Kendelse af 22-10-2015 - indlagt i TaxCons database den 04-12-2015

Sagen skyldes SKATs afgørelse om, at klageren ikke er berettiget til et momsfradrag på 15.249.438 kr. i købsmoms i perioden 1. januar 2011 til 31. marts 2012, da varerne ikke var underlagt dansk momsbeskatning, jf. momslovens § 37, stk. 1, jf. § 4, stk. 1, og § 14, nr. 1.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] A/S (klageren) har siden 1990 drevet engroshandel med metaller og metalmalme med primært forretningsområde inden for international handel med jernskrot og metaller. Indkøb og bearbejdning er hovedsagelig foregået via koncernforbundne selskaber i Rusland.

I forbindelse med regnskabskontrol i et andet selskab konstaterede SKAT, at klageren havde købt metalskrot af det danske selskab [finans1] ApS (herefter sælger) for ca. 61 mio. kr. Skrottet er blevet leveret fra Polen og Bulgarien direkte til klagerens kunder i Tyskland, hvilket er blevet bekræftet over for SKAT af sælger. Leverancerne blev faktureret med dansk moms på 25 %, hvorved momsen udgør i alt 15.249.438 kr., skønt leveringsstedet for leverancerne ubestridt ikke var i Danmark, jf. momslovens § 14, nr. 1, modsætningsvist.

Ifølge klageren havde sælger købt metalskrottet af [virksomhed2] ApS [herefter benævnt [virksomhed2]], der fakturerede salgene med dansk moms. Sælger betalte denne moms til [virksomhed2], men ifølge det oplyste afregnede [virksomhed2] ikke denne moms til SKAT.

SKATs afgørelse

SKAT har truffet afgørelse om, at klageren ikke har fradrag for et momsbeløb på 15.249.438 kr. i perioden 1. januar 2011 til 31. marts 2012.

Sælger har opkrævet dansk moms på sine fakturaer til klageren på trods af, at skrottet ubestridt blev leveret direkte til klagerens kunder i Tyskland fra primært Polen og Bulgarien. Skrottet havde ikke leveringssted i Danmark, jf. momslovens § 4, stk. 1, og leveringsstedet var ikke i Danmark, jf. momslovens § 14, nr. 1. Sælger skulle derfor ikke have opkrævet dansk moms af klageren ved salget.

Med henvisning til momslovens § 37, stk. 1, har SKAT bemærket, at ifølge præmis 15 i EU-domstolens afgørelse i sag C-342/87, Genius Holding, er retten til fradrag betinget af, at fakturaen retsmæssigt er pålagt moms. Af dommens præmis 16 fremgår videre, at hvis der er sket uretmæssigt opkrævning af moms, skal momsen berigtiges mellem køber og sælger. Ifølge præmis 19 omfatter retten til fradrag ikke den moms, der alene skyldes, at momsen er påført en faktura.

Til klagerens henvisning til sagens eventuelle berigelsesproblematik har SKAT anført, at EU-domstolens afgørelse i sag C-35/05, Reemtsma, omhandler spørgsmålet om tilbagebetaling af moms, der fejlagtigt er blevet indbetalt til skattemyndighederne. SKAT har forstået præmis 27 og 28 i afgørelsen således, at der ikke kan ske tilbagebetaling af fejlagtigt opkrævet og indbetalt moms i henhold til reglerne om momsrefusion. Afgørelsens præmis 42 siger samtidigt, at det alene er leverandøren, som kan anmode om tilbagebetaling af den moms, som er betalt med urette, og at aftageren skal fremsætte et civilretsligt krav mod leverandøren for fejlagtigt betalte beløb. Klageren skal således efter SKATs opfattelse tilbagesøge fejlagtigt betalte beløb hos sælger.

Forelagt klagen til Landsskatteretten har SKAT i udtalelse af 17. december 2012 til spørgsmålet om, hvorvidt SKAT har modtaget det af sælger opkrævede momsbeløb, herunder om forudgående led i kæden af transaktioner har opfyldt deres pligt til at angive og afregne moms, henvist til, at SKAT allerede den 31. juli 2012 traf afgørelse om, at klageren ikke er berettiget til at modtage den dokumentation, som klageren nu forsøger at indhente ved klagen til Landsskatteretten. SKATs afgørelse herom er SKAT bekendt ikke blevet påklaget, hvorfor afgørelsen ikke nu efter klagefristens udløb kan indbringes.

Østre Landsret anfører i sin afgørelse offentliggjort som SKM2009.325.ØLR, at der påhviler køber en særlig forpligtigelse til at dokumentere, at en købsfaktura kan danne grundlag for fradrag, hvis der kan rejses tvivl om fakturaens realitet. SKAT har ikke udtalt, at klageren vidste eller burde vide, at der var begået svig i et forudgående led, men alene foretaget en objektiv vurdering af, om transaktionen mellem klageren og sælger berettiger til et momsfradrag efter momslovens bestemmelser.

Der er desuden henvist til præmis 15 i de forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-484/03, Optigen, Fulcrum Electronics og Bond House Systems, hvoraf følgende fremgår:

”Som Domstolen har fastslået i præmis 24 i dom af 6. april 1995, BLP-Group (sag C-4/94. Sml. I, s. 983), vil en forpligtelse for skatte- og afgiftsmyndighederne til at gennemføre undersøgelser med henblik på at fastslå den afgiftspligtiges hensigt være i strid med det fælles momssystems formål, som er at garantere retssikkerheden og lette de handlinger, som er forbundet med afgiftens anvendelse, ved at lægges vægt på den pågældende transaktions objektive karakter, bortset fra undtagelsestilfælde.”

Af præmis 47 i samme afgørelse fremgår:

”Som generaladvokaten har anført i punkt 27 i forslaget til afgørelse, bør hver transaktion vurderes for sig, og karakteren af en bestemt transaktion i leveringskæden kan ikke ændres af tidligere eller efterfølgende begivenheder.”

Tilsvarende fremgår af sag C-80/11 og C-142/11, Mahagében, præmis 40:

”Spørgsmålet, om den forfaldne moms af tidligere eller efterfølgende salg af de pågældende goder er blevet indbetalt eller ej til statskassen, er uden betydning for den afgiftspligtiges ret til at fradrage den betalte indgående moms [...].”

I præmis 52 konkluderes det herefter:

”I denne henseende fremgår det af forelæggelsesafgørelsen og navnlig første spørgsmål, at de i sag C-80/11 forelagte spørgsmål, ligesom de i sag C-142/11 forelagte, er baseret på den præmis, hvorefter de materielle og formelle betingelser, der for udøvelsen af fradragsretten er fastsat i direktiv 2006/112, er opfyldt, navnlig den betingelse, hvorefter den afgiftspligtige person skal være i besiddelse af en faktura, som bekræfter, at leveringen af goderne reelt har fundet sted, og som er i overensstemmelse med nævnte direktivs krav [...]”

SKAT har fremlagt den dokumentation, der er nødvendig for objektivt at kunne konstatere dette forhold. De oplysninger, som klagerens repræsentant ønsker fremlagt, bidrager ikke til yderligere belysning af sagens faktum, da det fortsat ikke bestrides, at varerne aldrig har været i Danmark, og at de dermed ikke havde leveringssted i Danmark med deraf følgende momspligt, jf. momslovens § 14.

Klagerens anbringende om svig kan ikke retfærdiggøre opretholdelsen af et momsfradrag, som ikke er lovligt efter momslovens bestemmelser. De objektive regler for at kunne oppebære fradragsret er ikke opfyldt, hvilket er baggrunden for, at SKAT har nægtet fradrag for købsmomsen.

Til EU-domstolens afgørelse i sag C-35/05, Reemtsma, er anført, at SKAT er vidende om, at sælger udstedte kreditnotaer til klageren den 30. september 2012. Efter SKATs opfattelse medfører kreditnotaerne, at fradraget for købsmoms bortfalder uagtet nærværende klagesag. Klageren ses ikke at have angivet kreditnotaerne i sin momsangivelse for september måned 2012.

I udtalelse af 24. maj 2013 har SKAT blandt andet bemærket følgende:

”Ad 1. Fradragsret

[...] Til støtte for påstanden om fradragsret referer repræsentanten herefter EU-dom C-324/11, Gábor Tóth, hvor konklusionen er, at der kan opretholdes fradragsret for moms uagtet at sælger ikke var berettiget til at pålægge moms på fakturaen grundet manglende momsregistrering.

Af den citerede præmis 26 fremgår det da også at det er en forudsætning at der rent faktisk er sket en levering af en vare eller ydelse.

Herefter konkluderer repræsentanten at dommen fastslår, ”at det afgørende er, at indkøbet efter sin art er momspligtigt”.

Herefter redegøre repræsentanten for at SKATs henvisning til Genius Holding, C-342/87, ikke kan anvendes alene fordi det i dommen omhandlede indkøb var momsfritaget.

Repræsentanten gør gældende, at indkøbet efter sin art er momspligtigt uanset at leveringen ikke finder sted i Danmark. Betingelserne for momspligt for den pågældende vare efter momslovens § 4, stk. 1 er efter SKATs opfattelse helt grundlæggende ikke opfyldt.

Repræsentanten har således ikke bestridt at varen ikke er leveret i Danmark, men anfører derimod at trods den manglende levering i Danmark er der tale om en afgiftspligtig levering, som giver ret til momsfradrag.

Den pågældende argumentation synes ikke at hænge sammen med sagens faktum og momslovens bestemmelser.

Dette understøttes tillige af, at den EU-dom repræsentanten påberåber sig til støtte for sin påstand, Gábor Tóth, C-324/11, præmis 26, hvoraf det netop fremgår at der skal være sket en faktisk levering af den underliggende vare.

SKAT skal i øvrigt bemærke at neutralitetsprincippet i momssystemdirektivets fradragsordning ikke er til hinder for SKATs nægtelse af fradrag i nærværende sag. Neutralitetsprincippet forudsætter netop, at fradraget relaterer sig til en afgiftspligtig transaktion, hvilket konkret efter SKATs opfattelse ikke er tilfældet.

Det fremgår således direkte af ordlyden af momssystemdirektivets artikel 168, litra a), at den afgiftspligtige har ret til at fradrage den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person.

Synspunktet om, at en virksomhed har fradrag for enhver afgift der er anført på fakturaen ud fra neutralitetsprincippet, blev prøvet af EU-domstolen tilbage i 1987 i sag C-342/87, Genius Holding BV, hvor det til støtte for fradragsret i dommens præmis 10 blev anført:

”10. De mener, at en fortolkning hvorefter kun de afgifter, der svarer til leveringerne af goder og tjenesteydelser, kan fradrages er i strid med fradragsordningens formål, der, som Domstolen har fastslået i dommen af 14. februar 1985, Rompelman (C-268/83, Sml. s. 655), er at sikre, at afgiftsbyrden er fuldstændig neutral over for enhver økonomisk virksomhed, uanset denne virksomheds formål eller resultater, forudsat sådan virksomhed i sig selv er momspligtig. Da merværdiafgiften ifølge det sjette direktivs artikel 21, stk. 1, litra c), påhviler enhver person, som anfører merværdiafgiften på en faktura eller et dokument, der tjener som faktura, selv når den ikke skyldes efter loven, indebærer udelukkelse af fradragsretten i dette tilfælde, at en aktivitet afgiftsbelægges i strid med princippet om momsens neutralitet.”

EU-domstolen fastslog, at udøvelsen af den fradragsret der er fastsat i 6. momsdirektiv (nu momssystemdirektivet) ikke omfatter den afgift, der udelukkende skyldes, fordi den er anført på fakturaen.

EU-domstolen udtalte i præmis 13 og 18 følgende:

”13 Af den ændring, der er foretaget i de nævnte bestemmelser, må det udledes, at udøvelsen af fradragsretten er begrænset til kun at omfatte skyldige afgifter, dvs. de afgifter, der svarer til en momspligtig transaktion, eller som er betalt, i det omfang de skyldtes.

18 Hvad endelig angår det argument, der er fremført af sagsøgeren i hovedsagen og af Kommissionen, og hvorefter en begrænsning af fradragsretten til kun at omfatte de afgifter, der svarer til leveringer af goder og tjenesteydelser, ville berøre princippet om momsens neutralitet, bemærkes, at for at sikre gennemførelsen af dette princip påhviler det medlemsstaterne i deres interne retsorden at give mulighed for berigtigelse af enhver urigtigt faktureret afgift, når udstederen af fakturaen beviser sin gode tro.[”]

Domstolen fastslog således, at fradragsretten er udelukket for enhver afgift, som ikke svarer til en bestemt transaktion, enten fordi afgiften er højere end den, der skyldes efter loven, eller fordi den pågældende transaktion ikke er momsbelagt.

Domstolen udtalte videre, at når det oprindeligt foretagne fradrag ikke svarer til den afgift, der skyldes efter loven, skal afgiften berigtiges, selvom den svarer til den afgift der er anført på en faktura.

Fradrag for købsmoms kan ifølge EU-domstolens afgørelse således ikke ske alene på baggrund af en foretagen fakturering, men må også kræve, at faktureringen understøttes af de faktiske forhold, som omhandlet i fakturaen.

Repræsentanten anfører herefter at SKATs henvisning til SKM2009.325.ØLR er uden relevans i nærværende sag idet fakturaerne ubestrideligt angår faktisk foretagne leveringer.

SKAT skal hertil konstatere at fakturaerne i nærværende sag ikke ubestrideligt angår faktisk foretagne leveringer i Danmark. Dette anerkender repræsentanten i øvrigt selv.

Dette understøttes i øvrigt af EU-dom Bonik EOOD (sag 285/11).

Denne sag omhandler et selskab (Bonik) der solgte hvede og solsikker til et rumænsk selskab.

Boniks indkøb af de pågældende varer kunne derimod ikke konstateres leveret til Bonik.

Afgiftsmyndigheder ønskede pa denne baggrund at nægte fradrag for momsen af Boniks indkøb.

EU-Domstolen udtalte i den forbindelse bl.a. følgende:

”(25) Det bemærkes, at i henhold til fast retspraksis udgør afgiftspligtige personers ret til i den moms, der påhviler dem, at fradrage den moms, som skal betales eller er betalt for varer, som de har købt, og tjenesteydelser, som de har fået leveret, et grundlæggende princip i det fælles momssystem, der er indført ved EU-lovgivningen (jf. dom af 21.6.2012, forenede sager C80/11 og C-142/11, Mahagéhen og Dávid, endnu ikke trykt i Samling af Afgørelser, præmis 37 og den deri nævnte retspraksis).

29 Det fremgår i øvrigt af ordlyden af artikel 168, litra a), i direktiv 2006/112, at det for at udøve fradragsretten for det første er en forudsætning, at den berørte er en afgiftspligtig person som omhandlet i dette direktiv, og for det andet, at de varer og ydelser, der påberåbes til støtte for denne ret, bliver anvendt i et efterfølgende led af den afgiftspligtige person i forbindelse med hans egne afgiftspligtige transaktioner, og at disse varer og ydelser er blevet leveret af en anden afgiftspligtig person i et forudgående led (jf. Centralan Property-dommen, præmis 52, og dom af 6.9.2012, sag C-324/11, Tóth, endnu ikke trykt i Samling af Afgørelser, præmis 26).”

Samtidig henviser SKAT til sag nr. C-642/11 Stroy Trans EOOD [...], præmis 44, hvor det fremgår, at princippet om afgiftsneutralitet ikke er til hinder for, at modtageren af en faktura får afslag på at fradrage indgående moms som følge af, at der ikke har fundet en afgiftspligtig transaktion sted, selv om der ikke i den berigtigede afgiftsnedsættelse, som er rettet til udstederen af denne faktura, er foretaget en berigtigelse af den moms, som nævnte udsteder har angivet.

Repræsentantens påstand om fradragsret for en afgift der ikke er lovhjemlet i momslovens bestemmelser afvises således af SKAT, jf. SKATs afgørelse af 30. august 2012.

Ad 2. Tilbagesøgningskrav mod SKAT

Repræsentanten har nedlagt påstand om at SKAT er pligtige til at betale momsen tilbage idet selskabets leverandør [...] har erklæret at det ikke er i stand til at opfylde selskabets krav.

Der er ikke bilagt dokumentation for at selskabet har rejst et civilretligt erstatningskrav mod [sælger], ligesom der ikke foreligger dokumentation for at [sælger] er taget under konkursbehandling.

I forbindelse med påberåbelsen af tilbagesøgningskravet referere[r] repræsentanten til en EU-dom C35/05, Reemtsma.

Af dommens præmisser fremgår det at de italienske myndigheder havde modtaget en moms der ikke skulle havde været indbetalt og hvor det indbetalende selskab efterfølgende er gået konkurs. På denne baggrund fandt EU-domstolen at det tilbagesøgende selskab havde krav på momsen fra de italienske myndigheder der ellers ville opnå en ubegrundet berigelse.

Dommen finder efter SKATs opfattelse ikke anvendelse i nærværende sag idet SKAT ved en eventuel udbetaling af moms til [klageren] ville lide et tab da momsbeløbet ikke i tidligere led er indbetalt til SKAT.

Repræsentanten anerkender i den forbindelse at [sælger] har udstedt kreditnotaer til [klageren] der i den forbindelse skulle afværge SKATs risiko for momsindtægter. Dette ville alene være korrekt såfremt [klageren] udover det af SKAT ved afgørelse af 30. august 2012 opkrævede og betalte momsbeløb tillige rent faktisk angav og betalte den på kreditnotaerne anførte moms.

Af selskabets momsangivelser kan det derimod fastslås at selskabet ikke har angivet og betalt den på kreditnotaerne bogførte moms, hvorfor SKATs risiko for tab af afgiftsindtægter fortsat ikke er afværget.

Det skal i den forbindelse bemærkes at netop SKATs afgørelse af 30. august 2012 omfatter de på kreditnotaerne udfakturerede varer, hvorfor SKAT dermed har reguleret selskabets moms med de pågældende beløb.

SKAT anerkender således ikke selskabets tilbagesøgningskrav overfor SKAT. Samtidig opfordres selskabet til at fremsende dokumentation for at de modtagne kreditnotaer rent faktisk er bogført i selskabet.”

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at SKATs efteropkrævning af 15.249.438 kr. i afgørelse af 30. august 2012 er uberettiget, hvorfor klagerens momstilsvar for perioden 1. januar 2011 til 31. marts 2012 skal nedsættes med samme beløb.

Til støtte herfor er anført følgende:

”EU-Domstolens domme i forenede sager C-439/04 og C-440/04, Axel Kittel og Recolta og forenede sager C-80/11 og C-142/11, Mahagében og Peter David.

Det gøres gældende, at EU-Domstolens domme i de forenede sager C-439/04 og C-440/04, Axel Kittel og Recolta og i de forenede sager C-80/11 og C-142/11, Mahagében og Peter David, medfører, at risikoen for momstabet må påhvile SKAT og ikke [klageren].

I de forenede sager C-439/04 og C-440/04, Axel Kittel og Recolta, fandt EU-Domstolen, at en medlemsstat kun kan nægte en afgiftspligtig person fradragsret for moms med den begrundelse, at et tidligere led i transaktionskæden har handlet svigagtigt, såfremt den afgiftspligtige person vidste eller burde have vidste, at han ved sin erhvervelse af varen deltog i en svigagtig transaktion. I den forbindelse udtalte EU-Domstolen følgende:

”43. Det ville derfor så meget desto mere være i strid med disse formål, hvis der skulle påhvile skatte- og afgiftsmyndighederne en forpligtelse til ved afgørelsen af, om en bestemt transaktion udgør en levering foretaget af en afgiftspligtig person, der optræder i denne egenskab, og om den udgør en økonomisk virksomhed, at tage hensyn til hensigten hos en anden erhvervsdrivende end den pågældende afgiftspligtige person, som har medvirket i samme leveringskæde, og/eller den eventuelle svigagtige karakter af en anden transaktion, som indgik i samme kæde og fandt sted før eller efter den afgiftspligtiges transaktion, og som denne ikke havde og ikke kunne have kendskab til (dommen i sagen Optigen m.fl., præmis 46).

51. Henset til det ovenfor anførte fremgår det, at de erhvervsdrivende, som træffer enhver foranstaltning, som med rimelighed kan kræves af dem, for at sikre sig, at deres transaktioner ikke er led i bedrageri, uanset om der er tale om momssvig eller andre typer af svig, skal kunne stole på lovligheden af disse transaktioner uden at risikere at hæfte solidarisk for erlæggelsen af moms, som skyldes af en anden afgiftspligtig person ...”

EU-Domstolen pålægger således den afgiftspligtige virksomhed, som har anmodet om fradrag, at bevise, at virksomheden ikke vidste eller burde have vidst, at den transaktion, som dannede grundlaget for den afgiftspligtiges anmodning om fradrag, indgik i svig begået af tidligere led i transaktionskæden.

EU-Domstolen har efterfølgende modificeret disse krav til de afgiftspligtige virksomheder i de forenede sager C-80/11 og C-142/11, Mahagében og Peter David.

I disse sager fandt EU-Domstolen, at en medlemsstat ligeledes kun kunne nægte en afgiftspligtig person fradragsret for moms med den begrundelse, at den afgiftspligtige persons leverandør havde handlet svigagtigt, såfremt den afgiftspligtige person vidste eller burde have vidste, at han ved sin erhvervelse af varen deltog i en svigagtig transaktion. EU-Domstolen udtalte i den forbindelse følgende om de bevismæssige krav:

”45. ... kan indrømmelse af ret til fradrag kun nægtes den afgiftspligtige person på grundlag af den retspraksis, der følger af præmis 56-61 i dommen i sagen Kittel og Recolta Recycling, hvorefter det på grundlag af objektive forhold skal godtgøres, at den afgiftspligtige person hvortil de varer eller ydelser, der tjener som grundlag for at støtte fradragsretten, er blevet leveret, vidste eller burde have vidst, at denne transaktion var led i svig beget af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere led.

...

49. Eftersom nægtelse af retten til fradrag i henhold til denne doms præmis 45 er en undtagelse til anvendelsen af det grundlæggende princip, som nævnte ret udgør, påhviler det afgiftsmyndigheden i tilstrækkelig grad at godtgøre de objektive forhold, som gør det muligt at konkludere, at den afgiftspligtige person vidste eller burde have vidst, at den transaktion, der er blevet påberåbt til støtte for retten til fradrag, var led i svig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere led af leveringskæden.”

EU-Domstolen pålægger - i modsætning til Kittel og Recolta-dommen - afgiftsmyndighederne bevisbyrden for, at den afgiftspligtige person vidste eller burde have vidst at den transaktion, som dannede grundlaget for den afgiftspligtiges anmodning om fradrag, indgik i svig begået af tidligere led i transaktionskæden.

Videre fastslår EU-Domstolen, at de foranstaltninger, som i et konkret tilfælde med rimelighed kan kræves af en afgiftspligtig person, der ønsker at udøve retten til momsfradrag, for at sikre sig, at hans transaktioner ikke er led i svig begået af en erhvervsdrivende i et tidligere omsætningsled, i det væsentlige afhænger af omstændighederne i det nævnte konkrete tilfælde, jf. præmis 59.

Mere præcist afhænger foranstaltninger af, om der foreligger indicier for svig, jf. præmis 60:

” ... Hvis der foreligger indicier, der giver anledning til mistanke om uregelmæssigheder eller svig, kan en påpasselig erhvervsdrivende efter omstændighederne i det konkrete tilfælde ganske vist se sig nødsaget til at indhente oplysninger om en anden erhvervsdrivende, hos hvem han overvejer at købe goder eller tjenesteydelser, med henblik på at sikre sig, at denne er pålidelig.

61. Afgiftsmyndigheden kan imidlertid ikke på generel vis kræve af den afgiftspligtige person, som ønsker at udøve retten til momsfradrag, at denne enten kontrollerer, at udstederen af fakturaen for de goder og tjenesteydelser, i forhold til hvilke der anmodes om udøvelse af fradragsretten, var afgiftspligtig, rådede over de pågældende goder og kunne levere dem, og havde opfyldt sin pligt til at angive og indbetale momsen, for at sikre sig, at der ikke forelå uregelmæssigheder eller svig hos erhvervsdrivende i tidligere omsætningsled, eller er i besiddelse af dokumenter herom.”

Om de pligter, der påhviler myndighederne, udtaler EU-Domstolen følgende:

”62. Det påhviler nemlig i princippet afgiftsmyndighederne at foretage den nødvendige kontrol hos den afgiftspligtige person med henblik på såvel at opfange momsuregelmæssigheder og svig som at pålægge den afgiftspligtige person, der har begået disse uregelmæssigheder eller denne svig, sanktioner.

63. Det fremgår af fast retspraksis, at medlemsstaterne har pligt til at kontrollere de afgiftspligtiges angivelser, sidstnævntes regnskaber og andre relevante dokumenter ...”

Myndighederne kan derfor ikke overføre sine kontrolopgaver til de afgiftspligtige personer.

I nærværende sag har SKAT ikke dokumenteret, at SKAT har udført den kontrolopgave, der påhviler SKAT, på en sådan måde, at risikoen for svigen udøvet af [virksomhed2] skal bæres af [klageren], og ikke af staten.

Landsskatteretten opfordres til via SKAT at søge oplyst, hvilken viden SKAT havde eller burde have haft om svigen udøvet af [virksomhed2], inden denne blev begået.

Det er således en kendsgerning, at SKAT - og kun SKAT - har haft mulighed for at danne sig et overblik over den samlede omsætningskæde, og at indhente oplysninger fra og om hvert enkelt led i omsætningskæden.

I det omfang SKAT vidste eller burde have vidst, at der var eller ville blive begået svig i et forudgående omsætningsled, skulle SKAT have afværget dette, og SKATs undladelse af at gøre dette, indebærer i sig selv, at SKAT ikke kan efteropkræve moms af [klageren], når svigen senere manifesterer sig og er den bagvedliggende årsag til, at [klageren] nægtes fradragsret.

EU-Domstolens dom i sag C-35/05, Reemtsma

I tilknytning hertil gøres det gældende, at principperne i sag C-35/05, Reemtsma, om tilbagebetaling af fejlagtigt opkrævet moms finder anvendelse i nærværende sag.

I dommen (præmis 42) udtaler EU-Domstolen følgende om tilbagebetaling:

”Den anden del af det spørgsmål skal derfor besvares med, at principperne om neutralitet, effektivitet og ligebehandling ikke er til hinder for en national lovgivning som den i hovedsagen omhandlende, hvorefter alene leverandøren kan anmode om tilbagebetaling af beløb, som er betalt med urette i form af moms til skattemyndighederne, og hvorefter aftageren af tjenesteydelserne kan fremsætte et civilretligt krav om tilbagesøgning af fejlagtigt betalte beløb over for leverandøren. Medlemsstaterne skal dog i de tilfælde, hvor tilbagebetaling af momsen bliver umulig eller uforholdsmæssig vanskelig, indføre de instrumenter, som er nødvendige for, at nævnte aftager kan få tilbagebetalt den fejlagtigt fakturerede afgift, for således at overholde effektivitetsprincippet.”

På baggrund af denne dom vil [klageren] skulle kræve den fejlagtigt opkrævede moms tilbage fra [sælger], medmindre dette er umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt. I så fald skal momsen tilbagebetales direkte fra SKAT til [klageren], da [sælger] må antages at have angivet og afregnet det momsbeløb, som [klageren] har betalt til selskabet, som salgsmoms (udgående moms).

Den omstændighed, at der i et tidligere led (formentlig) er begået momssvig, kan ikke ændre herpå.

SKAT har i den forbindelse overfor [klageren] oplyst, at [sælger] ikke er i stand til at betale momsbeløbet på 15.249.438 kr.

Det er derfor umuligt - eller i hvert fald uforholdsmæssigt vanskeligt - for [klageren] at få momsbeløbet tilbagebetalt fra [sælger], hvorfor [klageren] er berettiget til at få momsbeløbet tilbagebetalt fra staten, jf. principperne i C-35/05, Reemtsma. [...]”

Til SKATs bemærkninger af 24. maj 2013 har klagerens repræsentant i brev af 24. september 2013 blandt andet anført følgende:

”1 Fradragsret

I SKATs udtalelse af 24. maj 2013 (s. 2) anfører SKAT, at [klageren] ikke har fradragsret for det indkøbte metalskrot, idet fradragsretten forudsætter, at der er

” ... sket en faktisk levering af den underliggende vare.”

SKATs bemærkning er hverken relevant eller rigtig.

Den er ikke relevant, da [klageren] faktisk har købt det omhandlede metalskrot, således at der faktisk er sket en levering i momsmæssig henseende af metalskrottet fra [sælger] til [klageren].

Den er heller ikke rigtig, da det fremgår af Landsskatterettens kendelse i SKM2012.339.LSR, at en køber har fradragsret, uanset at de omhandlede aktiver ikke eksisterer som følge af svig i forudgående led i transaktionskæden. Dette udgangspunkt fraviges kun, såfremt køberen vidste eller burde vide, at denne ved sin erhvervelse deltog i en transaktion, der var led i momssvig.

Dette fremgår også af EU-Domstolens dom i de forenede sager C-439/04 og C-440/04, Kittel, hvor der var tale om fiktive leverancer (jf. dommens præmis 10).

Både Landsskatteretten og EU-Domstolen har således fastslået, at det forhold, at der er tale om ikke-eksisterende aktiver, ikke er til hinder for, at en køber - i overensstemmelse med det grundlæggende princip om momsens neutralitet - har fradragsret,

Tilsvarende fremgår at EU-Domstolens domme i sag C-285/11, Bonik EOOD, præmis 40 og 45, og sag C-642/11, Stroy Trans EOOD, præmis 52.

Når SKAT henviser til disse domme i udtalelsen af 24. maj 2013 til støtte for standpunktet om afskæring af [klagerens] fradragsret, rammer dette således ved siden af.

I dom i sag C-342/87, Genius Holding, anfører EU-Domstolen i præmis 19, at fradragsretten

” ... ikke omfatter den afgift, der udelukkende skyldes, fordi den er anført på fakturaen.”

Det fremgår af ovennævnte - efterfølgende - domme fra EU-Domstolen, at fradragsretten ikke kan afskæres som følge af, at de omhandlede aktiver ikke eksisterer som følge af svig i forudgående led i transaktionskæden.

Tilsvarende fremgår af Landsskatterettens kendelse i SKM2012.339.LSR, hvor SKAT – ligesom i nærværende sag – påberåbte sig Genius Holding-dommen til støtte for, at den pågældende virksomhed ikke havde fradragsret. Dette afviste Landsskatteretten imidlertid.

Det forhold, at der således ikke foreligger en momspligtig leverance, og momsen udelukkende skyldes, fordi den er anført på fakturaen, er således ikke til hinder for, at køberen har fradragsret, hvis der foreligger momssvig i forudgående led i transaktionskæden, forudsat at køberen er i god tro herom.

Ovennævnte afgørelser bekræfter, at Genius Holding-dommen skal læses under hensynstagen til de konkrete faktiske og retlige omstændigheder i den pågældende sag.

I overensstemmelse hermed anfører generaladvokaten i forslag til afgørelse sag C-8/01, Taksatorringen, punkt 63, følgende om EU-Domstolens domme:

”Denne særlige omstændighed nævnes ganske vist i Skandia-dommens konklusion, men dette skyldes udelukkende, at Domstolen i overensstemmelse med sin faste praksis har villet anlægge en fortolkning af fællesskabsretten i den præcise faktiske og retlige sammenhæng, hvori den nationale domstol har stillet det præjudicielle spørgsmål.”

Genius Holding-sagen angår – som anført i selskabets indlæg af 18. april 2013 – et tilfælde, hvor indkøbet er fritaget for moms (jf. dommens præmis 5), således at indkøbet under ingen omstændigheder skulle være pålagt moms.

I modsætning til nærværende sag og til den efterfølgende praksis fra EU-Domstolen - var indkøbet i Genius Holding-sagen således ikke efter sin art momspligtigt.

At [klagerens] indkøb efter sin art er momspligtigt fremgår af momssystemdirektivets artikel 2, stk. 1, litra a), der definerer anvendelsesområdet for momssystemet:

”1. Følgende transaktioner er momspligtige:

a) levering af varer, som mod vederlag foretages på en medlemsstats området af en afgiftspligtig person, der handler i denne egenskab.”

[Sælgers] salg til [klageren] opfylder disse betingelser.

Den eneste grund til, at salget ikke skulle være pålagt dansk moms, men moms i en anden medlemsstat (formentlig Tyskland), er, at leveringsstedet i momsmæssig henseende ikke er i Danmark, men i en anden medlemsstat.

Reglerne om det momsmæssige leveringssted fastlægger imidlertid ikke den materielle momspligt af en leverance, men fordeler alene beskatningskompetence mellem medlemsstaterne.

Det forhold, at [sælger] har pålagt metalskrottet dansk moms, er således uden betydning for [klagerens] fradragsret.

[Klageren] er - som anført i selskabets indlæg af 18. april 2013 (s. 3) - nemlig i god tro om momssvigen i tidligere led i transaktionskæden.

Risikoen for momstab, som netop skyldes momssviget, må derfor bæres at SKAT og ikke af [klageren].

Dette bekræftes ydermere af følgende forhold:

For det første har SKAT et krav mod [sælger] på det pågældende beløb, jf. momslovens § 52 a, stk. 7, 1. pkt., der implementerer momssystemdirektivets artikel 203.

Som det fremgår af EU-Domstolens dom i sag C-642/11, Stroy trans EOOD, præmis 32, har bestemmelsen netop

” ... til formål at afværge risikoen for det tab af afgiftsindtægter, som den fradragsret, der er omhandlet i direktivets artikel 167 ff., kan foranledige”,

Heraf fremgår, at hensynet til staten varetages ved, at SKAT har et krav mod [sælger], og at det forhold, at SKAT måtte lide et momstab ikke kan føre til, at [klagerens] fradragsret afskæres.

For det andet følger det af fradragsordningen, at en køber kan fradrage momsen på et indkøb uafhængig af, om sælger konkret har indbetalt momsbeløbet til SKAT, jf. EU-Domstolens dom i de forenede sager C-354/03, C-355/03 og C-4S4/03, Optigen, præmis 54, og Kitteldommens præmis 49.

Denne risikofordeling skal ses i lyset af, at virksomheder betaler og opkræver moms på vegne af og til gavn for staten.

I overensstemmelse hermed anfører generaladvokaten i forslag til afgørelse i sag C-271/06, Netto Supermarkt, punkt 44-46:

”44. Det bemærkes i den forbindelse, at selv om leverandøren som afgiftspligtig person i henhold til det fælles momssystem pålægges moms, skal momsen, som en forbrugsafgift, i sidste ende bæres af den endelige forbruger. De afgiftspligtige personer har helt åbenbart ikke selv nogen naturlig fordel af eller interesse i at betale moms og skal ikke selv bære afgiften, og de handler således som afgiftsopkrævere på statens vegne og til gavn for statskassen.

45. På denne baggrund vil det efter min opfattelse klart være uforholdsmæssigt hvis man under omstændigheder som de i hovedsagen foreliggende lader en afgiftspligtig person hæfte for manglende afgiftsindtægter på grund af tredjemands svigagtige handlinger. Naturligvis kan man forvente af en afgiftspligtig person, at han opfylder sine forpligtelser i henhold til det fælles momssystem med den fornødne omhu, og naturligvis vil han kunne drages til ansvar for eventuelle forsømmelser i så henseende. Men hvad angår forhold, som den afgiftspligtige person ikke har indflydelse på, er det medlemsstaten, der - ud fra hensynet til statens indtægter - skal sikre, at systemet som helhed fungerer, og forhindre enhver mulig form for svig, unddragelse og misbrug. Risiciene i forbindelse med sådanne forhold bør derfor bæres af medlemsstaten.

46. Denne opfattelse finder støtte i en række af Domstolens afgørelser, som – uanset visse forskelle hvad angår de faktiske omstændigheder – klart går i den retning, at en afgiftspligtig person, der har handlet i god tro, eller nærmere bestemt ikke har deltaget i uregelmæssighederne, men har truffet enhver foranstaltning, som med rimelighed kan kræves af ham, ikke skal stå inde for andres bedrageriske adfærd.”

At risikoen for momstab som følge af momssvigen påhviler SKAT, skal endvidere ses i lyset af, at det er SKAT, der som kontrolmyndighed har mulighed for at afværge momstab.

Om de pligter, der påhviler SKAT, anfører EU-Domstolen i de forenede sager C-80/11 og C- 142/11, Mahagében og Peter Davis, præmis 62-63:

”62. Det påhviler nemlig i princippet afgiftsmyndighederne at foretage den nødvendige kontrol hos den afgiftspligtige person med henblik på såvel at opfange momsuregelmæssigheder og –svig som at pålægge den afgiftspligtige person, der har begået disse uregelmæssigheder eller denne svig, sanktioner.

63. Det fremgår af fast retspraksis, at medlemsstaterne har pligtig til at kontrollere de afgiftspligtige personers angivelser, sidstnævntes regnskaber og andre relevante dokumenter ... ”

Som anført i klagen til Landsskatteretten (s. 6) opfordres Landsskatteretten til via SKAT at søge oplyst, hvilken viden SKAT havde eller burde have haft om svigen udøvet i tidligere omsætningsled, inden denne blev begået, herunder om foretagne kontrolbesøg hos [klageren] og [sælger].

Det er således en kendsgerning, at SKAT - og kun SKAT - har haft mulighed for at danne sig et overblik over den samlede omsætningskæde, og at indhente oplysninger fra og om hvert enkelt led i omsætningskæden.

I det omfang SKAT vidste eller burde have vidst, at der var begået eller der var risiko for, at der ville blive begået svig i et forudgående omsætningsled, skulle SKAT have søgt dette afværget, og SKATs undladelse heraf, indebærer under alle omstændigheder i sig selv, at SKAT ikke kan nægte [klageren] fradragsret, når svigen senere manifesterer sig og er den bagvedliggende årsag til, at [klageren] nægtes fradragsret.

At risikoen for momstab påhviler SKAT, bekræftes for det tredje af, at der med virkning fra 1. juli 2012 blev indført omvendt betalingspligt for netop handel med metalskrot, jf. momslovens 46, stk. 1, nr. 7.

Om baggrunden for lovændringen hedder det i afsnit 3.9.2 i de almindelige bemærkninger til lovforslag nr. 170 at 25. april 2012:

”Brug af omvendt betalingspligt kan sikre staten mod indtægtstab ved manglende afregning af moms, idet momsindbetalingen og momsfradraget foretages af en og samme virksomhed (aftageren).”

At staten bærer risikoen for momstab efter de momsregler, der var gældende i den omhandlede periode bekræftes ydermere af det anførte i afsnit 3.9 i de almindelige bemærkninger:

”SKAT har i januar måned 2012 konstateret, at den danske statskasse indtil videre har lidt et tab på ca. 22 mio. kr. Derudover har SKAT på nuværende tidspunkt (primo 2012) flere igangværende sager, hvor der foregår nærmere undersøgelse af, om der er begået eller forsøgt begået momssvig. Det forventes, at der i forbindelse med disse sager vil blive konstateret yderligere tab i mindst samme størrelsesorden.”

Da SKATs standpunkt i nærværende sag grundlæggende indebærer, at SKAT vil stilles som om, der var omvendt betalingspligt for handel med metalskrot i den omhandlede periode, må dette således afvises.

For det fjerde varetages hensynet til staten ved, at SKAT kan nægte en virksomhed fradragsret, hvis virksomheden vidste eller burde vide, at købet var led i momssvig i tidligere led i transaktionskæden, jf. EU-Domstolens ovennævnte domme i de forenede sager C-439/04 og C-440/04, Kittel, sag C-285/11, Bonik EOOD, og sag C-642/11, Stroy Trans EOOD, samt Landsskatterettens kendelse i SKM2012.339.LSR.

Risikofordelingen bekræftes endvidere af, at en sælger har et tilbagebetalingskrav på moms mod SKAT, som sælgeren fejlagtig har indbetalt til SKAT, hvis denne er i god tro, uanset at SKATs risiko for momstab ikke er afværget, jf. herved bl.a. EU-Domstolens dom i sag C-642/11, Stroy Trans EOOD, præmis 33, og SKATs Juridiske Vejledning, afsnit D.A.111.43.

På denne baggrund følger det af princippet om momsens neutralitet - og formålet med fradragsordningen – at [klageren] fuldt ud skal aflastes for den moms, som selskabet har erlagt til [sælger], jf. bl.a. EU-Domstolens dom i sag C-324/11, Gábor Tóth, præmis 25.

Under alle omstændigheder er SKAT ikke berettiget til at nægte [klageren] fradragsret, i det om- fang SKAT har opnået dækning for sit momskrav i omsætningskæden.

SKAT har foretaget udlæg i [virksomhed2s] bankkonti i [finans2] på EUR 163.652,63 og DKK 27.340,61, dvs. i alt ca. DKK 1,25 mio.

[Klageren] forstår, at udlægget angår salgsmoms ved [virksomhed2s] salg af det omhandlede metalskrot.

En nægtelse af [klagerens] fradragsret for dette beløb indebærer, at SKAT opnår en – uberettiget - berigelse svarende til beløbet, idet omsætningskæden momsprovenumæssigt ville være ”gået i nul” for SKAT, hvis det omhandlede metalskrot (som sket) skulle pålægges dansk moms, hvilken moms de pågældende virksomheder henholdsvis skulle afregne og kunne fradrage i forhold til SKAT.

Tilsvarende gør sig gældende for den del af momskravet, som SKAT måtte have opnået dækning for hos [sælger]. Landsskatteretten opfordres til via SKAT at søge oplyst, i hvilket omfang [sælger] har indbetalt - eller SKAT i øvrigt har opnået dækning for - salgsmomsen for det omhandlede metalskrot.

Landsskatteretten opfordres endvidere til via SKAT at søge oplyst, i hvilket omfang SKAT har søgt momskravet inddrevet hos [sælger], idet det bemærkes at det er [sælger] - og ikke [klageren] - der ifølge momsloven hæfter for momskravet over for SKAT.

2 Tilbagesøgningskrav mod SKAT

I udtalelsen af 24. maj 2013 anfører SKAT, at [klageren] ikke har et tilbagesøgningskrav mod SKAT, idet det ikke er dokumenteret, at der er rejst et krav mod [sælger].

[Klageren] har ved brev af 13. november 2012 fremsat krav mod [sælger] på tilbagebetaling af det omhandlede beløb på 15.249.438 kr.

Hertil anfører advokat [navn udeladt] på vegne af [sælger] den 23. november 2012 (bilag 4. s. 2):

”Min klient må på denne baggrund erkende at være Deres klient et beløb skyldigt svarende til den opkrævede moms. Min klient er ikke i stand til at betale beløbet. Min klient har da nærværende sag kom for en dag valgt at indstille samtlige sine aktiviteter, indtil nærværende sag har fundet en løsning.”

[Sælger] har således dels erkendt at skylde [klageren] beløbet, og dels erkendt, at selskabet ikke er i stand til at betale beløbet.

I udtalelsen af 24. maj 2013 anfører SKAT endvidere, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at [sælger] er taget under konkursbehandling.

Hertil bemærkes, at indgivelse at konkursbegæring ikke er en betingelse for, at [klageren] har et tilbagesøgningskrav mod SKAT.

Det afgørende er således, om opfyldelsen af [klagerens] krav mod [sælger] er - praktisk - umuligt eller uforholdsmæssigt vanskeligt for [klageren].

Herom anfører EU-Domstolen i dom i sag C-35/05, Reemtsma, præmis 41:

” ... en aftager af tjenesteydelser kan rette sit krav om tilbagebetaling direkte mod skattemyndighederne, hvis tilbagebetaling af moms bliver umulig eller uforholdsmæssigt vanskelig, navnlig i tilfælde af leverandørens insolvens.”

Tilsvarende anfører EU-Domstolen i dom i sag C-94/10, Danfoss, præmis 28.

Ifølge konkurslovens § 17, stk. 2, er en skyldner insolvent, hvis denne ikke kan opfylde sine forpligtelser, efterhånden som de forfalder, medmindre betalingsudygtigheden må antages blot at være forbigående.

Insolvens forudsætter således ikke, at kreditor ([klageren]) har udnyttet sin ret til at begære skyldner [(klageren)] konkurs.

I overensstemmelse hermed fremgår det af konkurslovens 18, nr. 1, at insolvens i almindelighed antages at foreligge, når skyldner erkender at være insolvent.

[Sælger] har - som nævnt - erkendt at være ude af stand til at betale, ligesom [sælger] har tilkendegivet, at der ikke er nogen aktivitet i selskabet, således at betalingsudygtigheden ikke blot er forbigående.

SKAT gør endvidere gældende, at [klageren] ikke har krav mod SKAT, idet staten i givet fald ville lide et tab, som følge af, at momsbeløbet ikke er blevet indbetalt til SKAT i tidligere led i transaktionskæden.

Om købers krav mod SKAT om tilbagesøgning af fejlagtig betalt moms til sælgeren anfører EU-Domstolen imidlertid i sag C-35/05, Reemtsma, præmis 42:

” ... Medlemsstaterne skal ... de tilfælde, hvor tilbagebetaling af momsen bliver umulig eller uforholdsmæssigt vanskelig, indføre de instrumenter, som er nødvendige for, at nævnte aftager kan få tilbagebetalt den fejlagtigt fakturerede afgift, for således at overholde effektivitetsprincippet.”

[Klageren] er - som nævnt - i god tro om momssvigen i tidligere led i transaktionskæden.

I et sådant tilfælde er det ikke foreneligt med det EU-retlige effektivitetsprincip at nægte [klageren] et tilbagesøgningskrav mod SKAT og således pålægge risikoen for momstab som følge af momssvig på [klageren].

Dette bekræftes også af det ovenfor anførte om risikofordelingen mellem SKAT og virksomheder.

Dertil kommer, at staten under alle omstændigheder ikke vil lide et tab ved tilbagebetaling af moms til [klageren], i det omfang SKAT har opnået dækning for sit momskrav ved udlægget i [klagerens] bankkonti i [finans2], jf. ovenfor 1 afsnit 1.

Tilsvarende gør sig under alle omstændigheder gældende, i det omfang SKAT har opnået dækning for momskravet hos [sælger], jf. også ovenfor i afsnit 1.”

SKATs bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

SKAT har i brev af 24. marts 2015 tiltrådt Skatteankestyrelsens indstilling.

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling

Klagerens repræsentant har den 17. juni 2015 telefonisk oplyst over for Skatteankestyrelsen, at klageren ikke har bemærkninger til indstillingen.

Landsskatterettens afgørelse

Følgende fremgår af momslovens § 4, stk. 1:

”Der betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ved levering af en vare forstås overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Levering af en ydelse omfatter enhver anden levering.”

Det fremgår af momslovens § 14, nr. 1 og nr. 2, 1. pkt., at leveringsstedet for varer er her i landet i følgende tilfælde:

”1. Når varen ikke forsendes eller transporteres og varen befinder sig her i landet på leveringstidspunktet.

2.Når varen forsendes eller transporteres og varen befinder sig her i landet på det tidspunkt, hvor forsendelsen eller transporten til aftageren påbegyndes.”

Følgende fremgår af momslovens § 37, stk. 1 og 2:

”Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er:

Følgende fremgår af momssystemdirektivets artikel 168:

”I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:

[...]”

Klageren købte i den pågældende periode betydelige mængder skrot fra sælger, der var et dansk selskab. Skrottet blev ubestridt leveret fra Polen og Bulgarien direkte til klagerens kunder i Tyskland. Leverancerne blev ved faktureringen til klageren påført dansk moms på 25 %, og klageren har efter det oplyste betalt momsbeløbet til sælger.

Spørgsmålet i sagen er, om klageren har fradrag for den fakturerede og betalte danske moms, skønt der ubestridt efter momslovgivningen ikke skulle have været opkrævet dansk moms af leverancerne, jf. momslovens § 4, stk. 1, og § 14, nr. 1.

Fradragsretten for moms er ifølge EU-domstolens afgørelse i C-342/87, Genius Holding, begrænset til kun at omfatte skyldig moms, dvs. moms, der svarer til en momspligtig transaktion, eller som - i det omfang momsen skyldes - er betalt, jf. præmis 13. Fradragsretten er udelukket for enhver moms, som ikke svarer til en bestemt transaktion, enten fordi momsbeløbet er højere end den, der skyldes efter loven, eller fordi den pågældende transaktion ikke er momsbelagt, jf. præmis 15. Når det foretagne fradrag ikke svarer til den moms, der skyldes efter loven, skal det reguleres, selv om det svarer til den moms, der er anført på den faktura, jf. præmis 16.

Da det omhandlede momsbeløb ubestridt er opkrævet i strid med momsloven, og da fradragsretten efter momslovens § 37, stk. 1, skal fortolkes i overensstemmelse med momssystemdirektivet, ses klageren ikke at være berettiget til fradrag fra momsbeløbet.

Klageren har til støtte for sin opfattelse af, at SKAT har pligt til at tilbagebetale klageren det momsbeløb, som klageren har betalt til sælger, henvist til EU-domstolens afgørelse i sagen C-35/05, Reemtsma, der omhandlede dels en købers ret til momsgodtgørelse af et beløb, der fejlagtigt var betalt til sælger, dels om det var tilstrækkeligt, at den pågældende medlemsstat havde henvist køber til at anmode sælger om tilbagebetaling af den fejlagtigt betalte moms, eller om køber skulle kunne rette sin tilbagebetalingsanmodning direkte til myndighederne. Domstolen fandt for det første, at den moms, som ikke skyldtes, men fejlagtigt var blevet faktureret hos ydelsesmodtageren og efterfølgende betalt til statskassen i den medlemsstat, hvor ydelsen var blevet præsteret, ikke kunne tilbagebetales i henhold til 8. direktivs artikel 2 og 5 om momsgodtgørelse. For det andet udtalte domstolen i præmis 38, at det under de forelagte omstændigheder principielt tilkom medlemsstaterne at fastlægge de betingelser, hvorunder der kan ske berigtigelse af urigtigt faktureret moms. Domstolen konkluderede herefter, at nærmere nævnte basale momsretlige principper ikke er til hinder for en national lovgivning, hvorefter alene sælger kan anmode om tilbagebetaling af momsbeløb, som med urette er betalt til myndighederne, og hvorefter køber kan fremsætte et civilretligt krav om tilbagebetaling af beløbet over for sælger. Medlemsstaterne skal dog i de tilfælde, hvor tilbagebetaling bliver umulig eller uforholdsmæssigt vanskelig, indføre de instrumenter, som er nødvendige for, at den omhandlede køber kan få tilbagebetalt den fejlagtigt fakturerede moms, for således at overholde effektivitetsprincippet.

Da EU-domstolen ikke ses at hjemle tilbagebetaling af momsbeløbet i den forelagte sammenhæng, og da der i øvrigt ikke ses at være anden støtte herfor, tiltræder Landsskatteretten SKATs afgørelse om, at der ikke skal ske tilbagebetaling af momsbeløbet til klageren. Det af klageren i øvrigt anførte kan på denne baggrund ikke føre til et andet resultat.

Dermed stadfæstes SKATs afgørelse i sin helhed.