Kendelse af 03-04-2025 - indlagt i TaxCons database den 07-05-2025

Journalnr. 24-0074117

Skattestyrelsen har for indkomståret 2020 forhøjet klagerens personlige indkomst med 1.046.459 kr. og forhøjet klagerens ligningsmæssige fradrag med 4.489 kr. som følge af fortjenester og tab ved handel med kryptovaluta med spekulationshensigt.

Skattestyrelsen har for indkomståret 2021 forhøjet klagerens personlige indkomst med 2.492.072 kr. og forhøjet klagerens ligningsmæssige fradrag med 3.420 kr. som følge af fortjenester og tab ved handel med kryptovaluta med spekulationshensigt.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Skattestyrelsen har modtaget oplysninger om, at klageren har handlet med kryptovaluta på vekslingstjenesten [vekslingstjeneste1] i indkomstårene 2020 og 2021.

Efter anmodning fra Skattestyrelsen har klageren fremsendt dokumentation for, at han i perioden 10. oktober 2014 - 2. februar 2016 har købt bitcoins på vekslingstjenesten [virksomhed1], og at han i indkomstårene 2020 og 2021 har solgt bitcoins på vekslingstjenesten [vekslingstjeneste1].

Klageren har over for Skattestyrelsen bl.a. oplyst følgende om hensigten med anskaffelsen af kryptovaluta:

"Jeg har anskaffet bitcoin udelukkende med det formål at anvende det som et betalingsmiddel.

Baggrund:

Det der lå forud for min anskaffelse var en stigende irritation over hvordan dankortsystemet virkede. ...

Jeg tænkte derfor at der måtte findes en bedre betalingsløsning. ...

Efter at have undersøgt på nettet opdager jeg Bitcoin, som tilsyneladende løser ovenstående problemer. Der er ikke nogen 3.part som bestemmer om man må bruge sine egne penge, og det beskytter mod misbrug, da man selv skal godkende alle betalinger - der er ingen der bare kan trække penge.

Desuden gør det indtryk på mig, at det tilmed praktisk talt var gratis at betale med. ...

Endelig var det også utroligt at betalinger kunne gennemføres lynhurtigt, så man ikke skulle vente flere dage før det blev registreret i banken.

Anvendelse

I oktober 2014 har jeg undersøgt nok, og beslutter mig for at min nye "bankkonto" skal være bitcoin. Jeg veksler derfor de penge jeg har til bitcoin, men grundet en begrænsning hos [virksomhed1] på 500 EUR om dagen, tager det adskillige dage at gennemføre.

Jeg har vedlagt historik fra [virksomhed1] i csv format.

I november 2014 downloader jeg så en wallet på min telefon, således at jeg selv har kontrollen over pengene. Jeg går herefter i gang med at betale med bitcoin alle steder jeg kan og hvor det giver en fordel. De første 2 år har jeg i alt foretaget 166 transaktioner, lige fra madbestillinger, køb af forskellige ting i online-butikker, hvoraf nogle udelukkende tog imod bitcoin, og forskellige online-spil som kun kunne spille med bitcoin. Jeg brugte også bitcoin i den virkelige verden når mulighed var der, og nogle gange afregnede jeg venner og bekendte hvis jeg skyldte for mad eller lignende.

Jeg har fremfundet og vedlagt historik fra dengang fra min wallet på telefonen hvor mit forbrug fremgår, også i csv format.

...

Efterfølgende

I slutningen af 2016 og løbet af 2017 begynder kursen på bitcoin pludselig at stige voldsomt. Kursen havde ellers ligget forholdsmæssigt stabilt på ca. 2000 kroner i den tid jeg havde haft dem. Samtidig begynder netværket også at blive overbelastet, så man kan ikke længere betale gratis, og nogle gange skal man vente lang tid når man skal betale. Dette medvirker til at udviklingen bremses, og nogle steder ikke længere ønsker at modtage bitcoin da det er for bøvlet.

Det er en stor skuffelse for mig, og jeg begynder at undersøge om der er løsninger på problemet. Jeg opdager at der bliver udviklet et betalingsnetværk til bitcoin kaldet Lightning Network, som skal løse udfordringerne med at netværket er overbelastet. Umiddelbart virker dette som en god løsning, men det er på daværende tidspunkt ikke færdigudviklet.

Min anvendelse af bitcoin de efterfølgende år er derfor i et mindre omfang. Jeg holder løbende øje med udviklingen af Lightning Network, og jeg anskaffer mig selv en Node, så jeg kan deltage i betalingsnetværket i takt med at det udvikles. Det virker rent faktisk, og efterhånden bliver det muligt igen at kunne betale rigtigt med bitcoin, dvs.: gratis, lynhurtigt, og uden involvering fra en tredjepart. ..."

Endvidere har klageren bl.a. oplyst:

"Den 3. oktober 2014, umiddelbart inden min første anskaffelse, er der ... 61 steder i Danmark og 5788 steder i verden der modtager bitcoin ...

...

Min hensigt har ... været klar fra start, det er ikke blot at bruge bitcoin til enkelte køb, men i stedet ønsker jeg at bitcoin skal være som en forbrugskonto. Dette kommer også til udtryk i at jeg har foretaget over 100 transaktioner hvor jeg har anvendt bitcoin som betalingsmiddel i de første to år, og jeg har både anvendt bitcoin både til online og fysiske køb.

Der er derfor også naturligt at jeg ikke har brugt mine bitcoin til betalingsmiddel samme dag som jeg anskaffer dem, på samme måde som man ikke overfører det præcise beløb til sin forbrugskonto hver eneste gang man køber noget med sit kreditkort. Det er almindeligt at have en sum penge stående som står klar til at kunne betale med."

Det fremgår af Skattestyrelsens opgørelse over klagerens fortjenester og tab ved handel med kryptovaluta, at de i 2020 og 2021 solgte bitcoins er købt i perioden 22. oktober 2014 - 19. maj 2015 for i alt 33.462,69 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført:

"Handel med kryptovaluta

Skattemæssig klassifikation

Skattestyrelsen kan på det foreliggende grundlag fastslå, at du er retmæssig ejer af de i sagen omhandlede kryptovalutaer.

Skattestyrelsen vurderer, at din hensigt med erhvervelsen af kryptovaluta for indkomstårene 2020 og 2021 også har indeholdt et ikke uvæsentligt element af spekulation.

Spekulation efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a er i praksis administreret således, at spekulationshensigten antages at foreligge, når et formuegode er erhvervet med henblik på at opnå fortjeneste ved videresalg.

Generelt er det efter domspraksis ikke en betingelse, at spekulationshensigten er den eneste årsag, der begrunder en erhvervelse af et formuegode. Det er end ikke en betingelse, at spekulation er hovedsigtet. Det er i almindelighed tilstrækkeligt, at spekulationshensigten ikke er uvæsentlig ved erhvervelsen, jf. Skatterådsafgørelse SKM2018.104.SR.

Ifølge praksis lægges der således vægt på de objektive omstændigheder ved købet, herunder arten af det erhvervede gode. Endvidere kan omstændighederne ved handlen og kursudsving give indikationer af, hvad hensigten med en anskaffelse har været. Bitcoin samt lignende kryptovaluta anses endvidere som udgangspunkt efter Skatterådets afgørelser for at være et spekulationsobjekt, jf. SKM2018.104.SR.

Omstændighederne efter køb af et formuegode kan også belyse og bestyrke oplysningerne om hensigten ved købet. Eksempelvis kan et gode sælges hurtigt efter købet, eller der kan efterfølgende sælges med betydelig fortjeneste.

I afgørelsen SKM2020.85 LSR slog Landsskatteretten fast, at gevinster ved klagers afståelse af bitcoins ikke var skattefrie efter statsskattelovens § 5, litra a. Landsskatteretten lagde til grund, at markedet havde været præget af meget store værdisvingninger, herunder i den periode, hvor klageren købte bitcoins, som i en forudgående periode, med deraf følgende muligheder for store fortjenester. Allerede på det grundlag fandt Landsskatteretten det ubetænkeligt at lægge til grund, at købene i hvert fald i betydeligt omfang skete med henblik på at videresælge disse med fortjeneste og statuerede derfor spekulation.

Den omstændighed, at din hensigt med køb af kryptovaluta var begrundet i, at du ville anvende det som betalingsmiddel, kan efter Skattestyrelsens opfattelse ikke ændre ved, at købet også indeholder en ikke uvæsentlig spekulationshensigt, da du ikke straks afstår de erhvervede kryptoaktiver, men har en løbende beholdning jf. SKM2019.10.SR.

Det tillægges også vægt, at du ikke anvender de i sagen omhandlende kryptovaluta til betalingsmiddel med det samme efter erhvervelsen, og derfor ikke opfylder den oplyste hensigt.

Ud fra en vurdering af det ovenfor anførte, er det Skattestyrelsens opfattelse, at din hensigt med erhvervelse af kryptovaluta også indeholder et ikke uvæsentligt element af spekulation.

Derved skal gevinster og tab ved afståelse indgå i den skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a. Gevinster skal medregnes som personlig indkomst, jf. personskattelovens § 3, stk. 1, mens tab giver et ligningsmæssigt fradrag efter personskattelovens § 3, stk. 2, nr. 1, modsætningsvis.

...

Skattestyrelsens afgørelse

Vi imødekommer dine indsigelser delvist med følgende begrundelser:

...

Spekulationshensigt

Du har samtidig oplyst, at du har erhvervet kryptovaluta med henblik på at anvende disse som betalingsmiddel, hvorfor du ikke mener dine dispositioner med kryptovaluta indeholder et ikke uvæsenligt element af spekulation.

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der er tale om spekulation. Det tillægges vægt, at du ikke anvender de i sagen omhandlede kryptovalutaer som betalingsmiddel med det samme efter erhvervelsen, og du derfor ikke opfylder den oplyste hensigt. Vi henviser til skatterådsafgørelse SKM 2019.10.SR."

Klagerens opfattelse

For indkomståret 2020 har klagerens repræsentant fremsat påstand om, at klagerens personlige indkomst skal nedsættes med 1.046.459 kr., og at klagerens ligningsmæssige fradrag skal nedsættes med 4.489 kr.

For indkomståret 2021 har repræsentanten fremsat påstand om, at klagerens personlige indkomst skal nedsættes med 2.492.072 kr., og at klagerens ligningsmæssige fradrag skal nedsættes med 3.420 kr.

Til støtte for påstanden er bl.a. anført:

"Det er ... Klagerens opfattelse, at han ved objektive kendsgerninger har påvist, at han ikke har haft en spekulationshensigt - sådan som beskrevet i statsskattelovens § 5, litra a, 1. pkt. - der medfører en sådan skattepligt som beskrevet af Skattestyrelsen. Skattestyrelsens afgørelse er truffet på baggrund af irrelevant praksis og uden hensyn til sagens faktiske omstændigheder.

3. SAGSFREMSTILLING

Under en rejse i USA med sin hustru oplever Klageren problemer med at foretage betalinger med deres danske dankort. Begge kort var begrænset til betalinger på 20.000 kr. over en 30-dages periode. Klageren oplevede for eksempel at være strandet på en tankstation i USA i slutningen af deres rejse, fordi både hans og hans hustrus dankort var blevet spærret af banken, og de kunne dermed ikke betale for brændstof til deres bil. For at kunne få åbnet for dankortene - og dermed betale for brændstoffet - skulle Klageren igennem en besværlig proces med sin danske bank, der opkrævede gebyrer for sin service. Som et yderligere problem opdagede Klageren, at hans hustrus dankortoplysninger blev misbrugt i USA efter, at de var kommet hjem til Danmark.

På baggrund af disse irritationsmomenter og problemer med den danske bank, begyndte Klageren at undersøge alternativer eller et supplement til at anvende sit dankort. I sin undersøgelse kommer Klageren frem til, at kryptoaktivet bitcoin er en løsning på de netop beskrevne udfordringer, som Klageren og hans hustru har stået over for.

Bitcoins er et virtuelt valutasystem, hvor det er muligt for en bruger at anskaffe sig virtuelle Bitcoins ved betaling af almindelige valutaer - såsom kroner. Bitcoin kan derefter anvendes som betalingsmiddel og kan på den måde ud fra en praktisk synsvinkel sidestilles med "rigtige" penge. Bitcoins er ikke tilknyttet nogen officiel valuta. Prisen på en Bitcoin styres i stedet ud fra markedets udbud og efterspørgsel.

Med bitcoins vil Klageren kunne foretage betalinger uden at skulle betale bankgebyrer, der ellers ville blive opkræver, hvis han anvendte sit dankort. Det tiltalte i øvrigt Klageren, at betalingerne med bitcoins kunne gennemføres hurtigt i modsætning til betalinger med hansdankort, hvor beløbet først vil blive noteret som reserveret på hans bankkonto inden, at der efter nogle dage reelt trækkes et beløb. Ligeledes godkender Klageren selv betalingerne, der foretages med bitcoin, hvilket beskytter imod den type dankortmisbrug, som Klagerens hustru oplevede, hvor der blev trukket beløb uden nogen godkendelse.

På baggrund af disse betragtninger vælger Klageren i oktober 2014 at veksle penge til bitcoin hos den amerikanske kryptoplatform [virksomhed1] for at have et alternativ til sin bankkonto. Grundet en begrænsning på indbetalinger hos [virksomhed1] kan der alene veksles 500 euro om dagen, hvorfor det tog Klageren adskillige dage at gennemføre vekslingen. Klagerens historik fra [virksomhed1] vedlægges som bilag 2.

I november 2014 downloader Klageren en såkaldt wallet på sin mobiltelefon, således at han kan anvende de derpå indestående bitcoins som et betalingsmiddel. Som bilag 3 fremlægges en historik over Klagerens mobile wallet, hvor hans forbrug fremgår. I takt med at Klageren anvender sin mobile wallet og de derpå liggende bitcoins til at foretage mobile betalinger, oplever Klageren, at betalingsformen bliver mere og mere udbredt.

---oo0oo---

Ultimo 2016 begynder kursen for bitcoin at stige voldsomt. Som en konsekvens heraf begynder netværket med blockchain - som bitcoin er tilknyttet - at blive overbelastet af de mange handler, som investorer foretager sig, således at det ikke længere er muligt for Klageren at foretage betalinger med bitcoins gratis. Ligeledes opstod der lang ventetid, når man skal foretage betalinger. Dette medvirkede til, at den udvikling, som Klageren havde iagttaget, hvorefter betalingsformen blev mere og mere udbredt, stagnerede.

Da Klageren havde anskaffet sine bitcoins med henblik på at bruge dem som betalingsmiddel, undersøgte han, hvordan han på trods af denne udvikling kunne fortsætte med at bruge sine bitcoins som hidtil. Klageren bliver ved sine undersøgelse bekendt med Lightning Network, der har til formål at gøre betalinger med bitcoins hurtigere og billigere ved at facilitere betalingen med bitcoins og derefter tilslutte det blockchainen. Da programmet på daværende tidspunkt ikke var færdigudviklet, foretog klageren kun betalinger med bitcoins i et mindre omfang i de efterfølgende år. I takt med at netværket udvikledes. blev det igen muligt for Klageren at foretage betalinger med bitcoins, sådan som han forventede ved sin anskaffelse i 2014 - det vil sige gratis, lynhurtigt og uden involvering af en tredjepart.

---oo0oo---

Klageren veksler for første gang sine bitcoins til penge i 2018 grundet en restbeholdning af bitcoins, der er opstået ved deres utilsigtede stigning i værdi, da han skal betale for sit bryllup, hvilket ikke var muligt ved brug af bitcoins. Da Klageren ikke har haft nogen hensigt om at handle med kryptoaktiver, men alene anvende sine bitcoins som et betalingsmiddel, søger han juridisk bistand for at sikre sig, at han iagttager de korrekte skatteregler ved opgørelsen af sin indkomstopgørelse for indkomståret 2018. Efter et møde hos [virksomhed2] ved advokat [person1] får Klageren forklaret, at hans kryptoaktiver ikke er skattepligtige, da der ikke foreligger den nødvendige spekulationshensigt, der er en forudsætning for beskatningen af formuegode såsom bitcoins.

I 2021 veksler Klageren på ny nogle bitcoins til danske kroner. I den forbindelse kontakter han på ny advokat [person1], der nu arbejder i sit eget firma, [virksomhed3], der markedsfører sig som eksperter i beskatning af kryptoaktiver. Advokaten gennemgik sagen på ny og kom frem til samme konklusion om, at der ikke foreligger den nødvendige spekulationshensigt til at beskatte Klageren af eventuelle avancer ved sin afståelse af bitcoins. Som bilag 4 fremlægges et notat udarbejdet af advokaten, der beskriver dette.

---oo0oo---

I april 2022 tiltrådte Skatterådet en indstilling fra Skattestyrelsen, der gjorde det muligt for styrelsen at indhente oplysninger hos danske udbydere af valutaveksling mellem virtuelle valutaer og FIAT-valutaer om unavngivne skattepligtige personers transaktioner med virtuel valuta. De danske vekslingstjenester, der søgtes oplysninger fra, har ikke pligt til at foretage indberetning til Skattestyrelsen om handel og veksling. Det var derfor relevant for Skattestyrelsen at få afdækket den nuværende regelefterlevelse - altså kontrol med, om danske skatteydere selvindberetter deres fortjenester ved handel med kryptoaktiver korrekt.

På baggrund af oplysninger, der indhentes fra en vekslingstjeneste af Skattestyrelsen, bliver Klageren identificeret som en skatteyder, der har afstået bitcoins i 2020 og 2021. I januar 2024 beder Skattestyrelsen derfor Klageren om at oversende oplysninger om sine handler for indkomstårene 2020 og 2021 alene med det formål at undersøge, om Klagerens forhold har været indberettet korrekt.

På baggrund af de oversendte oplysninger - samt en kort korrespondance med Klageren - vurderede styrelsen, at Klagerens hensigt med anskaffelsen af sine bitcoins for indkomstårene 2020 og 2021 har indeholdt et ikke uvæsentligt element af spekulation, hvorfor der for de pågældende indkomstår burde være indberettet en fortjeneste.

Ved afgørelse af 22. maj 2024 forhøjede Skattestyrelsen blandt andet Klagerens personlige indkomst med 1.046.459 kr. for indkomståret 2020 og med 2.492.072 kr. for indkomståret 2021 svarende til den af Skattestyrelsen opgjorte fortjeneste for Klageren ved hans afståelse af sine bitcoins. Tilsvarende blev Klagerens ligningsmæssige fradrag forhøjet med henholdsvis -4.489 kr. og 2.168 kr.

Skattestyrelsens afgørelse er afsagt på et forkert grundlag, der afspejler styrelsens masseforvaltning af den skattemæssige behandling for skatteydere, som har handlet med kryptoaktiver. Konkret for nærværende sag har Skattestyrelsen ikke foretaget en specifik vurdering af Klagerens hensigt, der ellers ville have påvist, at Klagerens anskaffelse af bitcoins som et betalingsmiddel efter gældende praksis ikke er skattepligtig.

4. KLAGERENS SYNSPUNKTER

Al indkomst er som udgangspunkt skattepligtig efter statsskattelovens § 4, litra a. Ifølge Den juridiske vejledning C.A.1.1 Indkomstbegrebet gælder dette både engangsindtægter og tilbagevendende indtægter. Det er uden betydning, om indkomsten er resultat af en aktiv indsats for at få indtægter ved arbejde eller som en uventet erhvervelse, f.eks. en gevinst eller gave.

Statsskattelovens § 5, litra a, 1. pkt., fastslår hertil, at avancer og tab ved salg af formuegoder som udgangspunkt er skatteyderes indkomstopgørelse uvedkommende - og dermed skattefrie. Bestemmelsen har følgende ordlyd:

"Til indkomsten henregnes ikke:

a) formueforøgelse, der fremkommer ved, at de formuegenstande, en skattepligtig ejer, stiger i værdi - medens der på den anden side ikke gives fradrag i indkomsten for deres synken i værdi -, eller indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele (herunder indbefattet værdipapirer) for så vidt disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej, for eksempel handelsvirksomhed med faste ejendomme, eller er foretaget i spekulationsøjemed, i hvilke tilfælde den derved indvundne handelsfortjeneste henregnes til indkomsten, ligesom også eventuelt tab kan fradrages i denne."

Som det fremgår, indeholder bestemmelsen to undtagelser, hvorefter avancer eller tab ved afståelsen af et formuegode skal medregnes skatteyderens indkomstopgørelse, hvis afståelsen enten er foretage som led i skatteyderens næringsvej eller i spekulationsøjemed.

Det følger af fast praksis, at skattemyndighederne kan forhøje en skatteyders skattepligtige indkomst, hvis skatteyderen har modtaget indtægter af en vis størrelse, som vedkommende ikke selv har opgjort. Som et eksempel herpå henvises til højesteretsdommen SKM 2011.208 H, hvor skattemyndighedernes forhøjelse af en skatteyders skattepligtige indkomst med 130.000 kr. blev stadfæstet, fordi skatteyderen ikke kunne understøtte sin forklaring om, at beløbet var et lån fra sin far ved forklaringer "tilstrækkeligt bestyrket af objektive kendsgerninger." Som det fremgår af dommen, er det afgørende for vurderingen om, hvorvidt beløb skal henføres til en skatteyders skattepligtige indkomst, om vedkommendes forklaring om det modsatte kan understøttes af objektive kendsgerninger.

Nærværende sag omhandler således, om Klagerens forklaring om ikke at have haft en spekulationshensigt ved sin anskaffelse af bitcoins i 2014 understøttes ved objektive kendsgerninger med den konsekvens, at hans afståelse af bitcoins i 2020 og 2021 er hans indkomstopgørelse uvedkommende, jf. statsskattelovens § 4 sml. § 5, litra a, 1. pkt.

Ved spekulationsøjemed har man i praksis siden indførelsen af statsskattelovens § 5 forstået, at en skatteyder ved anskaffelsen af et pågældende formuegode har haft til hensigt under en forventet prisstigning at opnå en fortjeneste ved videresalg. Dette understøttes af Den juridiske vejledning afsnit C.C.2.1.3.3.3 Spekulation, hvor det ligeledes beskrives, at der ved spekulation forstås, at et omhandlede formuegode er anskaffet med det formål at opnå fortjeneste ved videresalg, og dermed ikke som led i en systematisk handlen med formuegoder af den pågældende type, men ved en enkeltstående disposition.

Spekulationsøjemed forudsætter således tre grundlæggende betingelser, der alle skal være opfyldt. For det første skal skatteyderens anskaffelse være sket med den hensigt at videresælge formuegodet eller dele heraf. For det andet skal anskaffelsen være foretaget med en forventning om at opnå en fortjeneste ved et senere salg. For det tredje skal videresalgshensigten og forventningen om fortjeneste være opfyldt på anskaffelsestidspunktet.

Beskaffenheden af det pågældende formuegode og de faktiske omstændighederne ved anskaffelsen heraf er af væsentlig betydning, idet det kan tydeliggøre, hvilket formål som har været afgørende for skatteyderen ved sin anskaffelse af formuegodet. De efterfølgende objektive omstændigheder kan understøtte den skattepligtiges subjektive hensigt ved anskaffelsen.

Nærværende sag handler dermed om, hvorvidt Klageren ved objektive kendsgerninger tilstrækkeligt har påvist, at han ikke har haft en spekulationshensigt - sådan som beskrevet i statsskattelovens § 5, litra a, 1. pkt.

Det skal indledningsvist bemærkes, at Skattestyrelsen ikke ses at have foretaget en konkret vurdering af Klagerens hensigt med sin anskaffelse af bitcoins i 2014, da styrelsen alene anfører følgende som belæg for deres forhøjelse af hans skattepligtige indkomst for indkomstårene 2020 og 2021, jf. bilag 1, s. 8 ff.:

" Skattestyrelsen vurderer, at din hensigt med erhvervelsen af kryptovaluta for indkomstårene 2020 og 2021 også har indeholdt et ikke uvæsentligt element af spekulation.

(...)

Det tillægges også vægt, at du ikke anvender de i sagen omhandlende kryptovaluta til betalingsmiddel med det samme efter erhvervelsen, og derfor ikke opfylder den oplyste hensigt.

Ud fra en vurdering af det ovenfor anførte, er det Skattestyrelsens opfattelse, at din hensigt med erhvervelse af kryptovaluta også indeholder et ikke uvæsentligt element af spekulation."

Som det fremgår, lægger Skattestyrelsen afgørende vægt på afgørelsen SKM2019.10.SR som belæg for, at Klageren har anskaffet sine bitcoins i en spekulationshensigt, fordi han ikke afstår dem straks derefter. Dette er selvsagt en forkert udlægning af gældende ret, da sagen, der henvises til, ikke omhandler en tilnærmelsesvist sammenlignelig situation.

I SKM2019.10.SR havde en civilingeniør i robotteknologi med speciale i maskinlæring og kunstig intelligens deltaget i såkaldte maskinlæringsudfordringer hos virksomheden [virksomhed4] .Maskinlæringsudfordringer består I, at en virksomhed offentliggør et datasæt, som deltagere bruger til at udvikle algoritmer, for dernæst at indsende deres "svar" på virksomhedens konkrete problem/udfordring mod belønning.

[virksomhed4] udviklede selv en digital valuta, [valuta1], som blandt andet blev tildelt civilingeniøren i 2017 for at have deltaget i udfordringerne. Da civilingeniøren fik tildelt sine [valuta1], kunne de hverken afstås eller veksles til andre virtuelle valutaer, fordi de ikke var noteret på en exchange. Nogle måneder efter tildelingen blev [valuta1] frigivet på et virtuelt netværk, hvor civilingeniøren dagen efter frigivelsen byttede nogle af sine [valuta1] til den virtuelle valuta Etherum.

Den efterfølgende dag blev [valuta1] optaget på en exchange, hvor civilingeniøren vekslede størstedelen af sine nyanskaffede Ethereum samt nogle af sine [valuta1] til Bitcoins. Civilingeniøren forklarede, at han alene vekslede om til Bitcoins, fordi han ville afstå dem for penge - hvilket ikke var muligt med [valuta1]. I den forbindelse adspurgte Civilingeniøren Skatterådet om, hvorvidt hans afståelse af sine virtuelle valuta var skattepligtige under henvisning til spekulationsbegrebet.

Skatterådet tiltrådte Skattestyrelsens indstilling, der imødekom civilingeniørens forklaring om, at han ikke havde anskaffet sine virtuelle valuta i en spekulationshensigt, hvis han straks efter vekslingen af sine [valuta1] til Ethereum og Bitcoins havde viderevekslet dem til penge eller brugt dem som betalingsmiddel.

Af afgørelsen fremgår blandt andet:

"Det er oplyst, at Spørger brugte 36,9 Ethereum som betalingsmiddel i løbet af to dage fra erhvervelsestidspunkterne den 22. og 23. juni 2017. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at denne afståelse efter en konkret vurdering skal betragtes som en straksafståelse, hvorfor erhvervelsen af disse 36,9 Ethereum ikke skal anses som erhvervet i spekulationshensigt, jf. Skattestyrelsens opfattelse ovenfor.

Efter en samlet vurdering af de relevante objektive omstændigheder omkring Spørgers erhvervelse af de Bitcoins og Ethereum, som ikke straks blev afstået, er det Skattestyrelsens opfattelse, at der ved Spørgers erhvervelse af disse også må have indgået en ikke uvæsentlig hensigt om muligheden for en fortjeneste ved et videresalg. Det er således Skattestyrelsens opfattelse, at disse Ethereum og Bitcoins, blev erhvervet i spekulationshensigt"

Spekulationsvurderingen i den henviste afgørelse baserer sig således på nogle faktiske omstændigheder, der ikke er sammenlignelige med nærværende sag, hvor der er ubestridt, at Klageren har anskaffet sig bitcoins som et betalingsmiddel for at løse en konkret problemstilling, der ikke bestod i investering. I afgørelsen skulle civilingeniøren afstå sine virtuelle valuta straks for at understøtte sin forklaring. Det er selvsagt ikke et krav, at en beholdning af virtuelle valuta, som anskaffes sammen med en mobil wallet med henblik på at kunne foretage løbende betalinger, vil skulle afstås straks.

Som forklaret er Klagerens interesse for bitcoins alene fordret af de problemstillinger, som han oplevede med betalinger foretaget ved sit dankort forbundet til sin bankkonto indeholdende kontante summer. Der kan ikke være nogen tvivl om, at bitcoins, der er en kryptovaluta, i praksis er et alternativ til en valuta. Som en objektiv kendsgerning, der understøtter Klagerens forklaring, henvises til den forbrugshistorik, der er fremlagt som bilag 3.

Betydningen af et påviseligt forbrug sammenholdt med en skatteyders forklaring om sit forbrug med bitcoins som et betalingsmiddel er forklaret i Landsskatterettens afgørelse SKM2021.240.LSR, der ligeledes omhandlede, hvorvidt en skatteyders fortjeneste ved handel med kryptoaktiver var skattepligtig under henvisning til en spekulationshensigt.

I sagen kunne en skatteyders handler opstilles som følgende, hvilket ifølge Skattestyrelsen udgjorde skattepligt indkomst:

"Klageren har foretaget ét køb af bitcoins den 9. maj 2012 og to salg samme dato. Den 7. januar 2013 har han foretaget ét salg. I 2017 har han foretaget 15 salg. I 2018 har han foretaget 4 køb og 7 salg. I 2019 har han foretaget 12 køb og den 27. januar 2020 nok et køb."

Netop som i nærværende sag anskaffede skatteyderen sig bitcoins med henblik på at bruge dem som et betalingsmiddel. Af sagens faktiske omstændigheder er følgende gengivet:

"Af klagerens redegørelse for hans handler med kryptovaluta fremgår det, at hans hensigt med denne aktivitet har været hans funktion som [titel] for [...] forening, som arrangerede foredrag om bitcoins. Foreningen modtog dengang kontingentindbetalinger i bitcoins. Klageren købte de første bitcoins for at kunne betale kontingentet og have lidt ekstra, så de kunne bruges som betalingsmiddel.

Klageren har senere doneret bitcoins et par gange til musikere og brugt dem som betalingsmiddel for adgang til en Unix-server."

Af Landsskatterettens begrundelse og resultat anførtes følgende:

"To retsmedlemmer, herunder retsformanden, finder, at klageren ved købet af bitcoins i 2012 ikke havde spekulationshensigt. Disse retsmedlemmer har lagt vægt på, at der kun blev købt bitcoins for 149,50 kr., at klagerens forklaring om, at købet skete blandet andet med henblik på betaling af kontingent i [...] forening, er bestyrket ved, at klageren ifølge det oplyste i 2013 brugte 1 bitcoin til betaling af kontingent til [...] forening, og at klageren derfor først foretog et salg af de i 2012 erhvervede bitcoins i 2017, dvs. ca. 5 år efter erhvervelsen. Klageren er derfor ikke skattepligtig af fortjenesten ved salget af bitcoins i 2017 og 2018."

Som det fremgår af det netop citerede, lægger flertallet af Landsskatterettens medlemmer afgørende vægt på, at skatteyderen anskaffer sine bitcoins mod et beskedent beløb, og at anskaffelsen var motiveret i, at de skulle bruges som et betalingsmiddel, hvilket var understøttet af, at han ikke afskaffede dem før 5 år efter anskaffelsen.

I nærværende sag har Klageren påviseligt haft et forbrug af sine bitcoins affødt af et behov, der ikke kunne være imødekommet af klassiske betalinger med hans dankort. Dette understøttes i øvrigt af det faktum, at Klageren ikke delafstår sine bitcoins før minimum 3 år efter deres anskaffelse - dette i modsætning til den af Skattestyrelsen henviste afgørelse. For størstedelen af Klagerens afståelse går der 6 år. Det er dermed ikke muligt at statuere, at Klageren har haft til hensigt at videresælge sine bitcoins med en forventning om at opnå en fortjeneste på tidspunktet, han anskaffede sig dem i 2014.

---oo0oo---

Under henvisning til Landsskatterettens afgørelse SKM2020.85 LSR anfører Skattestyrelsen i sin afgørelse, at markedet for bitcoin er præget af meget store værdisvingninger med deraf følgende muligheder for store fortjenester, hvilket ifølge styrelsen er et moment, der taler imod, at Klageren ikke skulle have en spekulationshensigt, da han anskaffede sig bitcoins, jf. bilag 1, s. 9.

I SKM2020.85 LSR udtalte Landsskatteretten, at den pågældende skatteyder havde foretaget handler i 5 måneder i en konkret periode i 2013, der var præget af store værdistigninger, samt havde en forudgående periode med en stor værdistigning, hvilket var et tilstrækkeligt grundlag for Landsskatteretten til at vurdere, at den specifikke skatteyder havde anskaffet sig bitcoins i et spekulationsøjemed.

Dette er om end ikke tilfældet i nærværende sag, hvor der ikke var store kursudsving i den periode, hvor Klageren anskaffede sig sine bitcoins (de grå streger herunder viser første og sidste anskaffelse, som Klageren har foretaget sig):

(billede udeladt)

Der er således intet grundlag for Skattestyrelsen til at konstatere, at de af Klageren anførte hensigter ved sin anskaffelse af bitcoins skulle være motiveret i en kursudvikling i sådan et omfang, at hans forklaring om - og bevis om forbrugsmønster - om at have anskaffet og anvendt sine bitcoins som et betalingsmiddel skulle fraviges."

Klagerens yderligere bemærkninger til sagen

Klagerens repræsentant har den 3. oktober 2024 fremsat følgende supplerende bemærkninger:

"Ud over det i klageskrivelsen anførte, som fastholdes, skal det i øvrigt påpeges, at [Skatteankenævnet] ved en ikke-offentliggjort afgørelse dateret 17. november 2023 har givet en klager medhold i, at der ikke forelå en spekulationshensigt ved hans fortjeneste ved handel med kryptovaluta, fordi han erhvervede dem som et alternativ til klassiske betalingsmidler. Afgørelsen har en slående parallel til nærværende sag, hvorfor den forelægges.

En anonymiseret udgave af afgørelsen vedlægges som bilag 5.

Netop som i den foreliggende sag er sagen, der blev indbragt for [Skatteankenævnet], opstået ved, at Skattestyrelsen indhentede oplysninger om danske skatteyderes handel på vekslingstjenester. På baggrund heraf forhøjede styrelsen klagerens skattepligtige indkomst for indkomståret 2017 med 1.512.152 kr., der svarede til hans fortjeneste ved afståelsen af en række bitcoins.

Under Skattestyrelsens behandling af sagen påpegede klageren, at hans formål med at erhverve bitcoins var at anvende dem som et betalingsmiddel i et computerspil samt ved online køb af varer.

Skattestyrelsen afgjorde imidlertid, at klageren havde en spekulationshensigt ved sin erhvervelse blandt andet, fordi han "... ikke straks efter erhvervelsen af kryptovaluta har vekslet disse til Fiat-valuta eller brugt kryptovalutaerne til køb.", jf. bilag 5, s. 10. I sin vurdering påpegede styrelsen i øvrigt, at kryptovalutaer som udgangspunkt anses for at være spekulationsobjekter.

Skatteankenævnet nedsatte dog hans skattepligtige indkomst til 0 kr., fordi de fandt det bevist, at klageren ikke havde erhvervet bitcoins i spekulationshensigt. Skatteankenævnets begrundelse og resultat er som følger (bilag 5, s. 20):

"Sagen drejer sig om, hvorvidt klagerens fortjeneste ved handel med kryptovaluta skal spekulationsbeskattes.

Efter statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, henregnes ikke til indkomsten indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele, for så vidt disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej eller er foretaget i spekulationsøjemed.

(...)

Ifølge Den juridiske vejledning, afsnit C.C.2.1.3.3.3, indebærer spekulationsbegrebet, at det pågældende aktiv skal være erhvervet med det formål at opnå fortjeneste ved videresalg. Både kravet om videresalgshensigt og kravet om, at videresalget sker med henblik på at opnå fortjeneste, skal være opfyldt allerede ved erhvervelsen.

Skatteankenævnet lægger til grund, at klageren købte bitcoins som følge af, at klagerens virtuelle valuta, [...] dollars, i spillet [x1], alene kunne anvendes i [x1], og at klageren købte bitcoins fordi de kunne anvendes som betalingsmiddel i andre spiluniverser, idet de kunne anvendes som et "universelt" virtuelt betalingsmiddel .

Skatteankenævnet lægger desuden til grund, at klageren har anvendt sine bitcoins som betalingsmiddel online flere gange og udenfor den virtuelle verden i en lang række tilfælde, f.eks. til køb af dagligvarer, og at klageren alene har købt bitcoins for et beskedent beløb.

Skatteankenævnet finder således, at klageren har anvendt sine bitcoins i overensstemmelse med det oplyste formål, der lå bag købet af klagerens bitcoins, herunder navnlig at anvende dem som betalingsmiddel. Der henvises til SKM 2021.240.LSR.

Skatteankenævnet finder på baggrund heraf, at klageren ikke har haft spekulationshensigt. Der henvises til SKM 2021.240.LSR.

Skatteankenævnet ændrer derfor Skattestyrelsens afgørelse og nedsætter Skattestyrelsens forhøjelse af klagerens indkomst til 0 kr." (mine understregninger)

Afgørelsen har en unægtelig parallel til nærværende sag, hvor der skal tages stilling til, om Klageren har erhvervet sine bitcoins ved spekulation, eller om det er tilstrækkeligt bevist, at hans hensigt alene har været at anvende sin beholdning som et betalingsmiddel, der rettelig er skattefritaget efter statsskattelovens § 5.

Til forskel for skatteankenævnets udlægning af gældende ret - som i øvrigt flugter med udlægningen i den juridiske vejledning - har Skattestyrelsen ved deres afgørelse af 22. maj 2024 anvendt den samme argumentation - såvel som samme henvisning til praksis - som i ovennævnte afgørelse, hvorefter det afkræftedes, at kryptovaluta kan anvendes som et betalingsmiddel, hvis det ikke afstås straks efter erhvervelsen, bilag 1, s. 15:

"Skattestyrelsen vurderer, at din hensigt med erhvervelsen af kryptovaluta for indkomstårene 2020 og 2021 også har indeholdt et ikke uvæsentligt element af spekulation.

Af Klagerens afgørelse har Skattestyrelsen derimod lagt til grund, at som betalingsmiddel, kan efter Skattestyrelsens opfattelse ikke ændre ved, at købet også indeholder en ikke uvæsentlig spekulationshensigt, da du ikke straks afstår de erhvervede kryptoaktiver, men har en løbende beholdning jf. SKM2019.10.SR.

Det tillægges også vægt, at du ikke anvender de i sagen omhandlende kryptovaluta til betalingsmiddel med det samme efter erhvervelsen, og derfor ikke opfylder den oplyste hensigt. Ud fra en vurdering af det ovenfor anførte, er det Skattestyrelsens opfattelse, at din hensigt med erhvervelse af kryptovaluta også indeholder et ikke uvæsentligt element af spekulation.

For en gennemgang af SKM2019.10.SR henvises til det i klageskrivelsen anførte.

I nærværende sag har Klageren påviseligt haft et forbrug af sine bitcoins affødt af et behov, der ikke kunne være imødekommet af klassiske betalinger med hans dankort. Med den netop forelagte afgørelse kan der således ikke være tvivl om, at Klagerens fortjeneste ved afståelse af bitcoins er skattefri med den konsekvens, at hans personlige indkomst for indkomstårene 2020 og 2021 skal nedsættes til 0 kr.

Hertil skal Klagerens ligningsmæssige fradrag for indkomståret 2020 tilsvarende nedsættes med 4.489 kr. og for indkomståret 2021 nedsættes med 3.420 kr."

Repræsentanten har den 20. november 2024 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"...

Klagerens hensigt med at købe bitcoins var at have et alternativ til kontanter i tilfælde af, at han ikke kunne bruge sit dankort. I forbindelse af sit køb af bitcoins i 2014 downloadede Klageren en såkaldt 'wallet' på sin mobiltelefon gjorde det muligt for ham at bruge sine bitcoins som et betalingsmiddel netop som sit dankort. Det var alene Klagerens hensigt med at købe bitcoins i 2014-2015, at de skulle anvendes som et alternativt betalingsmiddel. Klagerens transaktionshistorik for køb foretaget med sine bitcoins har været fremlagt som bilag 3.

Netop Klagerens hensigt med sine køb af bitcoins i 2014-2015 er et væsentligt holdepunkt for, hvorfor Klageren har forelagt sagen for Skatteankestyrelsen.

----oo0oo----

Med Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse - hvor Skattestyrelsens afgørelse foreslås stadfæstet - anføres, at

"Landsskatteretten finder, at (1) klagerens mulighed for at opnå fortjeneste ved videresalg har spillet en ikke ubetydelig rolle ved hans køb af bitcoins i perioden 22. oktober 2014 - 19. maj 2015, og at han derfor har foretaget købene i spekulationsøjemed.

Der er lagt vægt på, at (2) de bitcoins, som klageren købte i perioden 22. oktober 2014 - 19. maj 2015, ikke blev anvendt som betalingsmiddel i umiddelbar forlængelse af købene.

Endvidere er der lagt vægt på, at (3) de pågældende bitcoins ikke blev erhvervet med henblik på at købe en specifik vare eller ydelse.

Videre er der lagt vægt på, at (4) markedet for bitcoins har været præget af meget store kursudsving, herunder såvel i den periode, hvor klageren foretog købene, som i en forudgående periode, med deraf følgende muligheder for store fortjenester.

Det forhold, at klageren har anvendt bitcoins som betalingsmiddel i forbindelse med en række mindre køb i perioden fra november 2014 til december 2016, kan ikke føre til, at der ikke skal ske spekulationsbeskatning for de i 2020 og 2021 solgte bitcoins." (min nummerering)

Det er således Skatteankestyrelsens opfattelse, at Klageren har spekuleret ved sine køb af bitcoins i 2014-2015, fordi

1)	han skulle have til hensigt at sælge dem igen med gevinst for øje,
2)	han solgte ikke straks sine bitcoins efter at have købt dem,
3)	han købte bitcoins for at bruge dem som et betalingsmiddel løbende,
4)	markedet for bitcoins har været præget af store kursudsving.

Skatteankestyrelsen afviser altså Klagerens forklaring om, hvorfor han har køb bitcoins, og anfører i stedet, at det havde en ikke ubetydelig rolle ved hans køb af bitcoins i 2014-2015, at han havde mulighed for at tjene på at afstå dem igen.

----oo0oo----

Spekulationsbegrebet indebærer, at en videresalgshensigt med henblik på at opnå fortjeneste, skal være opfyldt allerede på tidspunktet for Klagerens køb af bitcoins i 2014-2015, jf. SL § 4 sml. § 5.

Spekulationsbegrebet uddybes i Den juridiske vejledning afsnit C.C.2.1.3.3.5.2 Realisationsbeskattede kryptoaktiver, hvoraf følgende fremgår af underafsnittet Spekulation:

"Spekulationsvurderingen for kryptovalutaer er den samme som for andre spekulationsaktiver, men spekulationshensigten kan være vanskelig at afkræfte som følge af den manglende praktiske anvendelsesmulighed."

I nærværende sag, kan der ikke være tvivl om bitcoins praktiske anvendelsesmuligheder, hvorfor der ikke gælder den samme formodning for spekulation ved et køb som ellers vil gælde ved en lang række mindre anerkendte kryptovalutaer.

Klageren har blandt andet fremlagt sin transaktionshistorik, der udover at dokumentere bitcoins praktiske anvendelighed ligeledes påviser, at Klageren ikke blot har forklaret, at hans hensigt med at købe bitcoins var at bruge dem løbende som et betalingsmiddel, men derimod også efterlever det. Det er med andre ord ikke vanskeligt at afkræfte, at Klageren skulle have en spekulationshensigt, hvorfor den generelle formodning nedlagt af Skatteankestyrelsen under henvisning til SKM 2023.187 H ikke er korrekt.

Spørgsmålet er alene, om der i så fald foreligger omstændigheder, der taler for, at Klagerens hensigt med at købe bitcoins indeholdte et ikke ubetydeligt element af spekulation. Dette på trods af Klagerens forklaring om det modsatte.

Det er usammenhængende, at Skatteankestyrelsen anfører, at det taler for et ikke ubetydeligt element af spekulation, fordi Klageren ikke straks solgte sine bitcoins efter at have købt dem, da dette netop ville gå imod hans hensigt med at have køb sine bitcoins. Det er ikke realistisk, at Klageren for hver gang han skulle foretage et køb med bitcoins som en slags valuta først i forbindelse med købet skulle erhverve bitcoins til formålet. I sådant tilfælde vil det jo netop ikke være et alternativt betalingsmiddel til et dankort.

Med Skatteankestyrelsen udlægning af gældende ret vil det partout ikke være muligt anvende - og dermed anskaffe - bitcoins som et betalingsmiddel uden det vil være gjort i en spekulationshensigt. En sådan udlægning strider imod gældende ret.

Klageren har f.eks. ved bilag 5 fremlagt en ikke-offentliggjort afgørelse dateret 17. november 2023, hvor en skatteyders køb af bitcoins ikke var foretaget med en spekulationshensigt, fordi han erhvervede dem som et alternativ til klassiske betalingsmidler.

...

Afgørelsen har en slående parallel til nærværende sag, men ses ikke at være inddraget i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse. Det bemærkes i den forbindelse, at Skatteankestyrelsen ikke henviser til nogen relevant praksis, hvor enten landsskatteretten eller domstolene har skullet vurdere en skatteyders hensigt med køb af bitcoins som et betalingsmiddel.

I nærværende sag har Klageren påviseligt haft et forbrug af sine bitcoins affødt af et behov, der ikke kunne være imødekommet af klassiske betalinger med hans dankort. Som uddybet i klageskrivelsen og gengivet i Klagerens supplerende bemærkninger, har Klageren ved objektive kendsgerninger påvist, at han ikke har haft en spekulationshensigt ved sin erhvervelse af de nu afståede bitcoins, jf. statsskattelovens § 5."

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

"Skatteankestyrelsen foreslår, at den påklagede afgørelse truffet af Skattestyrelsen stadfæstes.

Vi kan tiltræde forslaget med følgende bemærkninger:

...

Det fremgår af det indsendte, at [person2] har handlet med forskellig kryptovaluta, og han har i sin redegørelse oplyst, at hans hensigt med erhvervelsen, som begyndte i 2014, var at anvende den som betalingsmiddel som alternativ til det almindelige dankort.

Efter gennemgang af sagen har vi vurderet, at [person2]s erhvervelse af kryptovalua også har indeholdt et ikke uvæsentligt element af spekulation, og at gevinst og tab ved afståelsen heraf i indkomstårene 2020 og -21 derfor skal indgå i hans skattepligtige indkomst, jf. statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, og personskattelovens § 3.

Vi har herved henvist til praksis vedrørende denne bestemmelse, hvorefter det ikke er en betingelse, at spekulationshensigten er den eneste årsag, der begrunder en erhvervelse af et formuegode, og hvorefter de objektive omstændigheder ved købet, som for eksempel arten af det erhvervede gode og kursudsving, og efter købet, som for eksempel muligheden for hurtigt salg og/ eller betydelig fortjeneste, kan give indikationer af, hvad hensigten med en anskaffelse har været.

Dette fremgår af afgørelserne offentliggjort som SKM 2018.104.SR, SKM 2020.85.LSR og SKM 2019.10.SR.

Ved afgørelsen har vi lagt vægt på, at [person2] ikke straks har afstået, men i perioden havde en løbende beholdning af de erhvervede kryptoaktiver. Dette indikerer efter vores opfattelse, at han ikke udelukkende havde til hensigt at anvende aktiverne som betalingsmiddel, men at købene også i et vist omfang må være sket med henblik på at videresælge dem med fortjeneste, og at der derfor er tale om spekulation i lovens forstand.

Klagers repræsentant har gjort gældende, at det ved objektive kendsgerninger er tilstrækkeligt påvist, at [person2] ikke har haft spekulationshensigt som beskrevet i statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a.

Det anføres således, at det er ubestridt, at klager har anskaffet sig bitcoins som betalingsmiddel for at løse en konkret problemstilling, der ikke bestod i investering, men i praktiske vanskeligheder med anvendelse af dankort forbundet til hans bankkonto. Der henvises her til den indsendte historik fra klagers wallet, der viser et løbende forbrug af bitcoins på primært gambling og levering af mad.

Det anføres videre, at klager har købt kryptovaluta for et beskedent beløb, og at der ikke var store kursudsving i den periode, hvor han anskaffede sig bitcoins. Der henvises her til indsendt graf fra CoinMarketCap over prisudviklingen.

Der er endelig henvist til SKM 2021.240.LSR, Skattestyrelsens Juridiske Vejledning afs. C.C.2.1.3.3.3 og C.C.2.1.3.3.5.2 og en indsendt, ikke offentliggjort skatteankenævnsafgørelse af 17. november 2023.

Vi skal hertil bemærke, at vi fortsat finder, at en konkret vurdering i denne sag fører til, at [person2]s dispositioner er omfattet af statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, om spekulationshensigt.

Således fremgår det af vores opgørelser i sagen, jf. bilag til afgørelsen (skatterapporter), at der i de opgjorte fortjenester indgår kryptovaluta anskaffet til 18.027 kr. i 2014, afstået med en fortjeneste på 883.635 kr. i 2020, og kryptovaluta anskaffet til 15.426 kr. i 2014 og -15, afstået med en fortjeneste på 2.482.417 kr. i 2021. Disse beløb kan efter vores opfattelse ikke sammenlignes med den anskaffelsessum på 149 kr., der beskrives som beskeden i den af repræsentanten nævnte afgørelse fra Landsskatteretten.

Vi finder heller ikke, klagers forklaring om formålet med anskaffelsen af kryptovaluta kan sidestilles med det formål, der var i den nævnte afgørelse, hvor skatteyderens hensigt var at betale medlemskontingent til en forening, der beskæftigede sig med kryptovaluta, med kryptovaluta, og det også kunne dokumenteres, at dette var sket.

I den anden nævnte afgørelse fandt Skatteankenævnet efter en konkret vurdering, at der var en tilsvarende proportionalitet mellem købet af bitcoins for et beskedent beløb og anvendelsen af dem til indkøb i og udenfor den virtuelle verden, som vi ikke finder er til stede i denne sag.

Det bemærkes også, at den af klager fremlagte wallethistorik efter vores opfattelse ikke dokumenterer en løbende anvendelse af valutaen som forklaret, idet der ikke fremgår noget almindeligt daglig- eller rejseforbrug, og idet dateringen er slettet, så det ikke er muligt at konstatere en sammenhæng mellem forbruget og den i 2014 og - 15 anskaffede kryptovaluta.

Endelig skal vi bemærke, at den af klager fremlagte graf over prisudviklingen på kryptovaluta viser udsving og en stigende tendens allerede på tidspunktet for anskaffelsen og forud herfor.

Vi skal derfor fastholde, at [person2]s køb af kryptovaluta i 2014 og- 15, uanset at han ville anvende den som betalingsmiddel, også må anses for at være sket med en ikke uvæsentlig spekulationshensigt, jf. ovennævnte praksis på området.

De skattepligtige indtægter og fradragsberettigede tab ved handlen med kryptovaluta er opgjort til henholdsvis 1.046.459 kr. og 4.489 i 2020 kr. og 2.492.072 kr. og 3.420 kr. i 2021 på grundlag af den indsendte dokumentation, jf. de nævnte bilag (skatterapporter) til vores afgørelse.

Vi har herved henvist til SKM 2018.130.SR, SKM 2020.400.LSR, SKM 2023.480.LSR, og SKM 2019.67.SR

Skatteankestyrelsen er enig i vores afgørelse og har supplerende henvist til SKM 2014.226.SR, SKM 2023.187.HR og SKM 2024.160.LSR.

Vi kan tiltræde Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse af klagesagen og den deri anførte begrundelse."

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse

Klagerens repræsentant har ikke fremsat bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse.

Indlæg under retsmødet

Klagerens repræsentant fastholdt sin påstand og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om klagerens fortjenester og tab ved salg af bitcoins i indkomstårene 2020 og 2021 skal medregnes til den skattepligtige indkomst.

Retsgrundlaget

Kryptovaluta er et formuegode, der ikke er omfattet af kursgevinstloven eller af anden særlovgivning på skatterettens område, jf. Landsskatterettens afgørelse af 3. februar 2020, offentliggjort i SKM2020.85.LSR.

Ifølge statsskattelovens § 4 betragtes som skattepligtig indkomst med en række undtagelser og begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter.

Til indkomsten henregnes ifølge statsskattelovens § 5, stk. 1, litra a, ikke indtægter, som hidrører fra salg af den skattepligtiges ejendele, for så vidt disse salg ikke henhører til vedkommendes næringsvej eller er foretaget i spekulationsøjemed, i hvilke tilfælde den derved indvundne handelsfortjeneste henregnes til indkomsten, ligesom også eventuelt tab kan fradrages i denne.

Personlig indkomst omfatter ifølge personskattelovens § 3, stk. 1, alle de indkomster, der indgår i den skattepligtige indkomst, og som ikke er kapitalindkomst.

Kapitalindkomst omfatter det samlede nettobeløb af de indtægter og udgifter, der fremgår af personskattelovens § 4. Af personskattelovens § 4, stk. 1, nr. 2, fremgår, at kapitalindkomst omfatter det samlede nettobeløb af skattepligtige gevinster og fradragsberettigede tab efter kursgevinstloven.

Spekulationsbegrebet indebærer, at det pågældende aktiv skal være erhvervet med det formål at opnå fortjeneste ved videresalg. Både kravet om videresalgshensigt og kravet om, at videresalget sker med henblik på at opnå fortjeneste, skal være opfyldt allerede ved erhvervelsen.

Det er ikke en betingelse for beskatning, at spekulation var hovedsigtet bag erhvervelsen af formuegodet. Det er i almindelighed tilstrækkeligt, at spekulationshensigten ikke var uvæsentlig på købstidspunktet. I dom af 30. marts 2023, offentliggjort i SKM2023.187.HR, fandt Højesteret således, at den skattepligtiges køb af bitcoins var erhvervet i spekulationsøjemed, idet den skattepligtige havde en indsigt i bitcoins, herunder i markedet for bitcoins og de store kursudsving med deraf følgende muligheder for betydelige gevinster. Højesteret lagde videre til grund, at bitcoins i almindelighed alene erhverves med henblik på at blive solgt samt i begrænset omfang kan anvendes som betalingsmiddel.

I dom af 29. oktober 2024, offentliggjort i SKM2024.592.VLR, fandt Vestre Landsret, at tab fra handel med kryptovaluta, der er erhvervet i spekulationsøjemed, alene kan fradrages i den skattepligtige indkomst som et ligningsmæssigt fradrag.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Klageren har forklaret, at han i perioden 10. oktober 2014 - 2. februar 2016 købte bitcoins med det formål at anvende dem som betalingsmiddel. Endvidere har klageren forklaret, at han ikke anvendte sine bitcoins til betaling samme dag, som han købte dem, men at han ønskede at anvende sine bitcoins ligesom en forbrugskonto i banken.

Højesteret har i dom af 30. marts 2023, offentliggjort i SKM2023.187.HR, fastslået, at bitcoins i almindelighed alene erhverves med henblik på at blive solgt samt i begrænset omfang kan anvendes som betalingsmiddel.

I 2020 og 2021 solgte klageren de bitcoins, som han havde købt i perioden 22. oktober 2014 - 19. maj 2015 for i alt 33.462,69 kr.

Landsskatteretten finder, at klagerens mulighed for at opnå fortjeneste ved videresalg har spillet en ikke ubetydelig rolle ved hans køb af bitcoins i perioden 22. oktober 2014 - 19. maj 2015, og at han derfor har foretaget købene i spekulationsøjemed.

Der er lagt vægt på, at de bitcoins, som klageren købte i perioden 22. oktober 2014 - 19. maj 2015, ikke blev anvendt som betalingsmiddel i umiddelbar forlængelse af købene.

Endvidere er der lagt vægt på, at de pågældende bitcoins ikke blev erhvervet med henblik på at købe en specifik vare eller ydelse.

Videre er der lagt vægt på, at markedet for bitcoins har været præget af meget store kursudsving, herunder såvel i den periode, hvor klageren foretog købene, som i en forudgående periode, med deraf følgende muligheder for store fortjenester.

Repræsentantens henvisning til [Skatteankenævnet]s afgørelse af 17. november 2023 kan ej heller ændre herpå.

Landsskatteretten finder således, at klagerens fortjenester og tab ved salg af de pågældende bitcoins skal medregnes til den skattepligtige indkomst for indkomstårene 2020 og 2021, jf. statsskattelovens § 4 og § 5, stk. 1, litra a.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.