Kendelse af 01-04-2025 - indlagt i TaxCons database den 07-05-2025

Journalnr. 24-0060109

Skattestyrelsen har pålagt selskabet at foretage yderligere indberetning af værdi af fri bil med i alt 43.428 kr. til eIndkomst for hovedanpartshaveren for indkomståret 2020.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[person1] (herefter hovedanpartshaveren) ejer 100 % af anparterne i [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1], som ejer 100 % af aktierne i [virksomhed2] A/S, CVR-nr. [...2] (herefter selskabet), som blev stiftet i 1990. Selskabet har til formål at drive handelsvirksomhed med metaller og metalmalme.

Selskabets hovedanpartshaver har fra den 1. april 2014 haft folkeregisteradresse på [adresse1], [by1].

Selskabet har registreret adresse på [adresse2], [by2].

Hovedanpartshaveren og selskabet har den 19. oktober 2020 indgået en splitleasingaftale med [virksomhed3] A/S om en personbil af mærket Mercedes Benz med reg.nr. [reg.nr.1]. Bilen er førstegangsregistreret den 3. marts 2017.

Bilen er en sportsbil med modelbetegnelse AMG Gle 43. Bilen er med firehjulstræk, og den yder 367 hestekræfter. Bilen havde ifølge Motorregisterets vurderinger en handelspris på 869.459 kr. i indkomståret 2020.

Leasingkontrakterne

Selskabet har under Skattestyrelsens behandling af sagen fremlagt to leasingkontrakter for indkomståret 2020. Leasingkontrakterne er indgået mellem henholdsvis hovedanpartshaveren og [virksomhed3] A/S og selskabet og [virksomhed3] A/S. Leasingkontrakterne har været gældende i 12 måneder fra den 19. oktober 2020.

Det fremgår af de fremlagte leasingkontrakter, at fordelingen mellem erhverv og privat kørsel har været henholdsvis 22.500 km og 2.500 km, svarende til en procentmæssig fordeling på 90 % erhverv og 10 % privat i indkomståret 2020. Det fremgår endvidere af leasingkontrakterne, at kilometertælleren ved udlevering den 19. oktober 2020 viste 32.743 km, og at kilometertælleren i synsrapporten viste 82.000 km den 19. oktober 2022.

Selskabet har fremlagt kontoudskrift fra [virksomhed3] A/S, hvorefter der har været betalt følgende i leasingydelse:

Betalingsdato	Posteringstekst	Beløb	Selskabets bemærkninger
27. oktober 2020	Repeatly førstegangsydelse	125.945 kr.	Erhverv
21. december 2020	Repeatly nov. 2020	12.209 kr.	Erhverv
12. januar 2021	[virksomhed1] leasing dec. 2020	5.745,75 kr.	Privat
12. januar 2021	Repeatly dec. 2020	5.536,75 kr.	Erhverv

Kørselsregnskab

Selskabet har den 19. april 2023 for Skattestyrelsen fremlagt et kørselsregnskab for perioden 27. oktober 2020 til 31. december 2020.

Det fremlagte kørselsregnskab indeholder følgende oplysninger:

·	Hovedanpartshaverens navn
·	Periode for kørsel
·	Procentfordeling og distance i kilometer
·	Kørselstype, herunder privat eller erhverv
·	Kørslens start- og slutdato
·	Kørslens start- og sluttidspunkt
·	Kørslens start- og slutadresse
·	Kilometertællerens udvisende ved start- og slutkørsel
·	Antal kørte kilometer pr. tur
·	Bemærkninger anført under kolonnen "kommentarer" for 20 registrerede erhvervsmæssige kørsler. Eksempelvis "Invitation [person2]."

Det fremgår af kørselsregnskabet af 19. april 2023, at hovedanpartshaveren har foretaget 74 kørsler direkte mellem sin bopæl, [adresse1], [by1] og adressen, [adresse3], [by2], fordelt på i alt 42 dage. Heraf er 17 kørsler registreret som erhvervsmæssige kørsler, fordelt på i alt 14 dage.

Hovedanpartshaverens adresse og CPR-nr. fremgår ikke af kørselsregnskabet.

Selskabet har den 14. maj 2024 fremlagt et nyt kørselsregnskab med korrektioner til det oprindelige kørselsregnskab. I kørselsregnskabet af 14. maj 2024 er der tilføjet bemærkninger til alle de registrerede erhvervsmæssige kørsler. Eksempelvis "Spise frokost med ansatte", "Spise med [virksomhed4]" eller "Arbejde hjemme [virksomhed5]".

Selskabet har under Skatteankestyrelsen behandling af klagesagen fremlagt det nye kørselsregnskab af 14. maj 2024 for perioden 27. oktober 2020 til 31. december 2020. Det fremlagte kørselsregnskab er i overensstemmelse med det fremlagte kørselsregnskab af 14. maj 2024.

Selskabets repræsentant har telefonisk oplyst, at hovedanpartshaveren under corona-pandemien har afholdt møder med kunder på sin bopælsadresse, idet det ikke var muligt at tage kunderne med på restaurant. Kørslerne er derfor registreret som erhvervsmæssige kørsler.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har pålagt selskabet at foretage yderligere indberetning for værdi af fri bil med i alt 43.428 kr. til eIndkomst for hovedanpartshaveren i indkomståret 2020.

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført:

"(...)

1.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Værdi af fri bil skal opgøres efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 4.

Reglerne er beskrevet i Den juridiske Vejledning, afsnit C.A.5.14.1 og underafsnit, herunder:

?Hvis arbejdsgiveren stiller en bil til rådighed, som den ansatte kan bruge privat, er der som hovedregel tale om et skattepligtigt personalegode (fri bil). Se LL § 16, stk. 4.

Der er tale om A-indkomst, jf. kildeskattebekendtgørelsen § 18, nr. 26. Værdien af godet er arbejdsmarkedsbidragspligtig, jf. AMBL § 2, stk. 2, jf. stk. 1.

Den skattemæssige værdi af fri firmabil sættes til en procentdel af bilens værdi. Se LL § 16, stk. 4.

Til og med den 30. juni i indkomståret 2021 og foregående indkomstår sættes den skattepligtige værdi af fri bil til 25 pct. af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr., og 20 pct. af resten.

Der skal lægges et miljøtillæg oven i den skattepligtige værdi af fri bil. Se LL § 16, stk. 4, 8. pkt.

Fra og med 2013 til og med den 30. juni 2021 er miljøtillægget 150 pct.

Hvis firmaet har anskaffet bilen mere end tre fulde år efter bilens første indregistreringsdato ("gammel bil"), fastsættes beregningsgrundlaget (bilens værdi) ud fra arbejdsgiverens købspris inklusive moms og eventuelle istandsættelsesudgifter. Se LL § 16, stk. 4, 16. pkt.

Ovenstående gælder også for biler, som firmaet har leaset. Den skattepligtige værdi fastsættes, som om bilen var erhvervet til eje af firmaet på lejetidspunktet.

I Den juridiske vejledning 2024-1. C.A.5.14.1.10 Særlige bilordninger, er beskrevet reglerne om deleleasing, her uddrag:

Deleleasing

Som en undtagelse til beskatning af fri bil til rådighed, har det daværende Ligningsråd i SKM2001.255.LR imidlertid anerkendt et deleleasingarrangement således, at der ikke skal ske beskatning af værdi af fri bil, hvis nærmere angivne betingelser er opfyldt. Skatterådet har videreført og præciseret denne praksis ved afgørelserne i SKM2010.147.SR, SKM2017.384.SR, SKM2017.729.SR og SKM2018.212.SR.

Hvis et deleleasingarrangement ikke opfylder betingelserne, skal der ske beskatning af fri bil efter LL § 16, stk. 4.

Betingelserne for anerkendelse af deleleasing

Betingelserne for at undgå beskatning af værdi af fri bil ved deleleasing fremgår af SKM2001.255.LR og SKM2010.147.SR og indebærer, at:

Der skal være to separate aftaler mellem henholdsvis leasingselskab og virksomhed og leasingselskab og den ansatte.

Samtlige udgifter skal fordeles mellem parterne på grundlag af de faktisk kørte kilometer fordelt på henholdsvis erhvervsmæssig og privat kørsel.

Der skal ske en løbende regulering af fordelingen af leasingydelserne.

Leasingydelserne skal betales direkte til leasingselskabet.

Hver part må kun hæfte for egne forpligtelser over for leasingselskabet.

Der skal løbende føres et detaljeret kørselsregnskab fordelt på henholdsvis erhvervsmæssig og privat kørte kilometer.

Leasingselskabet skal betale samtlige omkostninger.

Da der er tale om en undtagelse til beskatning af fri bil til rådighed for privat kørsel, stilles der strenge krav til dokumentation og efterlevelse af alle betingelserne for deleleasing, jf. SKM2017.384.SR.

Kørselsregnskabet

Det er en betingelse for at anerkende et deleleasingarrangement, at der føres kørebog og det i en detaljeringsgrad svarende til anvisningerne i Skatteministeriets bekendtgørelse-nr. 173 af 13. marts 2000 om dokumentationskrav vedrørende skattefri kørselsgodtgørelse, dvs.:

Hvad kilometertælleren viste ved begyndelsen af den daglige kørsel og ved dens afslutning.

Dato for kørslen.

Daglig angivelse af antal kørte kilometer med fordeling mellem den erhvervsmæssige og private kørsel.

Bestemmelsessteder for den erhvervsmæssige kørsel med eventuelle delmål.

Kørslens erhvervsmæssige formål.

Det er ikke afgørende, om kørebogen udfærdiges på papir eller elektronisk; afgørende er alene om den opfylder ovenstående krav.

Anvendes en elektronisk kørebog skal denne således på samme måde som en manuelt ført kørebog opfylde ovenstående krav. Det vil derfor ikke være tilstrækkeligt, at den alene registrerer dagens samlede kørsel med fordeling mellem erhvervsmæssig og privat kørsel uden angivelse af formål m.v.

Modtaget materiale:

Skattestyrelsen har modtaget kilometerregnskab for [person1] for perioden 27.10.2020 - 31.12.2020.

Kilometerregnskab indeholder oplysninger om type af kørsel: privat/erhverv, kørslens start- og slutdato samt start- og sluttid, start- og slutadresse, kilometertællerens udvisende ved start- og slutkørsel, samt antal kørte kilometer pr. tur. Herudover er der en kolonne til kommentarer.

Ved gennemgang af kilometerregnskab er det konstateret at:

Erhvervsmæssige kørsler er angivet med 18 stk. enkeltkørsler i oktober, 100 stk. i november og 69 stk. i december, i alt 188 erhvervsmæssige kørsler i 2020.

Ud af de 188 anførte erhvervsmæssige kørsler er der 20 gange anført en bemærkning i "Kommentarer".

Kørsel mellem det faste forretningssted og hjemmet er fordelt som erhverv i 17 tilfælde (15 dage) - fordelt som 7 gange (7 dage) i november og 10 gange (8 dage) i december).

Vedrørende kørsel mellem hjemmet og virksomhedens adresse:

Kørsel mellem hjem og arbejde er skattemæssigt privat kørsel, hvis ikke der køres til et midlertidigt arbejdssted, og kørslen dermed er erhvervsmæssig efter LL § 9 B. Derfor skal kørsel i firmabil mellem hjem og arbejde, der ikke er omfattet af LL § 9 B, normalt beskattes efter LL § 16, stk. 4.

Undtagelsesvis kørsel mellem bopæl og arbejdsgiverens adresse - 25 gange-reglen

Af den Juridiske Vejledning 2024-1, afsnit C.A.5.14.1.5 (her i uddrag), fremgår, at:

Kørsel med firmabil mellem hjem og arbejde er privat kørsel. Dette gælder også, selvom bilen bliver brugt til kørsel til og/eller fra bopælen i forbindelse med kørsel, der i øvrigt er erhvervsmæssig.

Ligningsrådet har dog udtalt, at hvis en ansat undtagelsesvist kører mellem arbejdsgiverens adresse og den sædvanlige bopæl op til 25 gange om året, udløser kørslen ikke beskatning, hvis bilen udelukkende skal bruges erhvervsmæssigt den efterfølgende dag den ansatte i øvrigt er afskåret fra at bruge bilen privat der føres kørselsregnskab.

Det udløser desuden ikke beskatning, når en medarbejder under tilsvarende betingelser efter udelukkende at have brugt bilen erhvervsmæssigt kører hjem om aftenen og den efterfølgende dag kører direkte fra den sædvanlige bopæl til arbejdspladsen. Se SKM2003.13.LR.

Skatterådet har i en sag fastsat undtagelsesvis kørsel til højst 25 gange om året. Se SKM2006.90.SR. Hver kørsel mellem arbejdssted og bopæl og kørsel mellem bopæl og arbejdssted tæller med ved opgørelsen af de 25 gange.

Overskrides de 25 gange om året, udløser det beskatning af fri bil i den periode, hvor den ansatte har haft rådighed over bilen til privat brug.

Erhvervsmæssig kørsel (60-dages-reglen)

Af den Juridiske Vejledning 2024-1, afsnit C.A.5.14.1.5 (her i uddrag), fremgår, at:

Kørsel i firmabil fra bopælen til et arbejdssted eller omvendt er privat kørsel. Kørsel i firmabil mellem bopælen og en midlertidig arbejdsplads er derimod erhvervsmæssig kørsel.

En midlertidig arbejdsplads er defineret som en arbejdsplads, hvor den ansatte højst kører til 60 arbejdsdage inden for de foregående 12 måneder. Se LL § 9 B, stk. 1, litra a.

Der behøver ikke at være tale om 60 arbejdsdage i sammenhæng. Hvis der kun køres fra bopælen til arbejdspladsen enkelte dage igennem en periode, lægges arbejdsdagene sammen. Sammentællingen afbrydes kun, hvis man ikke har kørt mellem bopælen og arbejdspladsen i 60 sammenhængende arbejdsdage (cirka 3 måneder). Kørsel ud over den første kørsel til en arbejdsplads i dagens løb tæller ikke med i 60-dages-reglen. Selvom en arbejdsplads én gang er blevet fast, kan den godt senere blive midlertidig igen.

Ifølge kørselsregnskabet er der er i perioden 27.10.2020 - 31.12.2020 kørt mellem hjemmet og virksomhedens adresse - og/eller retur på i alt 42 dage.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at kørsel mellem fast forretningssted og hjemmet skal anses for kørsel mellem hjem og arbejdssted, hvilket igen anses for at være privat kørsel. Det er endvidere Skattestyrelsens opfattelse, at undtagelsesbestemmelserne om 25 dages reglen og 60 dages reglen i Ligningslovens § 9 B, ikke kan finde anvendelse, idet kørselsmønstret gør, at der løbende anses at være kørt mellem hjem og virksomhedens adresse i mere end 60 dage inden for de foregående 12 måneder.

Det er sammenfattende Skattestyrelsens opfattelse, at detaljeringsgraden i kørebogen ikke svarer til anvisningerne i Skatteministeriets bekendtgørelse-nr. 173 af 13. marts 2000 om dokumentationskrav vedrørende skattefri kørselsgodtgørelse, idet der mangler notater om erhvervsmæssigt formål med kørslen ved langt hovedparten af de foretagne kørsel, fordelt som erhverv.

Herudover er der 17 gange fordelt kørsel mellem hjem og virksomhedens adresse som erhverv, hvilket anses for at være forkert, da det efter Skattestyrelsens opfattelse er privat kørsel, jf. ovenfor.

Der er indsendt rettelser til oprindeligt indsendte kørselsregnskaber, hvor der er tilføjet flere kommentarer/notater til erhvervsmæssige kørsler.

Der er efter Skattestyrelsens opfattelse tale om et rekonstrueret kørselsregnskab/supplerende kørselsregnskab, som ikke anses for at være tilstrækkeligt til at opfylde kravene Skatteministeriets bekendtgørelse-nr. 173 af 13. marts 2000 om dokumentationskrav vedrørende skattefri kørselsgodtgørelse.

Herudover er der tilføjet kommentarer ud for kørsler, som er noteret som erhverv, men hvor der er kørt til hjemmet. F.eks. spisning med ansatte, spisning med [virksomhed4] eller hjemmearbejde.

Kørsel mellem forretningssted og hjemmet kan ikke anses for at være erhvervsmæssig kørsel, uanset formål, hvorfor denne kørsel anses at være privat, og dermed markeret forkert.

Det er derfor også fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er foretaget kontrol af kilometerregnskabet.

Derfor tilsidesættes deleleasing aftalen, og der skal ske beskatning af fri bil for [person1], jf. Ligningslovens § 16, stk. 4.

Beskatningsgrundlag 869.459 kr.

De første 300.000:

300.000 kr.x 25 % =

75.000 kr.

Over 300.000

569.459 kr. x 20 % =

113.892 kr.

Miljøtillæg

2.600,89 x 2 x150 %

7.803 kr.

I alt

196.695 kr.

Perioden okt - dec 2020

196.695/12 x 3 =

49.174 kr.

-	Betalt leasingafgift:

ifølge indsendt kontoudtog fra [virksomhed3] A/S, [virksomhed1]

-5.746 kr.

I alt til beskatning og indberetning

43.428 kr.

(...)"

Udtalelse fra Skattestyrelsen

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 23. august 2024 udtalt:

"(...)

Kørsel mellem hjem og arbejde

Erhvervsmæssig kørsel (60-dages-reglen)

Af den Juridiske Vejledning 2024-1, afsnit C.A.5.14.1.5 (her i uddrag), fremgår, at:

Kørsel i firmabil fra bopælen til et arbejdssted eller omvendt er privat kørsel. Kørsel i firmabil mellem bopælen og en midlertidig arbejdsplads er derimod erhvervsmæssig kørsel.

En midlertidig arbejdsplads er defineret som en arbejdsplads, hvor den ansatte højst kører til 60 arbejdsdage inden for de foregående 12 måneder. Se LL § 9 B, stk. 1, litra a.

Det fremgår videre af den Juridiske Vejledning 2024-1, afsnit C.A.5.14.1.5 (her i uddrag), at afgrænsningen mellem privat og erhvervsmæssig befordring i relation til LL § 16, stk. 4 er den samme som i LL § 9 B. Det betyder, at hvis virksomhedens adresse er den samme som den ansattes bopæl, så anses bopælen ikke for en arbejdsplads, selvom der udføres arbejde der.

Hvis der er sammenfald mellem virksomhedsadressen og privatadressen, er kørsel mellem denne adresse og et andet arbejdssted derfor ikke erhvervsmæssig kørsel mellem skiftende arbejdssteder, men omfattet af 60-dages-reglen.

Der er ifølge oprindeligt indsendte kørselsregnskab i perioden 27.10.2020 - 31.12.2020 kørt mellem hjemmet og virksomhedens adresse - og/eller retur på i alt 42 dage.

Da der også inden indgåelse af splitleasingaftale anses at være kørt mellem hjemmet og forretningsstedet, er 60 dages reglen allerede tidligere i 2020 overskredet, hvorfor kørsel mellem hjem og forretningssted i perioden 27.10.2020 - 31.12.2020 efter Skattestyrelsens opfattelse vil være privat, også uanset at der eventuelt er arbejdet/afholdt møder på bopælsadressen.

Herudover gøres opmærksom på begrundelsen i afgørelse af 26. juni 2024, herunder at det er Skattestyrelsens opfattelse, at oprindeligt indsendte kørselsregnskab ikke opfylder betingelserne i Skatteministeriets bekendtgørelse-nr. 173 af 13. marts 2000, idet der i 168 ud af 188 erhvervsmæssige kørsler ikke er anført kørslens erhvervsmæssige forhold.

Det er derfor fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at:

detaljeringsgraden i kørebogen ikke svarer til anvisningerne i Skatteministeriets bekendtgørelse-nr. 173 af 13. marts 2000 om dokumentationskrav vedrørende skattefri kørselsgodtgørelse

efterfølgende indsendte kørselsregnskab efter Skattestyrelsens opfattelse er et rekonstrueret kørselsregnskab/supplerende kørselsregnskab, som ikke anses for at være tilstrækkeligt til at opfylde kravene Skatteministeriets bekendtgørelSE-nr. 173 af 13. marts 2000 om dokumentationskrav vedrørende skattefri kørselsgodtgørelse.

Det er derfor også fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er foretaget kontrol af kilometerregnskabet.

Derfor skal deleleasing aftalen efter Skattestyrelsens opfattelse tilsidesættes, og der skal ske beskatning af fri bil for [person1], jf. Ligningslovens § 16, stk. 4.

Såfremt der kommer yderligere oplysninger fra klager, ønsker Skattestyrelsen at blive hørt i sagen igen, inden der træffes afgørelse i sagen.

Skattestyrelsen anmoder om at få fremsendt Skatteankestyrelsens motiverede indstilling til klagens afgørelse til udtalelse, jf. § 15, stk. 2, nr. 2 i bekendtgørelse nr. 2372 af 10/12-2021 om Skatteankestyrelsen.

Skattestyrelsen forbeholder sig ret til at anmode om at få lejlighed til at udtale sig mundtligt for retten under et retsmøde, jf. skatteforvaltningslovens § 44, stk. 2,

Såfremt klageren anmoder om at udtale sig mundtligt for retten under et retsmøde, jf. skatteforvaltningslovens § 44, stk. 1 ønsker Skattestyrelsen ligeledes at udtale sig mundtligt under et retsmøde, jf. skatteforvaltningslovens § 44, stk. 2.

(...)"

Klagerens opfattelse

Selskabet har fremsat påstand om, at selskabet ikke er forpligtet til at foretage yderligere indberetning af værdi af fri bil for hovedanpartshaveren for indkomståret 2020.

Til støtte for påstanden er bl.a. anført:

"(...)

Vi kan ikke acceptere, at under corona, afholdte møder på [person1]s privatadresse med kunder,

ikke accepteres som erhvervs-kørsel.

Såfremt vi skulle acceptere, at dette ikke er tilfældet, drejer det sig om 101,60 km, men som vi på det kraftigste bestrider.

Se vedhæftede kilometerregnskab.

(...)"

Repræsentanten har telefonisk oplyst, at hovedanpartshaveren har kørt fra selskabets adresse til sin bopæl med kunder og leverandører for at afholde møder, da dette ikke var muligt på restauranter under corona-pandemien. Disse kørsler har svaret til 101,60 km erhvervsmæssig kørsel.

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har den 14. februar 2025 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

"(...)

Følgende er indstillet:

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagers opfattelse	Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse	Skattestyrelsens udtalelse
Indkomståret 2020
Beskatning af fri bil for hovedaktionær	43.428 kr.	0 kr.	Stadfæstelse	Stadfæstelse

Skattestyrelsens begrundelse

Sagen vedrører, hvorvidt selskabet har pligt til at foretage yderligere indberetning til eIndkomst for hovedanpartshaveren med 43.428 kr. for værdi af fri bil i indkomståret 2020.

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling om stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse af 26. juni 2024.

Faktiske forhold

Selskabet har i indkomståret 2020 indgået en aftale om splitleasing af en Mercedes-Benz, model GLE43 sammen med hovedanpartshaver [person1].

Selskabet er registreret på adressen [adresse2], [by2].

Selskabet og hovedaktionæren har indgået en aftale om splitleasing med [virksomhed3] A/S den 19. oktober 2020. til den 31. december 2020. Den aftalte fordeling mellem erhvervskørsel og privatkørsel er 90 % erhvervskørsel og 10 % privat.

Selskabet har fremlagt et kørselsregnskab for perioden 27. oktober 2020 til 31. december 2020. Det fremgår af kørselsregnskabet at hovedanpartshaveren har foretaget 17 kørsler mellem sin bopæl og arbejdsstedet ved [adresse2], [by2]. De 17 kørsler er angivet som erhvervsmæssige kørsler.

Materielt

Ad retsgrundlag

Stiller et selskab en bil til rådighed for privat anvendelse for en hovedaktionær, skal denne beskattes af værdien heraf, uanset om han er ansat i selskabet. Dette fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1, og § 16 A, stk. 5.

Værdien ansættes efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5, 2. pkt.

Den skattepligtige værdi af fri bil, udgør 25 % af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr. og 20 % af resten. Den skattepligtige værdi af fri bil, udgør 24,5 % af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr. og 20,5 % af resten af indkomståret 2021. Værdien beregnes dog mindst 160.000 kr. For biler, der er anskaffet af arbejdsgiveren højst 3 år efter første indregistrering, opgøres bilens værdi til den oprindelige nyvognspris i indtil 36 måneder regnet fra og med den måned, hvori første indregistrering er foretaget, og herefter til 75 pct. af nyvognsprisen.

For biler, der er anskaffet mere end 3 år efter første indregistrering, opgøres bilens værdi til arbejdsgiverens købspris inklusive eventuelle istandsættelsesudgifter. Dette følger af ligningslovens § 16, stk. 4.

Det er rådigheden, og ikke den faktiske anvendelse, der beskattes. Bevisbyrden for, at en firmabil ikke har været stillet til rådighed for privat anvendelse, påhviler som hovedregel hovedaktionæren, når bilen har været parkeret ved hovedaktionærens bopæl. Dette fremgår af Højesterets dom af 30. juni 2014, offentliggjort som SKM2014.504.HR og Vestre Landsretsdom i SKM2002.203.VLR. Bevisbyrden skærpes, hvis der er tale om biler, der ikke egner sig til erhvervsmæssig anvendelse, jf. SKM2014.504.HR.

Efter praksis kan bevisbyrden løftes, hvis der foreligger et detaljeret kørselsregnskab, som godtgør, at bilen ikke har været anvendt til privat kørsel eller der er fremlagt ukorrekte oplysninger, som på anden vis godtgør, at bilen ikke har været stillet til rådighed, jf. SKM2005.138.HR, SKM2003.53.LVR og SKM2005.503.ØLR.

Detaljeringsgraden af kørselsregnskabet vurderes ud fra bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse § 2. Regnskabet skal således forsynes med oplysninger om navn, adresse, CPR-nr., kørslens erhvervsmæssige formål, dato for kørslerne, kørslens mål samt eventuelle delmål og angivelse af kørte kilometer.

Skatterådet har i sit bindende svar SKM2010.147.SR meddelt, at en deleleasing-ordning, hvor arbejdsgiveren og medarbejderen leaser den samme bil, ikke medfører beskatning af fri bil, såfremt ordningen indrettes således, at medarbejderens private kørsel ikke betales af arbejdsgiveren.

En ejendom som anvendes som bopæl og arbejdsplads betragtes ikke som arbejdssted efter ligningslovens § 9 B, jf. SKM2001.427.VLR og SKM2003.336.HR.

Ad konkret sag

[person1] er hovedanpartshaver og har bestemmende indflydelse i selskabet.

Kørsel mellem bopæl og arbejdssted eller omvendt anses som privat kørsel. Kørsel mellem bopæl og midlertidigt arbejdssted anses som erhvervsmæssig kørsel. En midlertidig arbejdsplads er en arbejdsplads, hvor den ansatte højst kører til 60 arbejdsdage inden for de foregående 12 måneder, jf. ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a. Afgræsningen mellem privat og erhvervsmæssig befordring i relation til ligningslovens § 16, stk. 4 som i ligningslovens § 9 B, og bopælen er derfor ikke en arbejdsplads, selvom der udføres arbejde der, jf. SKM2009.126.ØLR.

Idet klagerens sædvanlige bopælsadresse ikke kan anses for at være et midlertidigt arbejdssted, er der således fejlregistreringer i kørselsregnskabet, og kørselsregnskabet kan dermed ikke danne grundlag for fordelingen mellem erhvervskørsel og privatkørsel, jf. SKM2003.336.HR og SKM2001.427.VLR.

Skattestyrelsen har desuden ved en gennemgang af kørselsregnskabet fundet kørsel til forskellige forretninger, der formodes at være privat kørsel, men som i kørsels-regnskabet er registreret som erhvervsmæssig kørsel. Selskabet har ikke fremlagt materiale, der kan dokumentere eller sandsynliggøre, at formodningen er afkræftet.

Det fremlagte kørselsregnskab opfylder derfor ikke betingelserne, som fremgår af bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, om rejse- og befordringsgodtgørelse, og splitleasingaftalen kan derfor ikke anerkendes.

Selskabet er dermed indberetningspligtigt af værdi af fri bil.

(...)"

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse

Selskabet har fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse:

"(...)

Vi har følgende bemærkninger til sagen:

Vi er ikke enige i Skattestyrelsens udtalelse og jeres forslag til afgørelse.

Skrotbranchen er en branche, hvor der er kutyme for, at man inviterer sine kunder og leverandører tit frokost og middage på restauranter. Dette for at bevare den gode relation og tale om fremtidige handler.

Under corona-nedlukningen var det ikke muligt at besøge restauranter. Derfor havde [person1] jævnligt disse møder med kunder og leverandører på sin hjemmeadresse [adresse1], [by1]. Dette forklarer at kørslen fra firmaets adresse til [person1]s privat-adresse er sat som erhverv i kørebogen.

Vi er derfor ikke enige i Skattestyrelsen og jeres vurdering.

(...)"

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om det er med rette, at Skattestyrelsen har pålagt selskabet at foretage yderligere indberetning til eIndkomst for hovedanpartshaveren med 43.428 kr. vedrørende værdi af fri bil i indkomståret 2020, herunder hvorvidt de 17 registrerede erhvervsmæssige kørsler, som hovedanpartshaveren har foretaget direkte mellem bopæl og arbejdssted, udgør erhvervsmæssig kørsel. Hovedanpartshaveren har forklaret, at han har kørt fra selskabets adresse til sin bopæl med kunder og leverandører for at afholde møder, da dette ikke var muligt på restauranter under corona-pandemien.

Retsgrundlaget

Af skatteindberetningslovens § 6, stk. 1, 1. pkt., fremgår:

"Alle, der i en kalendermåned som led i deres virksomhed har ydet et vederlag, jf. ligningslovens § 16, stk. 4-6 og 9, i form af at der er stillet en bil til rådighed for privat benyttelse, eller i form af at der er stillet en sommerbolig, en lystbåd eller en helårsbolig til rådighed, skal indberette herom til indkomstregisteret, jf. §§ 3 og 4 i lov om et indkomstregister, når vederlaget er ydet til en direktør eller anden medarbejder med væsentlig indflydelse på egen aflønningsform."

Af arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, og stk. 2, fremgår:

"Grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for lønmodtagere m.v. er følgende indkomster, jf. dog stk. 2 og § 3:

1)	Ethvert vederlag i penge eller naturalier, der kan henføres til personligt arbejde i ansættelsesforhold, herunder løn i opsigelsesperiode, løn under sygdom og barsel m.v., efterbetalinger, fratrædelsesgodtgørelser, efterløns- og pensionslignende ydelser m.v., når sådanne ydelser har sammenhæng med et tidligere ansættelsesforhold eller hverv.
2)	Ethvert vederlag, som indgår i den personlige indkomst, i penge eller naturalier modtaget uden for ansættelsesforhold, når der ikke er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, herunder efterbetalinger m.v. i forbindelse hermed samt den skattepligtige værdi af udbytter som nævnt i ligningslovens § 16 A, stk. 5.

(...)

Stk. 2. Vederlag i form af naturalier som nævnt i stk. 1 indgår i grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag med den skattepligtige værdi. Ved naturalier forstås i denne lov:

·	Fri kost og logi.
·	Bil, som helt eller delvis vederlagsfrit stilles til rådighed for den skattepligtige.

(...)"

Af ligningslovens § 16, stk. 1, fremgår:

"Ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregnes tilskud til telefon uden for arbejdsstedet, jf. stk. 2, samt efter reglerne i stk. 3-14 vederlag i form af formuegoder af pengeværdi, sparet privatforbrug og værdien af helt eller delvis vederlagsfri benyttelse af andres formuegoder, jf. statsskattelovens §§ 4-6, når tilskuddet eller godet modtages som led i et ansættelsesforhold eller som led i en aftale om ydelse af personligt arbejde i øvrigt. Tilsvarende gælder personer, der er valgt til medlem af eller medhjælp for bestyrelser, udvalg, kommissioner, råd, nævn eller andre kollektive organer, herunder Folketinget, regionsråd og kommunalbestyrelser."

Af ligningslovens § 16, stk. 4, fremgår bl.a.:

"Den skattepligtige værdi af en bil, der er stillet til rådighed for den skattepligtiges private benyttelse af en arbejdsgiver som nævnt i stk. 1, sættes til en årlig værdi på 25 pct. af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 kr., og 20 pct. af resten."

Af dagældende ligningslovens § 16 A, stk. 5 (lovbekendtgørelse nr. 806 af 8. august 2019), fremgår:

"En hovedaktionær som nævnt i aktieavancebeskatningslovens § 4, der modtager udbytte fra selskabet i form af, at der stilles en bil, en sommerbolig, en lystbåd eller en helårsbolig til rådighed, skal ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst medregne værdien af godet tillagt eventuelt sparet privatforbrug i relation til godet. Godernes værdi ansættes efter reglerne i henholdsvis § 16, stk. 4, 5, 6 og 9. 1. og 2. pkt. finder dog ikke anvendelse for udbytte i form af en helårsbolig, der stilles til rådighed for en hovedaktionær som nævnt i § 16, stk. 9, sidste pkt."

Af ligningslovens § 9 B, stk. 1, og stk. 2, fremgår:

"Følgende udgifter til befordring til og fra en arbejdsplads kan fradrages ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst:

a)	Befordring mellem sædvanlig bopæl og arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage inden for de forudgående 12 måneder,
b)	befordring mellem arbejdspladser og
c)	befordring inden for samme arbejdsplads."

(...)

Når der er forløbet 60 på hinanden følgende arbejdsdage, siden den pågældende sidst har været på en arbejdsplads som nævnt i stk. 1, litra a, påbegyndes en ny 60-dages-periode."

I de almindelige bemærkninger til lovforslag nr. 285 af 19. maj 1993 fremgår:

"(...)

Det foreslås at fastlægge, hvad der udgør erhvervsmæssig egenbefordring på basis af objektive kriterier. Dermed bevares kernen i den gældende § 9 B om fradragsret for merudgifter forårsaget af arbejdet, uden at det er nødvendigt at foretage en vurdering af det enkelte arbejdes karakter, eller om der er tale om et hovedarbejdssted eller biarbejdssted.

Erhvervsmæssig befordring er herefter:

a) befordring mellem sædvanlig bopæl og en arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage,

b) mellem arbejdspladser og

c) inden for samme arbejdsplads.

(...)

Alene kørsel til et indtægtsgivende arbejdssted er omfattet af reglen. Til gengæld vil alle former for arbejdspladser, der ikke tillige er den skattepligtiges bopæl, være omfattet af reglerne, herunder f.eks. kørsel til kundebesøg, konferencer eller afhentning af post eller materialer. Som arbejdsplads betragtes også steder, hvor den pågældende modtager undervisning i efteruddannelsesøjemed som et led i arbejdet. Betinger arbejdet, at den skattepligtige overnatter uden for bopælen, f.eks. på et hotel, anses befordring til hotellet som en del af befordringen til arbejdspladsen. Får hotellet karakter af et midlertidigt opholdssted på grund af flere overnatninger, vil kørsel mellem hotellet og arbejdspladsen blive omfattet af 60-dages reglen.

(...)"

Af bekendtgørelse om rejse- og befordringsgodtgørelsen § 2 stk. 2 (bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000), fremgår:

"Bogføringsbilag vedrørende den erhvervsmæssige kørsel skal indeholde:

1)	Modtagerens navn, adresse og CPR-nr..
2)	Kørslens erhvervsmæssige formål.
3)	Dato for kørslen.
4)	Kørslens mål med eventuelle delmål.
5)	Angivelse af antal kørte kilometer.
6)	De anvendte satser.
7)	Beregning af befordringsgodtgørelsen."

Afgrænsningen mellem privat og erhvervsmæssig kørsel i relation til ligningslovens § 16, stk. 4, er den samme som i ligningslovens § 9 B, jf. f.eks. Østre Landsrets dom af 29. januar 2009, offentliggjort som SKM2009.126.ØLR.

En ejendom, som skatteyderen både anvendte som bopæl og arbejdsplads, blev ikke anset som arbejdssted i ligningslovens § 9 B's forstand, jf. Vestre Landsrets dom af 22. maj 2001, offentliggjort som SKM2001.427.VLR. Det samme resultat følger af præmisserne i Højesterets dom af 27. juni 2003, offentliggjort som SKM2003.336.HR.

Det følger af Højesterets dom af 27. juni 2003, offentliggjort som SKM2003.336.HR, at ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a, må forstås således, at bestemmelsen sigter til befordring direkte mellem bopælen og den enkelte arbejdsplads.

Det følger af Ligningsrådets afgørelse af 19. juni 2001, offentliggjort som SKM.2001.255.LR, hvorledes beskatning af fri firmabil i forbindelse med nogle særlige bilordninger i form af såkaldt deleleasing vurderes. Det fremgår af afgørelsen blandt andet, at spørgsmålet om, hvorvidt detaljeringsgraden af kørselsregnskabet er tilstrækkeligt opfyldt vurderes efter bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse. Det fremgår desuden, at der skal være indgået separate aftaler med leasingselskabet, virksomheden og den ansatte.

Skatterådet bekræftede i bindende svar af 23. februar 2010, offentliggjort som SKM2010.147.SR, at en deleleasingordning, hvor arbejdsgiveren og medarbejderen leaser den samme bil, ikke medfører beskatning af værdi af fri bil, såfremt ordningen er indrettet således, at arbejdsgiveren ikke kommer til at betale for medarbejderens private kørsel i bilen.

Det fremgår af Højesterets dom af 1. marts 2005, offentliggjort som SKM2005.138.HR, at Højesteret ikke fandt at kunne tillægge et efterfølgende udarbejdet kørselsregnskab bevismæssig betydning.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Selskabet og hovedanpartshaveren har den 19. oktober 2020 indgået en splitleasingaftale med [virksomhed3] A/S af bil af mærket Mercedes Benz med reg.nr. [reg.nr.1]. Landsskatteretten lægger til grund, at der er indgået selvstændige leasingkontrakter mellem selskabet og leasinggiver og mellem hovedanpartshaveren og leasinggiver.

En grundlæggende forudsætning for, at splitleasing kan opretholdes uden skattemæssige konsekvenser er, at kørselsregnskabet nøje afspejler henholdsvis den foretagne erhvervsmæssige kørsel og private kørsel. Det indebærer, at detaljeringsgraden af kørselsregnskabet skal være tilstrækkeligt opfyldt, således at selskabet ikke kommer til at betale for hovedanpartshaverens private kørsel, jf. SKM2001.255.LSR og SKM2010.147.SR.

Hovedanpartshaveren har foretaget i alt 74 kørsler direkte mellem bopælen, [adresse1], [by1], og selskabets adresse, [adresse3], [by2], fordelt på i alt 42 dage. Heraf har hovedanpartshaveren registreret 17 kørsler som erhvervsmæssige. Hovedanpartshaveren har oplyst, at kørslerne er sket fra selskabets adresse i [by2] til bopælen i [by1] med kunder og leverandører for at afholde møder, da dette ikke var muligt på restauranter under corona-pandemien.

Landsskatteretten lægger til grund, at adressen [adresse3], [by2] udgør hovedanpartshaverens arbejdssted, idet selskabet har adresse, [adresse2], [by2].

Afgrænsningen mellem privat og erhvervsmæssig kørsel i relation til ligningslovens § 16, stk. 4, svarer til reglerne i ligningslovens § 9 B, jf. SKM2009.126.ØLR. Det fremgår af forarbejderne til ligningslovens § 9, at bestemmelsen ikke omfatter fradrag for udgifter til befordring mellem to arbejdspladser, når den ene arbejdsplads tillige er skatteyderens bopæl. Det følger ligeledes af f.eks. Vestre Landsrets dom af 22. maj 2001, offentliggjort som SKM2011.427.VLR.

Landsskatteretten finder på denne baggrund, at de 17 registrerede erhvervsmæssige kørsler, som hovedanpartshaveren har foretaget direkte mellem bopæl og arbejdssted, ikke udgør erhvervsmæssig kørsel, og derved er de 17 kørsler ikke omfattet af ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra b. Det forhold, at formålet med kørslerne var at køre med kunder og leverandører fra selskabets adresse til hovedanpartshaverens bopæl for at afholde møder, da dette ikke var muligt på restauranter under corona-pandemien, kan ikke føre til et andet resultat.

Ifølge kørselsregnskabet har hovedanpartshaveren kørt i alt 42 dage mellem bopælen i [by1] og arbejdsstedet i [by2] i perioden 27. oktober 2020 til 31. december 2020. Landsskatteretten finder, at hovedanpartshaverens kørselsmønster gør, at det må lægges til grund, at han har kørt mindst yderligere 18 dage inden for de forudgående 12 måneder mellem bopælen og arbejdsstedet. Kørslen er derfor ikke erhvervsmæssig, jf. ligningslovens § 9 B, stk. 1, litra a, om befordring mellem sædvanlig bopæl og en arbejdsplads i indtil 60 arbejdsdage.

Under disse omstændigheder kan kørselsregnskabet ikke danne grundlag for fordelingen mellem erhvervsmæssig kørsel og privat kørsel, og der er dermed er sket forkert afregning over for leasingselskabet.

Landsskatteretten finder i øvrigt, at det oprindelige kørselsregnskab ikke opfylder betingelserne, som fremgår af bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000, om rejse- og befordringsgodtgørelse, idet formålet med de enkelte kørsler ikke fremgår af regnskabet. Det forhold, at selskabet efterfølgende har indsendt et nyt kørselsregnskab med uddybning af det oprindelige kørselsregnskab, kan ikke føre til et andet resultat, henset til at det er efterkonstrueret til brug for sagen, jf. SKM2005.138.HR.

Da hovedanpartshaveren herefter for indkomståret 2020 skal beskattes af rådighed over bil til privat benyttelse, jf. ligningslovens § 16, stk. 4, stadfæster Landsskatteretten Skattestyrelsens afgørelse.