Kendelse af 19-11-2014 - indlagt i TaxCons database den 06-02-2015

Klagen skyldes, at SKAT alene delvist har imødekommet en anmodning fra [virksomhed1], herefter benævnt virksomheden, vedrørende tilbagebetaling af indgående afgift i forbindelse med udgifter til bespisning af ansatte og forretningsforbindelser.

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse.

Sagens oplysninger

Virksomheden har den 22. december 2010 anmodet SKAT om tilbagebetaling af indgående afgift vedrørende udgifter til bespisning af ansatte og forretningsforbindelser i forbindelse med møder, bespisning ved receptioner/jubilæer og ved fester og lign. for perioden 1. oktober 1994 til 31. december 2010, jf. SKM2010.622.SKAT.

SKAT har den 24. april 2012 imødekommet virksomhedens anmodning om tilbagebetaling af indgående afgift delvist, herunder vedrørende bespisning af ansatte og forretningsforbindelser i forbindelse med møder afholdt hos virksomheden.

SKATs afgørelse

SKAT har ikke imødekommet virksomhedens anmodning om tilbagebetaling af indgående afgift i forbindelse med udgifter til bespisning af ansatte og forretningsforbindelser, i alt 539.119 kr., vedrørende jubilæer/receptioner og, i alt 714.931 kr., vedrørende fest for personale.

Betingelserne for fradragsret anses ikke for opfyldt, idet der er søgt om tilbagebetaling af moms vedrørende sociale arrangementer (personalefester, julefrokost og lign.) og markering af medarbejderes fødselsdage, jubilæer m.v.

Servering ved såvel sociale arrangementer, som personalefest og julefrokost, som jubilæer, fødselsdage m.v., er omfattet af momslovens § 42, stk. 1, nr. 1, således at der ikke er fradrag for moms af indkøb af kost til virksomhedens indehaver og personale.

Det fremgår af SKM2010.622.SKAT, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse ikke anses for opfyldt, hvis der er tale om sociale arrangementer (julefrokost o.1.) eller markering af medarbejderes fødselsdage, jubilæer m.m.

EU-domstolen udtalte i sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, at den tilsvarende bestemmelse i 6. momsdirektiv (nu momssystemdirektivet) skal fortolkes således, at denne bestemmelse på den ene side ikke omfatter vederlagsfri servering af måltider i virksomheders kantiner for forretningsforbindelser under møder, der afholdes i disse virksomheders lokaler, når det fremgår af objektive data - hvilket det tilkommer den forelæggende ret at efterprøve - at disse måltider serveres med henblik på formål af strengt erhvervsmæssig karakter. På den anden side omfatter den nævnte bestemmelse principielt en virksomheds vederlagsfrie servering af måltider for dens personale i virksomhedens lokaler, medmindre - hvilket det ligeledes tilkommer den forelæggende ret at vurdere - virksomhedens behov for at sikre, at møder i arbejdet forløber sammenhængende og godt, gør det nødvendigt, at arbejdsgiveren sørger for bespisningen.

De omhandlede arrangementer er ikke sådanne møder, som er omtalt i EU-domstolens afgørelse, der nødvendiggør, at arbejdsgiveren sørger for bespisning.

De omhandlede udgifter er omfattet af bestemmelsen i momslovens § 42, stk. 1, nr. 1, hvorfor der ikke kan gives momsfradrag til sådanne udgifter.

Virksomhedens påstand og argumenter

Virksomhedens repræsentant har nedlagt påstand om, at anmodningen om tilbagebetaling af indgående afgift i forbindelse med udgifter til bespisning af ansatte og forretningsforbindelser vedrørende jubilæer/receptioner og vedrørende fest for personale skal imødekommes.

Det præciseres, at virksomheden ikke har søgt om tilbagebetaling af moms af udgifter i forbindelse med ansattes fødselsdage.

Det er påstanden, at SKAT i afgørelsen ikke har taget hensyn til, at dommen i sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, har medført, at:

SKATs afgørelse er således ikke i overensstemmelse med dommens præmisser.

Dommen medfører, at der er momsfradrag for erhvervsmæssig bespisning i virksomheden i forbindelse med jubilæer, receptioner og fester for personale, herunder julefrokoster.

Rækkevidden af ”stand still” klausulen, jf. dommen i sag C-371/07

Dommen i sag C-371/07 ændrer væsentligt på den hidtidige danske momspraksis, hvorefter der var en ubetinget og fuldstændig fradragsbegrænsning for moms af udgifter til bespisning af forretningsforbindelser og ansatte i virksomheden, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5.

I sag C-371/07 fik EU-domstolen forelagt 5 præjudicielle spørgsmål fordelt på 3 hovedproblemstillinger:

Dommen omhandler således både en prøvelse af rækkevidden af ”stand still” klausulen (spørgsmål 1-3) og en konkret prøvelse af adgangen til fritagelse for udtagningsmoms (og dermed også retten til momsfradrag) i forbindelse med to virksomheders bespisning af forretningsforbindelser og ansatte under møder (spørgsmål 4-5).

Det væsentligste i dommen i forhold til nærværende sag er dog, at det fastslås, at der som følge af ”stand-still” klausulen gælder et generelt princip om, at omkostninger, som efter en administrativ praksis har været underlagt ret til momsfradrag, ikke efterfølgende kan være underlagt en fradragsbegrænsning, som er mere restriktiv end direktivbestemmelserne giver grundlag for.

Hovedformålet med domstolsprøvelsen var således, at få fastlagt konsekvenserne for fradragsbegrænsningen i forhold til ”stand still” klausulen, som følge af den danske praksis for beregning af kantinemoms fra 1978-1999.

De EU-retlige betingelser for begrænsninger i momsfradragsretten fremgik oprindeligt af 6. momsdirektivs artikel 17, stk. 6.

Fra 1. januar 2007 er bestemmelsen videreført næsten uændret i momssystemdirektivets artikel 176:

”Rådet fastsætter med enstemmighed på forslag af Kommissionen de udgifter, der ikke giver ret til fradrag af momsen. Under alle omstændigheder giver udgifter, der ikke er af streng erhvervsmæssig karakter, som f.eks. udgifter til luksusforbrug, underholdning eller repræsentation, ikke adgang til fradrag.

Indtil de i stk. 1 omhandlede bestemmelser træder i kraft, kan medlemsstaterne op-retholde alle de undtagelser, som var gældende i henhold til deres nationale lovgiv-ning pr. 1. januar 1979 eller for de medlemsstater, som er tiltrådt Fællesskabet ef-ter denne dato, på datoen for deres tiltrædelse. (”stand-still” klausulen)”

Rådet har endnu ikke fastsat hvilke konkrete udgifter, der ikke giver ret til momsfradrag. Det betyder, at direktivet kun hjemler fradragsbegrænsning for:

Hvis de pågældende udgifter ikke er omfattet af nationale fradragsbegrænsninger, som er i overensstemmelse med ”stand still” klausulen (pkt. 2), vil der derfor alene gælde en fradragsbegrænsning som defineret i direktivet (pkt. 1) og som fortolket af EU-domstolen.

Den danske fradragsbegrænsning for bespisning, jf. ”kost til virksomhedens indehaver og personale” og ”repræsentation” i momslovens § 42 har således ikke direkte hjemmel i direktivbestemmelsen. Det betyder, at den danske fradragsbegrænsning for bespisning i virksomheden kun kan opretholdes i det omfang, det ikke er i strid med ”stand still” klausulen.

Det er derfor afgørende for nærværende sag, om dommen i sag C-371/07 medfører en sådan indskrænkning i den hidtidige danske lovhjemmel og praksis for fradragsbegrænsning for bespisning, at bespisning i forbindelse med jubilæer, receptioner og personalefester/julefrokoster ikke længere kan være omfattet af fradragsbegrænsningen.

Dansk lovgivning og praksis for momsfradrag for bespisning af medarbejdere og repræsentation var før EU-domstolens dom fra 2008 i sag C-371/07 mere restriktiv end direktivbestemmelsen, da der også var fradragsbegrænsning for udgifter, som var strengt erhvervsmæssige. Den danske lovgivning og praksis betød således, at fradragsbegrænsning udelukkende afhang af udgiftens art og ikke af den erhvervsmæssige relation.

Frem til dommen i sag C-371/07 var der således en helt stringent praksis for, at der under ingen omstændigheder var momsfradrag for bespisning af hverken virksomhedens personale eller forretningsforbindelser, når bespisningen foregik i virksomheden.

Danmark havde i perioden 1978-1999 en særskilt praksis vedrørende kantinemoms, som betød, at der blev givet fuldt momsfradrag ved kantinedrift.

EU-Domstolen fastslog i sag C-371/07, at de danske nationale regler om fradragsbegrænsningen i den daværende momslovs § 16, stk. 3, således ikke blev faktisk anvendt ved indførslen af 6. momsdirektiv i 1978 for så vidt angår udgifter, som i perioden 1978-1999 var underlagt en praksis om fuld momsfradragsret efter kantinemomsreglerne. Denne danske praksis for fuld momsfradrag for bespisningsudgifter var derfor efter EU-domstolens opfattelse gældende ret i Danmark ved indførelsen af 6. momsdirektiv i 1979.

Det fastslås yderligere i præmis 44 i dommen i sag C-371/07, at hvis der har været administrativ praksis for momsfradrag, så er det i strid med ”stand still” klausulen at genindføre en fradragsbegrænsning efterfølgende:

”Under henvisning til det anførte skal de tre første spørgsmål besvares med, at sjette direktivs artikel 17, stk. 6, andet afsnit, skal fortolkes således, at den er til hinder for, at en medlemsstat efter direktivets ikrafttræden anvender en undtagelse fra retten til fradrag af indgående moms af udgifter i forbindelse med virksomhedskantiners gratis bespisning af forretningsforbindelser og personale under møder i forbindelse med arbejdet, selv om denne undtagelse på det nævnte ikrafttrædelsestidspunkt ikke faktisk blev anvendt på de nævnte udgifter som følge af en administrativ praksis, hvorefter grundlaget for beskatningen af disse kantiners ydelser blev sat til disses kostpris til gengæld for retten til fuldt fradrag af indgående moms.”

EU-Domstolen konkluderede således, at det var en uretmæssig udvidelse af momsfradragsbegrænsningen, når Skatteministeriet efterfølgende nægtede fradragsret for indgående moms i forbindelse med bl.a. gratis bespisning af ansatte og forretningsforbindelser i virksomheden. Dette er en konsekvens af, at de danske afgiftsmyndigheder har fulgt en administrativ praksis med fuld fradragsret før indførelsen af 6. momsdirektiv.

Med andre ord så kan Danmark ikke påberåbe sig at være dækket ind af ”stand still” klausulen for omkostninger, som efter administrativ praksis har været underlagt ret til momsfradrag som følge af kantinemomsreglerne.

Den danske praksis vedrørende kantinemoms i perioden 1978-1999 eliminerede dermed delvis fradragsbegrænsningerne i den daværende momslovs § 16, stk. 3 (nu momslovens § 42, stk. 1) for så vidt angår omkostninger, som har været underlagt ret til momsfradrag efter kantinemomsreglerne.

Momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5, er dermed som en konsekvens af ”stand still” klausulen ikke længere fuldt ud gældende undtagelser i den danske nationale lovgivning i forhold til omkostninger, som har været omfattet af en dansk praksis for momsfradrag.

Den danske praksis for kantinemoms omfattede uden undtagelse al produktion af mad foretaget i virksomhedens egen kantine. Dermed får denne praksis også betydning for kriterierne for momsfradrag for alle udgifter i forbindelse med bespisning foretaget i virksomheden, herunder også bespisning til personalefester, julefrokoster og receptioner m.v.

Selvom domstolen i dommen kun konkret har taget stilling til momsfradragsretten ved bespisning af forretningsforbindelser og personale ”i egen kantine ved møder i virksomheden”, får dommen således generel betydning for momsfradragsretten ved bespisning i virksomheden, da momsfradragsretten ved bespisning i virksomheden herefter alene skal vurderes i forhold til EU-praksis og direktivbestemmelserne.

Dommen i sag C-371/07 betyder således, at omfanget af retten til momsfradrag for al bespisning i virksomheden skal vurderes i forhold til direktivbestemmelserne og EU-praksis, og dermed ikke længere i forhold til lovteksten eller den hidtidige danske praksis efter momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5.

Dommen i sag C-371/07 medfører derfor en væsentlig indskrænkning af den hidtidige gældende momsfradragsbegrænsning ved bespisning i virksomheden. Det gælder også med hensyn til bespisning, som ikke sker i egen kantine eller som ikke sker i forbindelse med møder. Dette bekræftes af de faktiske ændringer af den danske momspraksis, som dommen har medført.

Faktiske ændringer af dansk praksis for momsfradrag som følge af dommen i sag C-371/07

Både Landsskatteretten og Skatteministeriet har anerkendt, at dommen medfører en generel udvidelse af momsfradragsretten for bespisning i virksomheden, som også gælder udover decideret mødebespisning.

Dommen i sag C-371/07 har således bevirket, at SKAT har ændret praksis, således at der nu gives momsfradrag for udgifter til bespisning i virksomheden, også selvom der ikke er tale om mad fra egen kantine eller bespisning ved møder. Det gælder f.eks.:

Ad 1: Bespisning ved uvarslet overarbejde

I SKM2013.499.LSR afgjorde Landskatten, at:

”En landbrugsvirksomhed var berettiget til at fradrage moms vedrørende bespisning af virksomhedens ansatte i forbindelse med overarbejde i spidsbelastningsperioder.”

Dermed udvides momsfradragsretten til at omfatte udgifter, som efter den hidtidige praksis blev anset for ”bespisning af medarbejdere”, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 1. Denne udvidelse af momsfradragsretten formodes at være sket med direkte baggrund i dommens præmis 44.

Under sagens behandling ved Landsskatteretten har Skatteministeriet ved brev af 19. september 2012 bl.a. udtalt:

”Det er vores opfattelse, at - givet der er tale om bespisning af medarbejdere i forbindelse med konkret (uvarslet) beordret overarbejde - kan klager støtte ret på denne praksis i samme omfang som gælder for virksomheders anmodninger om genoptagelse af afgiftstilsvar efter SKM2010.622.SKAT, jf. SKM2011.829.SKAT.”

Landsskatteretten og SKATs koncerncenter har således anerkendt, at dommen i sag C-371/07 også giver ret til genoptagelse for bespisning af ansatte, selv om der ikke er tale om et møde i virksomheden.

Ad 2: Mad leveret af cateringvirksomheder eller fra en fremmed kantine

Skatteministeriet har endvidere anerkendt, at der er genoptagelsesmulighed, uanset om maden er leveret af cateringvirksomheder eller fra en fremmed kantine. Der er således også genoptagelsesmulighed, selvom maden ikke har været fremstillet i egen kantine.

Dette fremgår bl.a. af ”Referat fra møde i Det Specielle Eksterne Kontaktudvalg Moms og Afgifter den 13. oktober 2010”, hvor omfanget af genoptagelse blev drøftet.

(http://www.skat.dk/SKAT.aspx?oId = 1924722 & vId = 204248)

”Det er Skatteministeriets opfattelse, at der er fradragsret for bespisning leveret fra cateringvirksomheder og virksomheder, der driver diner transportable. I TfS 1995, 630 er det fastslået, at sådanne indkøb ikke anses som restaurationsydelser omfattet af momslovens § 42, stk. 2.

TfS 1995, 630 behandler også spørgsmålet om køb fra fremmed kantine i relation til fradragsreglerne for restaurationsydelser i momslovens § 42, stk. 2. Det fremgår heraf, at tilknytningen mellem virksomheden og kantinen kan være så tæt, at der reelt er tale om egen kantine. Som eksempel nævnes, at kantinen drives med tilskud fra virksomheden. Det er på den baggrund Skatteministeriets opfattelse, at der er fradragsret for bespisning fra fremmed kantine efter retningslinjerne i SKM2010.622.SKAT i de tilfælde, hvor SKAT ikke anser leveringen for omfattet af fradragsretten i momslovens § 42, stk. 2.”

Hverken praksisændringen med hensyn til bespisning ved overarbejde eller praksisændringen for mad leveret fra cateringsvirksomheder m.v. har baggrund i præmis 65, som helt konkret omhandler vederlagsfri servering af måltider fra virksomhedernes egne kantiner ved møder i virksomheden.

Praksisændringerne for bespisning ved overarbejde og mad leveret fra cateringvirksomheder m.v. må derfor være sket med baggrund i præmis 44, som omhandler den generelle betydning af ”stand still” klausulen for omkostninger, som efter administrativ praksis har været underlagt ret til momsfradrag som følge af kantinemomsreglerne.

De nævnte praksisændringer underbygger således, at Landsskatteretten og Skatteministeriet anerkender, at fradragsvurderingen for bespisning i virksomheden skal foretages i forhold til direktivbestemmelsen og ikke i forhold til tidligere momspraksis efter momslovens § 42, stk. 1, nr. 1. og nr. 5.

Dommen i sag C-371/07 har således medført, at der efter dansk momspraksis ikke længere gælder en generel fradragsbegrænsning efter momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5, for så vidt angår bespisning i virksomheden.

Momsfradraget skal derfor alene vurderes i henhold til direktivbestemmelsen.

Kriterierne for momsfradrag ved bespisning af forretningsforbindelser og medarbejdere jf. direktivbestemmelserne

Dommen i sag C-371/07 fastlægger præmisserne vedrørende de præjudicielle spørgsmål 4 og 5 om, at fradragsretten skal fastlægges i henhold til direktivbestemmelserne.

I præmis 65 fastslås det, at direktivbestemmelserne om momsfradrag for mødebespisning skal tolkes således (forkortet):

”Under henvisning til det anførte skal fjerde og femte spørgsmål besvares med, at sjette direktivs artikel 6, stk. 2, skal fortolkes således, at denne bestemmelse på den ene side ikke omfatter vederlagsfri servering af måltider i virksomheders kantiner for forretningsforbindelser under møder, der afholdes i disse virksomheders lokaler, når det fremgår af objektive data, at disse måltider serveres med henblik på formål af strengt erhvervsmæssig karakter.

På den anden side omfatter den nævnte bestemmelse principielt en virksomheds vederlagsfrie servering af måltider for dens personale i virksomhedens lokaler, medmindre virksomhedens behov, såsom behovet for at sikre, at møder i arbejdet forløber sammenhængende og godt, gør det nødvendigt, at arbejdsgiveren sørger for bespisningen.”

Dette set i sammenhæng med at det i præmis 63 fastslås at:

”De særlige omstændigheder, der kendetegner virksomhedens organisation, udgør således et indicium for, at de ydelser, der består i gratis bespisning af de ansatte, leveres med henblik på formål, der ikke er virksomheden uvedkommende.”

Ved vederlagsfri bespisning af ansatte lægger domstolen vægt på, om det primært er virksomhedens behov, somgør det nødvendigt, at arbejdsgiveren sørger for bespisningen. Der er således ikke momsfradrag for bespisning, som har til formål at dække de ansattes private behov for daglig bespisning.

Ved vederlagsfri bespisning af ansatte og forretningsforbindelser i virksomheden skal der således foretages en vurdering af, om bespisningen er ”strengt erhvervsmæssigt”/”ikke er virksomheden uvedkommende”.

I forhold til bespisning på restaurant (momslovens § 42, stk. 2) er der en mangeårig direktivbaseret dansk praksis for, hvornår bespisningen er momsfradragsberettiget. Det er opfattelsen, at denne praksis også skal lægges til grund ved vurderingen af momsfradragsretten for bespisning ved jubilæer, receptioner og julefrokoster m.m. i virksomheden.

Dansk momspraksis for ”streng erhvervsmæssig karakter” i forhold til restaurationsydelser

Momslovens § 42, stk. 2, giver adgang til fradrag med 25 pct. af afgiften for udgifter til restaurationsydelser under forudsætning af, at udgifterne hertil er af strengt erhvervsmæssig karakter.

I SKATs Juridiske Vejledning afsnit D.A.11.5.7.2 ”Restaurationsydelser ML § 42, stk. 1, nr. 5 og ML § 42, stk. 2” fastslås det, at vurderingen af, om restaurationsudgifter er af streng erhvervsmæssigt karakter, skal foretages i overensstemmelse med kravene i 6. momsdirektiv (nu momssystemdirektivet):

”Den begrænsede fradragsret på 25 pct. af momsen af restaurationsydelser omfatter kun udgifter til egentlige restaurationsbesøg, men ikke udgifter til forretningsfrokoster og -middage i virksomhedens egen kantine. Fradraget er betinget af, at de pågældende udgifter er afholdt i forbindelse med virksomhedens afgiftspligtige aktiviteter. På grund af udgifternes karakter præciseres det, at udgifterne skal være af streng erhvervsmæssig karakter i overensstemmelse med kravene efter EU's 6. momsdirektiv. Udgifter til restaurationsbesøg af delvis privat karakter giver derfor ikke ret til fradrag. Tilsvarende vil udgifter til restaurationsbesøg, som ikke står i et rimeligt forhold til det erhvervsmæssige formål med udgiften, kun kunne fradrages på grundlag af et reduceret beløb svarende til sædvanlige restaurationsudgifter under hensyn til det gældende prisniveau. Se bemærkningerne til lov nr. 428 af 14. juni 1995.”

Da dommen i sag C-371/07 medfører, at bespisning i virksomheden også skal vurderes i overensstemmelse med direktivet, vil der ikke kunne anlægges strengere kriterier for vurderingen af ”strengt erhvervsmæssig karakter”, end der anlægges for restaurationsudgifter. Dette underbygges af, at momssystemdirektivet ikke har særskilte fradragsbestemmelser for vederlagsfri bespisning i virksomheden og for vederlagsfri bespisning på restaurant. Med andre ord skelnes der ikke i direktivet mellem hvor bespisningen foretages. Det betyder, at det efter direktivet er de samme kriterier, som skal lægges til grund ved vurderingen af fradragsretten, uanset om der er tale om bespisning i virksomheden eller bespisning på restaurant.

Det medfører således, at den erhvervsmæssige relation skal fastlægges uafhængigt af, om bespisningen foretages i virksomheden eller på restaurant.

I forhold til jubilæer og julefrokoster er der allerede en fast dansk praksis for, hvornår udgiften er ”af strengt erhvervsmæssig karakter”, da dette er fastlagt i forhold til momslovens § 42, stk. 2.

Dansk momspraksis i henhold til momslovens § 42, stk. 2,anerkender fuldt ud, at virksomheders julefrokoster og jubilæer afholdt på restauranter er af strengt erhvervsmæssig karakter og dermed ikke er virksomheden uvedkommende, jf. bl.a. TfS 1998, 462.

Af SKATs Juridiske vejledning afsnit D.A.11.5.7.2 ”Restaurationsydelser ML § 42, stk. 1, nr. 5 og ML § 42, stk. 2” fremgår følgende om dansk praksis:

”Deltagelse af ansattes ægtefæller i et arrangement udelukker ikke fradragsret efter ML § 42, stk. 2. Det må lægges til grund, at udgifter til hotel- og restaurationsydelser, der afholdes af en erhvervsvirksomhed som udgangspunkt er af strengt erhvervsmæssig karakter.Det er mindre væsentligt, i hvilken anledning udgiften afholdes, herunder hvem udgiften retter sig imod, blot der ikke er tale om, at udgiften er af privat karakter og ikke vedrører luksusforbrug. Det er skattemæssigt anerkendt, at udgifter til ledsageres deltagelse ved personalearrangementer kan fradrages fuldt ud som en personaleudgift (...)”

”Eksempler på situationer, hvor der er fradragsret for ansatte:

”(...)Ad c) ikke strengt erhvervsmæssig karakter

Ved vurderingen af, om udgifter til restaurationsydelser til en virksomheds personale er af streng erhvervsmæssig karakter må der lægges vægt på, om restaurationsbesøgene har en naturlig tilknytning til og er betinget af de arbejdsopgaver, som personalet udfører. En virksomheds udgifter til personalets daglige indtagelse af morgenmad eller et andet måltid på en restaurant, kan hverken anses for at have en naturlig tilknytning til eller være betinget af de arbejdsopgaver, som personalet udfører. Se SKM2004.400.LSR.”

Daglig bespisning af medarbejdere er dermed det eneste eksempel på bespisning af ”ikke strengt erhvervsmæssig karakter”, som er nævnt i SKATs Juridiske vejledning. Alle øvrige eksempler på bespisning på restaurant er vurderet som strengt erhvervsmæssigt.

Den danske praksis for afgrænsning af bespisning af strengt erhvervsmæssig karakter har med hensyn til momsfradrag for restaurationsudgifter, således været særdeles bred.

Det fastslås (som tidligere nævnt) i den Juridiske Vejledning, at denne brede danske praksis for momsfradrag for restaurationsudgifter er i overensstemmelse med direktivets fastlæggelse af fradragsbegrænsningen. Det er således alene en betingelse, at der ikke er tale om, at udgiften er af privat karakter og ikke vedrører luksusforbrug.

I henhold til SKATs Juridiske vejledning kan luksusforbrug til bespisning, som ikke står i et rimeligt forhold til det erhvervsmæssige formål med udgiften, kun fradrages på grundlag af et reduceret beløb. Det er således ikke en fuldstændig hindring for momsfradrag, at der er tale om luksusforbrug.

Under alle omstændigheder skal den erhvervsmæssige relation vurderes helt uafhængig af om bespisningen foretages ”ude i byen” eller i virksomheden. Dette skyldes som tidligere nævnt, at vurderingen skal foretages i forhold til direktivbestemmelser, hvor der ikke skelnes mellem bespisning i virksomheden eller bespisning på restaurant.

Det er derfor præcis den samme direktivbaserede vurdering af den erhvervsmæssige relation, som skal foretages, når der er tale om bespisning i virksomheden. Vurderingen af momsfradragsretten kan derfor ikke give et andet resultat, alene fordi bespisningen finder sted i virksomheden.

Vurdering og påstand

Det er opfattelsen, at dommen i sag C-371/07 medfører, at der er ret til momsfradrag i forbindelse med bespisning af ansatte og forretningsforbindelser i egne lokaler, når der er tale om en bespisningsudgift, som ikke er af privat karakter eller som vedrører luksusforbrug.

Tidligere praksis for momsfradrag ved bespisning af ansatte og forretningsforbindelser i virksomheden, i henhold til momslovens § 42, stk. 1, nr. 1og nr. 5, er således ændret væsentlig ved dommen. Dette er også tilfældet, selvom der ikke er tale om bespisning ved møder i virksomheden eller hvis maden leveres af f.eks. en cateringvirksomhed.

Der gælder således alene en fradragsbegrænsning for bespisning af ansatte, hvis bespisningen har privat karakter. Bespisningen skal således alene have til formål at opfylde et privat behov. Ifølge EU-praksis og hidtidig dansk praksis gør dette sig kun gældende, hvis f.eks. der er tale om daglig bespisning af ansatte.

Bespisning af ansatte i en virksomhed med en restriktiv praksis for bespisning af ansatte vil derfor som udgangspunkt være erhvervsmæssig.

En statslig institution som virksomheden er underlagt særlige strenge retningslinjer for bespisning af ansatte. Udgangspunktet vil derfor være, at bespisning af ansatte og forretningsforbindelser hos virksomheden hverken har privat karakter eller ikke er virksomheden uvedkommende og dermed er streng erhvervsmæssig.

Virksomheden har derfor momsfradragsret for udgifter til jubilæer/receptioner og fest for personale, herunder julefrokoster m.m., afholdt i virksomhedens lokaler.

Landsskatterettens bemærkninger og begrundelse

Der skal tages stilling til, om det er med rette, at SKAT ikke har imødekommet virksomhedens anmodning om fradrag af indgående afgift, for perioden 1. oktober 1994 til 31. december 2010, med i alt 1.254.050 kr., vedrørende bespisning af ansatte og forretningsforbindelser i forbindelse med afholdelse af jubilæer/receptioner og personalefester i virksomhedens egne lokaler, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5.

Ekstraordinær genoptagelse

Af dagældende skatteforvaltningslov § 31, stk. 2, fremgår:

”Stk. 2. En afgiftspligtig, der ønsker afgiftstilsvaret ændret, skal senest 3 år efter angivelsesfristens udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen. (...).”

Af dagældende skatteforvaltningslov § 32, stk. 1, nr. 1, fremgår:

”Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

1) Hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom, en landsskatteretskendelse eller ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet. I disse tilfælde kan genoptagelse foretages til gunst for den afgiftspligtige fra og med den afgiftsperiode, der er helt eller delvis sammenfaldende med den afgiftsperiode, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis, eller den afgiftsperiode, der er påbegyndt, men endnu ikke udløbet, 3 år forud for underkendelsen af praksis. Tilsvarende kan genoptagelse ske til gunst for den godtgørelsesberettigede vedrørende godtgørelse af afgift, der kunne være gjort gældende fra og med det tidspunkt, der var til prøvelse i den første sag, der resulterede i underkendelse af praksis, eller 3 år forud for underkendelsen af praksis.”

Ifølge skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1, kan et afgiftstilsvar ændres uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 31, såfremt hidtidig praksis er endelig underkendt ved dom, en Landsskatteretskendelse eller ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet.

EU-domstolen har i sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, udtalt sig om, dels medlemsstaternes mulighed for opretholdelse af undtagelser fra retten til fradrag af indgående afgift i henhold til standstill-klausulen, jf. 6. direktivs artikel 17, stk. 6, 2. afsnit, dels om virksomhedernes mulighed for vederlagsfri bespisning af forretningsforbindelser og/eller personale i egen kantine i forbindelse med møder i virksomheden, uden at leverancen udløser udtagningsmoms, jf. 6. direktivs artikel 6, stk. 2, litra a) og b). Selskaberne havde i henhold til national praksis fradraget den fulde indgående afgift og beregnet udtagningsmoms.

Domstolen udtalte, jf. præmis 44, at det vil være i strid med standstill-klausulen i 6. direktivs artikel 17, stk. 6, 2. afsnit, såfremt en medlemsstat efter direktivets ikrafttrædelsestidspunkt anvender en undtagelse fra retten til fradrag for indgående afgift, efter at medlemsstaten gennem administrativ praksis har anerkendt fuld fradragsret. Som følge heraf kan momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5, ikke anvendes til at begrænse retten til fradrag af den indgående afgift i forbindelse med vederlagsfri bespisning af forretningsforbindelser og/eller personale i egen kantine i forbindelse med møder i virksomheden.

Videre udtalte domstolen, at 6. direktivs artikel 6, stk. 2, som udgangspunkt omfatter vederlagsfri bespisning af personale i virksomhedens lokaler, medmindre virksomhedens behov – såsom behovet for at sikre, at møder i arbejdet forløber sammenhængende og godt – gør det nødvendigt, at arbejdsgiveren sørger for bespisningen, jf. præmis 65. I de særlige tilfælde, hvor virksomhedens behov gør det nødvendigt at sørge for vederlagsfri bespisning af personalet i forbindelse med afholdelse af møder i virksomheden, er leverancen ikke omfattet af begrebet ”virksomheden uvedkommende formål”, jf. 6. direktivs artikel 6, stk. 2. En sådan vederlagsfri bespisning skal således ikke sidestilles med levering af en tjenesteydelse uden vederlag, hvorfor der ikke skal beregnes udtagningsmoms.

Som følge af EU-domstolens dom i sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, har SKAT offentliggjort styresignalet SKM2010.622.SKAT, hvorefter praksis, ifølge hvilken der ikke var fradragsret for moms af udgifter til bespisning m.m. af forretningsforbindelser og ansatte i forbindelse med møder i virksomheden, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5, er ændret. For så vidt angår praksisændringens omfang er anført:

”Genoptagelse

Virksomheder der efter den hidtidige praksis ikke har taget fradragsret, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 5 eller som har beregnet udtagningsmoms, jf. momslovens § 5, stk. 2, ved bespisning mm. af forretningsforbindelser og ansatte under møder i virksomheden, kan anmode om genoptagelse af afgiftstilsvaret.”

Landsskatteretten er enig i det af SKAT anførte om, at indgående afgift af udgifter til sociale arrangementer ikke er omfattet af EU-domstolens dom i sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, og den deraf følgende nationale praksisændring, jf. SKM2010.622.SKAT, idet EU-domstolens dom i sag C-371/07, Danfoss A/S og AstraZeneca A/S, alene omhandler bespisning af ansatte og/eller forretningsforbindelser i virksomhedens lokaler i forbindelse med møder afholdt i virksomheden.

Som følge heraf er det med rette, at SKAT ikke har imødekommet virksomhedens anmodning af 22. december 2010 vedrørende tilbagebetaling af indgående afgift vedrørende udgifter til bespisning af ansatte og forretningsforbindelser i forbindelse med afholdelse af jubilæer/receptioner og personalefester i virksomhedens egne lokaler for så vidt angår perioden vedrørende ekstraordinær genoptagelse, idet anmodningen ikke er omfattet af SKM2010.622.SKAT, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1.

Ordinær genoptagelse

I henhold til skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2, kan der ske ordinær genoptagelse af afgiftstilsvaret, hvis anmodning herom fremsættes inden 3 år efter angivelsesfristens udløb.

For så vidt angår den ordinære periode er der således tale om en anmodning om ordinær genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 2.

Af den dagældende momslovs § 37, stk. 1, fremgår:

”Registrerede virksomheder kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.”

Af den dagældende momslovs § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5, fremgår:

”Virksomheder kan ikke fradrage afgift af indkøb m.v., som vedrører

1)kost til virksomhedens indehaver og personale

(...)

5)underholdning, restaurationsydelser, repræsentation og gaver, jf. dog stk. 2.

(...)”

Landsskatteretten finder, at det er med rette, at SKAT ikke har imødekommet virksomhedens anmodning om tilbagebetaling af indgående afgift vedrørende udgifter til bespisning af ansatte og forretningsforbindelser i forbindelse med afholdelse af jubilæer/receptioner og personalefester i virksomhedens egne lokaler for så vidt angår den ordinære periode, idet der er tale om kost til ansatte og forretningsforbindelser, jf. momslovens § 42, stk. 1, nr. 1 og nr. 5 (repræsentation).

Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 18. marts 2013, j.nr. 11-0300878, vedrørende indgående afgift af udgifter til bespisning af ansatte i forbindelse med afholdelse af julefrokoster i egne lokaler, og Landsskatterettens kendelse af 23. maj 2013, j.nr. 12-0191569, vedrørende indgående afgift af udgifter til bespisning af ansatte og forretningsforbindelser i forbindelse med et selskabs jubilæum. Begge kendelser fremgår af afgørelsesdatabasen for Landsskatteretten.

SKATs afgørelse stadfæstes dermed.