|
|
Kendelse af 17-02-2025 - indlagt i TaxCons database den 05-04-2025
Journalnr. 24-0023394
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Indkomståret 2019 | |||
Efterbetaling af A-skat | 508.415 kr. | Ugyldig | Stadfæstelse |
Efterbetaling af AM-bidrag | 80.381 kr. | Ugyldig | Stadfæstelse |
Indkomståret 2020 | |||
Efterbetaling af A-skat | 825.176 kr. | Ugyldig | Stadfæstelse |
Efterbetaling af AM-bidrag | 130.462 kr. | Ugyldig | Stadfæstelse |
Faktiske oplysninger
Det fremgår af Det Centrale Virksomhedsregister, CVR, at klageren driver enkeltmandsvirksomheden [virksomhed1] med CVR-nr. [...1]. Virksomheden er registreret med opstart den 1. maj 1999 og er registreret under branchekoden 014100 Avl af malkekvæg. Det fremgår endvidere, at virksomheden i indkomstårene 2019 og 2020 havde mellem fem og ni ansatte.
Klageren modtog den 6. marts 2019 et brev fra Skattestyrelsen, hvoraf fremgik, at Skattestyrelsen havde undersøgt virksomhedens leje af udenlandske underentreprenører for indkomståret 2018, herunder om forholdet skulle anses for at være arbejdsudleje. Skattestyrelsen vurderede, at der ikke var tale om arbejdsudleje og lagde vægt på, at stensorteringsopgaven ikke var en integreret del af virksomheden, at egne ansatte ikke arbejdede med stensortering, at de ikke var underlagt instruktionsbeføjelser, og at betaling blev tilbageholdt ved ikke ordentligt udført arbejde.
Af Skattestyrelsens oplysninger fremgår, at klageren for indkomstårene 2019 og 2020 har angivet EU ydelseskøb på henholdsvis 1.267.453 kr. og 2.190.393 kr., som omfatter køb fra den polske virksomhed [virksomhed2] (herefter [virksomhed2]).
Skattestyrelsen, Arbejdstilsynet og Politiet udførte den 19. november 2020 kontrolbesøg i klagerens virksomhed i forbindelse med det fælles myndighedsarbejde. Klageren var ikke til stede ved besøget.
Skattestyrelsen har henholdsvis den 18. december 2020, 6. maj 2022, 26. august 2022, 16. december 2022 og 12. maj 2023 anmodet klageren om materiale. Der er b.la. anmodet om følgende:
| ? | Bogføring i forhold til udenlandske ydelseskøb, herunder kontospecifikationer og bilag for 2018-2020. |
| ? | Saldoopgørelse for 2018 - 2020. |
| ? | Kontrakter mellem klageren og den/de udenlandske virksomhed/virksomheder. |
| ? | Bilag for samtlige afholdte udgifter til [virksomhed2], herunder en redegørelse for det af dem udførte arbejde og fordelingen af fakturerede timer. |
| ? | Fordelingen af fakturerede timer på hhv. [virksomhed2] og dennes ansatte. |
| ? | Fordelingen af timer udført i hhv. Danmark og Tyskland. |
| ? | Manglende bilag vedr. køb af arbejdskraft hos [virksomhed2]. |
| ? | Efterpostering vedr. den momsmæssige behandling af udgifter, der er udført af [virksomhed2] på stuehus og privat for klageren. |
Klageren har henholdsvis den 11. januar 2021, 27. maj 2022, 24. oktober 2022 og 1. marts 2023 indsendt følgende materiale:
| ? | Tre lejekontrakter vedrørende samarbejdet med [virksomhed2]. |
| ? | Kopi af skatteregnskabet for 2019 og 2020. |
| ? | Revisionsliste for indkomstårene 2019 og 2020. |
| ? | Bilag vedrørende samhandel med [virksomhed2] for indkomstårene 2019 og 2020. |
Af revisionslisterne for indkomstårene 2019 og 2020 fremgår, at der på bogføringskonti "8418 31 A ydelseskøb i andre EU-lande" er posteringer for henholdsvis 1.267.453 kr. og 2.190.393 kr.
Af klagerens revisionslister for indkomstårene 2019 og 2020 fremgår endvidere, at følgende bogføringskonti indeholder omkostninger relateret til [virksomhed2]:
2019
4671 01 Vedligeholdelse staldinventar EU | 120.793 kr. |
4673 03 Vedligeholdelse af traktor EU | 2.609,34 kr. |
4674 01 Vedligeholdelse af markredskaber EU | 124.363,99 kr. |
4677 00 Vedligeholdelse Varebil | 36.797,71 kr. |
4745 01 Vikarordning [virksomhed2] | 529.553,59 kr. |
8155 03 Ombygning stald | 143.680,19 kr. |
2020
4489 10 Fragt | 6.610,95 kr. |
4600 00 Vedligeholdelse driftsbygninger | 36.080,09 kr. |
4671 01 Vedligeholdelse staldinventar EU | 167.039,69 kr. |
4673 03 Vedligeholdelse af traktor EU | 15.161,72 kr. |
4674 01 Vedligeholdelse markredskaber EU | 47.220,03 kr. |
4745 01 Vikarordning [virksomhed2] | 614.983,16 kr. |
8150 02 Stuehus | 66.322,48 kr. |
8155 03 Ombygning stald | 16.904,00 kr. |
8170 70 Småinventar rullende staldinventar | 7.854,00 kr. |
8171 03 Majssåmaskine | 21.148,55 kr. |
8280 08 Køb af halm | 10.072,07 kr. |
Af ovennævnte bogføringskonti fremgår yderligere omkostninger.
Af de fremlagte fakturaer fremgår, at [virksomhed2] udførte arbejdet kontinuerligt og næsten udelukkende for klageren og dennes samarbejdspartnere i indkomstårene 2019 og 2020. Af fakturaerne fremgår det udførte arbejde som bl.a. "arbejde på gården", "værkstedsarbejde [person1]", "arbejder hos [person2]", "kartoffelsortering" og "landbrugsarbejde [by1]". Det fremgår endvidere af de fremlagte fakturaer, at der for en større del af fakturaerne med håndskrift er anført en bogføringskonto eller et bogføringskonto-navn, hvorpå udgiften skal bogføres. Fakturaerne er på polsk, og [virksomhed2] er anført som sælger.
Det fremgår endvidere af de fremlagte fakturaer, at der er faktureret for diverse materiale m.v., som [virksomhed2] har medbragt fra Polen. Klageren har til Skattestyrelsen oplyst, at [virksomhed2] køber og medbringer materialer m.v. af hensyn til en økonomisk fordel ved billigere priser i Polen, hvorefter de viderefaktureres til klageren.
Af fakturaerne for mandskabsudleje fremgår, at klageren i indkomstårene 2019 og 2020 har udlejet mandskab til 14 virksomheder og privatpersoner. Den anslåede timepris på fakturaerne veksler mellem 135 kr. - 185 kr. og er afregnet på timebasis.
Af bogføringskonto "8270 05 Handelsvirksomhed - udleje mandskab" fremgår en omsætning på 1.265.852,02 kr. og 1.677.120,03 kr. for indkomstårene 2019 og 2020.. Det fremgår endvidere af bogføringsteksterne, at udlejen omfatter [virksomhed2] og klagerens andre ansatte. Der er ikke fremlagt nogle samarbejdsaftaler for ovenstående forhold.
Lønudgiften til mandskabsudleje fremgår af bogføringskonti 8280 05 og svarer til 1.251.765 kr. og 1.004.206 kr. for indkomstårene 2019 og 2020. Lønudgiften til mandskabsudleje for indkomståret 2019 består af henholdsvis løn overført til tømrer på 341.499 kr. og lønudgifter flyttet til konto 4729 11 svarende til 940.296 kr. For indkomståret 2020 omfatter udgifterne løn til [virksomhed2] og klagerens ansatte.
Klageren har fremlagt 2 lejekontrakter vedrørende stensortering og 1 lejekontrakt vedrørende malkning. Lejekontrakterne er indgået mellem klageren og [virksomhed2] og er udarbejdet på dansk.
Af lejekontrakt 1, som er underskrevet af begge parter, fremgår det, at arbejdet bestod i stensortering i 2 kategorier til en betaling på ca. 12 euro pr. tons sorteret og kvalitetsgodkendte sten. Hvis sorteringen var foretaget i for dårlig kvalitet, skulle der betales en bod. Det fremgår endvidere, at arbejdet blev startet den 1. marts 2016 og kunne foretages mellem mandag til fredag. Der er ikke påført en slutdato.
Af lejekontrakt 2 vedrørende stensortering fremgår samme vilkår som ovenstående lejekontrakt og vedrører perioden 1. januar 2020 til 31. december 2021.
Af lejekontrakten vedrørende malkning fremgår, at der skulle udføres tre daglige malkninger af 3,5 times varighed med start henholdsvis kl. 05:00, 13:00 og 21:00. Der blev ikke betalt yderligere end de beregnede timer, ligesom der ved for dårlig kvalitet blev betalt bod eller reguleret i lønnen. Forsinkelser blev reguleret på samme vilkår. Det fremgår yderligere, at ved gentagne gange af forsinkelser eller for dårlig kvalitet kunne medarbejderen opsiges straks uden varsel. På lejekontrakten er anført to medarbejdere fra [virksomhed2], som yderligere indgik i arbejdet. Kontrakten er underskrevet af [virksomhed2] og klageren. Kontrakten er gældende fra 1. august 2020 til 1. august 2021, men er med håndskrift udvidet til perioden 1. januar 2020 til 31. december 2021.
Skattestyrelsen sendte den 27. september 2023 forslag til afgørelse. Klageren fremkom med bemærkninger til forslaget. Af bemærkningerne fremgår, at klageren ved gennemgang af ydelseskøbene kunne konstatere, at disse fejlagtigt indeholdt følgende:
2019 | 2020 | |
Køb af varer | 136.379,01 kr. | 281.422,36 kr. |
Stensortering | 127.790,43 kr. | 204.725,15 kr. |
Arbejde udført i Tyskland | 113.890,27 kr. | 257.902,79 kr. |
Derudover fremgår det af bemærkningerne, at klageren kun fik et formidlingshonorar for arbejde udført i Tyskland, at [virksomhed2]s ansatte kun har forestået 50 % af malkningerne, og at klageren kun modtog differencen mellem den modtagne betaling for stensortering og det betalte vederlag til [virksomhed2].
Det fremgår endvidere, at [virksomhed2] eller dennes ansatte maksimalt skulle have opholdt sig i Danmark i 200 dage om året, idet klageren har forklaret, at [virksomhed2] selv har været til stede ved 50 % af tilfældene.
Skattestyrelsen har ved den påklagede afgørelse anset [virksomhed2] for at være lønmodtager i klagerens virksomhed og derved anset klageren for at være indeholdelses- og hæftelsespligtig af A-skat og AM-bidrag.
Skattestyrelsen har på baggrund af klagerens bogføring, de fremlagte fakturaer og klagerens forklaringer opgjort skønsmæssig forhøjelse af klagerens indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag til følgende:
2019 | 2020 | |||
Samlet ydelseskøb til [virksomhed2] | 1.267.454 kr. | 2.190.394 kr. | ||
| 14.000 kr. | 156.131 kr. | ||
| 143.588 kr. | 164.155 kr. | ||
| 105.092 kr. | 239.324 kr. | ||
Vederlag til [virksomhed2] | 1.004.774 kr. | 1.630.784 kr. | ||
Heraf AM-bidrag (8 %) | 80.381 kr. | 130.462 kr. | ||
Heraf faktisk beregnet A-skat (55 %) | 508.415 kr. | 825.176 kr. |
Klageren har i forbindelse med klagesagen fremlagt flere dokumenter på polsk. Ifølge Skattestyrelsen er der fremlagt følgende:
| - | En attest vedrørende [virksomhed2] dateret den 19. februar 2024, hvoraf det fremgår, at [virksomhed2] ingen skatterestancer har. |
| - | En attest om, at [MJ] har modtaget indtægter fra [virksomhed2] i indkomståret 2023. Der er ikke anført beløb, eller hvorhenne arbejdet er udført. |
| - | Årsopgørelse for [MJ] vedrørende indkomståret 2022. Der fremgår ingen angivelse af indtægten, eller hvor der skulle være udført arbejde. |
| - | Ansættelseskontrakt for [MJM] vedrørende perioden 1. juni 2022 til 31. maj 2023. |
| - | Ansættelseskontrakt for [BM] vedrørende perioden 10. august 2022 til 9. august 2024. Det er ikke oversat, hvad arbejdet omhandlede, eller hvor det blev udført. |
| - | Attest om, at [SR] har modtaget indtægter fra [virksomhed2] i indkomståret 2023. |
| - | Ansættelseskontrakt for [RK], hvoraf fremgår, at ansættelsesforholdet blev påbegyndt den 1. marts 2018 på ubestemt tid. Det fremgår ikke, hvor arbejdet skulle udføres. |
| - | A1 blanket for SR vedrørende perioden 20. februar 2023 til 19. februar 2024 for arbejde udført på [adresse1], [by2]. |
| - | Et dokument, som af Skattestyrelsen er anset for at være en forsikring. |
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har anset [virksomhed2] som lønmodtager i klagerens virksomhed i perioden 1. januar 2019 til 31. december 2020 og anset klagerens ydelseskøb i EU som udbetalt løn til [virksomhed2] og dermed forhøjet klagerens indeholdelsespligtige A-skat med henholdsvis 508.415 kr. og 825.176 kr. og AM-bidrag med 80.381 kr. og 130.462 kr. for indkomstårene 2019 og 2020.
Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført:
"(...)
1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
1.4.1 A-skat og arbejdsmarkedsbidrag
Vurderingen af om der er tale om personligt arbejde i tjenesteforhold (lønmodtager) eller selvstændig erhvervsvirksomhed, foretages på baggrund af de kriterier, der er angivet i Den Juridiske Vejledning afsnit C.C.1.2.1.
Som udgangspunkt anses en person herefter for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå overskud.
Ifølge de foreliggende kontrakter mellem dig og [virksomhed2] og de håndskrevne dateringer, startede han med at arbejde for dig i 2016, hvor arbejdet udelukkende omfattede sortering af sten. Der er ingen slutdato på kontrakten, men ifølge bogføringen og de fremsendte bilag, fortsætter arbejdet for dig i både 2019 og 2020, hvor perioderne blot ændres i kontrakterne. Den modtagne kontrakt, der omfatter malkning, vedrører perioden 1.8.2020 - 1.8.2021, men er manuelt rettet til at vedrøre perioden 1.1.2020- 31.12.2021. Kontrakten omfatter en blanding af både malkning og stensortering uden en konkret definition af, hvad der udføres hvornår og hvor. Skattestyrelsen er ikke i besiddelse af en kontrakt, der omfatter 2019, men det er Skattestyrelsens vurdering, at kontrakterne alene er udarbejdet, for at du kan fraskrive dig et ansvar. Kontrakterne er løbende tilpasset perioderne og underskrevet af begge parter, men indholdet og omfanget af arbejdet er ikke tilsvarende ændret i overensstemmelse med de reelle arbejdsopgaver, som [virksomhed2] efterhånden har påtaget sig for dig, ligesom kontrakterne ikke er daterede ved underskriften.
Til trods for at der er taget forbehold for evt. kvalitetsbrister og en påstået bod i den forbindelse, vurderer Skattestyrelsen, at de udarbejdede lejekontrakter og arbejdsbeskrivelser ikke har karakter af en entreprisekontrakt, hvor [virksomhed2] har det egentlige ansvar og den økonomiske risiko for arbejdet. Kontrakterne er ydermere skrevet på dansk, og det er Skattestyrelsens vurdering, at det er dig der har formuleret og udarbejdet disse, og stillet betingelserne for arbejdet, og ikke [virksomhed2] som tilbudsgiver, som det er kutyme for en entreprisekontrakt. Det er herefter vores vurdering, at han nu udgør en naturlig del af din medarbejderstab på lige fod med dine faste ansatte, da han indgår i den daglige drift hos dig og udfører alle forefaldende opgaver inden for landbruget og i de tilknyttede brancher, som du også repræsenterer, og hvor du genererer omsætning fra. Brugen af [virksomhed2]s arbejdskraft er således vokset i omfang og har ændret karakter, siden han i 2016 startede med at sortere sten for dig. Nu indgår han i alle virksomhedens opgaver, hvor du vurderer det rentabelt. Ved en tidligere kontakt til dig omkring stensorteringen er det oplyst, at det er dig, der i sidste ende godkender kvaliteten af sorteringen. Det er også i den forbindelse oplyst, at det er dig, der lejer sorteringsbåndene og stiller disse tilrådighed for arbejdet.
Din virksomhed omfatter således ud over et traditionel landbrug med avl af malkekvæg og mælkeproduktion, bl.a. også indtægter ved videreformidling af dit personale til tilsvarende opgaver, som de udfører for dig. Eneste undtagelse er det arbejde, de udføres for [person2], der ejer et tømrerfirma og indlejer personale hertil fra dig. Det er dog primært en af dine faste ansatte, der på ugentlig basis udfører arbejdet her, dog at [virksomhed2] i begrænset omfang også udstedt regninger for arbejde udført hos [person2]. Fra og med 2023 har du imidlertid selv åbnet en håndværkerafdeling og ansat personale heri, så denne branche nu også indgår som en naturlig del af din virksomhed, alt for at genere yderligere omsætning.
Da videreformidlingen af arbejdskraft både omfatter dit faste personale og [virksomhed2], samt den arbejdskraft han måtte medbringe, er det vores vurdering, at det er dig der disponerer over den samlede arbejdskraft, og dig der afgør, hvorvidt de kan videre formidles til at udføre arbejde hos dine samarbejdspartnere, eller hvorvidt du selv har brug for dem i driften. Du anses derfor for at være den reelle arbejdsgiver i forhold til hele medarbejderstaben, uanset om det drejer sig om dit faste personale eller [virksomhed2] og den arbejdskraft, han måtte medbringe.
Det skal her pointeres, at Skattestyrelsen anser videreformidlingen af arbejdskraften for at indgå som en naturlig del i din virksomhed. Som følge heraf vurderer vi, at det er dig der råder over [virksomhed2]s arbejdskraft på tilsvarende måde som du råder over dine faste ansattes arbejdskraft. [virksomhed2] og den arbejdskraft, han medbringer, anses derfor for at arbejde under lønmodtagerlignende forhold for dig, og det vil som minimum medføre en begrænset skattepligt for disse personer efter kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1. Det faktum, at du i 2022 yderligere har ansat personale, til blandt andet at varetage de opgaver, som [virksomhed2] hidtil har udført, bekræfter blot Skattestyrelsens vurdering.
Skattestyrelsen har herudover lagt vægt på, at selv om du også videreformilder din arbejdskraft så er det ikke alene det, din virksomhedsdrift består i, og ansvaret for evt. indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag ligger efter vores opfattelse hos dig og ikke hos de kunder, du udbyder arbejdskraften til.
Da der ikke foreligger kontrakter på samarbejdet mellem dig og dine kunder, hvortil du videreformidler din arbejdskraft, men dette udelukkende beror på mundtlige aftaler, styrker dette også Skattestyrelsens vurdering af, at ansvaret for arbejdet og den økonomiske risiko skal placeres hos dig. Den modtagne forklaring til bilagene og fordelingen af de opgaver, [virksomhed2] har udført for dig og/eller dine samarbejdspartnere, vurderer Skattestyrelsen ikke for at være udtryk for det korrekte billede af det arbejde, der reelt er udført. I stedet vurderes den oprindelige bogføring af udgifterne og det [virksomhed2], har anført på regningerne, for at afspejle det arbejde, der reelt er udført for hhv. dig og/eller dine samarbejdspartnere, ligesom angivelse af navn og evt. sted på fakturaerne, svarer til arbejdsstederne. Skattestyrelsen har derfor vurderet, at al arbejde, der er udført af [virksomhed2] i 2019 og 2020, er udført i Danmark.
Som yderligere begrundelser for ovennævnte vurderinger, er der ydermere lagt vægt på følgende forhold - herunder de modstridende oplysninger, der er givet.
| · | Ved telefonsamtalen med dig, har du oplyst, at det er [virksomhed2] eller de folk, han har med, der varetager natmalkningen. Ved den efterfølgende fordeling oplyses der, at det alene er [virksomhed2] der deltager i denne malkning. |
| · | Den oprindelige fordeling af udgifterne og den efterfølgende bogføring heraf, anses for at være udtryk for den reelle karakter af udgiften, da denne i vid udstrækning stemmer overens med det, [virksomhed2] fakturerer og angiver på fakturaerne. Fakturaerne er udskrevet kontinuerligt og umiddelbart efter arbejdets afslutning, og det vurderes derfor, at det er dette der skal lægges til grund ved fordelingen, frem for det du anfører 3 - 4 år efter. |
| · | Den manglende konsekvens i bogføringen kontra det, der ifølge fakturaerne er leveret, bekræfter yderligere Skattestyrelsens vurdering. Som for eksempel er udgifterne til stensortering if. det nu oplyste bogført på vedligeholdelse staldinventar EU, vedligeholdelse markredskaber EU, vedligeholdelse af varebil og ombygning af stalden, kartoffelsortering og malkning, der er bogført som vedligeholdelse af staldinventar EU , reservedele der er bogført som udgifter til vikarordning. |
| · | Sammenblandingen af kontrakterne, hvor der i en og samme kontrakt både omtales malkning og sortering, uden konkret angivelse af, hvad der skal udføres if. kontrakten. Dette indikerer udelukkende, at [virksomhed2] efterhånden udfører flere og flere opgaver for dig i din og dine samarbejdspartneres drift, der har karakter af lønarbejde og hvor det vurderes rentabelt. De reelle opgaver, som [virksomhed2] efterhånden udfører, er således ikke nærmere beskrevet, konkretiseret eller sanktioneret i aftalerne. |
| · | Påbud og instrukser i kontrakterne, som f.eks. at der kun må malkes på faste tidspunkter og at malkningerne ikke må overskride 3 timer, ligesom stensorteringen kun må udføres på bestemte dage. Overskridelse heraf giver ikke ret til ekstra betaling. Påbud og instrukser, der anses for at være pålagt af dig, som falder i tråd med det tidligere oplyste om, at det er dig der godkender stensorteringen. |
| · | Der er ikke på nogen af regningerne fra [virksomhed2] anført, at der arbejdes i Tyskland og der foreligger heller ikke dokumentation for, eller fremgår af bogføringen, at du skulle have lejet et værksted i Tyskland i de pågældende år. Al arbejde der er udført af [virksomhed2], vurderes derfor for at være udført i Danmark i 2019 og 2020. |
| · | Ved bogføringen bruges f.eks. teksterne [virksomhed2] løn og i kontrakterne/arbejdsbeskrivelserne omtales han som medarbejder. |
| · | [virksomhed2] har i overvejende grad udelukkende leveret sin arbejdskraft, hvilket ikke kan tilskrives entreprise, da han efter Skattestyrelsens vurdering ikke har påtaget sig nogen væsentlig økonomisk risiko i forbindelse med arbejdsopgavens udførelse og resultat. Det faktum at [virksomhed2] til tider har leveret inventar, bygningsbestanddele og reservedele, tillægges ingen betydning, da dette udelukkende udspringer af, at du kan spare penge ved, at han medtager disse dele fra Polen. |
| · | [virksomhed2]s fakturering og nummerrækkefølgen i fakturaerne viser, at han overvejende har arbejdet for dig i de pågældende år. |
| · | Manglende dokumentation for at [virksomhed2] er den reelle arbejdsgiver i forhold til de folk, han medbringer til at udføre arbejde for dig eller dine samarbejdspartnere. |
De vederlag, som du har udbetalt til [virksomhed2], anses herefter for at være A-indkomst som beskrevet i kildeskattelovens § 43, uanset om det dækker [virksomhed2]s arbejdskraft alene eller den arbejdskraft, øvrige udenlandske personer har udført sammen med ham, og som han har inddraget i arbejdet for dig.
Ved enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde A-skat i det udbetalte beløb. Se kildeskattelovens § 46, stk. 1.
Arbejdsgivere m.fl., der udbetaler arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst, som nævnt i kildeskattelovens § 49 A, stk. 1-2, skal også indeholde arbejdsmarkedsbidrag. Se kildeskattelovens § 49 B, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.
Du skulle derfor have indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i forbindelse med udbetalingen af vederlagene til [virksomhed2].
Følgende fremgår endvidere af Den juridiske vejlednings afsnit A.D.5.2.2, hvor hæftelse for ikke-indeholdt A-skat og AM-bidrag er beskrevet:
Når den indeholdelsespligtige ikke har indeholdt A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, hæfter den indeholdelsespligtige og lønmodtageren som hovedregel solidarisk for de ikke-indeholdte A-skatter og arbejdsmarkedsbidrag.
Beløbene kan enten opkræves hos lønmodtageren efter kildeskattelovens § 68 eller hos den indeholdelsespligtige efter kildeskattelovens § 69, stk. 1. Kravet kan altid rettes mod lønmodtageren, mens den indeholdelsespligtige kun hæfter, hvis han har udvist forsømmelighed.
Skattestyrelsen vurderer, at du har udvist forsømmelighed ved ikke at indeholde skat m.v. i udbetalinger til personer, der har udført arbejde af en sådan karakter, at det med rimelig tydelighed falder ind under begrebet A-indkomst efter bestemmelserne i kildeskattelovens § 43, stk. 1.
Du vurderes at være bekendt med de faktiske forhold, der begrunder, at der er tale om A-indkomst, da du i forvejen beskæftiger fast personale - herunder også udenlandske personer, der udfører tilsvarende opgaver som [virksomhed2] og de personer, han har inddraget i arbejdet. Vi gør derfor hæftelsen gældende hos dig. Der gøres opmærksom på, at du ikke har fradrag for ovennævnte A-skatter og arbejdsmarkedsbidrag. De fradragsberettigede beløb er fakturaerne, hvori du burde have modregnet A-skatter og arbejdsmarkedsbidrag inden fakturaerne blev betalt.
[virksomhed2] har efter Skattestyrelsens oplysninger ikke været i besiddelse af et skattekort for de pågældende perioder, ligesom de øvrige personer, han har medbragt heller ikke er kendte i Skattestyrelsens systemer. Du skulle derfor have indeholdt A-skat med 55 %, som det fremgår af kildeskattelovens § 48, stk. 8. Arbejdsmarkedsbidrag indeholdes med 8 % efter arbejdsmarkedsbidragslovens § 1 og 7 sammenholdt med kildeskattelovens §§ 49a og 49b.
Ifølge praksis må den A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, der opkræves hos den indeholdelsespligtige ikke overstige indkomstmodtagerens samlede, ikke betalte restskat og restbidrag eksklusive procenttillæg og eventuelle morarenter for det pågældende indkomstår.
Det følger af den administrative praksis for opgørelse af kravet, som fremgår af afsnit A.D.5.2.2. i Den Juridiske Vejledning.
Størrelsen af kravet skal derfor opgøres, som den samlede, ikke betalte restskat og restbidrag for de enkelte medarbejdere. For at kunne opgøre dette krav, skal der for hver af medarbejderne laves en skatteberegning med udgangspunkt i de enkeltes indkomster og fradrag for de pågældende år.
Skattestyrelsen er dog ikke i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til at foretage denne beregning.
Du kan undgå at skulle betale A-skat på 55 % for indkomstårene 2019 og 2020, og i stedet hæfte for den faktiske skat, såfremt [virksomhed2] og de øvrige medarbejdere bliver registreret og selvangiver deres indkomst og fradrag for 2019 og 2020. Man kan anmode om dansk skattepersonnummer, hvis de ikke allerede har et, ved at udfylde blanket 04.063. Blanketten kan findes på www.skat.dk/blanketter.
1.4.2. Arbejdsudlejeskat
Når en udenlandsk person, der har bevaret sit formelle ansættelsesforhold til sin udenlandske arbejdsgiver, udfører arbejde for en dansk virksomhed, foreligger der efter omstændighederne arbejdsudleje.
Kildeskattelovens § 2, stk. 1 nr. 3 gælder for personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde, Den udenlandske arbejdsgiver skal have stillet den udenlandske person til rådighed for arbejdet her i landet for en dansk virksomhed (reel arbejdsgiver), og arbejdet skal udgøre en integreret del af virksomheden.
Det er vores opfattelse, at den arbejdsydelse som er leveret af [virksomhed2], indgår som en integreret del af din virksomhed og dit forretningsområde. Karakteren af den arbejdskraft, der leveres til dig fra [virksomhed2], er identisk med karakteren af den arbejdskraft, du udøver og udbyder til dine samarbejdspartnere og udgør således en integreret del af dine forretningsaktiviteter. For yderligere begrundelser henvises der til afsnit 1.4.1.
For at arbejdsudlejereglerne kan finde anvendelse og indeholdelsen kan ske med 30 % som det fremgår af kildeskattelovens § 48 B, skal du sikre dig dokumentation for, at de medarbejdere som [virksomhed2] har medbragt til udførelse af arbejdet for dig, er i et formelt ansættelsesforhold til ham.
Da Skattestyrelsen ikke er i besiddelse af denne dokumentation og heller ikke af en fordeling af vederlaget på [virksomhed2] og dennes eventuelle medarbejdere, vil reglerne om arbejdsudlejebeskatning ikke kunne finde anvendelse. Såfremt du kan fremskaffe den fornødne dokumentation - herunder dokumentation for den løn, [virksomhed2] måtte have udbetalt til evt. medarbejdere, vil vi vurdere, om der kan blive tale om genoptagelse af indeholdelsespligtens størrelse vedr. de personer, [virksomhed2] har inddraget i arbejdet hos dig.
1.4.3 Talmæssig opgørelse
Efter Skattestyrelsens besøg i 2018, bekræftede vi ved brev af 6. marts 2019, at det stensorteringsarbejde, der var udført af [virksomhed2] og dennes eventuelle medarbejdere, ikke udgør en integreret del af din virksomhed, og der var således ikke grundlag for at indeholde arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag i de udbetalte vederlag. Vi har derfor set bort fra de fakturaer, der positivt angiver, at [virksomhed2] har udført stensortering for dig i 2019 og 2020, da du må formodes at have en berettiget forventning om, at det fortsat ikke udgør en integreret del af din virksomhed. Skattestyrelsen er dog som ovenfor af den opfattelse, at al arbejde udført af [virksomhed2] udgør en integreret del af din virksomhed, således at også stensortering fremadrettet indgår i grundlaget for indeholdelsespligten.
Der er ved opgørelsen af beregningsgrundlaget tillige set bort fra køb af inventar og bygningsbestanddele og reservedele gennem [virksomhed2], som er opgjort ud fra foreliggende bilag.
Indkomståret 2019: | |
Samlet ydelseskøb til [virksomhed2] | 1.267.454 kr. |
Fakturerede ydelser vedr. stensortering | 13.535 kr. |
Fakturerede varekøb som er bogført som reservedele m.v. | 106.567 kr. |
Vederlag til [virksomhed2] for personligt arbejde | 1.149.575 kr. |
Indkomståret 2020 | |
Samlet ydelseskøb til [virksomhed2] | 2.190.394 kr. |
Fakturerede ydelser vedr. stensortering | 33.249 kr. |
Fakturerede varekøb som er bogført som reservedele m.v. | 84.575 kr. |
Vederlag til [virksomhed2] for personligt arbejde | 2.072.570 kr. |
1.5. Skattestyrelsens bemærkninger til din indsigelse og endelige afgørelse
1.5.1 Køb af varer
I din indsigelse har din rådgiver påpeget, at der i posten ydelseskøb fejlagtigt er indeholdt varekøb, der skulle have været omposteret til EU varekøb og således ikke skal indgå i et evt. grundlag for beregning af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag. Beløbene er oplistet nedenfor og sammenholdt med de beløb, som Skattestyrelsen i sit forslag af 27. september 2023 har reduceret vederlaget med.
Skattestyrelsen har gennemgået de oplistede bilag og godkender følgende beløb som varekøb, der skal modregnes i vederlaget til [virksomhed2].
2019:
Bilag | Faktura | Betegnelse | Beløb | Beløb medtaget i Skattestyrelsens forslag og endelige opgørelse |
13474 | 3 | Reservedel | 8.669,98 | 8.669,98 |
13474 | 10 | Reservedel | 717,71 | 717,71 |
13577 | 25 | Reservedel gummiged | 39.561,12 | 39.561,12 |
13837 | 67, 69 | Materialer stald | 2.337,56 | 2.337,56 |
14133 | 2 | Køb af halmpiller til strøelse | 44.487,30 | 0 Vederlag reduceres med -44.487,30 |
133 | Kørsel Tyskland | 16.334,37 | 0 Ifølge bilaget omfatter ydelsen Frakørsel af roer og majs, men ikke at det er foretaget i Tyskland. Skattestyrelsen skønner at dette arbejde er udført i Danmark og fastholder dette i vederlaget | |
14133 | 3 | Køb af port til stald | 24.270,97 | 24.267,33 |
I alt | 136.379,01 | |||
13474 | 8 | Udstødningsrør New Holland | 0 | 2.609,34 |
13903 | 68 | Udskiftning af ventilator | 0 | 20.937,96 |
Varekøb i alt posteret som ydelseskøb | 143.588,30 |
2020:
Bilag | Faktura | Betegnelse | Beløb | Beløb medtaget i Skattestyrelsens forslag og endelige opgørelse |
14415 | 7 | Reservedele | 5.644,59 | 5.650,00 |
14524 | 26 | Kost til traktor | 7.854,00 | 7.854,00 |
14592 | 53 | Jordgrubber ny maskine | 22.148,55 | 21.148,55 |
14592 | 52 | Fragt til [Rusland] | 6.610,95 | 0 Vederlaget reduceres med yderligere 6.610,95, da fragten vurderes fortrinsvis at være foretaget uden for DK 6.610,95 |
14753 | 78 | Transport Polen Danmark | 7.914,86 | 0 Vederlaget reduceres med yderligere 7.914,86. Transporten formodes fortrinsvis at forgå uden for DK |
14731 | 90 | Reservedele lejer | 1.232,80 | 0 Vederlaget reduceres med yderligere 1.232,80 |
14858 | 108 | Vedligeholdelse stuehus | 2.469,69 | 0 Udelukkende arbejdsydelser, som anses for at være vederlag til [virksomhed2] hvor der også skal ske indeholdelse, men som der ikke er fradrag for, da Skattestyrelsen fortsat anser dette for at vedrøre stuehuset. Indeholdelsespligten gælder efter Skattestyrelsens vurdering således også, når [virksomhed2] udfører arbejder for dig privat og der modtages vederlag herfor. Det samme ville gøre sige gældende for dit faste personale. |
14858 | 110 | Vedligeholdelse stuehus | 63.852,79 | 0 Udelukkende arbejdsydelser, som anses for at være vederlag til [virksomhed2] hvor der også skal ske indeholdelse, men som der ikke er fradrag for, da Skattestyrelsen fortsat anser dette for at vedrøre stuehuset. Indeholdelsespligten gælder efter Skattestyrelsens vurdering således også, når [virksomhed2] udfører arbejder for dig privat og der modtages vederlag herfor. Det samme ville gøre sige gældende for dit faste personale. |
14899 | 116 | Køb af halm m/transport | 53.749,08 | 0 Vederlaget reduceres med yderligere 53.749,08 |
14911 | 127 | Transport halm fra Tyskland | 10.072,07 | 0 Transport af halm if. Faktura. Skattestyrelsen godtager, at denne transport er foretaget i Tyskland 10.072,07 |
15057 | 154 | Vikararbejde stuehus | 50.538,85 | 0 Udelukkende arbejdsydelser, som anses for at være vederlag til [virksomhed2] hvor der også skal ske indeholdelse, men som der ikke er fradrag for, da Skattestyrelsen fortsat anser dette for at vedrøre stuehuset. Indeholdelsespligten gælder efter Skattestyrelsens vurdering således også, når [virksomhed2] udfører arbejder for dig privat og der modtages vederlag herfor. Det samme ville gøre sige gældende for dit faste personale. |
15057 | 163 | Reservedel kompressor | 707,75 | 0 Beløbet er faktureret som svejsning af kompressortank og vurderes at være udelukkende arbejdskraft |
15057 | 162 | Reservedel til maskiner | 5.498,10 | 5.498,10 |
15122 | 196 | Byggemateriale | 2.832,94 | 2.832,94 |
15248 | 238 | Reservedele til kviestald | 19.072,00 | 19.072,00 |
15391 | 270 | Reservedel stald | 21.223,34 | 21.223,34 |
I alt revisor | 281.422,36 | |||
15332 | 260 | Maling | 0 | 1.296,30 |
Varekøb i alt posteret som ydelseskøb | 164.154,99 |
Vederlagene reduceres herefter i overensstemmelse med det gennemgåede, således at det fejlagtigt posterede varekøb udgør hhv. 143.588,30 kr. i 2019 og 164.154,99 kr. i 2020.
Skattestyrelsen fastholder dog, at der skal ske indeholdelse af A-skatter og arbejdsmarkedsbidrag i vederlaget til [virksomhed2], men reducerer dette med yderligere varekøb, som der ikke tidligere er taget højde for. Indeholdelsespligten gælder tillige, når [virksomhed2] har udført private opgaver for dig, som han har modtaget vederlag for. Dette ændrer dog ikke på, at udgifterne ikke er fradragsberettigede, hverken skattemæssig efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, eller momsmæssig efter momslovens § 37.
For yderligere begrundelse henvises der til afsnit 1.4. og 1.5.4 Sammenfatning og talmæssig opgørelse
1.5.2. Stensortering
Som anført i forslaget af 27. september 2023 har Skattestyrelsen undladt at medregne fakturerede ydelser til stensortering jævnfør i øvrigt Skattestyrelsens argumenter i afsnit 1.4. I indsigelsen har du og din rådgiver anfægtet, at de modregnede ydelser på ingen måde er retvisende og har oplistet følgende bilag, der ifølge jer vedrører stensortering:
Bilag | Faktura | Betegnelse på faktura | Beløb | Bogført på konto | Skattestyrelsens kommentar og opfattelse |
13705 | 37 | Sortering sten | 14.000,03 | 4745 01 Vikarordning | Tidligere omregnet til 13.535 med udgangspunkt i 1812 euro. Det faktiske beløb if. rev. er 1872 euro og beløbet på 14.003,03 godkendes som stensortering. |
13810 | 58 | Landbrugsarbejde | 21.542,40 | 4671 01 Vedligeholdelse staldinventar EU | Ingen angivelse af stensortering eller ton |
13810 | 57 | Landbrugsarbejde | 20.610,24 | 4671 01 Vedligeholdelse staldinventar | Ingen angivelse af stensortering eller ton og tidligere af dig oplyst, at det er reparation i Danmark |
13944 | 74 | Landbrugsarbejde | 34.496,56 | 8155 03 Ombygning stald | Ingen angivelse af stensortering eller ton |
13975 | 81 | Landbrugsarbejde | 12.693,27 | 4677 00 Vedligeholdelse varebil | Fakturaen lyder 36.080 - der er ikke angivet stensortering eller ton |
14162 | 114 | Kartoffelsortering | 11.315,43 | 4745 01 Vikarordning | Tidligere oplyst som kartoffelsortering af dig. |
14257 | 132 | Landbrugsarbejde | 13.132,50 | 4745 01 Vikarordning | Tidligere oplyst som reparation i DK af dig. |
I alt if. Rådgivers opfattelse | 127.790,43 | ||||
Skattestyrelsens opfattelse | 14.000,03 |
Der er efter Skattestyrelsens vurdering ikke kommet yderligere belæg for, at de nævnte fakturaer i 2019- bortset fra faktura 37, omhandler sortering af sten, hverken på grundlag af teksten på fakturaerne, den regnskabsmæssige behandling heraf, eller din tidligere oplysning om, hvad fakturaerne vedrører.
I Skattestyrelsens forslag af 27. september 2023, er vederlaget allerede reduceret med faktura 37, dog har omregningen til danske kroner ikke været korrekt. I stedet for 1812 euro eller 13.535 kr., reduceres vederlaget nu med 1872 euro eller 14.000 kr.
Påstanden om, at udgifterne fejlagtigt er bogført på de forkerte konti, ville i så fald også medføre forkerte skattemæssige behandlinger af udgifterne, herunder skattemæssige afskrivninger, skattemæssige fradrag og forkerte disponeringer i virksomhedsskatteordningen, som der ikke er taget højde for i indsigelsen. Det er derfor fortsat Skattestyrelsens vurdering, at den ydelse, der reelt fremgår af [virksomhed2]s fakturaer, og som der i første omgang også er bogført i overensstemmelse med, er det korrekte udtryk for arbejdets karakter og for behandlingen af den pågældende udgift.
2020:
Bilag | Faktura | Betegnelse på faktura | Beløb | Bogført på konto | Kommentarer |
14785 | 36 | Stensortering | 7.525,73 | 8280 05 udgifter til mandskab løn (omposteret) | Vederlaget reduceres med beløbet |
14592 | 50 | Stensortering | 11.308,47 | 8280-05 udgifter til mandskab løn (omposteret) | Vederlaget reduceres med beløbet |
14628 | 60 | Stensortering | 11.296,30 | 8280-05 udgifter til mandskab løn (omposteret) | Vederlaget reduceres med beløbet |
14628 | 61 | Landbrugsarbejde [person3] | 8.606,71 | 8280-05 udgifter til mandskab løn (omposteret) | Vurderes ikke at vedrøre stensortering |
14647 | 68 | Sten sortering | 10.760,40 | 8280-05 udgifter til mandskab løn (omposteret) | Vederlaget reduceres med beløbet |
14731 | 84 | Stensortering | 7.262,39 | 8280-05 udgifter til mandskab løn (omposteret) | Vederlaget reduceres med beløbet |
14731 | 82 | Byggearbejder [person1] | 17.427,51 | 4671 01 Vedligeholdelse stald inventar EU | Du har tidligere oplyst, at denne faktura vedrører reparation i Danmark |
14790 | 102 | Stensortering | 15.593,18 | 8280-05 udgifter til mandskab løn (omposteret) | Vederlaget reduceres med beløbet |
14899 | 111 | Stensortering | 5.804,90 | 8281 07 Lønudgifter - vikar | Vederlaget reduceres med beløbet |
14911 | 122 | Stensortering | 11.549,32 | 8281 07 Lønudgifter - vikar | Vederlaget reduceres med beløbet |
14940 | 130 | Stensortering | 9.280,04 | 8281 07 Lønudgifter - Vikar | Vederlaget reduceres med beløbet |
14958 | 137 | Stensortering | 11.145,46 | 8281 07 Lønudgifter - vikar | Vederlaget reduceres med beløbet |
15057 | 164 | Stensortering | 11.532,60 | 8281 07 Lønudgifter - vikar | Vederlaget reduceres med beløbet |
15083 | 167 | Stensortering | 5.634,50 | 5281 07 Lønudgifter - vikar | Vederlaget reduceres med beløbet |
15104 | 179 | Stensortering | 9.326,20 | 8280-05 udgifter til mandskab løn (ompostering) | Vederlaget reduceres med beløbet |
15104 | 178 | Stensortering | 5.635,98 | 8281 07 Lønudgifter - vikar | Vederlaget reduceres med beløbet |
15166 | 206 | Stensortering? (-sort. Flaster stein horsus) | 22.559,04 | 4745 01 Vikarordning [virksomhed2] | Tekst i bogføringen er angivet som [virksomhed2] Vikar arb Stuehus. Vurderet at dette ikke vedrører stensortering, men skal henføres til stuehuset. Se afsnit 2. |
15166 | 205 | Stensortering | 8.325,36 | 8281 07 Lønudgifter - vikar | Vederlaget reduceres med beløbet |
15194 | 213 | Stensortering | 6.101,55 | 8281 07 Lønudgifter - vikar | Vederlaget reduceres med beløbet |
15195 | 226 | Stensortering | 2.015,01 | 8281 07 Lønudgifter - vikar | Vederlaget reduceres med beløbet |
15248 | 235 | Stensortering | 3.888,90 | 8281 07 Lønudgifter - vikar | Vederlaget reduceres med beløbet |
15391 | 267 | Stensortering | 2.145,60 | 8281 07 Lønudgifter - vikar | Vederlaget reduceres med beløbet |
Stensortering i alt if. Rådgivers opfattelse | 204.725,15 | ||||
Stensortering, der tidligere er vurderet af skattestyrelsen | 33.249,00 | ||||
Godkendt vederlag til stensortering | 156.131,89 | Vederlaget nedsættes med yderligere 122.828,89 der kan henføres til stensortering. |
Af ovennævnte opgørelse kan der således udledes, at der er udstedt flere fakturaer vedr. stensortering for [virksomhed3] ApS, end Skattestyrelsen har modregnet i det samlede vederlag, som opgjort i forslaget af 27. september 2023. Vi godkender derfor yderligere 122.828,89 kr., som skal reduceres i vederlaget til [virksomhed2], før beregning af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag.
I indsigelsen udtrykker du og din rådgiver desuden jeres uenighed i, at der fremover skal ske indeholdelse af skatter i de vederlag, der vedrører stensortering for [virksomhed3] ApS. Opgaven er udliciteret og du anfører, at du ingen indflydelse har på opgavens udførelse og heller ikke er i besiddelse af de fornødne maskiner hertil, eller i øvrigt er aftageren af arbejdsydelsen.
Ved en tidligere kontrol er det imidlertid oplyst, at du har lejet en sorteringsmaskine, der stilles til rådighed for arbejdet, hvorfor du efter Skattestyrelsens vurdering ikke helt kan frasige dig ansvaret for denne opgave.
Skattestyrelsen fastholder, at der fremadrettet skal ske indeholdelse af A-skatter i hele vederlaget til [virksomhed2], inkl. vederlaget for stensortering.
For yderligere begrundelse henvises der til afsnit 1.4.1 og 1.5.6 Sammenfatning og talmæssig opgørelse
1.5.3. Arbejde udført i Tyskland.
Ud over stensorteringen, udfører [virksomhed2] også værkstedsarbejde for [virksomhed3] ApS. Arbejdet omfatter ifølge dig og din rådgiver primært manuelt arbejde med metalplader af flere dages varighed og foregår i en lade i [by3] i Tyskland, som er stillet vederlagsfrit til rådighed for dig af gode bekendte.
Når [virksomhed2] således har skrevet værksted - [by1] på fakturaerne, er det udtryk for, at det ikke er stensortering, men værkstedsarbejde for [virksomhed3], der er hjemmehørende i [by1]. Da arbejdet ifølge dine oplysninger er udført i Tyskland, kan der ikke blive tale om indeholdelse af A-skatter i Danmark.
Der er medsendt en opgørelse over dette arbejde fordelt på fakturaer og bilag for begge år. Udgifterne hertil beløber sig til hhv. 113.890,27 kr. for 2019 og 257.902,79, samtidig med at der oplyses, at der til [virksomhed3] er faktureret 1.247 timer til 226.098 kr. i 2019 og 2.848,5 timer til 495.809 kr. i 2020.
Opgørelsen er gennemgået og sammenholdt med dine tidligere oplysninger om arbejdets karakter og bogføringen heraf.
Herved har Skattestyrelsens konstateret, at faktura 88 for 2019 (bilag 14042), der beløber sig til 8.797,63 kr., er bogført på konto 4671 01 vedligehold af staldinventar EU, og efter Skattestyrelsens vurdering ikke anses for at være værkstedsarbejde for [virksomhed3] ApS. Alle øvrige udgifter, der er benævnt værksted [by1] er bogført på konto 4745 01 Vikarordning [virksomhed2] og er tidligere oplyst til at være værkstedsarbejde for [virksomhed3] ApS.
Det arbejde, som efter modregning af faktura 88, kan henføres til værkstedsarbejde for [virksomhed3] ApS for 2019 udgør herefter 105.092 kr.
Samme gennemgang er foretaget for 2020 og her er det konstateret, at fakturanr. 49 og 47 (begge bilag 14592) tidligere er oplyst til at omfatte reparation i Danmark. Disse to fakturaer beløber sig samlet til 18.578,21 og det arbejde som kan henføres til værkstedsarbejde for [virksomhed3] ApS for 2020, udgør efter modregning af fakturanr. 49 og 47 i alt 239.324,58 kr. Dette giver en avance til dig på hhv. 121.006 kr. eller 53 % i 2019 og 256.480 kr. eller 51 % i 2020. [virksomhed2] timeløn er på grundlag af det oplyste beregnet til 84 kr.
Til trods for, at det ikke er tilstrækkeligt dokumenteret, at arbejdet reelt er udført i Tyskland, har Skattestyrelsen besluttet at modregne de ydelser, der kan henføres til værkstedsarbejdet for [virksomhed3] ApS i det samlede vederlag, der lægges til grund for beregning af A-skatter og arbejdsmarkedsbidrag.
Dette betyder ikke, at Skattestyrelsen ikke anser dig for den reelle arbejdsgiver i forhold til [virksomhed2] vedr. de opgaver, der udføres i Tyskland, men at vi accepterer, at arbejdet er udført i Tyskland, og at vi således ikke har beskatningsretten hertil efter artikel 15 i Dobbeltbeskatningsaftalen med Tyskland.
Såfremt forholdet fortsætter, skal der ud over en evt. erklæring fra ejerne, fremlægges dokumentation for, at arbejdet også reelt er foregået i Tyskland. Det kan være i form af afregning af forbrugsudgifter, dokumentation for kørselsudgifter og evt. fakturering heraf, køb af materialer til brug ved arbejdet med angivelse af leveringssted, dokumentation fra [virksomhed3] ApS om levering af biler og trailer i Tyskland osv.
1.5.4. Natmalkning
Det er oplyst, at begrundelsen for, at du har indgået en aftale med [virksomhed2] om, at en af dennes medarbejder udfører natmalkning, er, at det er meget vanskeligt at skaffe dansk arbejdskraft til denne opgave og på dette tidspunkt af døgnet. Ifølge kontrakten er der tale om 3 daglige malkninger, men reelt er der tale om 2 natmalkninger hhv. kl. 21 og 1. Du skønner at [virksomhed2] har udfyldt opgaven i ca. 50 % af tiden, medens du selv har forestået den resterende del af tiden. Medarbejderen styrer selv opgaven, hvilket du ikke ser nogen problematik i, da der netop inden for landbrugsområdet er normalt, at der gøres brug af løsansatte i perioder.
Det er imidlertid Skattestyrelsens vurdering, at netop brugen af løsansatte og anden arbejdskraft, som følge af mangel på dansk arbejdskraft, bekræfter det faktum, at der er tale om arbejde udført i et lønmodtagerlignende forhold og styrker således bare vores vurdering af, at der skal ske indeholdelse af A-skatter i de udbetalte vederlag.
Det er oplyst, at der er udstedt fakturaer på malkearbejde og forefaldende landsbrugsarbejde på 13.627 euro i 2019 og 57.874 euro i 2020. Det oplyses endvidere nu, at arbejdet ikke er udført af [virksomhed2]s, men af en af dennes medarbejdere, hvorfor et krav på en A-skat på 55 % ikke kan godkendes.
Da der fortsat ikke er tilstrækkeligt dokumenteret, at der foreligger et formelt ansættelsesforhold mellem [virksomhed2]s og den person, der efter jeres oplysning har udført arbejdet, vil reglerne om arbejdsudlejebeskatning ikke finde anvendelse. Du skal som hvervgiver sikre dig dokumentation for, at den eller de medarbejder/e, som [virksomhed2] har medbragt til udførelse af arbejdet for dig, er i et formelt ansættelsesforhold til ham. Denne dokumentation foreligger stadig ikke, sammenholdt med, at der igen er ændret forklaring om, hvem der har udført arbejdet.
Skattestyrelsen fastholder derfor den tidligere vurdering af, at der skal ske indeholdelse af A-skatter med 55 % og arbejdsmarkedsbidrag med 8 %.
For yderligere begrundelse og opgørelse henvises der til afsnit 1.4.2 og 1.5.6.
1.5.5. Diverse reparationer og ad hoc-opgaver
Du driver en landbrugsejendom med malkekøer i grænseområdet og har en udbredt samhandel med Tyskland. Det er derfor også ganske naturligt for dig, at gøre brug af både danske såvel som tyske håndværkere til reparationer og ad hoc-opgaver, uden at skulle blive mødt af et krav om indeholdelse af danske A-skatter. Dette er Skattestyrelsen heller ikke uenig i, så længe forholdene kan karakteriseres som entreprise forhold, der klart beskriver hvem der har det økonomiske ansvar for arbejdet.
Der er ikke indhentet tilbud eller indgået skriftlige aftaler, da der kun er tale om småreparationer og ad hoc-opgaver, hvilket heller ikke er kutyme for aftaler med en hvilken som helst anden håndværker. Udgifterne vedrører bl.a. reparation af maskiner for 54.271,48 euro i 2019 og 62.057,28 i 2020 samt reparation og ombygninger af selve landbrugsejendommen på 51.541 euro i 2019 og 66.358 euro i 2020. Der er tale om mange mindre udgifter, hvor der ved brug af danske håndværkere heller ikke ville blive indhentet tilbud på arbejdet eller indgået en kontrakt i den forbindelse. Således overstiger kun en af fakturaerne 5.500 euro, nemlig faktura 52 for 2019, der vedrører ombygning af kviestald på 16.000 euro. (bilag 13774).
[virksomhed2] driver virksomhed fra Polen og har også et mindre landbrug der, og når du har brug for reparation af en maskine eller bygning, kontakter du som regel først [virksomhed2]s, som følge af de gode erfaringer, du har haft med ham igennem de seneste år. Når han har kapacitet, påtager han sig typisk opgaven og du vurderer, at han maksimalt har udført arbejde for dig i 200 dage om året, hvoraf [virksomhed2] har været her i 50 % af tilfældene.
En sådan kontinuerlig udførelse af opgaver for dig, der strækker sig over 200 dage og ovenikøbet betegnes som småreparationer og ad hoc-opgaver, bekræfter blot Skattestyrelsens tidligere antagelse af, at [virksomhed2] overvejende arbejder under lønmodtagerlignende forhold for dig og at du optræder som den reelle arbejdsgiver, uanset hvor han arbejder.
Dette skal ses i sammenhæng med den tidligere opgørelse af fortløbende fakturaer fra [virksomhed2], der viser at han overvejende har arbejdet for dig, der efter Skattestyrelsens vurdering overstiger de angivne 200 dage.
Dette konstante arbejdsforhold bærer efter Skattestyrelsens vurdering ikke præg af, at der er tale om entrepriseforhold, da det næppe er naturligt, at en virksomhed lægger beslag på en person i så lang tid på opgaver, der efter jeres udsagn, udelukkende vurderes at udgøre småreparationer og ad hoc-opgaver.
I de tilfælde hvor der foreligger en kontrakt, er det tydeligvis dig, der har udformet denne og ligeledes stillet betingelserne i denne. Dette bekræfter blot yderligere Skattestyrelsens vurdering af, at det er dig, der i sidste ende har instruktionsretten og rådigheden og arbejdskraften, og afgør hvilke betingelser, der skal arbejdes under, som det er normalt for en ansættelseskontrakt.
Det faktum, at [virksomhed2] driver egen virksomhed i Polen eller arbejder under entrepriseforhold hos andre hvervgivere, ændrer ikke Skattestyrelsens vurdering af, at han anses for at arbejde under lønmodtagerlignede forhold hos dig. Det er arbejdsforholdet mellem dig og [virksomhed2], der lægges til grund ved vurderingen og ikke hvad hans øvrige aftaler indebærer.
For yderligere begrundelse og opgørelse henvises der til afsnit 1.4.1.
1.5.6 Sammenfatning og talmæssige opgørelse
På trods af de fremkomne indsigelser og bemærkninger til Skattestyrelsens forslag af 27. september 2023, fastholder Skattestyrelsen, at [virksomhed2] og den arbejdskraft, han måttet hyre til opgaverne hos dig, arbejder under lønmodtagerlignende forhold hos dig. Skattestyrelsen fastholder tillige, at det arbejde, [virksomhed2] m.v. har udført for dig, udgør en naturlig del af din virksomhed. Det påpeges at videreformidling ikke er en naturlig del af din virksomhed, til trods for at du både vedr. stensortering og værkstedsarbejdet, scorer en formidlingshonorar. Derudover arbejder [virksomhed2] også for en del andre landmænd i området, hvor du scorer fortjenesten, hvorfor Skattestyrelsen fastholder sin vurdering heraf.
Det er derfor fortsat Skattestyrelsens vurdering, at du skal anses for at være den reelle arbejdsgiver i forhold til hele medarbejderstaben, uanset om det drejer sig om dit faste personale eller [virksomhed2] og den arbejdskraft, han måtte medbringe, ligesom Skattestyrelsen fastholder, at ansvaret for evt. indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag efter vores opfattelse ligger hos dig og ikke hos de kunder, du udbyder arbejdskraften til.
Der henvises til de enkelte punkter ovenfor, ligesom begrundelserne i afsnit 1.4. - 1.4.2. fastholdes i sin helhed. Bortset fra de berørte punkter og ændringer ovenfor, er der ifølge Skattestyrelsen ikke kommet tilstrækkelige oplysninger eller begrundelser, der ændrer Skattestyrelsens vurdering af, at vederlaget til [virksomhed2] og de medarbejdere, han medbringer, ikke skal anses for at være A-indkomst.
Det fastholdes således, at de vederlag, som du har udbetalt til [virksomhed2], fortsat anses for at være A-indkomst som beskrevet i kildeskattelovens § 43, uanset om det dækker [virksomhed2]s arbejdskraft alene eller den arbejdskraft, øvrige udenlandske personer har udført sammen med ham, og som han har inddraget i arbejdet for dig.
Ved enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde A-skat i det udbetalte beløb. Se kildeskattelovens § 46, stk. 1.
Arbejdsgivere m.fl., der udbetaler arbejdsmarkedsbidragspligtig indkomst, som nævnt i kildeskattelovens § 49 A, stk. 1-2, skal også indeholde arbejdsmarkedsbidrag. Se kildeskattelovens § 49 B, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.
Efter gennemgangen af indsigelsen kan vederlaget opgøres til følgende:
Indkomståret 2019:
Samlet ydelseskøb til [virksomhed2] | 1.267.454 kr. | ||
| 14.000 kr. | ||
| 143.588 kr. | ||
| 105.092 kr. | ||
Vederlag til [virksomhed2] for personligt arbejde | 1.004.774 kr. |
Samlet ydelseskøb til [virksomhed2] | 2.190.394 kr. | ||
| 156.131 kr. | ||
| 164.155 kr. | ||
| 239.324 kr. | ||
Vederlag til [virksomhed2] for personligt arbejde | 1.630.784 kr. |
(...)"
Udtalelse fra Skattestyrelsen
I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 21. marts 2024 udtalt følgende:
"(...)
Tilsidesættelse af fristregler
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 ikke kan anvendes på fastsættelse af A-skatter og arbejdsmarkedsbidrag, idet der ikke er tale om "foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat" Der er derimod tale om virksomhedens pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag samt virksomhedens hæftelse for manglende betaling af skat.
Det er derfor Skattestyrelsens vurdering, at det er de almindelige forældelsesregler, der skal anvendes, jf. forældelseslovens § 1.
Forældelsesfristen løber fra det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen fik (burde) kendskab til fordringens eksistens, jf. lovens § 3, stk. 2.
I nærværende sag er det Skattestyrelsens opfattelse, at vi tidligst den 11.01.2021 fik kendskab til fordringen vedrørende A-skatten og am-bidrag, hvor vi modtog de første oplysninger, kopi af aftale m.v. vedr. virksomhedens samarbejde med [virksomhed2]. Det er pr. denne dato at forældelsesfristens begyndelsestidspunkt tidligst kan udskydes til.
Denne frist forlænges yderligere med 1 år fra afgørelsens dato efter bestemmelserne i forældelseslovens § 21, stk. 2.
Skattestyrelsen finder således ikke, at indkomståret 2019 er forældet, uagtet at repræsentanten har fremhævet to afgørelser, hvor LSR træffer afgørelser efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Dels afgørelse af 2. december 2009 (Journalnr. 09-01093) samt afgørelse af 12. februar 2010 (Journalnr. 08-03522), idet ansættelser om indeholdelse af A-skat og AM-bidrag i henhold til opkrævningslovens § 5, stk. 2 i disse afgørelser, også anses som en ansættelse omfattet af skatteforvaltningens ansættelsesbegreb og derved reguleret af fristreglerne i skatteforvaltningsloven.
Der skal i den forbindelse henvises til SKM2010.814.LSR, hvor Landsskatteretten ved sin afgørelse af 14. oktober 2010 har fastslået, at et selskabs pligt til at indeholde A-skat af arbejdsindlejede personer samt selskabets hæftelse for manglende betaling af skat ikke omfattes af fristreglerne i skatteforvaltningsloven. Dette blev begrundet med, at der ikke var tale om foretagelse eller ændring af en ansættelse af indkomstskat m.v. De formueretlige forældelsesregler regulerer disse afgørelser. Dette gælder uanset om det er tale om arbejdsudlejeskat eller almindelig A-skat, begge skattearter anses for at være A-skatter.
For så vidt angår henvisningen til Landsskatterettens afgørelse af 2. december 2009 med jour.nr. 09-01096, fremgår der også af SKM2010.814.LSR, at dette ikke anses for at være udtryk for Landsskatterettens praksis.
Det pointeres her igen, at det er de almindelige forældelsesregler i forældelsesloven der finder anvendelse.
Skattestyrelsens fastholder herefter, at fristen for at ændre A-skatter og arbejdsmarkedsbidrag ikke er tilsidesat og at disse ikke er omfattet af skatteforvaltningslovens frister i § 26, stk. 1
Repræsentantens henvisning til Skattestyrelsens tidligere sag for 2018, ændrer ikke på denne vurdering. Kontrollen på det tidspunkt omhandlede udelukkende stensortering, hvilket også fremgår af sagen. De foreliggende momsangivelser er ikke kontrolleret i den forbindelse og det faktum, at der er angivet ydelseskøb er ikke ensbetydende med, at der per definition foreligger kendskab til en fordring mod virksomheden.
Tilsidesættelse af officialprincippet
Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at afgørelsen er truffet på et tilstrækkeligt oplyst grundlag.
Det er oplyst, at det er en medarbejder i virksomheden, der har stået for bogføringen og fordelt udgifterne, efter hendes bedste vurdering af grundlaget. Det forekommer Skattestyrelsen usandsynligt, at hverken [person1] selv eller evt. dennes revisor skulle have været inde over posteringen af udgifterne, men at han overlader dette fuldstændig til en medarbejder i betragtning af bilagenes beskaffenhed og oplysningsgrad. Det er derfor fortsat Skattestyrelsen vurdering, at der på tidspunktet for afholdelsen af udgiften, af [person1] er taget positivt stilling til disse, og at det må være den første postering, og de oplysninger den udenlandske virksomhed har angivet på det tidspunkt, der danner grundlag for udgifternes behandling. På en stor del af udgifterne er der også angivet det kontonummer, udgiften skal bogføres på. Der henses endvidere til de modstridende oplysninger der er givet sammenholdt med, at en ændring af de første forudsætninger, ville resultere i et andet resultat af virksomheden, end selvangivet.
Ved telefonsamtalen med [person1] den 8.11.2022 blev der drøftet et timeregnskab til afklaring af, hvem der har stået for de forskellige opgaver hos [person1]. [person1] oplyste, at han ikke er i besiddelse af et sådant regnskab, men han er overbevist om, at [virksomhed2] er. Endvidere ville han kunne udskille hvor stor en del af malkningen, der er foretaget af [virksomhed2] og dennes medarbejdere.
Ved en skriftlig materialeindkaldelse den 15.12.20222 er der efterfølgende blandt andet bedt om følgende materiale:
| · | En fordeling af de fakturerede timer på hhv. [virksomhed2] og dennes ansatte for alt arbejde, der er udført for dig og for de virksomheder, hvortil du udlejer arbejdskraften - herunder evt. dokumentation for den lønindtægt, [virksomhed2]s ansatte oppebærer for arbejde, der er faktureret til dig. Ved telefonsamtalen den 8.11.2022 oplyste du, at du ikke selv er i besiddelse af et egentligt timeregnskab på [virksomhed2]s og dennes ansattes timeforbrug, men er vidende om, at han selv fører et regnskab herover. Der henvises til bilag 1 og 2, hvor de manglende timefordelinger på de enkelte fakturaer er markeret med grønt. |
Det er således allerede på det tidpunkt bedt om dokumentation for ansættelsesforhold og løn, oppebåret af [virksomhed2]s eventuelle ansatte, men uden at Skattestyrelsen har modtaget et tilstrækkeligt materiale til at vurdere, hvorvidt virksomheden evt. kan blive omfattet af arbejdsudlejereglerne frem for reglerne om almindelig indeholdelsespligt. Som svar på Skattestyrelsens henvendelse er der alene modtaget en beskrivelse af de arbejdsopgaver, der er udført jf. de foreliggende fakturaer, hvilken kategori af arbejde, de skal henføres til og kun i meget begrænset omfang, hvem arbejdet er udført af.
Skattestyrelsen fastholder, at det er virksomheden, der har bevisbyrden for, at der består et reelt ansættelsesforhold i den udenlandske virksomhed, ligesom det er virksomheden der skal kunne dokumentere størrelsen af den løn, der er udbetalt for arbejdet i Danmark, for at arbejdsudlejereglerne kan gøres gældende. Til trods for at Skattestyrelsen positivt har efterspurgt denne dokumentation, er dette ikke modtaget, ligesom virksomheden heller ikke har kommenteret på dette. At [person1] har set evt. sygesikringskort og arbejdsgiverforsikringer er ikke tilstrækkelig dokumentation for, at Skattestyrelsen kan træffe en afgørelse om arbejdsudleje, ligesom de ændrede forklaringer til, hvad der er udført og af hvem, efterlader Skattestyrelsen med en vis usikkerhed om de reelle forhold.
Skattestyrelsen afviser derfor repræsentantens påstand om, at officialprincippet er tilsidesat og vurderer, at der med rette er truffet afgørelse på grundlag af de foreliggende oplysninger.
Det er nu lykkedes [person1] at fremskaffe dokumentation for ansættelsesforhold og der er i forbindelse med klagen indsendt utydelige kopier af følgende materiale fra Polen:
| · | En attest af 19.2.2024 for [virksomhed2], at han ingen skatterestance har. |
| · | En attest/informationer om, at [MJ] har modtaget indtægter fra [virksomhed2] i 2023. (der er ikke angivet beløb eller hvor arbejdet er udført) |
| · | En skatteattest/årsopgørelse for [MJ] (født 25.2.1992) for 2022, dog uden angivelse af indtægt og evt. hvorfra indtægten stammer. |
| · | Ansættelseskontrakt for en begrænset periode fra 1.6.2022 - 31.5.2023 for [MJM]. |
| · | Ansættelseskontrakt for en begrænset periode fra 10.8.2022 - 09.2024 for [BM]. |
| · | En attest/informationer om, at [SR] har modtaget indtægter fra [virksomhed2] i 2023 |
| · | Ansættelseskontrakt på ubestemt tid gældende fra 1.3.2018 for [RK]. dog uden angivelse af hvor der skal arbejdes. |
| · | A1 blanket for [SR] for perioden 20.2.2023 - 19.2.2024 for arbejde på [adresse1], [by2]. |
| · | Et dokument, der er forsøgt oversat, der vurderes at være en forsikring. |
Bortset fra ansættelseskontrakten med [RK], der er ansat på ubestemt tid fra 1.3.2018 og formentligt fortsætter ind i 2019, uden at dette er dokumenteret, ligger alle de fremsendte dokumenter uden for den periode, som Skattestyrelsen har kontrolleret. Det er således ikke tilstrækkelig dokumentation for, at Skattestyrelsen ændrer sin opfattelse af den trufne afgørelse for 2019 og 2020.
De i øvrigt fremkomne påstande omfatter ikke nye oplysninger, der ændrer Skattestyrelsens vurdering.
Stensortering:
Der er ikke kommet nye oplysninger, som Skattestyrelsen ikke har været i besiddelse af på afgørelsens tidspunkt og som ændrer Skattestyrelsens opfattelse.
Ikke ansættelsesforhold:
Repræsentanten fastholder sin påstand om, at de polske personer, der har udført arbejde hos [person1], står i et formelt og reelt ansættelsesforhold i Polen, og afviser, at [person1] har overtaget nogen ansættelsesretlige forpligtelser i forhold til disse medarbejdere.
Som anført ovenfor, er der indsendt dokumentation til at underbygge denne påstand, men ingen af de fremsendte dokumenter, løfter imidlertid bevisbyrden for, at de nævnte personer har været ansat i den polske virksomhed, eller har arbejdet for denne i Danmark i perioden 2019 - 2020.
Selv om dette ansættelsesforhold og den i Danmark optjente løn kan dokumenteres for de pågældende år, så er Skattestyrelsen fortsat af den opfattelse, at der skal ske indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag i vederlaget til [virksomhed2] og evt. arbejdsudlejeskat og arbejdsmarkedsbidrag i vederlaget til medarbejderne. Skattestyrelsens opfattelse af, at det er [person1], der disponerer over den samlede arbejdskraft, der leveres af [virksomhed2], uanset hvem der gør brug heraf, ændres således ikke af repræsentantens påstande og der henvises til begrundelserne i afgørelsen.
Der er i øvrigt ikke kommet nye oplysninger, som Skattestyrelsen ikke var i besiddelse af på tidspunktet for afgørelsen.
(...)"
Klagerens opfattelse
Klagerens repræsentant har for indkomståret 2019 og 2020 nedlagt principal påstand om, at afgørelsen er ugyldig som følge af formalitetsmangler og manglende overholdelse af officialmaksimen.
Repræsentanten har for indkomstårene 2019 og 2020 nedlagt subsidiær påstand om, at forhøjelserne af klagerens indeholdelsespligtige A-skat og AM-bidrag nedsættes til 0 kr.
Til støtte for påstandene er bl.a. anført:
"(...)
1. Tilsidesættelse af fristregler
Skattestyrelsen kan ikke afsende varsel om ændring af en ansættelse af indkomst eller ejendomsværdiskat senere end den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.
Der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 2. december 2009 (Journalnr. 09-01093) samt afgørelse af 12. februar 2010 (Journalnr. 08-03522). I disse afgørelser anses ansættelse om indeholdelse af A-skat og AM-bidrag i henhold til opkrævningslovens § 5, tk. 2, også som en ansættelse omfattet af skatteforvaltningslovens ansættelsesbegreb og derved reguleret af fristreglerne i skatteforvaltningsloven.
I afgørelsen af 2. december 2009 anses indkomståret 2004 som forældet med henvisning til skatteforvaltningslovens § 26. I afgørelse af 12. februar 2010 henvist til Lovforslag nr. 111 af 24. februar 2005, hvor det fremgår at alle konkrete afgørelser vedrørende en borgeres forhold fremover som udgangspunkt skal træffes af enhedsforvaltningen. Dette vedrører bl.a. kildeskattelovens skatte- og afgiftsbestemmelser. Også i denne afgørelse anses forholder derfor som omfattet af skatteforvaltningslovens ansættelsesfrister.
Det fremgår endvidere af bemærkninger til lovforslag L110, FT 2004/2005, punkt 4.17, at begrebet ansættelse i skatteforvaltningsloven defineres som "en beløbsmæssig opgørelse, uanset om opgørelsen vedrører en enkeltstående disposition eller periode".
Dette sammenholdt med, at "ansættelse" i opkrævningslovens § 5, stk. 2 ikke umiddelbart har begrænsninger må en afgørelse om indeholdelse af A-skat efter opkrævningslovens § 5, stk. 2 være omfattet af ansættelsesfristerne i skatteforvaltningsloven.
Ved afgørelse af 9. januar 2024 opkræves yderligere A-skat og Arbejdsmarkedsbidrag for 2019 og 2020. Opkrævningen for 2019 må imidlertid anses for at være opkrævet efter fristens udløb efter bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 26, da denne er modtaget senere end 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb (1. maj 2023).
Det skal endvidere gøres opmærksom på, at:
| · | Skattestyrelsen har været vidende om omfanget af det udenlandske ydelseskøb, qua indsendelse af løbende momsangivelser for årene, og således allerede i 2019 ville have kunnet foretage en kontrol heraf. |
| · | Skattestyrelsen har kontrolleret og godkendt brugen af den udenlandske virksomhed i 2018, ved henlæggelsesbrev af 6. marts 2019 (sags-id [sag1]). |
| · | Der er ikke handlet groft uagtsomt, særligt henset til den i 2018 udførte og godkendt kontrol af forholdet, hvorfor skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 heller ikke kan bringes i anvendelse. |
Det er derfor vort anbringende, at ansættelsesændringen for 2019 e ugyldig, og Skattestyrelsen dermed ikke kan opkræve arbejdsmarkedsbidrag på 80.381 kr., og A-skat på 508.415 kr. for 2019.
2. Tilsidesættelse af officialprincippet
Skattestyrelsen har ikke overholdt det grundlæggende princip i forvaltningsretten, officialprincippet. Afgørelsen bærer stærkt præg af, at Skattestyrelsen.
| · | på grund af deres egen passivitet (f.eks. fra 11. januar 2021 til 5. maj 2022), |
| · | skift af sagsbehandlere |
| · | opfattelse af forældelsesfrister |
har følt sig presset til at få afgørelsen sendt inden 11. januar 2024.
Skattestyrelsen fortager i afgørelsen mange konklusioner ud fra deres egne subjektive vurderinger, ligesom der indgår fejlagtige påstande f.eks.:
| - | "Det er ikke bekræftet eller dokumenteret, at [virksomhed2] har medarbejder i sin virksomhed, der formelt er ansat her, eller om han hyrer disse ind efter behov." Der gøres opmærksom på, at der er tale om en virksomhed i Polen, og [person1] ikke er i besiddelse af virksomhedens interne dokumenter. At pålægge [person1] denne dokumentationspligt synes meget vidtrækkende. [person1] har dog tilbudt at forsøge at kontakte virksomheden og fremskaffe oplysningerne, i brev af 14. december 2023, men samtidig gjort opmærksom på, at dette er vanskeliggjort af, at virksomheden stort set ikke længere arbejder i Danmark. Skattestyrelsen har kvitteret herfor ved at træffe afgørelse 9. januar 2024, uden at iagttage dette. Skattestyrelsen har tilmed tilkendegivet, at indeholdelse kan ske med 30 % og ikke 55 % såfremt [person1] sikrer sig dokumentation for, at de medarbejder som [virksomhed2] har medbragt til udførelse af arbejdet, er i et formelt ansættelsesforhold til ham. Også henset dertil, har det relativ stor betydning for Skattestyrelsens afgørelse, og bør derfor være afklaret før afgørelse afsendes. Det skal endvidere pointeres, at [person1] endvidere har oplyst, at han ikke er i tvivl om, at der var tale om medarbejdere ansat hos [virksomhed2], idet han har set sygesikringskort på de pågældende samt den tilknyttede arbejdsgiverforsikring, ligesom han har set enkelte tilknyttede arbejdsgiverforsikring, ligesom han har set enkelte ansættelseskontrakter. |
| Dette er øjensyneligt ikke tillagt vægt. | |
| Se endvidere vedlagte dokumentation for ansættelsesforhold, som det er lykkedes [person1] at fremskaffe. | |
| - | "Ud over selv at gøre brug af [virksomhed2]s arbejdskraft i den løbende drift, indgår han tillige sammen med dit øvrige personale i det mandskab, som du udlejer til andre virksomheder i området". Dette er ikke korrekt. [person1] har ikke udlejet hans egne medarbejdere til at udføre tilsvarende opgaver, som den [virksomhed2] przemylski udfører. [person1] har alene stillet en enkelt medarbejder til rådighed for en nabo, til malkning. Her ud over udlejer [person1] alene egne medarbejdere til maskinstationsarbejde. |
| - | "Ud fra de modtagne bilag og nummerrækkefølgen på fakturaerne, udføres arbejdet kontinuerligt og næsten udelukkende for dig eller dine samarbejdspartnere gennem hele 2019 og 2020." Dette er ikke korrekt. [person1] har i sagsforløbet oplyst, at han vil vurdere, at den polske virksomhed udfører arbejde for ham eller hans samarbejdspartnere maks. 200 dage om året, hvoraf ejer af virksomheden er tilstede ca. halvdelen af perioden. Han har endvidere oplyst, at han også er vidende om at virksomheden har såvel maskinimport, værksted i Polen, salg af juletræer på markeder i Polen, et lille landbrug i Polen samt byggeri i Tyskland. |
| - | "Den modtagne forklaring til bilagene og fordelingen af de opgaver, [virksomhed2] har udført for dig og/eller dine samarbejdspartnere, vurderer Skattestyrelsen ikke for at være udtryk for det korrekte billede af det arbejde, der reelt er udført." Det er en udokumenteret påstand". De polske fakturaer er, som det også vil fremgå under nedenstående punkter, ikke forsynet med en klar beskrivende tekst på arbejdets art. Ved konteringen har en medarbejder i virksomheden fordelt omkostningerne på de omkostningsgrupper hun har vurderet de hørte under. [person1] har nu gennemgået de pågældende fakturaer, og henset til hvad der er lavet i virksomheden, og sammenholdt til efterfølgende fakturaer. Herefter er de ønskede opgørelser lavet på bedst mulige grundlag. Det skal her pointeres, at [person1] ikke er i besiddelse af et lønregnskab eller arbejdspapirer for den polske virksomhed, og derfor ikke med 100 % nøjagtighed kan redegøre for hvem i den polske virksomhed, der har udført opgaven. Det må dog trods alt antages, at [person1] bedre kan lave denne opdeling end Skattestyrelsen. |
Formålet med officialprincippet er at understøtte, at der træffes materielt lovlige og rigtige afgørelser. Det er af afgørende vigtighed for en korrekt afgørelse, at der er foretaget de nødvendige undersøgelser. Når der f.eks. ikke henses til, at der er tale om personer, der reelt er ansat i en polsk virksomhed, overtrædes foruden officialprincippet også realitetsgrundsætningen, og der kan derfor stilles tvivl om afgørelsens korrekthed.
Afgørelsen kan jævnfør ovenstående ikke anses for at være truffet på et tilstrækkelig oplyst grundlag, og bør derfor erklæres ugyldig.
3. Stensortering
Som omtalt under ovenstående punkt 1, har Skattestyrelsen udført kontrol med brugen af den samme udenlandske virksomhed i 2018, og godkendt forholdet ved henlæggelsesbrev af 6. marts 2019.
I 2018 blev den udenlandske virksomhed anvendt til stensortering. Denne stensortering foregår i en nærliggende grusgrav, hvor den udenlandske virksomhed og dennes ansatte egenhændigt forestår stensorteringen. Hverken [person1] eller den udenlandske virksomhed er ejer af grusgrav, sten eller maskiner, hvorfor der er tale om en arbejdsydelse.
Det er [virksomhed3] (en vognmand, [virksomhed3]) der har indgået aftale med grusgraven, og det er ham, der slutteligt er ejer af de sorterede sten. [person1] forestår alene faktureringen til [virksomhed3], og modtager "tilsvarende" fakturaer fra den udenlandske virksomhed. Fakturaen til [virksomhed3] er dog lidt større, hvorved [person1] får en mindre fortjeneste, der i princippet kan sidestilles med et formidlingshonorar.
I 2019 er der med ovenstående vognmand, [virksomhed3] endvidere lavet aftale om, at den udenlandske virksomhed, foruden stensortering, tillige udfører mindre reparationer af materiel. Der er tale om arbejde med metalplader, i form af udskiftning af bund, sider og bagsmæk på trailere. Arbejdet er udført i Tyskland, i en lade hos nogle af [person1]s bekendte, idet [virksomhed3] ikke råder over værksted eller andre brugbare lokaliteter i Danmark. I lighed med den godkendte stensorteringsopgave, er også denne opgave udført egenhændigt af den udenlandske virksomhed og aftaler er indgået mellem denne og [virksomhed3]. [person1] forestår også her alene "mellemfaktureringen", og får også derved et mindre "formidlingshonorar".
Det er nu Skattestyrelsens opfattelse, at der fremadrettet skal ske indeholdelse af A-skat, med begrundelse I, at [person1] ved en tidligere kontrol skulle have oplyst, at han har lejet en sorteringsmaskine, der er stillet til rådighed for arbejdet, hvorfor han efter Skattestyrelsens vurdering ikke helt kan frasige sig ansvaret for denne opgave.
Denne begrundelse synes meget "tynd", og det kan næppe være hensigten, at pålægge fremtidig indeholdelse af A-skat med begrundelsen "Efter Skattestyrelsens vurdering ikke helt kan frasige dig ansvaret", og henvise til noget, der skulle være sagt i en tidligere kontrol, som må antages at være i 2018.
I Skattestyrelsens afgørelse af 9. januar 2024 har man, henset til den i 2018 godkendte sag, tillige godkendt forholdet vedrørende stensorteringen i 2019 og 2020, men man har ikke talmæssigt fratrukket de korrekte beløb.
Kvaliteten af de polske fakturaer, i form af teksten for arbejdsydelsen, er desværre ikke så god, som man kunne have ønsket. Dette har resulteret i, at konteringen/bogføringen i virksomheden på de forskellige omkostningstyper, ikke er helt retvisende.
[person1] har efterfølgende specificeret og opgjort stensorteringsarbejdet for 2019 til mindst 127.790,43 kr. og for 2020 til mindst 204.725,15 kr., (se specifikation i brev af 14. december 2023) svarende til henholdsvis 1.379 ton i 2019 og 2.285 ton i 2020. Af fakturaer udstedt til [virksomhed3] fremgår en samlet afregning på 1.536,8 ton i 2019 og 3.168,78 ton i 2020.
Skattestyrelsen har hæftet sig meget ved den oprindelige bogføring, og kun godkendt de fakturaer, hvor der tydeligt fremgår stensortering, herunder alene 14.000 kr. i 2019.
Dette påklages, og der henstilles til, at der ses på realiteterne, herunder, at [person1] rent faktisk har viderefaktureret 1.536,8 ton i 2019 og 3.168,78 ton i 2020.
Der bør derfor mindst godkendes de 204.725,15 kr. i 2020 og 127.790,43 kr. i 2019 (såfremt 2019 ikke anses for ugyldig, jf. ovenstående punkt 1 og 2).
4. Ikke ansættelsesforhold
Den samme polske virksomhed, som har udført såvel ovennævnte stensorteringsarbejde som reparationer på trailere, har tillige udført følgende i [person1]s virksomhed:
| · | Natmalkning |
| · | Sortering af kartofler |
| · | Løbende reparationer og ad hoc-opgaver |
Natmalkning og sortering af kartofler
Natmalkning og sortering af kartofler er foretaget af medarbejdere i den polske virksomhed.
Skattestyrelsen har nu anset disse medarbejdere for skattepligtige efter Kildeskattelovens § 2, stk. 1, med begrundelsen om, at de arbejder under lønmodtagerlignende forhold, og opkrævet A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af de udbetalte vederlag efter kildeskattelovens § 43 og § 46, stk. 1 samt arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, med henholdsvis 55 % og 8 %.
Der nedlægges principal påstand om, at en kvalifikation af disse udbetalinger som A-indkomst er i strid med realitetsgrundsætningen, idet arbejdet er udført af ansatte i en polsk virksomhed. Der er tale om et formelt og reelt ansættelsesforhold i Polen, hos en polsk arbejdsgiver, hvilket ikke er iagttaget af Skattestyrelsen.
Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1 omhandler lønindkomst fra virksomhed her i landet, når arbejdsgiveren enten har hjemting her i landet eller er skattepligtig af erhvervsvirksomhed med fast driftssted her, jf. § 44, litra b.
Den polske virksomhed har hverken hjemting eller fast driftssted i Danmark.
Der nedlægges derfor påstand om, at der ikke, som påstået af Skattestyrelsen, er tale om begrænset skattepligt efter Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, og opkrævning og indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag efter kildeskattelovens § 46, stk. 1 og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, af henholdsvis 13.627,54 euro i 2019 og 57.874,60 euro i 2020 må derfor anses for ugyldig.
Der henvises endvidere til Dobbeltbeskatningsaftalen mellem Danmark og Polen, hvoraf det af artikel 14 fremgår, at Bopælslandet har beskatningsretten til vederlag for personligt arbejde i ansættelsesforhold, når vederlaget betales af en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i dette land.
Polakkerne er ansat i en polsk virksomhed, og deres ansættelsesforhold, rettigheder og forpligtelser, er reguleret efter gældende regler i Polen. Efter indgået aftale mellem deres arbejdsgiver og [person1], udfører de i perioder de specifikke/konkrete opgaver i [person1]s virksomhed; Natmalkning og sortering af kartofler. Der er ikke tale om, at [person1] har overtaget nogen ansættelsesretlige forpligtelse og/eller råder over disse medarbejdere til andre formål.
Løbende reparationer og ad-hoc opgaver
[person1] driver en landbrugsejendom med malkekøer i grænseområdet.
Han køber f.eks. foder i Tyskland, og avler biogasmajs til Tyskland. Foruden køb af foder i Tyskland og salg af Biogasmajs til Tyskland har [person1] tillige igennem mange år anvendt såvel danske som tyske håndværkere til reparationer og ad hoc-opgaver i landbrugsvirksomheden.
I de kontrollerede indkomstår 2019 og 2020 har [person1] tillige anvendt den polske virksomhed til disse løbende opgaver.
De tyske og den polske virksomhed hyres ind på lige vilkår og på samme måde som øvrige danske håndværksvirksomheder.
Såvel arbejdsydelse som honorering aftales fra opgave til opgave, og der udfærdiges meget sjældent skriftlige kontrakter.
Det er indenfor branchen ikke sædvanligt med skriftlige kontrakter på løbende ydelser/reparationer. Dette henset til:
| - | at produktinsapparatet skal være funktionsdygtigt, og ikke kan afvente skriftlighed. |
| - | forholdsvis store omfang af løbende reperationer, og dermed også stor erfaring med/kendskab til de enkelte håndværkere. |
| - | En større reparation indenfor landbruget ofte svarer til en mindre reparation hos en lønmodtager, hvorfor skriftlighed ikke kan sidestilles med beløbets størrelse. |
| - | En reparation af en maskine i landbrugsvirksomheden kan sidestilles med reparation af en lønmodtagers bil, hvor det heller ikke er sædvanligt at indhente forudgående skriftlige tilbud på løbende reparationer. |
De udførte opgaver er sædvanlige opgaver indenfor en landbrugsvirksomhed, som:
| - | Reparation af sengebåse ved malkekøer |
| - | Montering af rør i staldbygning |
| - | Reparation af kviestald |
| - | Reparation af gylleanlæg |
| - | Reparation af god-kostald + ny inventar |
| - | Reparation malkestald |
| - | Montering af aluporte i stald |
| - | Reparation af staldinventar |
Der er i de to år alene én faktura på renovering af bygninger, som overstiger 5.500 euro (2019: ombygning af kviestald, faktura 52, bilag 13774 på 16.000 euro), og hvor der kunne være overvejet en skriftlig kontrakt, hvilket dog henset til arbejdets art og størrelse ikke er sket.
Den polske virksomhed fakturerer løbende for de i Polen indkøbte materialer. Disse afregnes såvel sammen med selve opgaven, som særskilt, ifølge indgåede aftaler.
[person1] har heller ikke nogen instruktionsbeføjelser over den polske virksomhed, og fører ikke yderligere tilsyn med arbejdet udført af denne virksomhed, end han gør ved arbejde udført af en hvilken som helst anden håndværksvirksomhed.
Han har desuden hverken indflydelse på denne virksomheds ansatte, deres arbejdstid, løn eller øvrige ansættelsesmæssige vilkår, ligesom han ikke har indflydelse og/eller overblik over hvem fra virksomheden, der har udført de pågældende opgaver.
Større værktøj stilles til rådighed på lige vilkår som for øvrige håndværksvirksomheder. Også her adskiller landbrugsvirksomheder sig fra en del øvrige virksomheder, idet de ofte selv har større værktøj/maskiner/arbejdsredskaber til rådighed i bedriften. Ved også at stille disse til rådighed for de forskellige håndværkere opnås såvel gode arbejdsforhold som en minimering af udgiften til den enkelte håndværker.
[person1] er derfor meget uforstående overfor Skattestyrelsens krav om indeholdelse af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag for såvel indehaver af den polske virksomhed som dennes ansatte.
Den polske virksomhed arbejder ikke i noget ansættelseslignende forhold til [person1], og heller ikke en konkret vurdering efter cirkulære til personskatteloven nr. 129 af 4. juli 1994 samt praksis beskrevet i Den juridiske vejlednings afsnit C.C.1.2.1 kan føre til et andet resultat. Foruden ovenstående skal nævnes:
| - | [person1] har ikke tegnet arbejdsskadeforsikring eller øvrige forsikringer for de polske ansatte. |
| - | Honorering aftales fra opgave til opgave. En del mindre reparationsopgaver afregnes dog på timebasis, ligesom det gør sig gældende hos enhver anden håndværker. |
| - | Fakturering foregår løbende, og efter afslutning af en given opgave. |
| - | Der er ikke indgået aftale om en løbende arbejdsydelse |
Det påklages derfor, at Skattestyrelsen også vedrørende dette forhold har anset [person1] for indeholdelsespligtig af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag efter kildeskattelovens § 43 og § 46, stk. 1 samt arbejdsmarkedsbidragslovens § 7, med henholdsvis 55 % og 8 %, som følge af begrænset skattepligt efter Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1 for såvel den udenlandske virksomheds ejer samt dennes ansatte.
Det bør anerkendes, at der er indgået aftaler på lige fod med, hvad der er aftalt med øvrige håndværksvirksomheder, og der er tale om indgåelse af aftaler med en selvstændig polsk erhvervsvirksomhed, der i øvrigt udfører arbejde for adskillige andre virksomheder, såvel i Danmark som efter [person1]s vidende tillige i Polen og i Tyskland.
Opkrævning af A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af 128.416,13 euro i 2020 og 105.812,68 euro i 2019 (såfremt 2019 ikke anses for ugyldig, jf. ovenstående punkt 1) kan derfor ikke godkendes, og påklages hermed.
Subsidiært strider beskatningen af de i den polske virksomhed ansatte, tillige med realitetsgrundsætningen, som påtalt i forrige afsnit "natmalkning og sortering af kartofler", og der kan derfor ikke ske beskatning efter Kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.
[person1] er vidende om, at polakkerne, under Covid-19- epidemien, gentagne gange er blevet stoppet ved den dansk-tyske grænse, hvor de har fremvist ansættelseskontrakter. Det er endvidere lykkedes [person1] at fremskaffe følgende dokumenter fra nogle af de ansatte i den polske virksomhed:
| - | 3 ansættelseskontrakter |
| - | et par dokumenter vedr. skattebetaling i Polen |
| - | et enkelt forsikringsdokument |
Ligesom han har fremskaffet en skatteattest på den polske virksomhed.
Denne dokumentation er vedlagt.
(...)"
Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse
Klagerens repræsentant har den 4. april 2024 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse:
"(...)
Det er meget beklageligt, at Skattestyrelsen udviser mistillid til såvel [person1], som til [virksomhed4] som "revisor", og gentagne gange konkluderer at vi taler usandt, og træffer afgørelse ud fra denne forudsætning.
Der er ikke tale om at der tales usandt og/eller manglende vilje, men det er meget vanskeligt for [person1] at kunne dokumentere hvem af de ansatte i den polske virksomhed, der har udført hvilke opgaver, på hvilke tidspunkter.
Det er adskillige år siden (2019 og 2020), ligesom det ikke er [person1], der har ledet og fordelt arbejdet i den polske virksomhed.
Oplysninger om ansættelsesforhold og udførte arbejdsopgaver foreligger i den polske virksomhed, men [person1] har ingen juridisk hjemmel til at kræve dokumentationen udleveret. [person1] er derfor afhængig af velvilje hos den polske virksomhed til at udlevere dette materiale eller forsøge fremskaffelse via medarbejdere i denne virksomhed. Sidstnævnte har resulteret i det til Skatteankestyrelsens fremsendte, selvom der ikke er fuldstændig sammenhæng i perioderne, dog bør være medvirkende til at sandsynliggøre, at der er tale om medarbejdere i den polske virksomhed.
Det skal bemærkes, at Skattestyrelsen har såvel mulighed som hjemmel til at fremskaffe disse oplysninger fra Polen, men har ikke gjort brug heraf.
Det er korrekt at kvaliteten af de polske fakturaer, i form af tekst for arbejdsydelse, desværre ikke er så god, som man kunne have ønsket. Det er dog fakta, der ikke kan tilskrives [person1], men den polske virksomhed. Det har dog utvivlsomt været medvirkende til, at vanskeliggøre virksomhedens bogføring/kontering på de forskellige udgiftskonti. Bogføringen/konteringen er forestået i virksomheden, og ved opgørelse af skatteregnskabet er der kun i meget begrænset omfang gennemgået bilag. Der henstilles til, at der lægges vægt på, hvad der rent faktisk er udført, og ikke hvordan konteringen/bogføringen er sket.
Når der rent faktisk konstaterbart er viderefaktureret 1.538,8 ton sorteret sten i 2019 og 3.168,78 ton sorteret sten i 2020, står Skattestyrelsens godkendte udgift hertil på 14.000 kr. i 2019 og 156.131 kr. i 2020 i stærkt misforhold hertil, og er på ingen måde retvisende.
(...)"
Klagerens yderligere bemærkninger til sagen
Klagerens repræsentant har den 18. november 2024 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling:
"(...)
Vi anerkender, at regnskabsmaterialet og konteringen heraf kunne have været mere retvisende, men håber sagen dette til trods, vil blive behandlet på baggrund af sagens faktiske forhold.
Der bør f.eks. tillægges vægt, at der er viderefaktureret 1.536,8 ton sorteret sten i 2019 og 3.168,78 ton sorteret sten i 2020. At det af fakturateksten fra den polske virksomhed ikke i alle tilfælde klart fremgår, at der er tale om stensortering, bør ikke være altafgørende. Faktum er, at der er en tilsvarende udgift til stensortering.
[person1] stiller sig stadig meget uforstående overfor den manglende indeholdelse af A-skat og AM-bidrag for 2019 og 2020, herunder at I pålægger ham dokumentationspligten for de i den polske virksomhed ansatte medarbejdere.
Han har under hele forløbet anset sig selv som entrerende med en udenlandsk virksomhed, og har ikke den nødvendige viden og indsigt til at kunne redegøre for, hvilke medarbejdere den udenlandske virksomhed har gjort brug af i hvilke perioder, for ikke at tale om deres identifikations- og skatteoplysninger.
Han vil selvfølgelig forsøge at fremskaffe oplysningerne, men han har ikke længere den fornødne kontakt til den udenlandske virksomhed og oplysninger herfra vil bero på velvilje derfra.
Det kan synes meget bebyrdende og uforståeligt at Skattestyrelsen pålægger en dansk virksomhed dette dokumentationskrav, når en dansk virksomhed ikke har lovhjemmel til at indhente en sådan dokumentation i udlandet. Dette særlig henset til at Skattestyrelsen uden større problemer selv ville kunne fremskaffe disse oplysninger via udvekslingsaftaler/kompetent myndighed.
(...)"
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, om [virksomhed2] er lønmodtager i klagerens virksomhed i perioden 1. januar 2019 til 31. december 2021 i forbindelse med dennes arbejde for virksomheden med blandt andet malkning, udlejning af mandskab og diverse reparationer. Derudover skal Landsskatteretten tage stilling til, om klageren var indeholdelsespligtig for A-skat og AM-bidrag af de ydelseskøb i EU, som [virksomhed2] har modtaget for udført arbejde i indkomstårene 2019 og 2020.
Hvis Landsskatteretten finder, at klageren er indeholdelsespligtig, skal retten endvidere tage stilling til, om klageren hæfter for ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag af beløbene.
Landsskatteretten skal endvidere tage stilling til, om afgørelsen er ugyldig som følge af formalitetsmangler.
Retsgrundlaget
Retsgrundlaget - materielt
Pligt til at svare indkomstskat til staten påhviler personer, der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført her i landet. Det er uden betydning for skattepligten, hvilken form vederlaget udbetales i, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1.
Pligten til at svare indkomstskat til staten påhviler endvidere personer der erhverver indkomst i form af vederlag for personligt arbejde for en virksomhed her i landet, når arbejdet udgør en integreret del af virksomheden, jf. kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3.
Afgrænsningen mellem lønmodtagere og selvstændige erhvervsdrivende inden for skattelovgivningens område sker efter kriterier, som er angivet i pkt. B.3.1.1. i cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 om personskatteloven, jf. Højesterets dom af 9. maj 1996, offentliggjort i U.1996.1027H.
Efter cirkulæret anses som udgangspunkt en person for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko. Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.
Følgende fremgår af cirkulærets punkt B.3.1.1.1. og B.3.1.1.2.:
"3.1.1.1. Tjenesteforhold - kriterier
Ved vurdering af, om der er tale om tjenesteforhold, kan der lægges vægt på, hvorvidt
a) hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, herunder tilsyn og kontrol,
b) indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver,
c) der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse,
d) indkomstmodtageren har arbejdstid fastsat af hvervgiveren,
e) indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel,
f) vederlaget er beregnet, som det er almindeligt i tjenesteforhold (timeløn, ugeløn, månedsløn, provision, akkord m.v.),
g) vederlaget udbetales periodisk,
h) hvervgiveren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet,
i) vederlaget i overvejende grad er nettoindkomst for indkomstmodtageren,
j) indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktisering af ferieloven, lov om arbejdsløshedsforsikring, funktionærloven, lov om arbejdsskadeforsikring og lov om arbejdsmiljø.
3.1.1.2. Selvstændig erhvervsvirksomhed - kriterier
Ved vurderingen af, hvorvidt der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der lægges vægt på, hvorvidt
a) indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre,
b) hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold,
c) indkomstmodtageren ikke på grund af ordren er begrænset i sin adgang til samtidig at udføre arbejde for andre,
d) indkomstmodtageren er økonomisk ansvarlig over for hvervgiveren for arbejdets udførelse eller i øvrigt påtager sig en selvstændig økonomisk risiko,
e) indkomstmodtageren har ansat personale og er frit stillet med hensyn til antagelse af medhjælp,
f) vederlaget erlægges efter regning, og betaling først ydes fuldt ud, når arbejdet er udført som aftalt og eventuelle mangler afhjulpet,
g) indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere,
h) indkomsten afhænger af et eventuelt overskud,
i) indkomstmodtageren ejer de anvendte redskaber, maskiner og værktøj eller lign.,
j) indkomstmodtageren helt eller delvis leverer de materialer, der medgår til arbejdets udførelse,
k) indkomstmodtageren har etableret sig i egne lokaler, f.eks. forretning, værksted, kontor, klinik, tegnestue m.v., og arbejdet helt eller delvis udøves herfra,
l) indkomstmodtagerens erhvervsudøvelse kræver særskilt autorisation, bevilling og lign. og indkomstmodtageren er i besiddelse af en sådan tilladelse,
m) indkomstmodtageren ved annoncering, skiltning eller lignende tilkendegiver, at han/hun er fagkyndig og påtager sig at udføre arbejde af en nærmere bestemt art,
n) indkomstmodtageren i henhold til lov om merværdiafgift er momsregistreret, og ydelsen er faktureret med tillæg af moms,
o) ansvaret for en eventuel ulykke under arbejdets udførelse påhviler indkomstmodtageren."
I tvivlstilfælde må afgrænsningen ifølge cirkulæret ske på grundlag af en samlet bedømmelse af det enkelte forhold mellem hvervgiveren og hvervtageren.
Til A-indkomsten henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar, tantieme, provision, drikkepenge og lignende ydelser, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 1, 1. pkt. Til indkomsten kan endvidere henregnes vederlag til en person, der stilles til rådighed for at udføre arbejde her i landet af en virksomhed, der ikke har hjemting her i landet, jf. kildeskattelovens § 43, stk. 2, litra h.
Af kildeskattelovens § 46, stk. 1, 1. pkt., fremgår, at i forbindelse med enhver udbetaling af A-indkomst skal den, for hvis regning udbetalingen foretages, indeholde foreløbig skat i det udbetalte beløb. Indeholdelsespligten ved udbetaling af A-indkomst efter § 43, stk. 2, litra h, påhviler den, for hvem arbejdet udføres. Indeholdelse foretages ved, at den indeholdelsespligtige beregner det beløb, der skal indeholdes, og tilbageholder dette beløb i A-indkomsten.
Ved indeholdelse af foreløbig skat i A-indkomst udarbejder told- og skatteforvaltningen skattekort, bikort eller frikort vedrørende skattepligtige, som forventes af få A-indkomst i det pågældende indkomstår. Den indeholdelsespligtige, som udbetaler A-indkomst til den skattepligtige, skal elektronisk indhente skattekort, bikort eller frikort fra told- og skatteforvaltningen, jf. kildeskattelovens § 48, stk. 1.
Har den indeholdelsespligtige hverken modtaget skattekort, bikort eller frikort, skal der indeholdes 55 % af den udbetalte eller godskrevne A-indkomst uden fradrag efter stk. 2 og 3, jf. kildeskattelovens § 48, stk. 8.
For personer, der efter § 2, stk.1, nr. 3, er skattepligtige af vederlag for personligt arbejde i forbindelse med at være stillet til rådighed for at udføre arbejde her i landet, beregnes skatten som 30 % af bruttoindtægten jf. kildeskattelovens § 48 B.
Af kildeskattelovens § 49 A, stk. 1, fremgår det, at den arbejdsmarkedsbidragspligtige indkomst, for hvilken der foretages indeholdelse af arbejdsmarkedsbidrag, omfatter vederlag m.v. som nævnt i § 43, stk. 1.
Personer, der er skattepligtige her til landet, svarer skat i form af arbejdsmarkedsbidrag til staten efter arbejdsmarkedsbidragsloven. Bidraget udgør 8 % af grundlaget, jf. arbejdsmarkedsbidragslovens § 1.
Af arbejdsmarkedsbidragslovens § 2, stk. 1, nr. 1, fremgår, at grundlaget for arbejdsmarkedsbidrag for lønmodtagere m.v. er ethvert vederlag i penge eller naturalier, der kan henføres til personligt arbejde i ansættelsesforhold, herunder løn i opsigelsesperioder, løn under sygdom og barsel m.v., efterbetalinger, fratrædelsesgodtgørelser, efterløns- og pensionslignende ydelser m.v., når sådanne ydelser har sammenhæng med et tidligere ansættelsesforhold eller hverv.
Den, som undlader at opfylde sin pligt til at indeholde A-skat og arbejdsmarkedsbidrag, er umiddelbart ansvarlig for betaling af manglende beløb over for det offentlige, medmindre vedkommende godtgør, at der ikke er udvist forsømmelighed fra dennes side. Dette fremgår af kildeskattelovens § 69, stk. 1, og arbejdsmarkedsbidragslovens § 7.
Kan størrelsen af det tilsvar, som påhviler virksomheden, ikke opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber, kan told- og skatteforvaltningen ansætte virksomhedens tilsvar skønsmæssigt. Tilsvarende gælder, hvis virksomheden har modtaget et for stort beløb som godtgørelse og størrelsen af det beløb, som virksomheden derfor skal tilbagebetale, ikke kan opgøres på grundlag af virksomhedens regnskaber. Det fremgår af opkrævningslovens § 5, stk. 2.
Det følger af artikel 14, stk. 1, i dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen, at løn som oppebæres af en person hjemmehørende i en kontraherende stat for personligt arbejde kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i den anden kontraherende stat. Er arbejdet udført der, kan det vederlag, som oppebæres herfor, beskattes i denne anden stat.
Det følger endvidere af dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 14, at uanset bestemmelsen i stk. 1 kan vederlag, som oppebæres af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, for personligt arbejde udført i den anden kontraherende stat, kun beskattes i den førstnævnte stat, hvis det samlede ophold i en eller flere perioder ikke overstiger 183 dage i en 12-måneders periode i pågældende skatteår, hvis vederlaget betales af en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i den førstnævnte stat, og vederlaget ikke påhviler et fast driftssted, som arbejdsgiveren har i den anden stat, jf. artikel 14, stk. 2, litra a, b og c.
Retsgrundlaget - ugyldighed
En afgørelse kan anses som ugyldig, hvis afgørelsen ikke er truffet i overensstemmelse med forvaltningsrettens regler samt retsprincipper og retsgrundsætninger, herunder officialprincippet og lighedsgrundsætningen.
Det følger af officialprincippet, at en offentlig myndighed har pligt til at indhente alle relevante oplysninger i en sag, før der træffes afgørelse, således at det sikres, at afgørelsen træffes på et korrekt og fyldestgørende grundlag. Dette gælder både vedrørende de faktiske og retlige forhold. Det skal tydeligt fremgå af afgørelsen, hvad den ændrer, ligesom der skal være en klar og tilstrækkelig begrundelse for ændringen. Endelig skal virkningen af ændringen tydeligt fremgå.
Da officialprincippet er en garantiforskrift, vil en tilsidesættelse heraf skabe en formodning for, at afgørelsen, som myndigheden har truffet, er påvirket af fejlen.
Retsgrundlaget - forældelse
Landsskatteretten har i kendelse af 14. oktober 2010, offentliggjort som SKM2010.814.LSR, fastslået, at fristreglerne i skatteforvaltningsloven ikke finder anvendelse på pligten til at indeholde A-skat af arbejdsindlejede personer samt hæftelsen for manglende betaling af skat. Landsskatteretten begrundede dette med, at der ikke er tale om fastsættelse eller ændring af en ansættelse af indkomst- eller ejendomsværdiskat.
Af forældelseslovens § 1 fremgår, at fordringer på penge eller andre ydelse forældes efter reglerne i denne lov, medmindre andet følger af særlige bestemmelser om forældelse i anden lov.
Af forældelseslovens § 2, stk. 1, fremgår, at forældelsesfristen regnes fra det tidligste tidspunkt, til hvilket fordringshaveren kunne kræve at få fordringen opfyldt.
Af forældelseslovens § 3 fremgår, at forældelsesfristen er 3 år, medmindre andet følger af andre bestemmelser. Var fordringshaveren ubekendt med fordringen eller skyldneren, regnes forældelsesfristen i stk. 1 først fra den dag, da fordringshaveren fik eller burde have fået kendskab hertil jf. § 3, stk. 2.
Landsskatterettens begrundelse og resultat
Lønmodtager kontra selvstændig erhvervsdrivende
Landsskatteretten finder, at [virksomhed2] efter en samlet konkret vurdering er lønmodtager i relation til indkomsterhvervelsen fra klageren.
Retten har lagt vægt på, at der for [virksomhed2] ikke har været forbundet nogen selvstændig økonomisk risiko ved det udførte arbejde hos klageren. Der er herved henset til, at der af de fremlagte lejekontrakter fremgår en bod, hvis arbejdet ikke er udført i ordentlig kvalitet, eller der sker forsinkelser, men ifølge det oplyste er [virksomhed2] aldrig blevet pålagt en sådan bod. Retten har endvidere henset til, at de indgåede kontrakter ikke har karakter af egentlige entreprisekontrakter, hvor det reelle ansvar og risiko påhviler [virksomhed2].
Retten har yderligere lagt vægt på, at det fremgår af lejekontrakten vedrørende malkning, at der skal betales en bod eller reguleres i lønnen, hvis arbejdet ikke er udført tilfredsstillende, samt at medarbejdere kan opsiges straks uden varsel, ligesom der fremgår arbejdstidsvilkår, herunder arbejdsdage og tidspunkt for udførelsen af arbejdet.
Det forhold, at [virksomhed2] udfører arbejde på flere opgaver i klagerens virksomhed, herunder stensortering, malkning, videreformidling af personale og reparationer på gården, samt at arbejdet ses udført kontinuerligt over indkomstårene 2019 og 2020, bevirker, at der ikke er tale om en afgrænset periode, og at [virksomhed2] derfor må anses for at indgå i integrerede arbejdsopgaver i klagerens virksomhed. Der foreligger endvidere kun kontrakter angående stensortering og malkning, men ikke for det yderligere arbejde udført af [virksomhed2].
Da der ikke foreligger kontrakter mellem klageren og dennes kunder vedrørende videreformidlingen af arbejdskraft, lægger retten til grund, at klageren må anses for ansvarlig for arbejdet udført af [virksomhed2] eller de medarbejdere, som han medbringer, samt at have påtaget sig den økonomiske risiko herved ved udlejning af mandskab.
[virksomhed2] har i overvejende grad kun leveret arbejde til klageren og har derved ikke påtaget sig en væsentlig økonomisk risiko, hvilket må anses for almindeligt i et lønmodtagerforhold. Det forhold, at [virksomhed2] har leveret inventar, byggedele og reservedele fra Polen, kan ikke føre til et andet resultat, da klageren har forklaret, at dette udelukkende skyldes et mere rentabelt hensyn for klageren.
Landsskatteretten finder endvidere, at reglerne om arbejdsudleje ikke kan finde anvendelse.
Retten har lagt vægt på, at de arbejdsydelser, som er leveret af [virksomhed2] eller dennes medarbejdere, indgår som en integreret del af klagerens virksomhed, men at der ikke er fremlagt dokumentation for, at de medarbejdere, som [virksomhed2] har anvendt, er i et formelt ansættelsesforhold til [virksomhed2], hvorfor ydelseskøbene er pålagt [virksomhed2].
Det af klageren fremlagte materiale kan ikke føre til et andet resultat, da det ikke vedrører de påklagede indkomstår, hvorfor det ikke kan udgøre tilstrækkelig dokumentation for, at de angivne personer har indgået i et ansættelsesforhold med [virksomhed2] for indkomstårene 2019 og 2020.
Da retten har fundet, at det af [virksomhed2] og dennes medarbejdere udførte arbejde anses som personligt arbejde i tjenesteforhold, er klageren forpligtiget til at indeholde A-skat og AM-bidrag af de udbetalte vederlag, jf. kildeskattelovens § 46, stk. 1.
Klageren er arbejdsgiverregistreret og har i den omhandlende periode været registreret med mellem fem og ni ansatte.
Retten finder herefter, at klageren burde have indset, at det af [virksomhed2] udførte arbejde er personligt arbejde i tjenesteforhold. Ud fra sagens oplysninger har der ikke foreligget en sådan uklarhed om klagerens indeholdelsespligt, at klageren kan fritages for hæftelsesansvar, jf. kildeskattelovens § 69. Klageren har således ikke haft føje til at tro, at denne ikke skulle indeholde A-skat og AM-bidrag. Der henvises til Højesterets dom af 8. december 2022, offentliggjort som SKM2023.13.HR.
Klageren har ikke fremlagt dokumentation for, at der er foretaget en fejlkontoring i regnskabet, og at der er flere omkostninger i forbindelse med de udførte opgaver eller beløb, der angår stensortering. Retten har henset til, at der på mange af de fremlagte fakturaer med håndskrift er anført bogføringskontonumre eller navn på en bogføringskonto, hvorfor der må være taget stilling til konteringen af de enkelte fakturaer.
Retten har yderligere henset til, at det anførte på fakturaerne ikke indikerer, at der er tale om udførte opgaver i forbindelse med stensortering. Det forhold, at klageren som anført har viderefaktureret henholdsvis 204.725,15 kr. og 127.790,43 kr. i 2019 og 2020, kan ikke føre til et andet resultat.
Det fremgår ikke af de fremlagte fakturaer, at der skulle være afholdt yderligere omkostninger til materiale m.v. i forbindelse med de udførte opgaver, som ikke skal medregnes i det udbetalte vederlag til [virksomhed2].
Landsskatteretten finder på den baggrund, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens talmæssige opgørelse, hvorefter klageren for indkomstårene 2019 og 2020 hæfter for A-skat svarende til henholdsvis 508.415 kr. og 825.176 kr. og AM-bidrag svarende til henholdsvis 80.381 kr. og 130.462 kr.
Retten finder endvidere, at repræsentantens henvisning til dobbeltbeskatningsoverenskomsten mellem Danmark og Polen ikke kan føre til et andet resultat.
Retten har lagt vægt på, at beskatningsretten som hovedregel tilfalder kildelandet, hvor arbejdet er udført jf. DBO'ens artikel 14, stk. 1. Beskatningsretten kan tilfalde bopælslandet, såfremt de kumulative betingelser i artikel 14, stk. 2, alle er opfyldt.
Retten finder, at de kumulative betingelser ikke er opfyldt. Retten har lagt vægt, at klageren har oplyst, at [virksomhed2] har arbejdet i 200 dage om året hos klageren. Vederlaget ses endvidere at være udbetalt fra en arbejdsgiver i Danmark, hvorfor hverken artikel 14, stk. 1, litra a og b, er opfyldt.
Formalitet - ugyldighed
Landsskatteretten anser officialprincippet for overholdt, idet sagen anses for tilstrækkeligt oplyst på det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen traf afgørelse, ligesom afgørelsen anses for tilstrækkeligt begrundet.
Retten har lagt vægt på, at Skattestyrelsen flere gange har spurgt klageren om oplysninger og dokumentation for fordeling af timer, samt hvilke personer der skulle have arbejdet for [virksomhed2], hvortil klageren ikke har fremlagt materiale. Skattestyrelsen har derfor løbende foretaget de sædvanlige og rimelige bestræbelser på at indhente materiale.
Formalitet - forældelse
Landsskatteretten finder, at skatteforvaltningslovens bestemmelser om fristregler ikke finder anvendelse i det foreliggende tilfælde, da der ikke er tale om fastsættelse eller ændring af indkomst- eller ejendomsværdiskat. Der er endvidere ikke tale om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar eller ændring af godtgørelse af afgift. Der er derimod tale om klagerens pligt til at indeholde A-skat og AM-bidrag samt klagerens hæftelse herfor. Der henvises til SKM2010.814.LSR.
Klagerens henvisning til Landsskatterettens afgørelser af henholdsvis 2. december 2009 (jr.nr. 09-01096) og 12. februar 2010 (jr.nr. 08-03522) kan ikke føre til et andet resultat. Retten har lagt vægt på, at det fremgår af SKM2010.814.LSR, at Landsskatterettens afgørelse af 2. december 2009 ikke anses for at være et udtryk for Landsskatterettens praksis.
Retten finder herefter, at det er de almindelige forældelsesregler, der finder anvendelse, jf. forældelseslovens § 1.
Skattestyrelsen har tidligst den 11. januar 2021 modtaget materiale fra klageren vedrørende samarbejdet med [virksomhed2] i årene 2019 og 2020, herunder de indgåede kontrakter.
At Skattestyrelsen tidligere har kontrolleret forholdet vedrørende stensortering for indkomståret 2018, kan ikke føre til et andet resultat. Retten har lagt vægt på, at kontrollen udelukkende omfattede stensortering for indkomståret 2018, hvorfor Skattestyrelsen ikke er kommet til kundskab om forhold vedrørende indkomstårene 2019 og 2020.
Skattestyrelsen har den 27. september 2023 udsendt forslag til afgørelse, hvorefter den påklagede afgørelse er truffet den 9. januar 2024. Idet Skattestyrelsens behandling af sagen er sket mindre end 3 år efter det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen fik kendskab til fordringens eksistens, finder retten, at Skattestyrelsens krav på A-skat og AM-bidrag ikke er forældet, jf. forældelseslovens § 2, stk. 1, jf. § 3, stk. 1.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.