|
|
Kendelse af 16-05-2025 - indlagt i TaxCons database den 17-06-2025
Journalnr. 24-0003117
2020:
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Udenlandsk indkomst omfattet af ligningslovens § 33 A, stk. 3 (halv lempelse) | 0 kr. | 912.033 kr. | Stadfæstelse |
2021:
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
Udenlandsk indkomst omfattet af ligningslovens § 33 A, stk. 3 (halv lempelse) | 0 kr. | 924.802 kr. | Stadfæstelse |
Faktiske oplysninger
Klageren har selvangivet sin indkomst for indkomstårene 2020 og 2021 som fuldt skattepligtig til Danmark.
Ifølge Det centrale Personregister, CPR, var klageren udrejst fra den 1. april 2006 og til den 1. januar 2013.
Fra den 1. januar 2013 til den 1. juli 2019 var klageren tilmeldt på adressen [adresse1] på [ø1]. Klageren har siden den 1. juli 2019 haft adresse på [adresse2] på [ø1].
Ved ansættelseskontrakt blev klageren ansat som flymekaniker med ansættelsesstart den 1. juni 2015 hos [virksomhed1] A/S (nu [virksomhed2] A/S). Det fremgår af kontrakten, at klageren havde skiftende arbejdssteder indenfor EØS-området.
Luftfartsselskabet [virksomhed1] A/S er hjemmehørende i Danmark, hvor ledelsen har hovedsæde.
Ifølge sagens oplysninger opholdt klageren sig på adressen [adresse3], [Tyskland], når han var i Tyskland og på adressen [adresse4], [by1], når han var i Italien.
Klageren har oplyst, at han i perioden var fraskilt. Klageren har to børn, der i perioden begge var i 30'erne og boede i [by2].
Klageren har oplyst, at han gik på pension den 31. december 2021.
I indkomstårene 2020 og 2021 selvangav klageren udenlandsk lønindkomst fra [virksomhed1] A/S med halv lempelse efter ligningslovens § 33 A, stk. 3, for arbejde udført i Tyskland og Italien.
Som dokumentation for opfyldelse af opholdsbetingelserne for lempelse fremlagde klageren til Skattestyrelsen sin ansættelseskontrakt, arbejdsbeskrivelse, kontoudskrift og klagerens kalender for årene 2020 og 2021
Der foreligger skrivelser af den 26. september 2023 fra [virksomhed2], med oplysninger om hvilke stationer/lufthavne, klageren har været udstationeret til i 2020 og 2021. [virksomhed2] har samtidigt oplyst, at klageren har forrettet jordtjeneste som flymekaniker på stationerne. Der er tale om følgende udstationeringer:
2020
01.01.2020 - 05.01.2020 [Tyskland] 13.01.2020 - 19.01.2020 [Tyskland] 27.01.2020 - 02.02.2020 [Tyskland] 10.02.2020 - 20.02.2020 [Tyskland] 28.02.2020 - 05.03.2020 [Tyskland] 14.03.2020 - 19.03.2020 [Tyskland] 28.03.2020 - 05.04.2020 [Tyskland] 13.04.2020 - 19.04.2020 [Tyskland] 28.04.2020 - 04.05.2020 [Tyskland] 25.05.2020 - 05.06.2020 [Tyskland] | 18.06.2020 - 18.06.2002 [Tyskland] 26.06.2020 - 29.06.2020 [Tyskland] 30.06.2020 - 25.08.2020 [Italien] 21.09.2020 - 27.09.2020 [Tyskland] 06.10.2020 - 12.10.2020 [Tyskland] 26.10.2020 - 29.10.2020 [Tyskland] 02.11.2020 - 12.11.2020 [Tyskland] 21.11.2020 - 26.11.2020 [Tyskland] 05.12.2020 - 10.12.2020 [Tyskland] |
2021
02.01.2021 - 10.01.2021 [Tyskland] 18.01.2021 - 24.01.2021 [Tyskland] 02.02.2021 - 08.02.2021 [Tyskland] 01.03.2021 - 12.03.2021 [Tyskland] 20.03.2021 - 25.03.2021 [Tyskland] 02.04.2021 - 08.04.2021 [Tyskland] 01.05.2021 - 02.05.2021 [Tyskland] 03.05.2021 - 29.06.2021 [Italien] 30.06.2021 - 01.07.2021 [Tyskland] 27.07.2121 - 02.08.2021 [Tyskland] | 09.08.2021 - 16.08.2021 [Tyskland] 06.09.2021 - 10.09.2021 [Tyskland] 25.09.2021 - 30.09.2021 [Tyskland] 08.10.2021 - 14.10.2021 [Tyskland] 23.10.2021 - 14.11.2021 [Tyskland] 22.11.2021 - 28.11.2021 [Tyskland] 01.12.2021 - 03.12.2021 [Tyskland] 09.12.2021 - 13.12.2021 [Tyskland] 20.12.2021 - 26.12.2021 [Tyskland] |
Klageren har gjort indsigelser mod Skattestyrelsens afgørelse og har oplyst, at han har opholdt sig i Danmark i følgende dage og perioder:
2020
21. - 26. januar (6 dage) 8. februar 22. - 25. februar (4 dage) 22. - 26. marts (5 dage) 21. - 25. april (5 dage) 6. maj 19. - 20. maj (2 dage) 21. - 23. maj (3 dage) | 27. august - 8. september (13 dage) 19. - 20. september (2 dage) 14. - 16. oktober (3 dage) 22. - 24. oktober (3 dage) 15. - 17. november (3 dage) 14. december 24. - 31. december (8 dage |
2021
26. - 30. januar (5 dage) 10. - 26. februar (17 dage) 14. - 18. marts (5 dage) 28. - 31. marts (3 dage) 10. - 12. april (3 dage) 21. - 22. april (3 dage) 11. - 13. juli (3 dage) 22. juli 17. juli | 26. juli 13. - 15. september (3 dage) 2. - 3. oktober (2 dage) 17. - 19. oktober (3 dage) 30. oktober - 1. november (2 dage) 16. november 6. - 7. december (2 dage) 31. december |
Af klagerens arbejdsplan for 2020 og 2021 fremgår det, at klageren havde følgende friperioder:
2020
6. - 12. januar (7 dage) 21. - 26. januar (6 dage) 3. - 9. februar (7 dage) 21. - 27. februar (7 dage) 6. - 13. marts (8 dage) 20. - 27. marts (8 dage) 6. - 12. april (7 dage) 20. - 27. april (8 dage) 5. - 24. maj (20 dage) | 6. - 17. juni (12 dage) 19. - 25. juni (7 dage) 26. august - 20. september (26 dage) 28. september - 5. oktober (8 dage) 12. - 25. oktober (14 dage) 30. oktober - 1. november (3 dage) 13. - 20. november (8 dage) 27. november - 4. december (8 dage) 11. december - 1. januar 2021 (21 dage) |
2021
11. - 17. januar (7 dage) 25. januar - 1. februar (8 dage) 9. - 28. februar (20 dage) 13. - 19. marts (7 dage) 26. marts - 1. april (7 dage) 9. - 30. april (22 dage) 2. - 26. juli (25 dage) 3. - 8. august (6 dage) 17. august - 5. september (20 dage) | 11. - 24. september (14 dage) 1. - 7. oktober (7 dage) 15. - 22. oktober (8 dage) 28. oktober - 7. november (11 dage) 15. - 21. november (7 dage) 4. - 8. december (5 dage) 14. - 19. december (6 dage) 27. - 31. december (5 dage |
Klagerens forklaringer og fremlagt dokumentation for ophold samt arbejds- og rejsemønster
Klageren har via en kalenderoversigt vist, at klageren i sine friperioder opholdt sig i Tyskland, Italien, Sverige og Danmark. Klageren har i sin opgørelse ikke medregnet rejsedage som ophold i Danmark.
Af fremsendte kalender fremgår det, at klageren en enkelt gang rejste til Danmark efter en kort dagvagt og rejst til Tyskland på dage med aftenvagt.
På mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler har klageren oplyst, at han i forbindelse med pension og ophør af arbejde også fraflyttede sin lejlighed i Tyskland. Klageren oplyste, at han i forbindelse med oprydningen, ryddede ud og smed meget ud som evt. kunne være dokumentation for ophold i udlandet. Klageren har oplyst, at han ikke har andet dokumentation end arbejdsplanen og udskrift fra [finans1].
Klageren har oplyst, at han i forbindelse med klagebehandlingen har rettet henvendelse til [finans2]. Banken har oplyst klageren, at når udlændinge lukker deres konto slettes alt materiale efter et år.
Af kontoudtoget fra [finans1] fremgår det ikke, hvornår købet er foretaget. Af kontoudskriftet ses følgende udenlandske transaktioner registret for følgende datoer.
10 transaktioner i perioden 3. - 30. juli 2020.
1 transaktion den 26. august 2020.
2 transaktioner den 9. april 2021.
1 transaktion den 10. april 2021.
8 transaktioner i perioden 6. - 19. maj 2021.
10 transaktioner i perioden 7. - 30. juni 2021.
1 transaktion den 15. oktober 2021.
1 transaktion den 28. oktober 2021.
1 transaktion den 10. december 2021.
1 transaktion den 16. december 2021.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har for indkomstårene 2020 og 2021 anset klageren for fuldt skattepligtig til Danmark efter kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.
For indkomståret 2020 har Skattestyrelsen ikke godkendt selvangivet indkomst til lempelse efter ligningslovens § 33 A, stk. 1 og stk. 3 med i alt 912.033 kr. og overført beløbet til almindelig beskatning uden lempelse.
For indkomståret 2021 har Skattestyrelsen ikke godkendt selvangivet indkomst til lempelse efter ligningslovens § 33 A, stk. 3 med i alt 924.802 kr. og overført beløbet til almindelig beskatning uden lempelse.
Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført:
"...
1. Skattepligt og ligningsfrist
...
1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Det fremgår af kildeskattelovens § 1, at personer, der har bopæl her i landet er fuldt skattepligtige til Danmark. Da du har haft rådighed over bopæl i Danmark i 2020 og 2021, er du fuldt skattepligtig.
Med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, har skatteministeren fastsat en kortere ligningsfrist for fysiske personer med enkle økonomiske forhold. Enkle økonomiske forhold er defineret i § 2 i bekendtgørelse nr. 1305 af 14. november 2018.
Personer med indkomst fra udlandet, og indkomst der optjenes som vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold udført uden for landet, og for hvilke der gives nedslag i skatteberegningen efter en overenskomst til undgåelse af dobbeltbeskatning eller efter danske regler, er ikke omfattet af den korte ligningsfrist. Se § 1 i bekendtgørelse nr. 1302 af 14. november 2018.
Da du har indkomst for arbejde udført i udlandet, er du dermed omfattet af den 3-årige ligningsfrist. Vi kan derfor behandle din skatteansættelse for indkomstårene 2020 og 2021.
2. Beskatningsretten
...
2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Fuldt skattepligtige personer er personer, der har bopæl her i landet. Du har i indkomstårene 2020 og 2021 haft rådighed over en bolig i Danmark, og derfor er du fuldt skattepligtig her i landet.
Reglerne står i kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1. Du skal derfor medregne samtlige indkomster på den danske indkomstopgørelse, uanset hvor i verden de stammer fra. Det fremgår af statsskattelovens § 4.
Ifølge den fremlagte udstationeringsoversigt har du i 2020 og 2021 været udstationeret til henholdsvis [Tyskland] (Tyskland) og [Italien] (Italien).
2.4.1. Arbejde udført i Tyskland
Efter artikel 15 stk. 1 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af den 22. november 1995 mellem Danmark og Tyskland kan løn for personligt arbejde i tjenesteforhold kun beskattes i Danmark, medmindre arbejdet er udført i Tyskland. Er arbejdet udført i Tyskland kan det også beskattes i Tyskland.
Efter artikel 15 stk. 2, kan indkomst for arbejde udført i Tyskland dog kun beskattes i Danmark såfremt:
| ? | arbejdet er udført i Tyskland i en eller flere perioder, der tilsammen ikke overstiger 183 dage i pågældende kalenderår, og |
| ? | vederlaget betales af eller for en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i Danmark, og |
| ? | vederlaget ikke udredes af et fast driftssted, som arbejdsgiveren har i Tyskland. |
Vi har ikke modtaget dokumentation for, at antallet af dage med arbejde i Tyskland overstiger 183 dage. Da din løn udbetales af en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i Danmark, samt at din løn ikke udredes af et fast driftssted i Tyskland, er det dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15, stk. 1 jf. stk. 2, som finder anvendelse. Det er således Danmark, der har beskatningsretten til den del af din indkomst, der hidrører fra udstationeringerne til Tyskland i indkomstårene 2020 og 2021.
2.4.2. Arbejde udført i Italien
Efter artikel 15, stk. 1 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af den 5. maj 1999 mellem Danmark og Italien, kan løn for personligt arbejde i tjenesteforhold kun beskattes i Danmark, medmindre arbejdet er udført i Italien. Er arbejdet udført der, kan vederlaget også beskattes i Italien.
Efter artikel 15, stk. 2, kan indkomst for arbejde udført i Italien dog kun beskattes i Danmark såfremt:
| ? | At modtageren opholder sig i Italien i en eller flere perioder, der tilsammen ikke overstiger 183 dage i enhver 12-måneders periode, der begynder eller ender i det pågældende skatteår, og |
| ? | vederlaget betales af eller for en arbejdsgiver, som er hjemmehørende i Danmark, og |
| ? | vederlaget ikke påhviler et fast driftssted som arbejdsgiveren har i Italien. |
Det fremgår af dine oplysninger for indkomstårene 2020 og 2021, at du ikke har opholdt dig i Italien i mere end 183 dage inden for en 12-måneders periode.
Da du efter det oplyste har opholdt dig i Italien i mindre end 183 dage, og din løn udbetales af en arbejdsgiver hjemmehørende i Danmark samt, at din løn ikke påhviler et fast driftssted i Italien, er det dobbeltbeskatningsoverenskomstens artikel 15, stk. 1, jf. stk. 2, som finder anvendelse. Det er således Danmark, der har beskatningsretten til den del af din indkomst, der hidrører fra udstationeringerne til Italien i indkomstårene 2020 og 2021.
...
4. Lempelse efter ligningslovens § 33 A
...
4.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Efter ligningslovens § 33 A kan du få skattenedsættelse for løn optjent ved personligt arbejde i tjenesteforhold under ophold uden for riget i mindst 6 måneder. Opholdet må kun afbrydes af nødvendigt arbejde eller ferie og lignende her i riget (Danmark, Færøerne og Grønland) på højst 42 dage inden for enhver 6-månedersperiode.
Lempelse efter ligningslovens § 33 A er en exemptionlempelse. Hvis beskatningsretten til lønnen er tillagt Danmark efter en dobbeltbeskatningsaftale, får du dog kun halv skattenedsættelse, hvis du er privatansat, og du i øvrigt opfylder betingelserne.
Det er det er dig, der har bevisbyrden for, at du opfylder betingelserne for lempelse efter ligningslovens § 33 A. Udlandsopholdets længde skal kunne dokumenteres over for skattemyndigheden, f.eks. ved arbejdskontrakt, lønsedler, rejsebilag m.v. Se Den juridiske vejledning afsnit C.F.4.2.1 om dokumentation.
Du har i henhold til bestemmelserne i skattekontrollovens § 1 og § 2, pligt til at afgive nødvendige oplysninger til brug for opgørelsen af din indkomstskat og skatteansættelse.
Som det fremgår af byrettens dom af den 1. december 2016 vedrørende lempelse for indkomståret 2006, blev det fastlagt, at skatteyder skal fremlægge objektiv dokumentation for, at betingelserne for lempelse efter ligningslovens § 33 A er opfyldt. Se hertil SKM2017.473.BR og senere stadfæstelse i SKM2019.512.ØLR.
Det fremgår ligeledes af byrettens dom af den 8. februar 2018 vedrørende indkomståret 2012, at skatteyder har bevisbyrden for, at betingelserne for lempelse efter ligningslovens § 33 A er opfyldt. Se hertil SKM2018.207.BR.
Du har hertil fremsendt en kalenderoversigt, som du har udfyldt, hvori du har markeret, hvornår du mener, du har opholdt dig i Danmark og udlandet. Da en kalender udfyldt af dig ikke kan karakteriseres som objektiv dokumentation, skal denne underbygges af bilag/dokumentation, der har den fornødne objektive karakter. Du har hertil fremlagt et kontoudtog fra [finans1].
Det bemærkes generelt, at der ved anvendelse af lempelsesreglen i ligningslovens § 33 A er en række betingelser, der skal være opfyldt, førend lempelsesreglen finder anvendelse. Der gælder et krav om, at det arbejdsbetingede udlandsophold skal være på mindst 6 måneders varighed. Videre må der inden for enhver 6-måneders periode højst være 42 dages ophold inden for det danske rige i forbindelse med ferie eller lignende. Disse to betingelser indebærer, at den, der anser sig for berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33 A, på anmodning, skal kunne fremlægge objektiv dokumentation, der gør Skattestyrelsen i stand til at følge opholds- og arbejdsmønsteret på en sådan måde, at såvel 6-måneders som 42-dages betingelsen kan konstateres overholdt.
Ved gennemgang af det fremlagte kontoudtog fra [finans1] er det gennemgående, at der er endda meget få posteringer. Det fremlagte kontoudtog dokumenterer dermed ikke noget nærmere om dit faktiske ophold i henholdsvis Danmark og udlandet. Du har oplyst, at du løbende har overført penge fra din danske bankkonto til den konto, du havde i [finans2], [Tyskland]. Disse overførsler fremgår også af dine kontoudtog fra [finans1]. Vi lægger derfor til grund, at dit daglige forbrug reelt, er foregået på din udenlandske bankkonto samt med kontanter. Dette udenlandske kontoudtog har du ikke fremlagt. Du oplyser, at denne konto nu er lukket, og du i øvrigt har smidt alle dine kvitteringer ud. Det bemærkes at oplysning om, at du ikke længere er i besiddelse af materiale samt, at materiale er bortkommet ikke er forhold, der kan tillægges betydning. Det er dig, der har en dokumentationspligt i forhold til, at betingelserne for lempelse er opfyldt. Der er derfor også dig, der bærer risikoen ved ikke at have sikret dig behørig dokumentation for, at betingelserne for lempelse efter ligningslovens § 33 A er opfyldt. Det bemærkes også hertil, at vi ikke har dokumentation for dine faktiske ind- og udrejsedatoer i forhold til den transport, du op- lyser at have haft sammen med dine kollegaer.
Samlet set gør den fremlagte dokumentation derfor ikke Skattestyrelsen i stand til at anse 6-måneders samt 42-dages betingelsen for opfyldt.
Du har også fremlagt en kalenderoversigt over, hvornår du har haft vagter i [Tyskland] samt været udstationeret derfra. Denne kalender ses umiddelbart at være udfyldt af din arbejdsgiver. Dine vagt perioder har ifølge kalenderen typisk været på ca. 7-10 dage med efterfølgende 7-10 dages fri. Det er vores vurdering, at du i perioder uden vagter, har mulighed for at opholde dig i Danmark, hvilket nødvendiggør dokumentation for faktisk ophold i udlandet. Yderligere er der en del vagter i denne kalender, der løbende er markeret med grøn farve. Ifølge arbejdsbeskrivelsen er disse dage udtryk for en fridag. Der er en del måneder hvor 7-10 dage med vagter er markeret som fridage. I disse periode er der således også mulighed for ophold i Danmark.
Din arbejdsgiverudarbejdede kalender er dateret den 26. september 2023, hvilket er efter materialeindkaldelsen af 10. juli 2023. Den arbejdsgiverudarbejdede kalender må derfor vurderes at være efterfølgende udarbejdet alene med henblik på anvendelse i nærværende sag. Efterfølgende udarbejdet materiale kan ikke lægges til grund for skatteansættelsen. Da den ikke er vedhæftet de originaldokumenter, som din arbejdsgiver har udarbejdet den på baggrund af, kan kalenderen ikke lægges til grund, da det ikke er muligt at vurdere, om den er retvisende.
På ovenstående baggrund godkendes ikke lempelse efter ligningslovens § 33 A for 2020 og 2021.
..."
Udtalelse fra Skattestyrelsen
I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 16. januar 2024 fremsendt materiale og oplyst, at der ikke er nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen.
Klagerens opfattelse
Klageren har fremsat påstand om, at han opfylder betingelserne i ligningslovens § 33 A og derfor er berettiget til lempelse af sin indkomst for indkomstårene 2020 og 2021
Til støtte for påstanden er bl.a. anført:
"...
Indsigelse mod afgørelse.
Hvis der med teksten menes at jeg ikke har betalt skat til andre lande, er det korrekt. Jeg har oplyst min indkomst som værende i overensstemmelse med reglerne i §33a.
...
Jeg har erhvervet min bopæl i den periode jeg har arbejdet uden for Danmark, boligen er købt som flexbolig.
Det er op til hver enkelt kommune i Danmark, om de vil give flexboligtilladelser eller ej. I [...] Kommuner kan alle helårsboliger med få undtagelser gøres til flexboliger. Med de favorable huspriser i de to kommuner kan du derfor billigt få en unik fritidsbolig.
Det giver vel ikke mening at have en lov. (§33a Opholdet må kun afbrydes af nødvendigt arbejde eller ferie og lignende her i riget (Danmark, Færøerne og Grønland) på højst 42 dage inden for enhver afsluttet 6-månedersperiode.) hvis man ikke har en bolig i landet.
...
Indsigelse.
Kildeskattelovens § 1 Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:
1) personer, der har bopæl her i landet.
Her nævnes ikke " Fuldt skattepligtig " nogen steder.
Det samme gælder for Statsskatteloven § 4.
...
Indsigelse.
ligningslovens § 9 A, stk. 1
En ny 12-måneders-periode påbegyndes, når lønmodtageren har arbejdet i en sammenhængende periode på mindst 40 arbejdsdage på et andet arbejdssted før tilbagevenden til det tidligere midlertidige arbejdssted. Det fremgår af ligningslovens § 9 A, stk. 6.
Der er desuden indgået en skriftlig aftale mellem [virksomhed1] A/S og teknikker gruppen, at et arbejdssted kan lukkes eller flyttes med en månedes varsel.
...
Indsigelse.
Det er ifølge bekendtgørelse nr. 173 af 13/03/2000 virksomheden/arbejdsgiver som har ansvaret for at bogføringsbilag er udfyldt korrekt.
Skat:
Vi har ikke modtaget nogen dokumentation på, at de udbetalte godtgørelser på 107.847 kr. i 2020 og 107.996 kr. i 2021, overholder betingelserne for skattefrie rejsegodtgørelser efter ligningslovens § 9A.
Hvilken dokumentation tænkes her på ?
...
De forskelle som er mellem [virksomhed1]'s vagtperioder og fremsendt kalender, opstår fordi [virksomhed1] kun medregner start datoen på en vagt. Eksempelvis: en nattevagt starter d. 3/3-XXXX kl. 22:30 og slutter d. 4/3-XXXX kl. 06:30, her vil det kun være d. 3/3-XXXX der er registreret som arbejdsdag.
Da [virksomhed1] afholder udgifter til bolig og arbejdskøretøj på stationerne er der ikke dokumenter med mit navn på, kvtteringer er vel heller ikke et pålideligt bevis med mindre der er navn på, de kan jo lånes.
Jeg beklager meget den manglende dokumentation, da jeg stoppede d. 31/12-2021 efter 43 år i [virksomhed2] / [virksomhed1] havde jeg ikke forudset min nuværene situation, jeg håber min sag bliver behandlet på lige vilkår med mine tidligere kollegaers.
..."
Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse
Klageren har ikke fremsat bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse.
Klagerens yderligere bemærkninger til sagen
Klageren har i forbindelse med mødet med Skatteankestyrelsen anført, at han er skattepligtig til Danmark og opfylder betingelserne i ligningslovens § 33 A for indkomstårene 2020 og 2021.
Klageren oplyste på mødet, at han i den omhandlende periode var fraskilt og havde to børn i 30'erne som begge boede i [by2]. Klageren oplyste videre, at han nogle gange samkørte med andre kollegaer til Danmark, når han skulle hjem i friperioder eller han kørte selv. I flere friperioder var klageren ude at rejse.
Endeligt oplyste klageren, at han ikke kan fremlægge yderligere dokumentation end den dokumentation der var fremlagt under sagsbehandlingen hos Skatteankestyrelsen. I forbindelse med pension og fraflytning fra bolig i Tyskland blev alt materiale smidt ud.
Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår, om klageren for indkomstårene 2020 og 2021 har godtgjort, at han ikke har opholdt sig inden for det danske rige mere end 42 dage inden for enhver seksmåneders periode og dermed opfylder betingelserne for halv lempelse i skatten af udenlandsk lønindkomst optjent som pilot hos [virksomhed1] A/S efter ligningslovens § 33 A, stk. 3, jf. stk. 1., herunder krav til dokumentation.
Retsgrundlaget
Lempelse
Følgende fremgår af ligningslovens § 33 A, stk. 1 og 3:
" Har en person, der er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1, under ophold uden for riget i mindst 6 måneder uden andre afbrydelser af opholdet end nødvendigt arbejde her i riget i direkte forbindelse med udlandsopholdet, ferie el.lign. af en sammenlagt varighed på højst 42 dage erhvervet lønindkomst ved personligt arbejde i tjenesteforhold, nedsættes den samlede indkomstskat med det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Nedsættelsen omfatter ikke den del af lønindkomsten, der kan henføres til arbejde her i landet. Ved opgørelsen af den nævnte 6-månedersperiode anses ophold om bord på et dansk skib, der er registreret i Dansk Internationalt Skibsregister, jf. lov om beskatning af søfolk, for at være ophold uden for riget. Ophører skattepligten efter kildeskattelovens § 1 inden udløbet af 6-månedersperioden, finder reglerne i denne bestemmelse tilsvarende anvendelse på lønindkomst erhvervet i den periode, hvor skattepligten bestod, såfremt betingelserne i 1. pkt. i øvrigt er opfyldt.
...
Stk. 3.
Har en dobbeltbeskatningsoverenskomst for en person, der ikke er udsendt af den danske stat eller en anden offentlig myndighed, tillagt Danmark beskatningsretten til indkomsten, nedsættes den samlede indkomstskat med halvdelen af det beløb, der forholdsmæssigt falder på den udenlandske indkomst. Tilsvarende gælder for personer udsendt til udførelse af systemeksport for den danske stat eller anden dansk offentlig myndighed."
Følgende fremgår af artikel 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 22. november 1995 mellem Danmark og Tyskland:
"Personligt arbejde i tjenesteforhold
Stk. 1. Såfremt bestemmelserne i artiklerne 16, 18, 19 og 20 ikke medfører andet, kan gage, løn og andet lignende vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold oppebåret af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i den anden kontraherende stat. Er arbejdet udført der, kan det vederlag, som oppebæres herfor, beskattes i denne anden stat.
Stk. 2. Uanset bestemmelserne i stykke 1 kan vederlag, som en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, oppebærer for personligt arbejde i tjenesteforhold, udført i den anden kontraherende stat, kun beskattes i den førstnævnte stat, såfremt:
a) arbejdet er udført i den anden stat i en periode eller i perioder, der tilsammen ikke overstiger 183 dage i det pågældende kalenderår, og
b) vederlaget betales af en arbejdsgiver eller for en arbejdsgiver, der ikke er hjemmehørende i den anden stat, og
c) vederlaget ikke udredes af et fast driftssted, som arbejdsgiveren har i den anden stat."
Følgende fremgår af artikel 15 i dobbeltbeskatningsoverenskomsten af 5. maj 1999 mellem Danmark og Italien:
" PERSONLIGT ARBEJDE I TJENESTEFORHOLD
Stk. 1. Såfremt bestemmelserne i artiklerne 16, 18 og 19 ikke medfører andet, kan gage, løn og andet lignende vederlag, som oppebæres af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, for personligt arbejde i tjenesteforhold, kun beskattes i denne stat, medmindre arbejdet er udført i den anden kontraherende stat. Er arbejdet udført der, kan det vederlag, som oppebæres herfor, beskattes i denne anden stat.
Stk. 2. Uanset bestemmelserne i stykke 1 kan vederlag, som oppebæres af en person, der er hjemmehørende i en kontraherende stat, for personligt arbejde i tjenesteforhold udført i den anden kontraherende stat, kun beskattes i den førstnævnte stat, hvis:
a) modtageren opholder sig i den anden stat i en eller flere perioder, der tilsammen ikke overstiger 183 dage i enhver 12-måneders periode, der begynder eller ender i det pågældende skatteår, og
b) vederlaget betales af eller for en arbejdsgiver, der er hjemmehørende i den førstnævnte stat, og
c) vederlaget ikke påhviler et fast driftssted eller et fast sted, som arbejdsgiveren har i den anden stat."
Ifølge Højesterets dom, offentliggjort i SKM2003.209.HR, anses et udlandsophold for afbrudt, såfremt klageren på en given dato har opholdt sig her i landet i mere end 42 dage inden for enhver afsluttet seksmåneders periode.
Der kan kun gives lempelse, såfremt den, der anser sig for berettiget til lempelse i henhold til ligningslovens § 33 A, i fornødent omfang kan dokumentere, at vedkommende ikke har opholdt sig i Danmark i mere end 42 dage inden for enhver afsluttet seksmåneders periode, jf. byrettens dom af 8. februar 2018, offentliggjort i SKM2018.207.BR, og Østre Landsrets dom af 23. september 2019, offentliggjort i SKM2019.512.ØLR.
Det fremgår af Byrettens dom af 1. juli 2024, offentliggjort som SKM2024.524.BR, vedrørende overflyvning af dansk luftrum, at skatteyderen har bevisbyrden for, at dansk luftrum ikke er overfløjet.
Af Østre Landsrets dom af 27. november 1980, offentliggjort som SKDM 1981, 275, fremgår:
"...
Landsretten må efter det oplyste lægge til grund, at sagsøgeren efter sine samtaler med skattevæsenet og
under hensyn til langvarig praksis med hensyn til hans og andre advokaters kørsel havde fået forståelsen af, at den af ham selvangivne fordeling af kørselsudgifter ville blive godkendt, og at han derfor ikke behøvede at føre egentligt kørselsregnskab. Herefter og efter det om behandlingen af sagsøgerens selvangivelse foreliggende findes skattemyndighederne at have været uberettiget til uden forudgående underretning at ændre den procentmæssige fordeling af hans kørselsudgifter for indkomståret 1975"
Landsskatterettens begrundelse og resultat
Lempelse
Landsskatteretten lægger ved sagens afgørelse til grund, at klageren i indkomstårene 2020 og 2021 var fuldt skattepligtig til Danmark i henhold til kildeskattelovens § 1, stk. 1, nr. 1.
Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsens dokumentationskrav ikke kan anses for at være udtryk for indførelse af en skærpet praksis med tilbagevirkende kraft henset til, at krav om dokumentation, herunder nødvendigheden af objektiv dokumentation, følger af fast praksis. Der kan bl.a. henvises til SKM2018.207.BR og SKM2019.512.ØLR.
Retten finder endvidere, at klageren ikke har opnået en retsbeskyttet forventning om, at fremlæggelse af en ansættelseskontrakt, lejekontrakt for klagerens bopæl i [Tyskland] og registrering vedrørende bopæl i Tyskland kan anses for værende tilstrækkelig dokumentation.
Retten har herved lagt vægt på, at der ikke foreligger en langvarig praksis, hvor ligninger er blevet godkendt på baggrund af fremlæggelse af ansættelseskontrakt, lejekontrakt for bopæl i udlandet og registrering vedrørende bopæl i udlandet, jf. SKDM 1981, 275.
Der kan kun gives lempelse, såfremt den, der anser sig berettiget til lempelse i henhold til ligningslovens § 33 A, i fornødent omfang kan dokumentere, at vedkommende ikke har opholdt sig i Danmark i mere end 42 dage inden for enhver afsluttet 6-måneders periode.
Klageren har for at løfte sin bevisbyrde fremlagt sin arbejdsplan, kontoudskrift fra [finans1] samt kalenderoversigt med angivelses af ophold i udlandet og i Danmark for 2020 og 2021.
Det følger af sagens oplysninger, at klageren, ved en opgørelse af friperioder, inklusive ferie, af minimum fire dages varighed, har haft fri i 190 dage i 2020 og 179 dage i 2021.
Klageren har ikke fremlagt dokumentation for hjem- og udrejse, eller anden dokumentation for sine ferieophold i hhv. Tyskland, Sverige og Italien i arbejdsfri perioder.
Af det fremlagte kontoudtog fra [finans1], kan ses transaktioner uden for Danmark, for perioderne 3. - 30. juli 2020, den 26. august 2020, den 9. april 2021, 6. - 19. maj 2021, 7. - 30. juni 2021, den 15. oktober 2021, den 28. oktober 2021, den 10. og 16. december 2021.
Landsskatteretten finder, at klageren ved sine forklaringer og den fremlagte dokumentation ikke har dokumenteret eller i tilstrækkelig grad sandsynliggjort, at han i 2020 og 2021 maksimalt har opholdt sig i Danmark i 42 dage inden for enhver periode af 6 måneders varighed. Der er særligt henset til, at antallet af friperioder af minimum tre dages varighed udgør 190 fridage i 2020 og 179 fridage i 2021 og at der er fremlagt begrænset dokumentation. Det bemærkedes hertil 25 ud af 36 fremlagte kontoposteringer, ikke vedrører friperioder men ligger i perioder hvor klageren har været udstationeret til Italien.
Klageren er dermed ikke berettiget til lempelse efter ligningslovens § 33 A, stk. 3, jf. stk. 1.
Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse.