der er et spørgsmål, som skal afklares og så at søge fornøden råd og vejledning hos eksterne rådgivere. Det har han ikke gjort. Det er i den forbindelse uden betydning, at der ikke er beregnet brugtmoms på samme – forkerte – måde for alle 4 biler.

Uanset at selskabet alene har importeret 4 biler direkte fra brugtvognsforhandlere i andre EU-lande, har selskabet købt 34 biler fra [virksomhed1] ApS, [adresse1], [by1], hvor dette selskab i strid med reglerne har beregnet brugtmoms ved videresalget til [virksomhed7] A/S. Selvom dette spørgsmål behandles særskilt af [politiet], og derfor ikke skal kommenteres her, så viser det, at selskabet i langt større omfang end med de 4 biler har arbejdet med reglerne om brugtmoms. Det må derfor også af denne grund forventes, at den ansvarlige person i selskabet sætter sig grundigt ind i reglerne om brugtmoms – både ved køb hos danske forhandlere og forhandlere i EU - eller søger råd og nødvendig vejledning hos eksterne rådgivere. Det har han som allerede anført ikke gjort.

For at et køb hos en udenlandske sælger kan henføres til brugtmomsreglerne kræves det, at der kan fremlægges en faktura, der klart viser, at købet er foretaget efter de særlige regler for brugtmoms. En sådan faktura vil sædvanligvis indeholde disse oplysninger samt herudover normalt ikke indeholde oplysninger om køberens momsregistreringsnummer. Fakturaerne fra de tyske og belgiske sælgere af de 4 biler, som er omhandlet i denne sag, indeholder ikke oplysning om, at de særlige regler for brugtmoms er anvendt. Samtidig indeholder fakturaerne oplysninger om købers momsregistreringsnummer. Det burde herefter stå klart for den ansvarlige person, at de pågældende biler ikke er blevet solgt efter de særlige brugtmomsregler, men efter de regler, som gælder ved almindelig handel mellem momsregistrerede virksomheder indenfor EU.

Selskabets opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at der ikke kan ske ekstraordinær fastsættelse, hvorfor momstilsvaret for perioden 1. januar 2007- 30. juni 2008 skal nedsættes med 92.775 kr.

I henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, kan SKAT ikke ændre afgiftssvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Uanset den ordinære fastsættelsesfrist kan et afgiftstilsvar fastsættes eller ændres når den afgiftspligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Der kan således alene ske ekstraordinær fastsættelse af afgiftstilsvar, hvis der mindst foreligger grov uagtsomhed, hvilket ikke er tilfældet.

Momsen ikke er håndteret korrekt, men de begåede fejl kan alene anses som værende simpelt uagtsomme fejl forårsaget af manglende kendskab til de meget komplicerede regler på området. Selskabet har alene indkøbt 4 biler fra andre EU-lande i den pågældende periode og har ikke håndteret de pågældende biler ens, hvilket også indikerer, at der er tale om et meget kompliceret område, som virksomheder med alene lejlighedsvise køb i udlandet kan have svært ved at have overblik over.

Selskabet har således i 3 tilfælde beregnet brugtmoms efter reglerne i momslovens § 69 og 70, hvilket vil sige at der er afregnet moms med 20 % af forskellen mellem købs og salgsprisen. I den ene af disse tilfælde er der endvidere beregnet en form for erhvervelsesmoms på 16 % - dette svarer til den tyske momssats, gældende til og med 2007. Beløbet er dog er medtaget som debet postering. Grunden til denne postering med 16 % kan skyldes, at brugtmomsen skal opgøres på nedenstående særlige måde, når bilen købes i udlandet, jf. momslovens § 71: Brugtmoms = Samlet salgspris * 20 % - ((købspris * købslandets momssats i %)/(100+ købslandets momssats i %)).

I det 4. tilfælde har selskabet ikke beregnet brugtmoms, men i stedet afregnet momsen som 20 % af salgsprisen.

Ovenstående er udtryk for at selskabet ikke har haft den fornødne ekspertise omkring den momsmæssige behandling ved køb af biler fra andre EU-lande, og har derfor fejlagtigt ikke beregnet erhvervelsesmoms i forbindelse med købet i alle 4 tilfælde, og har opkrævet almindelig salgsmoms ved salget i de tre tilfælde. Momslovgivningen i forbindelse med køb af biler, hvilket gælder især brugte biler fra andre EU-lande, fra registreret eller ikke-registreret sælger, er i særdeleshed kompliceret, og ikke mindst i forhold til hvilke regler, der skal anvendes. Dette medfører, at det kan være svært at have et overblik over reglerne og at det derfor ikke er usandsynligt, at der kan forekomme fejl i opgørelse af moms, når der kun forekommer lejlighedsvise handler med udlandet. Sådanne fejl er ikke udtryk for, at selskabet har handlet mindst groft uagtsomt.

I tillæg til ovenstående kan det på baggrund af de konkrete fakturaer være svært umiddelbart at afgøre om bilerne, der er købt i andre EU-lande, sælges efter regler svarende til de danske brugtmomsregler eller efter de almindelige momsregler. I begge tilfælde skal der ikke påføres moms på fakturaen. Når det anvendte regelsæt på fakturaen angives på henholdsvis tysk og belgisk og med henvisning til lokale regler (belgisk/tysk momslov) kan det selv med grundlæggende tyske/belgiske kundskaber være svært at gennemskue de mere tekniske termer.

SKAT kan ikke statuere fristgennembrud, da det ikke tilstrækkeligt er godtgjort, at selskabet har handlet mindst groft uagtsomt. Derved kan der ikke opkræves afgift for perioder ud over den 3-årige frist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.

Landsskatterettens afgørelse

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1:

”Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.”

Det fremgår af momslovens § 11, stk. 1:

Der betales afgift ved erhvervelse mod vederlag af

1)varer fra andre EU-lande, når sælgeren er en virksomhed registreret for merværdiafgift og erhververen er en afgiftspligtig person eller en ikke afgiftspligtig juridisk person, der er registreringspligtig efter §§ 47 eller 48, eller som registreres efter §§ 50 eller 51. Der betales dog ikke afgift, når varen af sælger installeres eller monteres her i landet, eller når varen i salgslandet er afgiftsberigtiget efter tilsvarende regler som fastsat i kapitel 17 om brugte varer m.v.,

2) nye transportmidler fra andre EU-lande, jf. stk. 4.

Det fremgår af momslovens § 69, stk.1, at:

”Virksomheder, der med henblik på videresalg indkøber m.v. brugte varer, kunstgenstande, samlerobjekter eller antikviteter, kan ved videresalget afgiftsberigtige de pågældende brugte varer m.v. efter reglerne i dette kapitel. Det er en forudsætning for at anvende disse regler, at de brugte varer m.v. er leveret til virksomheden her i landet eller fra et andet EU-land af

ter tilsvarende regler i et andet EU-land,

ler i et andet EU-land,

registreringsgrænsen i et andet EU-land, når leveringen omfatter et investeringsgode.”

Det fremgår af momslovens § 71:

”Ved levering af brugte personmotorkøretøjer kan virksomheden foretage et fradrag i det beregnede afgiftsbeløb som fastsat efter kapitel 6 og 7. Fradraget beregnes som merværdiafgiftssatsen ganget med en brøk, der i tælleren har virksomhedens købspris for køretøjet og i nævneren har 100 med tillæg af merværdiafgiftssatsen. Ved videresalg af personmotorkøretøjer indkøbt i et andet EU-land anvendes den på tidspunktet for køretøjets levering her til landet gældende merværdiafgiftssats i det andet EU-land.”

Det følger af momsbekendtgørelsens § 92, stk. 1-4, at:

”Stk. 1. Virksomheder, der leverer brugte varer m.v. efter reglerne i lovens §§ 70-71, skal udstede en særskilt faktura over den pågældende leverance af brugte varer m.v. i overensstemmelse med reglerne i kapitel 11, jf. dog stk. 2 og 3.

Stk. 2. Der må ikke i fakturaen anføres et afgiftsbeløb eller anden angivelse, hvoraf afgiftsbeløbet kan udregnes.

Stk. 3. Fakturaen skal være forsynet med oplysninger om, at varen sælges efter de særlige regler for brugte varer m.v., og at afgiften der er indeholdt i prisen ikke kan fradrages i køberens afgiftsregnskab, for eksempel ved anførsel af: ”inklusiv brugtmoms – ingen adgang til momsfradrag for køber”.

Stk. 4.Virksomheder, der indkøber brugte varer m.v. fra ikke registrerede virksomheder og privatpersoner m.v. til videresalg efter lovens §§ 70-71, skal i forbindelse med indkøbet udstede et afregningsbilag, hvorpå anføres de i § 40, stk. 1, anførte oplysninger. Den ikke registrerede sælger skal attestere rigtigheden af oplysningerne i afregningsbilaget. Kan attestation ikke ske, skal virksomheden være i besiddelse af tilsvarende dokumentation fra sælgeren om handelen.”

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, at:

”Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. (...)”

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, at:

”Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

(...)

3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

(...)

Stk.2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

(...)”

Selskabet har købt og videresolgt 40 brugte biler, og har i forbindelse med handlerne benyttet brugtmomsreglerne, også for så vidt angår 3 af disse biler, som er anskaffet fra et andet EU-land, herunder er der for en 4. bil, som ligeledes er anskaffet fra et andet EU-land, beregnet 20 % i salgsmoms.

Spørgsmål i sagen er, hvorvidt selskabet i forbindelse med dets køb af 4 brugte biler fra andre EU-lande, uden at der er afregnet erhvervelsesmoms og salgsmoms, kan anses for at have handlet mindst groft uagtsomt.

SKAT har truffet afgørelse om, at selskabet har handlet groft uagtsomt. Heroverfor har repræsentanten anført, at momsreglerne ikke er benyttet korrekt, men at der alene er tale om simpel uagtsomhed., forårsaget af manglende kendskab til meget kompliceret regler på området.

Vedrørende brugtmomsreglerne bemærkes det, at der er tale om undtagelsesregler fra den almindelige momspligt, jf. momslovens § 4, hvorfor der stilles strengere krav for benyttelse af disse undtagelsesregler, jf. også momsbekendtgørelsens §§ 92 og 93.

Landsskatteretten finder, at selskabets tilregnelse kan karakteriseres som værende groft uagtsomt, bl.a. som følge af, at selskabet har benyttet brugtmomsreglerne ved køb af 34 biler her i landet, og allerede derfor burde have kendskab til reglerne. Der er herved lagt afgørende vægt på, at det hverken af selskabets eller underleverandørens faktura fremgår, at de særlige brugmomsregler benyttes. Det er bl.a. en betingelse for at anvende brugtmomsreglerne, når varerne er leveret af en afgiftspligtig person, at leverancen er afgiftsberigtiget efter brugtmomsreglerne eller efter tilsvarende regler i et andet EU-land, jf. momslovens § 69, stk. 1, nr. 2, samt momsbekendtgørelsens § 92. Dermed er forholdet omfattet af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Dette gælder herefter for alle 4 handler.

Det af repræsentanten anførte om, at det kan være svært at gennemskue fakturaen for så vidt angår det anvendte regelsæt, når de er på henholdsvis tysk og belgisk, ændrer ikke herved, idet selskabet burde have sikret sig, at bilerne var omfattet af de særlige brugtmomsregler.

SKAT's afgørelse stadfæstes derfor, hvilket er tiltrådt af SKAT, Juridisk administration, klageproces.