Kendelse af 12-05-2014 - indlagt i TaxCons database den 27-06-2014

Sagen drejer sig om ikke imødekommet anmodning om toldgodtgørelse efter EF-Toldkodeksens artikel 239 vedrørende en opkrævning af told og udligningstold, der skyldes, at den angivne eksportør i en bevilling til aktiv forædling, suspensionsordning, ikke svarer overens med den angivne eksportør på udførselsangivelsen for de varer bevillingen omfatter.

Landsskatterettenstadfæster SKATs afgørelse.

Faktiske oplysninger

Selskabets søsterselskab ”[virksomhed1] A/S” har den 5. maj 2007 indsendt en ansøgning til SKAT om bevilling til at anvende proceduren for aktiv forædling, suspensionsordningen, vedrørende forarbejdning af råtobak til røgtobak. Ansøgningens punkt 16 om supplerende oplysninger er ikke udfyldt.

SKAT har den 4. juni 2007 udstedt en bevilling til at anvende proceduren for aktiv forædling, suspensionsordningen. Det fremgår af bevillingens punkt 16, at eksportøren af de varer, der er omfattet af bevillingen, er ”[virksomhed2] A/S”.

Søsterselskabet har den 24. september 2009 indsendt en ny ansøgning om bevilling at anvende proceduren for aktiv forædling, suspensionsordningen. Ansøgningens punkt 16 om supplerende oplysninger er ikke udfyldt.

SKAT har den 6. maj 2009 udstedt en ny bevilling til at anvende proceduren for aktiv forædling, suspensionsordningen. Det fremgår af bevillingens punkt 16, at eksportøren af de varer, der er omfattet af bevillingen, er ”[virksomhed2] A/S”.

I 2010 blev der foretaget en ændring af den koncernstruktur selskabet indgår i, hvorefter at forarbejdningen af råtobak til røgtobak blev flyttet fra søsterselskabet ”[virksomhed1] A/S” til selskabet.

I den forbindelse blev der anmodet om en ny bevilling til proceduren for aktiv forædling, suspensionsordningen, og SKAT har den 28. maj 2010 udstedt en ny bevilling hertil. Den nye bevilling indeholder i punkt 16 ikke nogen oplysning om eksportøren af de forædlede varer.

Selskabet har den 19. juli 2012 anmodet SKAT om en tilføjelse til bevillingen, således at teksten i bevillingens punkt 16 svarer overens med den tidligere bevilling til aktiv forædling.

SKAT har den 19. oktober 2012 imødekommet ansøgningen, hvorefter bevillingen er blevet tilføjet et afsnit 16 b) med angivelse af, at eksportøren af de i bevillingen nævnte varer er ”[virksomhed2] A/S”.

SKAT har efterfølgende foretaget en kontrol af selskabets håndtering af bevillingen til aktiv forædling, suspensionsordningen, for perioden 28. maj 2010 – 4. juli 2012.

Selskabet har i den forbindelse forklaret, at selskabet hjemtager varerne under ordningen for aktiv forædling – suspension, og efter endt forædling sælges varerne til ”[virksomhed2] A/S”, der forestår det endelige salg af varerne ud af EU. Det er videre forklaret, at der ved salget til ”[virksomhed2] A/S” ikke er foretaget en indfortoldning af varerne, eftersom udførslen af varerne fra ”[virksomhed2] A/S” er anset for at være den egentlige afslutning af proceduren for aktiv forædling.

Selskabet har desuden forklaret, at ”[virksomhed2] A/S” i forbindelse med udførslen af varerne angiver dem til fraførsel fra toldoplag, og at ekspeditionsnumrene for udførslerne indsættes i selskabets regnskab vedrørende aktiv forædling som dokumentation for fraførsel fra proceduren for aktiv forædling.

SKAT har ved afgørelse af 6. marts 2013 anført, at de pågældende varer efter endt forædling ikke er blevet angivet til anden toldmæssig anvendelse efter EF-Toldkodeksens artikel 89, og at varerne som følge af videresalget til ”[virksomhed2] A/S” uden proceduren for aktiv forædling samtidig er blevet forskriftsmæssigt afsluttet, er blevet unddraget toldtilsyn efter EF-Toldkodeksens artikel 203.

SKAT har herefter opkrævet told og udligningstold med henholdsvis 184.574,76 kr. og 1.237,15 kr. i alt 185.811,91 kr. SKAT samtidig truffet afgørelse om, at der ikke er grundlag for at indrømme toldgodtgørelse efter EF-Toldkodeksens artikel 236 eller 239.

SKATs afgørelse

Anmodningen om toldgodtgørelse efter EF-Toldkodeksens artikel 239 er ikke imødekommet.

Det fremgår af EF-Toldkodeksens artikel 239, at der kan indrømmes toldgodtgørelse, hvis selskabet befinder sig i en særlig situation, og hvis selskabet ikke har udvist åbenbar forsømmelighed.

EU-Domstolen har fastlagt, at der med særlige situationer forstås de situationer, hvor debitor befinder sig en særlig situation i forhold til andre erhvervsdrivende, der udøver samme aktivitet, og såfremt disse omstændigheder ikke forelå, at den pågældende ikke har lidt et tab som følge af efteropkrævningen af afgifter.

Desuden er det en betingelse for anvendelse af EF-Toldkodeksens artikel 239, at den berettigede ikke har gjort sig skyldig i urigtigheder eller forsømmelighed. I vurderingen heraf bør der tages hensyn til den præcise beskaffenhed af fejlen og de erhvervsdrivendes erfaring og agtpågivenhed.

I forhold til selskabets anbringende om, at der foreligger en særlig situation, giver Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksens artikler 900,901 og 903 eksempler på situationer, der kan udgøre en særlig situation efter EF-Toldkodeksens artikel 239, men ingen af disse situationer svarer til sagens forhold.

Selskabet har videre anført, at selskabet som følge af efteropkrævningen lider et tab, der betyder, at selskabets befinder sig i en særlig situation i forhold til andre erhvervsdrivende, der driver samme aktivitet, da disse som udgangspunkt ikke vil blive pålagt denne afgift.

Hertil skal det bemærkes, at betaling af told og afgifter ikke udgør en særlig situation i forhold til andre virksomheder, da alle virksomheder skal betale told og afgifter af varer, for hvilke der måtte være opstået toldskyld.

I forhold til selskabets anbringende om manglende åbenbar forsømmelighed, er det korrekt, at der ikke foreligger indikationer på, at selskabet bevidst har forsøgt at omgå reglerne, men der kan godt foreligger åbenbar forsømmelighed uden, at selskabet bevidst skulle have haft intention om at omgå reglerne.

Det er i den forbindelse ikke korrekt, når selskabet har anført, at den eneste ændring i bevillingen fra 2007 og til bevillingen udstedt i 2010 er, at råtobakken flyttes fra ”[virksomhed1] A/S” til selskabet. Der sker således også en ændring af bevillingens punkt 16 ved, at bevillingen til at udføre varerne gennem ”[virksomhed2] A/S” ikke længere indgår i bevillingen udstedt i 2010.

Det er korrekt, at selskabet ikke har modtaget bemærkninger fra SKAT vedrørende de indsendte kvartalsregnskaber, men dette er ikke det samme som at SKAT har godkendt disse, da det fremgår af kvitteringer for modtagelse heraf, at SKAT ikke har gennemgået dem, og at en gennemgang af regnskabet vil kunne forekomme ved en fremtidig kontrol.

Derudover skal det bemærkes, at selskabet i 2010 har fået udstedt den bevilling, der var ansøgt om, og at der i ansøgningen ikke indgår en anmodning om få indføjet det pågældende punkt 16. Derfor har bevillingen udstedt i 2010 ikke noget indhold i punkt 16.

Selskabet har som bevillingshaver undladt at sammenholde bevillingen udstedt i 2010 for at sikre sig, at den vitterlig var identisk med bevillingen af 2007. Konsekvensen heraf er, at selskabet har solgt varerne til en anden virksomhed uden først at have fortoldet de pågældende varer til anden toldmæssig bestemmelse, hvilket er et krav, når tilføjelsen i punkt 16 ikke indgår i bevillingen udstedt i 2010.

Ved at undlade at sammenholde bevillingerne, har selskabet udvist åbenbar forsømmelighed, idet varer under ordningen for aktiv forædling altid skal håndteres i overensstemmelse med den gældende bevilling.

Den efterfølgende tilføjelse til bevillingen er i den forbindelse ikke nogen legitimation fra SKATs side af den procedure, der måtte være anvendt i den forudgående periode, eftersom tilføjelsen alene har fremadrettet virkning.

Selskabet kan på baggrund af ovenstående ikke anses for at befinde sig i en særlig situation i forhold til andre virksomheder, og selskabet har gjort sig skyldig i åbenbar forsømmelighed ved ikke at sikre sig, at bevillingen tillader den varehåndtering selskabet har benyttet sig af.

Der kan således ikke indrømmes toldgodtgørelse af told og udligningstold på i alt 185.811,91 kr.

Selskabets opfattelse

Der er nedlagt påstand om, at der skal indrømmes toldgodtgørelse efter EF-Toldkodeksens artikel 239.

Der er til støtte herfor anført, at betingelserne for at indrømme toldgodtgørelse efter EF-Toldkodeksens artikel 239 er opfyldt, idet der foreligger en særlig situation, og selskabet i den forbindelse ikke har udvist åbenbar forsømmelighed.

Hvad angår delbetingelsen om en særlig situation, er de situationer, der fremgår af Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksens artikler 900, 901 og 903 alene eksempler, og bestemmelserne indeholder således ikke en er udtømmende opremsning. Det skal således foretages en vurdering fra sag til sag, hvor det drejer sig om, at den erhvervsdrivende kan påvise, at de toldmæssige transaktioner ville have kunne gennemføres uden at give anledning til toldskyld.

Selskabet vil som følge af efteropkrævningen af told og udligningstold lide et tab, der betyder, at selskabet befinder sig i en usædvanlig situation i forhold til andre erhvervsdrivende, der udøver samme aktivitet, da disse som udgangspunkt ikke ville blive pålagt denne afgift. Der er således tale om en ekstraomkostning som andre erhvervsdrivende med samme aktivitet ikke bliver pålagt.

Derudover har selskabet i sine ansøgninger i 2007 og 2009 om bevilling til aktiv forædling ikke anført oplysninger i ansøgningens og dermed bevillingens punkt 16 om supplerende oplysninger. Uanset dette har SKAT i begge bevillinger indsat en oplysning om, at eksportøren under bevillingen er ”[virksomhed2] A/S”.

Selskabet har derfor med rette kunne forvente, at bevillingens punkt 16 også ville blive videreført i bevillingen fra 2010.

Desuden er SKAT særdeles bekendt med moderselskabet og dens juridiske opbygning med tre forskellige selskaber, og dette bekendtskab kommer fra talrige bevillinger på import- og eksportsiden og de særlige forhold omkring tobaksafgifter og håndtering heraf.

Den nye bevilling var i virkeligheden blot en flytning af bevillingen fra [virksomhed1] til selskabet, og SKAT må have været klar over, at eksporten af de forarbejdede varer skulle foregå fra et andet selskab end det selskab bevillingen skulle udstedes til.

Det er således en fejl fra SKATs side, at den pågældende bemærkning ikke kom med i den nye bevilling.

Dertil kommer, at den anvendte procedure er blevet legitimeret i forbindelse med tillæg til bevilling af 19. oktober 2012, hvor SKAT tilføjer punkt 16 b) i bevillingen. Der er således ikke noget, der antyder eller berettiger til at tro, at denne tilføjelse ikke ville være kommet med i den nye bevilling fra 2010, hvis selskabet havde været opmærksom herpå, hvorefter håndteringen ville have været fuldt legal.

De pågældende varer er blevet behandlet og opbevaret som tidligere, herunder er der indsendt kvartalsregnskaber for anvendelse af proceduren for aktiv forædling med samme dataopbygning som ved den tidligere bevilling, og de forædlede varer er blevet udført af EU.

Dertil kommer, at det manglende punkt 16 i bevillingen ikke har haft en reel betydning for SKATs kontrolmulighed i perioden 2010-2012, idet selskabets interne procedure og håndtering af varerne under proceduren er foregået som om det pågældende punkt havde været en del af bevillingen. Det er derfor muligt at dokumentere, at de varer, som er tilgået proceduren for aktiv forædling, er udført af EU efter endt forarbejdning. Dette er i øvrigt bekræftet af SKAT i forbindelse med kontrolbesøg, hvor selskabets procedure er blevet stikprøvevist efterprøvet og fundet i overensstemmelse med de retningslinjer SKAT har meddelt selskabet ved et servicebesøg i 2007.

Da varerne således er blevet opbevaret og forarbejdet som tidligere og efterfølgende udført af EU, er der ikke nogen part, der har lidt et tab.

Hvad angår delbetingelsen om ikke at have udvist åbenbar forsømmelighed, har selskabet har fulgt den af SKAT anviste procedure siden servicebesøget i 2007 i forbindelse med aktiv forædling af varer, ligesom selskabet i forbindelse med ændringer i koncernen i 2010, rettelig har anmodet SKAT om en ny bevilling i forbindelse med aktiv forædling. Selskabet har således ikke bevidst forsøgt at omgå reglerne herfor.

Den eneste ændring, der har været i det underliggende forhold, er, at råtobakken flyttes fra ”[virksomhed1] A/S” til selskabet, og der blev i den forbindelse foretaget indsendt en ansøgning om ny bevilling til aktiv forædling.

Selskabet har i den forbindelse ikke sammenholdt den nye bevilling med den tidligere gældende bevilling, og har derfor ikke opdaget, at punkt 16 i den tidligere bevilling ikke var blevet videreført i den nye bevilling.

Selskabet har i hele perioden anset den tidligere anviste procedure for værende gældende, da den eneste ændring var navnet på det selskab, der modtog råtobakken. Der er dog ingen ændringer, når man samlet ser på koncernen, ligesom behandlingen i det modtagende selskab ”
[virksomhed2] A/S” er foretaget på samme måde som tidligere.

Den nye ansøgning er sket fra samme kriterier som i den hidtil eksisterende, og det var derfor selskabets klare opfattelse, at det anførte forhold i punkt 16 ville blive videreført i den udstedte bevilling i 2010.

Ifølge praksis omfatter urigtigheder ikke kontormæssige/menneskelige fejl, men alene handlinger med et vist forsæt til at begå urigtigheder, ligesom den pågældende type fejl heller ikke kan anses for en åbenbar forsømmelighed, eftersom der kun er tale om undskyldelig ekspeditionsfejl.

I den pågældende sag ville åbenbar forsømmelighed indebære, at selskabet pådrager sig yderligere omkostning i form af told på de re-eksporterede varer, og det er næppe sandsynligt, at nogen ville begå åbenbar forsømmelighed med det forudsigelige resultat, at der blev pådraget yderligere omkostninger.

Hensynet bag EF-Toldkodeksens artikel 239 og dens status som en billighedsklausul er, at der skal være en hjemmel til, at erhvervsdrivende kan få godtgørelse, når de omstændigheder, som karakteriserer forholdet mellem den erhvervsdrivende og myndighederne, er sådanne, at det ikke er rimeligt at påføre den erhvervsdrivende et tab som han ikke ville have lidt.

Ifølge EU-Domstolen er formålet med bestemmelsen desuden, at kommissionen skal vurdere alle de faktiske omstændigheder under ét med henblik på at afgøre om de udgør særlige omstændigheder. Ved denne vurdering skal der foretage en afvejning af fællesskabets interesse i at sikre, at toldbestemmelserne bliver overholdt, og den interesse importøren, der i god tro, har i ikke at lide tab, der går udover de sædvanlige erhvervsrisici

Det kan herefter ikke være rimeligt at påføre selskabet et tab på grund af en kontormæssig/menneskelig fejl, når alle andre forhold i sagen ubestridt er foregået korrekt. På baggrund af en konkret afvejning af sagens omstændigheder, og under hensyntagen til, at der hverken er begået urigtigheder eller handlet åbenbart forsømmeligt, må selskabets interesse i ikke at lide et tab, føre til, at der skal ydes godtgørelse af det opkrævede beløb efter EF-Toldkodeksens artikel 239.

Landsskatterettens afgørelse

Regler om toldgodtgørelse

Det fremgår af EF-Toldkodeksens artikel 239, at godtgørelse af eller fritagelse for import- eller eksportafgifter kan indrømmes i andre situationer end dem, der er omhandlet i artikel 236, 237 og 238, som fastlægges efter udvalgsproceduren, og som skyldes omstændigheder, hvor den berettigede ikke har gjort sig skyldig i urigtigheder eller åbenbar forsømmelighed. De situationer, hvor denne bestemmelse finder anvendelse, samt de nærmere procedureregler herfor fastlægges efter udvalgsproceduren.

Det fremgår af Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksens artikel 899, stk. 1 og 2, at:

”1. Når den besluttende toldmyndighed, der har fået forelagt den i kodeksens artikel 239, stk. 2, omhandlede ansøgning om godtgørelse eller fritagelse, konstaterer:

— at de begrundelser, der fremføres til støtte for ansøgningen, svarer til en af de i artikel 900 til 903 omhandlede omstændigheder, og at disse omstændigheder ikke er udtryk for, at den berettigede har begået urigtigheder eller gjort sig skyldig i åbenbar forsømmelighed, yder den godtgørelse af eller fritagelse for det pågældende import eller eksportafgiftsbeløb

— at de begrundelser, der fremføres til støtte for ansøgningen, svarer til en af de i artikel 904 nævnte omstændigheder, yder den ikke godtgørelse af eller fritagelse for det pågældende import- eller eksportafgiftsbeløb.

2. I andre tilfælde, bortset fra de tilfælde, hvor sagen skal forelægges Kommissionen ifølge artikel 905, træffer toldmyndigheden selv afgørelse om at yde godtgørelse af eller fritagelse for import- eller eksportafgiftsbeløbet, hvis omstændighederne i den foreliggende sag udgør en særlig situation, som skyldes omstændigheder, hvor den berettigede ikke har begået urigtigheder eller gjort sig skyldig i åbenbar forsømmelighed.”

Regler om aktiv forædling:

Det fremgår af EF-Toldkodeksens artikel 84, stk. 1, litra a), at der med henblik på artikel 85 til 90 ved suspensionsprocedure, når der er tale om ikke-fællesskabsvarer, bl.a. forstås aktiv forædling i form af suspensionsordningen.

Det fremgår af EF-Toldkodeksens artikel 114, stk. 1, at:

”Med forbehold af artikel 115 giver proceduren for aktiv forædling mulighed for inden for Fællesskabets toldområde at lade følgende varer underkaste en eller flere forædlingsprocesser:

a) ikke-fællesskabsvarer, som er bestemt til at genudføres fra Fællesskabets toldområde som forædlingsprodukter, uden at de pålægges importafgifter eller undergives handelspolitiske foranstaltninger

b) varer, som er i fri omsætning, og for hvilke der indrømmes godtgørelse af eller fritagelse for importafgifterne, hvis varerne udføres fra Fællesskabets toldområde som forædlingsprodukter.

Efter EF-Toldkodeksens artikel 85 er benyttelse af en toldprocedure af økonomisk betydning er betinget af, at toldmyndighederne meddeler bevilling hertil.

Det følger af EF-Toldkodeksens artikel 89, stk.1, at en suspensionsprocedure af økonomisk betydning afsluttes, når de under proceduren henførte varer eller eventuelt forædlingsprodukter eller forarbejdede produkter, som er tilvirket under denne procedure, angives til en anden tilladt toldmæssig bestemmelse eller anvendelse.

Det lægges til grund, at selskabets søsterselskab ”[virksomhed1] A/S” i ansøgninger af henholdsvis 5. maj 2007 og 24. september 2009 har ansøgt om bevilling til proceduren for aktiv forædling, suspensionsordningen, uden at have udfyldt ansøgningens punkt 16 om supplerende oplysninger, og at SKAT henholdsvis 4. juni 2007 og 6. maj 2009 har udstedt en bevilling med oplysning om i punkt 16, at eksportøren af de varer, der er omfattet af bevillingen, er ”[virksomhed2] A/S”.

Det lægges videre til grund, at selskabet i 2010 har ansøgt om bevilling til proceduren for aktiv forædling, suspensionsordningen, uden at have udfyldt ansøgningens punkt 16 om supplerende oplysninger, og at SKAT den 28. maj 2010 har udstedt en bevilling uden en oplysning i punkt 16 om eksportøren af de forædlede varer.

Det lægges desuden til grund, at selskabet den 19. juli 2012 har anmodet SKAT om en tilføjelse til bevillingen, således at teksten i bevillingens punkt 16 svarer overens med den tidligere bevilling til aktiv forædling, og at SKAT den 19. oktober 2012 har imødekommet anmodningen.

Endelig lægges det til grund, at det er ubestridt, at de indførte varer under proceduren for aktiv forædling, suspensionsordningen, efter forædlingen er blevet udført af EU.

Retten finder, at omstændighederne omkring den manglende tilføjelse i selskabets bevilling om den faktiske eksportør af de forarbejdede varer under proceduren for aktiv forædling, suspensionsordningen, ikke har medført, at selskabet har befundet sig i en særlig situation i forhold til andre erhvervsdrivende, der udøver samme aktivitet.

Det er derfor berettiget, at SKAT har nægtet at indrømme toldgodtgørelse efter EF-Toldkodeksens artikel 239, jf. Gennemførelsesbestemmelserne til EF-Toldkodeksens artikel 899, stk. 2.

Den påklagede afgørelse stadfæstes derfor, hvilket er tiltrådt af SKAT, Jura, Moms, afgifter og told.