|
|
Kendelse af 23-12-2024 - indlagt i TaxCons database den 03-02-2025
Journalnr. 23-0086807
Klagepunkt | Skattestyrelsens afgørelse | Klagerens opfattelse | Landsskatterettens afgørelse |
2019 | |||
Forhøjelse af momstilsvar som følge af regulering af privat andel af moms på telefon m.v. | 4.439 kr. | 0 kr. | 4.906 kr. |
Forhøjelse af momstilsvar som følge af regulering af pro-rata sats ift. fællesomkostninger | 32.539 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Ekstraordinær genoptagelse af momstilsvar | Ja | Nej | Ja |
2020 | |||
Forhøjelse af momstilsvar som følge af regulering af pro-rata sats ift. fællesomkostninger | 40.004 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
2021 | |||
Forhøjelse af momstilsvar som følge af regulering af pro-rata sats ift. fællesomkostninger | 54.374 kr. | 0 kr. | Stadfæstelse |
Faktiske oplysninger
[virksomhed1] ApS, med CVR-nr. [...1] (herefter ”selskabet”), blev stiftet den 1. februar 1993 og er registreret med branchekode 642020, ”Ikke-finansielle holdingselskaber”. Selskabets formål er at drive virksomhed med investering i datterselskaber, værdipapirer, ejendomme osv. samt øvrig kapitalforvaltning og al hermed beslægtet virksomhed.
Selskabet havde ifølge egne kontospecifikationer både momspligtige og momsfritagne aktiviteter i den påklagede periode.
Sagsforløb
Skattestyrelsen modtog den 21. juni 2022 selskabets bogføring vedrørende regnskabsperioden 2019.
Skattestyrelsen fremsendte herefter et forslag til afgørelse den 10. november 2022, hvorefter selskabets repræsentant anmodede om fristudsættelse. Der blev i den forbindelse indgået en suspensionsaftale på baggrund af repræsentantens mail, som havde følgende indhold:
”Som nævnt i telefonen har [person1] og jeg lige overtaget sagen og skal i gang med at sætte os godt ind i forholdene. Vi har derfor brug en fristudsættelse frem til 1. februar 2023
Det drejer om (alle) følgende sager:
(...)
[virksomhed1] ApS, jeres sags-id [sag1]
(...)
Vi anerkender tillige, at Skattestyrelsen i alle sager får udsættelse til at kommentere på vores skrivelse til 1. april 2023. Vi bekræfter tillige, at fristen for [virksomhed2] A/S suspenderes i relation til skatteforvaltningslovens § 31, og for [virksomhed1] ApS suspenderes fristen i relation til skatteforvaltningslovens § 31 og § 32. Suspensionen gælder for begge sager også frem til 1. april 2023.
(...)”
Skattestyrelsen fremsendte derefter et fornyet forslag til afgørelse den 28. marts 2023, hvorefter der blev truffet endelig afgørelse den 27. juni 2023.
Momsfradrag vedrørende telefonanskaffelser
Regnskabsperioden 2019
Selskabet har fradraget moms på købet af to telefoner samt diverse telefonabonnementer på i alt 6.670 kr. i regnskabsperioden 2019. Skattestyrelsen har fastsat den private andel heraf til 4.439 kr. hvormed selskabets momstilsvar er blevet forhøjet tilsvarende. Skattestyrelsen har godkendt et yderligere skattemæssigt fradrag på et tilsvarende beløb.
Skattestyrelsen har opgjort momsfradraget på følgende måde:
Konto | Specifikation | Afløftet moms | Erhvervsmæssig andel if. Skattestyrelsen | Ikke-godkendt andel af afløftet moms |
3617 | Telefoner | 3.528 kr. | 50 % | 1.764 kr. |
3620 | Internetforbindelse | 2.333 kr. | 20 % | 1.866 kr. |
3620 | Telefonabonnement | 809 kr. | 0 % | 809 kr. |
Beløb i alt | 6.970 kr. | 4.439 kr. |
Der foreligger ikke oplysninger om, hvem eller hvilken adresse udgiften til telefonabonnementet eller internetforbindelsen angår.
Selskabets delvise fradragsret for moms
Regnskabsperioden 2019
Skattestyrelsen har nedsat selskabets købsmoms på diverse udgifter med i alt 32.539 kr. i regnskabsperioden 2019 som følge af en ændring af selskabets pro rata-sats.
Opgørelsen af selskabets momspligtige og momsfrie omsætning for regnskabsperioden 2019 kan ifølge Skattestyrelsen opstilles summarisk på følgende måde:
Kontonr. | Tekst | Momspligtig omsætning | Momsfri omsætning | I alt |
1010 | Momspligtigt salg | 299.500,00 kr. | - | 299.500,00 kr. |
1092 | Salg ejendomme | - | 45.944.400,00 kr. | 45.944,400,00 kr. |
1420 | [adresse1] | - | 561.626,00 kr. | 561.626,00 kr. |
1440 | [adresse2] | - | 30.800,00 kr. | 30.800,00 kr. |
1650 | [adresse3] | - | 221.858,00 kr. | 221.858,00 kr. |
1651 | [adresse3] erhverv | 173.387,00 kr. | 83.148,00 kr. | 256.535,00 kr. |
1670 | [adresse4] | - | 100.000,00 kr. | 100.000,00 kr. |
1680 | [adresse5] | - | 7.364,00 kr. | 7.364,00 kr. |
1690 | [adresse5] erhverv | 14.725,00 kr. | 19.000,00 kr. | 33.725,00 kr. |
1700 | [adresse6] | - | 75.600,00 kr. | 75.600,00 kr. |
1710 | [adresse7] | - | 40.000,00 kr. | 40.000,00 kr. |
I alt | 487.612,00 kr. | 47.083.796,00 kr. | 47.571.408 kr. |
Opgørelsen af selskabets fællesomkostninger kan opstilles summarisk på følgende måde:
Kontonr. | Tekst | Beløb | Afløftet moms | Heraf udgifter uden moms | I alt |
2800 | Annoncer og reklame | 29.298,00 kr. | 4.199,00 kr. | 12.500,00 kr. | 33.497,00 kr. |
3110 | Diesel | 13.908,00 kr. | 3.477,00 kr. | - | 17.385,00 kr. |
3140 | Vedligehold bil | 10.845,00 kr. | 2.711,00 kr. | - | 13.556,00 kr. |
3604 | EDB softvare | 9.180,00 kr. | 2.295,00 kr. | - | 11.475,00 kr. |
3617 | Mindre anskaffelser | 62.714,00 kr. | 8.296,00 kr. | - | 71.010,00 kr. |
3620 | Telefon | 15.242,00 kr. | 466 kr. | - | 15.708,00 kr. |
3640 | Revisor | 59.800,00 kr. | 14.950,00 kr. | - | 74.750,00 kr. |
3662 | Kontingenter m moms | 4.033,00 kr. | 1.008,00 kr. | - | 5.041,00 kr. |
I alt | 175.722,00 kr. | 33.203,00 kr. | 12.500,00 kr. | 208.925,00 kr. |
Regnskabsperioden 2020
Skattestyrelsen har nedsat selskabets købsmoms på diverse udgifter med i alt 40.004 kr. i regnskabsperioden 2020 som følge af en ændring af selskabets pro rata-sats.
Opgørelsen af selskabets momspligtige og momsfrie omsætning for regnskabsperioden 2020 kan opstilles summarisk på følgende måde:
Kontonr. | Tekst | Momspligtig omsætning | Momsfri omsætning | I alt |
1010 | Momspligtigt salg | 110.401,00 kr. | - | 299.500,00 kr. |
1092 | Salg ejendomme | - | 14.700.000,00 kr. | 45.944,400,00 kr. |
1710 | [adresse7] | - | 110.000,00 kr. | 561.626,00 kr. |
I alt | 110.401,00 kr. | 14.810.000,00 kr. | 14.920.401 kr. |
Opgørelsen af selskabets selvangivne fællesomkostninger fra regnskabsperioden 2020 kan endvidere opstilles summarisk på følgende måde:
Kontonr. | Tekst | Beløb | Afløftet moms | I alt |
2800 | Annoncer og reklame | 26.400,00 kr. | 6.600,00 kr. | 33.497,00 kr. |
3604 | EDB softvare | 43.209,00 kr. | 10.802,00 kr. | 11.475,00 kr. |
3617 | Mindre anskaffelser | 59.692,00 kr. | 14.923,00 kr. | 71.010,00 kr. |
3620 | Telefon | 13.107,00 kr. | 3.277,00 kr. | 15.708,00 kr. |
3640 | Revisor | 47.500,00 kr. | 11.875,00 kr. | 74.750,00 kr. |
I alt | 189.908,00 kr. | 47.477,00 kr. | 237.385,00 kr. |
Regnskabsperioden 2021
Skattestyrelsen har nedsat selskabets købsmoms på diverse udgifter med i alt 54.374 kr. i regnskabsperioden 2021 som følge af en ændring af selskabets pro rata-sats.
Opgørelsen af selskabets momspligtige og momsfrie omsætning for regnskabsperioden 2021 kan opstilles summarisk på følgende måde:
Kontonr. | Tekst | Momspligtig omsætning | Momsfri omsætning | I alt |
1010 | Momspligtigt salg | 360.000,00 kr. | - | 360.000,00 kr. |
1092 | Salg ejendomme | - | 10.100.000,00 kr. | 10.100.000,00 kr. |
1440 | [adresse8] | - | 6.500,00 kr. | 6.500,00 kr. |
I alt | 360.000,00 kr. | 10.106.500,00 kr. | 10.466.500,00 kr. |
Opgørelsen af selskabets selvangivne fællesomkostninger fra regnskabsperioden 2021 kan endvidere opstilles summarisk på følgende måde:
Kontonr. | Tekst | Beløb | Afløftet moms | I alt |
2800 | Annoncer og reklame | 38.000,00 kr. | 7.000,00 kr. | 45.000,00 kr. |
3430 | Vedligehold /rengøring | 760,00 kr. | 190æ,00 kr. | 950,00 kr. |
3604 | EDB softvare | 6.444,00 kr. | 1.611,00 kr. | 8.055,00 kr. |
3617 | Mindre anskaffelser | 96.964,00 kr. | 24.241,00 kr. | 121.205,00 kr. |
3620 | Telefon | 11.872,00 kr. | 2.968,00 kr. | 14.840,00 kr. |
3640 | Revisor | 72.500,00 kr. | 18.125,00 kr. | 90.625,00 kr. |
3645 | Advokat | 36.875,00 kr. | 9.219,00 kr. | 46.094,00 kr. |
I alt | 263.415,00 kr. | 63.354,00 kr. | 326.769,00 kr. |
Selskabets køb og salg af fast ejendom i perioden 2018-2021
Ifølge Skattestyrelsen havde selskabet følgende ejendomme og foretog følgende køb og salg af fast ejendom i 2018:
Adresse | Købsdato | Salgsdato |
[adresse9] | 1/1 2017 | 1/10 2018 |
[adresse10] | 1/7 2018 | - |
[adresse11] | 1/5 2018 | 1/11 2018 |
[adresse12] | 1/6 2018 | 1/9 2018 |
[adresse13] | 15/3 2015 | 1/6 2018 |
[adresse14] (grund) | 1/6 2014 | 1/6 2018 |
[adresse15] | 1/6 2014 | - |
[adresse16] | 1/4 2015 | - |
[adresse2] | 1/4 2015 | - |
[adresse17] | 1/4 2015 | 1/7 2018 |
[adresse3] | 1/10 2017 | - |
[adresse18] | 1/10 2017 | - |
[adresse19] | 10/1 2018 | 10/1 2018 |
[adresse20] | 12/12 2017 | - |
[adresse21] | 1/8 2016 | 1/7 2018 |
[adresse1] | 1/9 2016 | - |
[adresse6] | 1/4 2018 | - |
[adresse4] | 1/4 2018 | - |
[adresse22] | 1/4 2018 | - |
[adresse23] | 15/12 2010 | 1/2 2018 |
Ifølge Skattestyrelsen havde selskabet følgende ejendomme og foretog følgende køb og salg af fast ejendom i 2019:
Adresse | Købsdato | Salgsdato |
[adresse10] | 1/7 2018 | 1/2 2019 |
[adresse24] | 1/7 2019 | 1/9 2019 |
[adresse15] | 1/6 2014 | - |
[adresse16] (grund) | 1/4 2015 | 1/3 2019 |
[adresse7] | 1/9 2019 | - |
[adresse2] | 1/4 2015 | 1/9 2019 |
[adresse25] | 31/12 2019 | - |
[adresse3] | 1/10 2017 | 1/4 2019 |
[adresse18] | 1/10 2017 | - |
[adresse20] | 12/12 2017 | 1/5 2019 |
[adresse1] | 1/9 2016 | 1/12 2019 |
[adresse6] | 1/4 2018 | 1/9 2019 |
[adresse4] | 1/4 2018 | - |
[adresse22] | 1/4 2018 | - |
Ifølge Skattestyrelsen havde selskabet følgende ejendomme og foretog følgende køb og salg af fast ejendom i 2020:
Adresse | Købsdato | Salgsdato |
[adresse15] | 1/6 2014 | - |
[adresse7] | 1/9 2020 | 1/12 2020 |
[adresse25] | 31/12 2019 | - |
[adresse4] | 1/4 2018 | 1/5 2020 |
[adresse22] | 1/4 2018 | 1/5 2020 |
[adresse26] | 7 2020 | 1/5 2020 |
Ifølge Skattestyrelsen havde selskabet følgende ejendomme og foretog følgende køb og salg af fast ejendom i 2021:
Adresse | Købsdato | Salgsdato |
[adresse15] | 1/6 2014 | - |
[adresse7] | 1/5 2021 | 1/9 2021 |
[adresse27] | 15/12 2021 | - |
[adresse28] | 1/10 2021 | - |
[adresse29] | 30/12 2021 | - |
[adresse30] | 1/2 2021 | - |
[adresse31] | 1/2 2021 | - |
[adresse32] + [adresse33] | 1/2 2021 | - |
[adresse8] | 1/12 2021 | - |
[adresse25] | 31/12 2019 | 1/1 2021 |
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med i alt henholdsvis 4.439 kr. og 32.539 kr. i regnskabsperioden 2019, 40.004 kr. i regnskabsperioden 2020 samt 54.374 kr. i regnskabsperioden 2021.
Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:
”(...)
6.4 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Virksomheder der er registreret for moms kan ved opgørelse af afgiftstilsvaret fratrække købs- momsen af virksomhedens indkøb af varer og ydelser der anvendes til brug som virksomhedens momspligtige leverancer jf. momslovens § 37.
For varer og ydelser der anvendes af en momsregistreret virksomhed til både fradragsberettigede formål efter momslovens § 37 og til virksomheden uvedkommende formål, kan der udelukkende foretages fradrag for den del af afgiften, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed, jf. momslovens § 38, stk. 2.
Ved opgørelse af den skattepligtige indkomst kan der opnås fradrag for udgifter, der i årets løb har været med til at erhverve og sikre indtægten i virksomheden, det står i statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a.
Det fremgår af jeres indsendte bogføring for 2019 – 2021, at I har taget fuldt fradrag for købs- momsen af selskabets afholdte udgifter til køb af mobiltelefoner og telefonabonnement i regn- skabsåret 2019-2021. Skattestyrelsen har i punkt 6 anset, at en del af udgiften til køb af telefon i 2021 på i alt 8.342 eksklusiv moms og moms på 2.086 kr. som selskabet uvedkommende.
Selskabet faktiske udgifter til køb af mobiltelefoner og telefonabonnement er derfor således:
Indkomstår 2019
Dato | Tekst | Moms | Beløb | Rådighed |
23/1 2019 | Telefon | 2.382,4 kr. | 9.529,6 kr. | [person2] |
31/1 2019 | Telefon | 1.145,25 kr. | 4.581 kr. | [person3] |
Telefonabonnement | 3.142 kr. | 12.568 kr. | ||
I alt | 6.669 kr. | 26.678 kr. |
(...)
Efter gennemgangen af selskabets bogføring og regnskabsbilag er det Skattestyrelsens opfattelse, at der kan opnås delvis fradrag for købsmomsen efter momslovens § 38, stk. 2, af selskabets afholdte udgifter til køb af mobiltelefoner.
Skattestyrelsen foreslår, at mobiltelefonerne fordeles således med anvendelsen erhverv 50 % og privat 50 %.
Skattestyrelsen foreslår, at telefonudgifterne til Altibox på konto 3620 anses som 20 % erhverv og 80 % privat henset til, det ikke fremgår, hvor internetforbindelsen er tilkoblet.
Skattestyrelsen foreslår, at telefonudgifterne til 3 på konto 3620 anses som 100 % private, idet det ikke er muligt for Skattestyrelsen, at se hvilket abonnement det drejer sig om og derfor ikke er muligt, for Skattestyrelsen, at placere abonnementet.
Selskabets købsmoms nedsættes jf. momslovens § 38, stk. 2 således:
Indkomstår 2019 | |||
Konto | Moms fratrukket | Erhvervsmæssig andel | Ikke godkendt momsfradrag |
3617 | 3.528 kr. | 50 % | 1.764 kr. |
3620 Altibox | 2.333 kr. | 20 % | 1.866 kr. |
3620 3. | 809 kr. | 0 % | 809 kr. |
Ikke godkendt fradrag for købsmoms jf. momslovens § 38, stk. 2 | 4.439 kr. | ||
(...)
Korresponderende korrektion:
Virksomheder kan ved opgørelse af den skattepligtige indkomst fratrække årets udgifter, der er afholdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten i virksomheden jf. statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a.
Det ikke godkendte fradrag for købsmoms i 2019 på 4.439 kr., 7.069 kr. i 2020 og 4.630 kr. i 2021 anses af Skattestyrelsen at vedrøre selskabets løbende driftsudgifter. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at selskabets skattepligtige indkomst skal nedsættes med 4.439 kr. i 2019,
7.069 kr. i 2020 og 4.630 kr. i 2021 jf. statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a.
(...)
7.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Udlejning og bortforpagtning af fast ejendom, herunder levering af gas, vand, elektricitet og varme som led i udlejningen eller bortforpagtningen er fritaget for moms, jf. momslovens § 13, stk. 1 nr. 8.
Der kan gives tilladelse til frivillig registrering af moms på udlejning af fast ejendom til andet end boligformål. Jf. momslovens § 51, stk. 1.
Salg af fast ejendom er fritaget for moms jf. momslovens § 13, stk. 1 nr. 9.
Afgiften for køb der både anvendes til momspligtige formål efter momsloven § 37 og til momsfrie formål i virksomheden kan fradrages med den del af afgiften der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den registreringspligtige virksomhed. Det fremgår af momslovens § 38, stk. 1.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at selskabet både har momsfri udlejning efter momslovens § 13, stk.1 nr. 8 og momspligtig omsætning i form af udlejning af fast ejendom til andet end boligformål efter momslovens § 51 stk. 1.
Der kan kun opnås delvis fradrag for købsmoms efter momslovens § 38, stk. 1, for selskabets afholdte udgifter der ikke direkte kan henføres til virksomhedens momspligtige eller momsfrie formål.
Selskabets delvise fradragsret opgøres på baggrund af selskabets momspligtige omsætning i for- hold til den totale omsætning.
Som hovedregel indgår omsætningen fra af salg af investeringsgoder (salg af fast ejendom) ikke i virksomhedens samlede omsætning, der anvendes ved beregning af pro rata-satsen, hvis der derimod er tale om systematisk køb og salg af ejendomme skal omsætningen fra salg af ejendommene indgå i omsætningen, der anvendes til beregning af virksomhedens pro rata-sats, det fremgår af Den juridiske vejledning D.A.11.4.2.2.5.2.
Dette understøttes ligeledes af Den juridiske vejledning D.A.21.3.4.6.6.3, hvoraf det fremgår, at enkeltstående salg af fast ejendom kan anses som bitransaktioner vedrørende fast ejendom og derfor ikke skal medregnes i virksomhedens omsætning efter momslovens § 38, stk. 1.
Afståelsessummen ved salg af fast ejendom, der har været anvendt til udlejning, og hvor udlejeren har været frivilligt momsregistreret efter momslovens § 51, vil efter praksis blive anset for salg af et investeringsgode, som der ses bort fra ved opgørelsen af virksomhedens momsfrie omsætning. Det er en betingelse, at der ikke er tale om egentlig erhvervsmæssig systematisk tilrettelagt opkøb m.v. og salg af fast ejendom.
Ved opgørelse af omsætningen ses der bort fra omsætningsbeløb som vedrører bitransaktioner vedrørende fast ejendom og omsætningsbeløb, som hidrører fra passiv kapitalanbringelse, hvilket fremgår af momslovens § 38, stk. 1, 4. pkt.
Ved bitransaktioner forstås transaktioner af helt underordnet betydning eller transaktioner, der er direkte afledt af virksomhedens momspligtige aktiviteter.
Som eksempel herpå kan nævnes enkeltstående salg af fast ejendom. Det indebærer, at fradrags- retten for moms normalt ikke skal begrænses ved en virksomheds enkeltstående salg af en fast ejendom. Hvis der er tale om flere salg, må der ses på salgsindtægterne fra ejendomshandlerne i forhold til størrelsen af virksomhedens omsætning i den registreringspligtige del af virksomheden og på den tidsmæssige spredning mellem de enkelte køb og salg.
Hvis en momsregistreret virksomhed derimod har solgt flere ejendomme, der ikke har været anvendt til momspligtige aktiviteter, må der foretages en vurdering af virksomhedens forhold over en årrække med henblik på at vurdere, om køb og salg af ejendomme har et sådant omfang, at det må karakteriseres som erhvervsvirksomhed i form af handel med fast ejendom. Hvis det er tilfældet, skal det totale ejendomssalg medregnes til den samlede omsætning ved opgørelsen af den delvise fradragsret for moms, jf. Den juridiske vejledning D.A.21.3.4.6.6.3.
Den delvise fradragsprocent (pro rata satsen) oprundes til nærmeste hele tal jf. momsbekendtgørelsens § 17.
[virksomhed1] ApS har både momspligtige aktiviteter i form af blandt andet videresalg af materialer og momsfritagne aktiviteter i form af udlejning af fast ejendom samt køb og salg af fast ejendom. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed1] ApS kun kan opnå delvis fradrag for købsmomsen jf. momslovens § 38, stk. 1 på de af selskabets afholdte udgifter, der ikke direkte kan henføres til selskabets momspligtige eller momsfrie formål.
Skattestyrelsen har den 31. januar 2023 modtaget jeres indsigelse til Skattestyrelsens tidligere fremsendte forslag fremsendt den 10. november 2022, her fremgår det, at I anser [virksomhed1] ApS salg af fast ejendom som bitransaktioner og omsætningen fra salg af ejendommene ikke skal indgå i beregningen af [virksomhed1] ApS pro-rata-sats.
Skattestyrelsen har den 19. maj 2023 modtaget jeres indsigelse til Skattestyrelsens fremsendte for- nyede forslag fremsendt den 28. marts 2023, her fremgår det, at [virksomhed1] har oplyst, at 3 ud af 4 solgte ejendomme i 2020 var udlejningsejendomme, mens 2 ud af 6 solgte ejendomme i 2021 var udlejningsejendomme. I anser derfor [virksomhed1] ApS salg af fast ejendom som salg af investeringsgoder der har været anvendt i virksomheden og omsætningen fra salget af investeringsgoderne skal ikke indgå i beregningen af [virksomhed1] ApS pro-rata-sats.
Skattestyrelsens bemærkninger til jeres indsigelse fremsendt den 19. maj 2023 og 31. januar 2023:
Det fremgår af momslovens § 38, stk. 1 4. pkt. at der ved opgørelse af omsætningen ses bort fra omsætning som vedrører bitransaktioner vedrørende fast ejendom.
Det fremgår af Den juridiske vejledning D.A.21.3.4.6.6.3, at bitransaktioner er af helt underordnet betydning eller transaktioner, der er direkte afledt af virksomhedens momspligtige aktiviteter.
Som eksempel nævnes, at en virksomheds enkeltstående salg af fast ejendom anses som en bitransaktion. Hvis der er tale om flere salg, må der ses på salgsindtægterne fra ejendomshandlerne i forhold til størrelsen af virksomhedens omsætning i den registreringspligtige del af virksomheden og på den tidsmæssige spredning mellem de enkelte køb og salg.
Skattestyrelsen er enig i, at salg af fast ejendom der har været anvendt i virksomheden, er salg af investeringsgoder og en virksomheds enkeltstående salg af fast ejendom som udgangspunkt anses som en bitransaktion og omsætningen fra salget af ejendommen derfor ikke skal medtages ved op- gørelse af selskabets pro-rata sats, jf. momslovens § 38, stk. 1 4. pkt. men som det fremgår af Den
juridiske vejledning D.A.21.3.4.6.6.3 er bitransaktioner af helt underordnet betydning.
Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at hvis en virksomhed sælger flere ejendomme, skal der foretages en vurdering af salgsindtægterne fra ejendomshandlerne i forhold til størrelsen af virksomhedens omsætning i den registreringspligtige del af virksomheden og der skal foretages en vurdering af virksomhedens forhold over en årrække med henblik på at vurdere, om køb og salg af ejendomme har et sådant omfang, at det må karakteriseres som erhvervsvirksomhed i form af handel med fast ejendom hvilket ligeledes fremgår af Den juridiske vejledning D.A.21.3.4.6.6.3.
Det er Skattestyrelsens opfattelse at hvis en virksomheden karakteriseres som erhvervsvirksomhed med handel af fast ejendom, skal det totale ejendomssalg medregnes til den samlede omsætning ved opgørelsen af den delvise fradragsret for moms. Dette fremgår både af Den juridiske vejledning D.A.21.3.4.6.6.3 og Den juridiske vejledning D.A.11.4.2.2.5.2, hvor det direkte fremgår, at hvis der er tale om systematisk køb og salg af ejendomme skal omsætningen fra salg af ejendommene indgå i omsætningen der anvendes til beregning af virksomhedens pro rata-sats.
Skattestyrelsen har gennemgået [virksomhed1] ApS regnskabsmateriale for indkomstårene 2019 – 2021, herunder selskabets skattemappe for 2018 - 2021, selskabets kontospecifikationer, årsrapport, skattebilag og selskabets oplysninger ved erhvervsstyrelsen og på den baggrund er det Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed1] ApS næringsvej er køb og salg af fast ejendom, [virksomhed1] ApS karakteriseres som erhvervsvirksomhed med handel af fast ejendom.
Skattestyrelsen har lagt vægt på følgende:
Det fremgår af [virksomhed1] ApS indsendte kontospecifikationer for indkomstårene 2019-2021, at [virksomhed1] ApS har haft følgende indtægter.
[virksomhed1] ApS indkomst fordeles således for de enkelte år.
2019 | 2020 | 2021 | |
Momspligtig omsætning | 487.612 kr. | 110.401 kr. | 360.000 kr. |
Momsfri omsætning | 1.139.396 kr. | 110.000 kr. | 6.500 kr. |
Salg af ejendomme | 45.944.400 kr. | 14.700.000 kr. | 10.100.000 kr. |
Vederlagsnæring salg veteranbiler se pkt. 2 momsfri | 56.088 kr. | 236.160 kr. | |
I alt | 47.627.496 kr. | 15.156.561 kr. | 10.466.500 kr. |
Omsætning fra salg af ejendomme svarer til 96,4 % af den samlede omsætning i 2019, 96,9 % af den samlede omsætning i 2020 og 96,5 % af den samlede omsætning i 2021. Omsætningen fra salget af ejendommene i 2019 – 2021 kan derfor ikke anses som ubetydelig i forhold til [virksomhed1] ApS samlede omsætning.
I perioden 2018 – 2021 sælger [virksomhed1] ApS 9 ejendomme i 2018, 8 ejendomme i 2019, 4 ejendomme i 2020 og 2 ejendomme i 2021. Grundet mængden af de årlige salg i perioden 2018-2021 er det Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke er tale om enkeltstående salg, men at der derimod er tale om systematisk køb og salg af fast ejendom i et sådant omfang, at [virksomhed1] ApS må anses at drive erhvervsvirksomhed med handel af fast ejendom.
I jeres indsigelse fremsendt den 19. maj 2023 under punktet vedrørende veteranbiler har jeres revisor [person1] oplyst,”at selskabet [virksomhed1] ApS næringsvej er køb og salg af fast ejendom”
På baggrund af [virksomhed1] ApS løbende køb og salg af ejendomme fra 2018 og frem og omsætningen fra salget af ejendommene ikke kan ses som ubetydelig i forhold til [virksomhed1] ApS øvrige omsætning, er det Skattestyrelsens opfattelse, at salgene af ejendommene ikke kan anses som bitransaktioner.
Der er derimod tale om systematisk køb og salg af fast ejendom i et sådan omfang, at [virksomhed1] ApS anses for at drive erhvervsvirksomhed i form af handel med fast ejendom. Det totale ejendomssalg skal derfor medregnes til den samlede omsætning ved opgørelsen af den delvise fradragsret for moms jf. momslovens § 38, stk. 1 nr. 4 modsætningsvis og det er præciseret i Den juridiske vejledning D.A.21.3.4.6.6.3 og Den juridiske vejledning D.A.11.4.2.2.5.2.
Skattestyrelsen kan derfor ikke imødekomme jeres anmodning om, at omsætningen fra salg af ejendomme ikke skal indgå i beregningen af [virksomhed1] ApS pro-rata-sats i indkomstårene 2019- 2021.
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at selskabets delvise fradragsprocent (pro rata sats) opgøres således: Pro rata-sats = momspligtig omsætning x 100 / total omsætning
[virksomhed1] ApS pro rata-sats for 2019: 487.612 x 100 / 47.627.496 = 1,02 % oprundet til 2 %
[virksomhed1] ApS pro rata-sats for 2020: 110.401 x 100 / 15.156.561 = 0,72 % oprundet til 1 %
[virksomhed1] ApS pro rata-sats for 2021: 360.000 x 100 / 10.466.500 = 3,43 % oprundet til 4 %
Det er Skattestyrelsens opfattelse, at følgende omkostninger både vedrører selskabets momspligtige formål og momsfrie formål:
Indkomstår 2019:
[virksomhed1] ApS købsmoms er jf. punkt 6 i sagsfremstillingen nedsat med 1.764 kr. på konto 3617 udgifter til mindre anskaffelser og købsmomsen vedrørende telefon konto 3620 er nedsat med 2.675
kr. jf. momslovens § 38, stk. 2
Indkomstår 2020:
[virksomhed1] ApS købsmoms er jf. punkt 6 i sagsfremstillingen nedsat med 4.272 kr. på konto 3617 udgifter til mindre anskaffelser og købsmomsen vedrørende telefon konto 3620 er nedsat med 2.797 kr. jf. momslovens § 38, stk. 2
Indkomstår 2021:
[virksomhed1] ApS købsmoms er jf. punkt 6 i sagsfremstillingen nedsat med 2.102 kr. på konto 3617 udgifter til mindre anskaffelser og købsmomsen vedrørende telefon konto 3620 er nedsat med 2.528 kr. jf. momslovens § 38, stk. 2
Jf. punkt 5 i sagsfremstillingen er [virksomhed1] ApS udgifter til mindre anskaffelser på konto 3617 er i 2021 nedsat med 8.342 kr. eksklusive moms og købsmomsen er nedsat med 2.085 kr. jf. momslovens § 37 modsætningsvis, da udgiften anses som selskabet uvedkommende.
Det fremgår af jeres indsendte bogføring og momsopgørelser, at I har taget fuldt fradrag for købsmomsen.
På baggrund af den opgjorte pro rata-sats på 2 % i 2019, 1 % i 2020 og 4 % i 2021 er det Skattestyrelsen opfattelse, at selskabets fradrag for købsmomsen af selskabets afholdte fællesudgifter er således:
Indkomstår 2019 33.203 kr. x 2 % = 664 kr.
Indkomstår 2020 40.408 kr. x 1 % = 404 kr.
Indkomstår 2021 56.639 kr. x 4 % = 2.265 kr.
Selskabets købsmoms for indkomståret 2019 nedsættes med 32.539 kr. jf. momslovens § 38, stk. 1.
Angivet købsmoms fællesudgifter | 33.203 kr. |
Ansat købsmoms | 664 kr. |
Ændring | 32.539 kr. |
Selskabets købsmoms for indkomståret 2020 nedsættes med 40.004 kr. jf. momslovens § 38, stk. 1.
Angivet købsmoms fællesudgifter | 40.408 kr. |
Ansat købsmoms | 404 kr. |
Ændring | 40.004 kr. |
Selskabets købsmoms for indkomståret 2021 nedsættes med 54.374 kr. jf. momslovens § 38, stk. 1.
Angivet købsmoms fællesudgifter | 56.639 kr. |
Ansat købsmoms | 2.265 kr. |
Ændring | 54.374 kr. |
Korresponderende korrektion:
Virksomheder kan ved opgørelse af den skattepligtige indkomst fratrække årets udgifter, der er af- holdt for at erhverve sikre og vedligeholde indkomsten i virksomheden jf. statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a.
Det ikke godkendte fradrag for købsmoms i 2019 på 32.539 kr., 40.004 kr. i 2020 og 54.374 kr. i 2021 anses af Skattestyrelsen, at vedrøre selskabets løbende driftsudgifter. Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at selskabets skattepligtige indkomst skal nedsættes med 32.539 kr. i 2019,
40.004 kr. i 2020 og 54.374 kr. i 2021 jf. statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a.
(...)”
Skattestyrelsen er den 25. oktober 2023 fremkommet med følgende bemærkninger til klagen:
”(...)
[virksomhed1] ApS indsigelse til punkt 6 i afgørelsen fremsendt den 27. juni 2023.
Delvis momsfradrag efter momslovens § 38, stk. 2.
Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar på baggrund af en skønnet privat anvendelse af telefon m.v.
Selskabets momsfradrag er på den baggrund nedsat med DKK 4.439 i 2019, DKK 7.069 i 2020 og DKK 4.630 i 2021.
Selskabets revisor [person4] oplyser at de er enige i Skattestyrelsens skøn den private anvendelse og påklager derfor ikke forhøjelserne i indkomståret 2020 og 2021, men de er af den opfattelse at 2019 er forældet og han gør gældende at skattestyrelsen foretager ændringen mere end 3 år efter angivelsesfristens udløb som var 1. marts 2020. Skattestyrelsen har ikke i sin afgørelse anset forholdet for forsætteligt eller groft uagtsomt.
Skattestyrelsen anser det som groft uagtsomt at [virksomhed1] ApS ikke opgør den delvise fradragsret efter momslovens § 38, stk. 2, når de ved, at telefonerne ligeledes anvendes privat af selskabets hovedanpartshaver og ansatte.
Skattestyrelsen oplyser at der i fremsendte fornyede forslag fremsendt den 28. marts 2023 og i afgørelsen fremsendt den 27. juni 2023, mangler oplysning om at forholdet anses som groft uagtsomt jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 nr. 3. Skattestyrelsen har først modtaget oplysningerne om telefonerne der indkøbes i selskabet den 2. marts 2023. se vedlagte mail (10) hvorfor Skattestyrelsen har overholdt 6 måneders fristen fra kundskabstidspunktet som fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2.
Det er ligeledes Skattestyrelsens opfattelse at selskabet i forbindelse med anmodning om fristforlængelse den 6. december 2022 se vedlagte mail (9), selskabets anmodning om fristforlængelse igen den 2. maj 2023 (8) i samme ombæring har anmodet om ændring af fristen for moms efter skatteforvaltningslovens § 31 og § 32 rykkes.
Det er Skattestyrelsens opfattelse at den manglende paragraf henvisning ikke medfører ugyldighed og forholdet var lagt frem på afgørelsestidspunktet, men Skattestyrelsen har ikke tidligere modtaget indsigelse på dette punkt. I forbindelse med nedsættelsen af købsmomsen har Skattestyrelsen tilsvarende nedsat selskabets skattepligtige indkomst.
[virksomhed1] ApS indsigelse til punkt 7 i afgørelsen fremsendt den 27. juni 2023.
Der er ikke kommet nogen nye bemærkninger til punktet som Skattestyrelsen ikke har haft kommenteret på i sagsfremstillingen hvorfor der henvises til dette punkt. Vi er dog fortsat af den opfattelse at selskabets omsætning fra salg af ejendomme skal indgå i opgørelsen af selskabets delvise fradragsret efter momslovens § 38, stk. 1.
Jeg har vedlagt selskabet skattemappe for 2018-2021 hvor det fremgår hvilke ejendomme selskabet ejer samt køb og salg af ejendommene.
Selskabets revisor [person4] oplyser, at de er af den opfattelse at 2019 er forældet og han gør gældende at skattestyrelsen foretager ændringen mere end 3 år efter angivelsesfristens udløb som var 1. marts 2020. Skattestyrelsen har ikke i sin afgørelse anset forholdet for forsætteligt eller groft uagtsomt.
Skattestyrelsen oplyser at der i fremsendte fornyede forslag fremsendt den 28. marts 2023 og i afgørelsen fremsendt den 27. juni 2023, mangler oplysning om at forholdet anses som groft uagtsomt jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 nr. 3.
Det er ligeledes Skattestyrelsens opfattelse at selskabet i forbindelse med anmodning om fristforlængelse den 6. december 2022 se vedlagte mail (9), selskabets anmodning om fristforlængelse igen den 2. maj 2023 (8) i samme ombæring har anmodet om ændring af fristen for moms efter skatteforvaltningslovens § 31 og § 32 rykkes. Skattestyrelsen har fremsendt fornyet forslag den 28. marts 2023 hvilket er inden udløbet af selskabets første frist udsættelse og afgørelsen er sendt den 37. juni 2023 hvilket er før udløbet af 3 måneders fristen som fremgår af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2
Det er Skattestyrelsens opfattelse at den manglende paragraf henvisning ikke medfører ugyldighed I forbindelse med nedsættelsen af købsmomsen har Skattestyrelsen tilsvarende nedsat selskabets skattepligtige indkomst.
(...)”
Selskabets opfattelse
Selskabets repræsentant har fremsat på stand om, at selskabets momstilsvar skal nedsættes med i alt henholdsvis 4.439 kr. og 32.539 kr. i regnskabsperioden 2019. Repræsentanten har endvidere fremsat påstand om, at fradragsprocenten vedrørende selskabets fællesomkostninger skal fastsættes til henholdsvis 51 % og 77 % i regnskabsperioderne 2020 og 2021.
Repræsentanten har anført følgende som begrundelse for påstanden:
”(...)
På vegne af [virksomhed1] ApS skal vi hermed påklage Skattestyrelsens afgørelse af 27. juni 2023 vedrørende indkomstansættelserne for indkomstårene 2019 og 2020 på de i nedenfor angivne punkter. Endvidere påklages momsansættelserne (punkt 6 og 7) for indkomstårene 2019, 2020 og 2021 i samme afgørelse.
(...)
Momsansættelserne 2019, 2020 og 2021
Pkt. 6 Delvis momsfradragsret efter momslovens § 38, stk. 2
Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar på baggrund af en skønnet privat anvendelse af telefon m.v.
Selskabets momsfradrag er på den baggrund nedsat med DKK 4.439 i 2019, DKK 7.069 i 2020 og DKK 4.630 i 2021.
Vi er enige med Skattestyrelsen i, at der skal foretages et skøn over den private anvendelse og påklager derfor ikke forhøjelserne i 2020 og 2021.
Vi er dog af den opfattelse, at momsfradraget foretaget i 2019 er forældet.
Det følger af Skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, at:
”Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.”
Da Skattestyrelsen i nærværende sag har truffet afgørelse den 27. juni 2023, er afgørelsen truffet mere end 3 måneder efter angivelsesfristen for 4. kvartal 2019, som var den 1. marts 2020. Skattestyrelsen skulle derfor senest den 1. juni 2023 have truffet afgørelse om, at selskabets momstilsvar for 2019 skulle forhøjes.
Skattestyrelsen har ikke i sin afgørelse anset forholdet for hverken forsætligt eller groft uagtsomt, hvilket vi naturligvis er enige i. Der er altså ikke grundlag for at anvende reglerne i Skatteforvaltningslovens § 32 om ekstraordinær genoptagelse.
Pkt. 7 Delvis momsfradragsret efter momslovens § 38, stk. 2
Skattestyrelsen har truffet afgørelse om, at [virksomhed1] ApS skal tilbagebetale DKK 32.539 i moms for indkomståret 2019, DKK 40.004 i moms for indkomståret 2020 samt DKK 54.374 i moms for indkomståret 2021 på baggrund af en ændret opgørelse af selskabets delvise momsfradragsret, jf. momslovens § 38, stk. 1.
Indledningsvist skal vi gøre opmærksom på, at forholdet vedr. indkomståret 2019 efter vores vurdering er forældet, jf. Skatteforvaltningsloven § 31. I denne forbindelse henviser vi til vores argumentation under Pkt. 6.
Ved opgørelsen af delvis momsfradragsret efter momslovens § 38, stk. 1 indgår salg af investeringsgoder som udgangspunkt ikke.
Momslovens § 38, stk. 1 har følgende ordlyd:
”§ 38. For varer og ydelser, som en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a anvender både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til andre formål i virksomheden, kan der foretages fradrag for den del af afgiften, der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den registreringspligtige del af virksomheden. Ved opgørelse af omsætningen ses bort fra omsætningsbeløb, der vedrører levering af investeringsgoder, som har været benyttet i virksomheden. Som investeringsgoder anses maskiner, inventar og andre driftsmidler og ydelser, jf. § 43, stk. 2, nr. 1 og 4, hvis salgspris ekskl. afgiften efter denne lov overstiger 100.000 kr. Der ses endvidere bort fra omsætningsbeløb, som vedrører bitransaktioner vedrørende fast ejendom, og omsætningsbeløb, som hidrører fra passiv kapitalanbringelse, herunder enkeltstående udlån mellem moder- og datterselskaber og mellem søsterselskaber, samt renteindtægter fra købekontrakter og kreditkøbsaftaler, som er indgået i forbindelse med virksomhedens salg og udlejning af egne varer.”
Skattestyrelsen henviser i sin afgørelse til Juridisk Vejledning afsnit D.A.11.4.2.2.5.2 og D.A.21.3.4.6.6.3, hvorefter salg af udlejningsejendomme (investeringsgoder) medgår ved opgørelsen af delvis momsfradragsret efter momslovens § 38, stk. 1, hvis der er tale om systematisk køb og salg af ejendomme.
Skattestyrelsen lægger bl.a. vægt på, at omsætningen fra salg af ejendomme i perioden udgør en væsentlig del af selskabets samlede omsætning.
Vi er ikke enige med Skattestyrelsen i denne betragtning.
Det forhold, at selskabet har haft aktiviteter med køb og salg af fast ejendom, medfører ikke, at de ejendomme, som virksomheden har anvendt i forbindelse med udlejning, skal medgå ved opgørelsen af delvis momsfradragsret.
I den omhandlede periode, hvor 2019 efter vores vurdering er forældet, har selskabet i 2019 solgt 8 ejendomme, i 2020 solgt 4 ejendomme (heraf 3 udlejningsejendomme) og i 2021 solgt 2 ejen- domme, hvor begge er udlejningsejendomme. Størstedelen af selskabets salg i de ikke forældede perioder udgør altså udlejningsejendomme.
Vi er enige med Skattestyrelsen i, at virksomheder, der opfører fast ejendom med henblik på salg, skal medtage omsætningen fra denne aktivitet ved opgørelsen af delvis momsfradragsret efter momslovens § 38, stk. 1. Dette er dog ikke tilfældet i denne sag.
Salg af fast ejendom, som enten hidrører fra passiv kapitalanbringelse, eller som har været anvendt i virksomheden i forbindelse med udlejning, skal således ikke medtages som omsætning ved opgørelse af delvis momsfradragsret.
Da det direkte følger af momslovens § 38, stk. 1, samt Skattestyrelsens Juridiske Vejledning afsnit D.A.11.4.2.2.5.2 og D.A.21.3.4.6.6.3, at salg af investeringsgoder, der har været Benyttet i virksomheden, ikke skal medgå ved opgørelsen af delvis momsfradragsret efter momslovens § 38, stk. 2, fastholder vi, at selskabets delvise momsfradragsprocent skal opgøres til:
Indkomstår 2019: | DKK 487.612 * 100 / DKK 1.627.008 | = 29,97 % oprundet til 30 % |
Indkomstår 2020: | DKK 110.401 * 100 / DKK 220.401 | = 50,09 % oprundet til 51 % |
Indkomstår 2021: | DKK 360.000 * 100 / DKK 470.000 | = 76,60 % afrundet til 77 % |
Fradragsprocenten for 2019 er medtaget, i det tilfælde Landsskatteretten mod vores forventning ikke finder, at ændringen i 2019 er forældet.
(...)”
Herefter er repræsentanten kommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse af 25. oktober 2023:
”(...)
[virksomhed1] ApS
Vi har modtaget Skattestyrelsens fremsendelse af materiale med kommentarer og har følgende bemærkninger:
Indsigelser vedr. pkt. 6 i afgørelsen
For at bryde den ordinære 3-årige forældelsesfrist i Skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, på Skattestyrelsens initiativ, skal en af nedenstående betingelser være opfyldt, jf. Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1-4:
1. Hidtidig praksis er endeligt underkendt ved en dom, en afgørelse fra Skatteankeforvaltningen, et motorankenævn eller Landsskatteretten eller ved en praksisændring offentliggjort af Skatteministeriet, eller
2. Ændringen er en direkte følge af en ændring af et afgiftstilsvar/godtgørelse af afgift vedrørende den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede for samme eller en anden afgiftsperiode, eller
3. Den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret/godtgørelsen er fastsat på et forkert eller ufuldstændigt grundlag, eller
4. Skatteforvaltningen efter anmodning fra den afgiftspligtige/godtgørelsesberettigede givet tilladelse til ændring af afgiftstilsvaret /godtgørelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder.
Skattestyrelsen oplyser nu, at et manglende delvist momsfradrag i 2019 på i alt DKK 4.439 anses for groft uagtsomt. Vi skal i den forbindelse gøre opmærksom på, at Skattestyrelsen stadig ikke har redegjort for, hvorfor de anser forholdet for at være groft uagtsomt.
Hvis virksomheden blot har tilsidesat almindelig agtpågivenhed, foreligger der kun simpel uagtsomhed, hvorefter Skattestyrelsen ikke kan foranledige ekstraordinær genoptagelse af momstilsvaret efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1.
Efter vores opfattelse kan en manglende delvis momsfradragsret på mobiltelefoner ikke anses for groft uagtsomt, hvorfor forhøjelsen for 2019 skal anses for at være forældet.
Indsigelser vedr. pkt. 7 i afgørelsen
Vi fastholder argumenterne i den fremsendte klage om, at selskabets salg af investeringsgoder ikke skal medtages ved opgørelsen af delvis momsfradragsret efter momslovens § 38, stk. 1.
Skattestyrelsen har ikke i afgørelsen argumenteret for, at der er tale om grov uagtsomhed i forhold til selskabets opgørelse af delvis momsfradragsret efter momslovens § 38, stk. 1.
Vi kan nu konstatere, at Skattestyrelsen mener, at der er tale om grov uagtsomhed, uden at dette dog er begrundet yderligere. Selskabet må som minimum kunne forvente, at Skattestyrelsen argumenterer for, hvorfor Skattestyrelsen mener, at der er tale om et groft uagtsomt forhold, når det direkte af momslovens § 38, stk. 1 fremgår, at der ved opgørelsen af omsætningen ses bort fra omsætningsbeløb, der vedrører levering af investeringsgoder, som har været benyttet i virksomheden.
Vi skal herudover henvise til vores argumentation vedr. pkt. 6 omkring vurderingen af grov uagtsomhed.
(...)”
Retsmøde
Skattestyrelsens udtalelse
Skattestyrelsen er den 4. juli 2024 fremkommet med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling til afgørelse:
”(...)
Skattestyrelsen er enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som indstiller at Skattestyrelsens afgørelse fra afgørelse af 27. juni 2023 i overvejende grad stadfæstes. Skatteankestyrelsen indstiller at Skattestyrelsen har været berettiget til at forhøje klagers momstilsvar for perioden 1. januar 2019 indtil 31. december 2019 med i alt 3.972 kr., ligesom salget af klagers faste ejendom skal medtages i beregning af klagers fradragsprocent, jf. momslovens § 38, stk.1. Endelig indstilles det, at der kan ske ekstraordinær genoptagelse efter reglerne i Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 nr. 3 og stk. 2.
Selskabet er registreret under branchekode 642020 Ikke-finansielle holdingselskaber, og har til formål at drive virksomhed med investering i datterselskaber, værdipapirer, ejendomme m.v., samt øvrig kapitalforvaltning.
Det er ubestridt, at klager både har momsfri aktiviteter i form af salg af fast ejendom efter momslovens § 13, stk. 1 nr. 9 og udlejning efter § 13, stk.1 nr. 8 og momspligtig omsætning i form af videresalg af materialer, samt momspligtig udlejning af fast ejendom til andet end boligformål efter momslovens § 51 stk. 1.
Der er enighed om at der kun kan opnås delvis fradrag for købsmoms efter momslovens § 38, stk. 1, for klagers afholdte udgifter, der ikke direkte kan henføres til klagers momspligtige eller momsfrie formål, herunder udgifter til medarbejdertelefoner m.v.
Delvis fradragsret
Klager har i den påklagede momsperiode, fratrukket moms med 100 % på køb af to mobiltelefoner til brug for to af klagers ansatte, som ubestridt anvendes privat. Klager har ikke angivet hvor stor en del af udgifterne hertil som kan henføres til klagers momspligtige andel, hvorfor Skattestyrelsen har fastsat den skønnede andel til 50 %.
Videre har klager fratrukket momsen af udgift til internet, men ikke oplyst hvor internetforbindelsen er tilkoblet. Da lovens § 37 kun giver fradrag for udgifter som udelukkende anvendes til virksomhedens momspligtige aktiviteter, er Skattestyrelsen således enig med Skatteankestyrelsens ændring som nedsætter fradraget fra 20 % til 0 %.
Endelig har klager taget fradrag for moms af udgifter til telefonabonnement, men uden at oplyse hvilket abonnement det vedrører, hvorfor Skattestyrelsen fastholder at der er tale om en 100 % privat udgift, som ikke kan fratrækkes, jf. § 37, stk. 1.
Idet klager ikke har foretaget en opgørelse over andelen af de henførbare udgifter, men blot trukket 100 % af momsbeløbet fra, selvom det er ubestridt at det også anvendes privat, er der således tale om grov uagtsomhed, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.
Fastsættelse af fradragsprocent
For at kunne fastsætte den delvise fradragsprocent, skal omsætningen fra salg af ejendomme ikke indgå, såfremt der er tale om bitransaktioner, jf. momslovens § 38, stk. 1, 4. pkt. Ejendomme kan efter bestemmelsen ikke fritages som investeringsgoder, jf. lovens § 38, stk. 1, 2. pkt. da ejendomme ikke er omfattet af lovens § 43, stk. 2, nr. 1 eller 4.
Skattestyrelsen bemærker at klager i skrivelse den 19. maj 2023, anfører ”at selskabet [virksomhed1] ApS næringsvej er køb og salg af fast ejendom”, hvorfor der ikke er tale om bitransaktioner i § 38, stk. 1’s forstand.
Der er ved vedtagelsen af § 38, stk. 1, 4. pkt. taget stilling til udtrykket i forarbejderne, idet forarbejderne beskriver at der ”Ved ”bitransaktioner” forstås transaktioner af helt underordnet betydning eller transaktioner, der er direkte afledt af virksomhedens afgiftspligtige aktiviteter. Bitransaktioner omfatter således enkeltstående salg af fast ejendom.”
Videre fremgår det af 6. momsdirektiv, Rdir 77/388 at der ved implementering af nuværende momssystemdirektivets art. 174, stk. 2, er tildelt medlemsstaterne en vis grad af fortolkning vedrørende fast ejendom som en bitransaktion. Da udtrykket ”bitransaktioner” er blevet fortolket i ovenstående forarbejder, skal momssystemdirektivets art. 174, stk. 2 således ikke fortolkes efter sin ordlyd, jf. også C-98/07, Nordania Finans A/S og BG Factoring A/S hvor salg af leasingkøretøjer ved kontrakters ophør er en integreret del af denne virksomheds sædvanlige økonomiske virksomhed, hvorfor disse ligeledes skulle medtages i selskabets pro-rata beregning.
Klager har, i momsperioden 1. januar 2019 indtil 31. december 2019, solgt 8 ejendomme med en ejertid på mellem 4 år og 1 måned og 2 måneder, hvor ingen af disse har været udlejningsejendomme. Ejendommene kan derfor ikke anses for benyttet af klager jf. § 38, stk. 1, 2. pkt.
Videre fremgår det af de indsendte kontospecifikationer, at klager har haft følgende indtægter i momsperioden 2019:
Momspligtig omsætning | 487.612 kr. |
Momsfri omsætning | 1.139.396 kr. |
Salg af ejendomme | 45.944.400 kr. |
Salg af veteranbiler | 56.088 kr. |
I alt | 47.627.496 kr. |
Det fremgår af ovenstående, at 96,4 % af omsætningen udgøres af salg af ejendomme, hvorfor salg af ejendomme således ikke kan betragtes som en ubetydelig del af omsætningen, og ej heller et enkeltstående tilfælde, men at der er tale om systematisk køb og salg af ejendomme, henset til ejertiden og antallet af ejendomme.
Idet der ikke er tale om bitransaktioner, skal salg af ejendomme således medtages ved opgørelsen af den delvise fradragsret når denne opgøres pro-rata, jf. momslovens § 38, stk. 1, 3. pkt.
Skattestyrelsen fastholder således, at klager har handlet mindst groft uagtsomt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 ved at have taget fuldt fradrag selvom det måtte stå klager klart, at klager alene havde delvis momsfradrag.
Ekstraordinær genoptagelse
Skattestyrelsen finder at kundskabstidspunktet er 21. juni 2022, hvor Skattestyrelsen modtager bogføringsmaterialet. 1. varsling er sendt den 10. november 2022, 2. varsling er sendt den 28. marts 2022 og afgørelsen er sendt den 27. juni 2023. Der er ved afsendelse af 2. varsling tale om mindre talmæssige korrektioner, hvorfor det vurderes at 2. varsling ligger inden for rammerne af 1. varsling, hvorfor fristen i § 32, stk. 2 skal regnes fra den 1. varsling sendt den 10. november 2022.
Skattestyrelsen finder dog, at 3-måneders fristen må anses for udskudt af rådgiver af mail af 6. december 2022, således at 3-måneders fristen først løber fra 1. april 2023, hvorfor skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. alligevel ses iagttaget, da afgørelsen sendes 27. juni 2023.
Begrundelsesmangel
Idet afgørelsen ikke henviser til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, kan afgørelsen lide af en begrundelsesmangel, som kan medfører at afgørelsen er ugyldig, såfremt dette er af væsentlig betydning.
Skattestyrelsen konstaterer, at begrundelsesmanglen er af uvæsentlig betydning, idet fristoverskridelsen er åbenbar. Videre er den manglende begrundelse uden betydning for klagers mulighed for at anfægte afgørelsen. Skattestyrelsen henviser til rådgiveres mail af 6. december 2023, hvori rådgiver ” for [virksomhed1] ApS suspenderes fristen i relation til skatteforvaltningslovens § 31 og § 32. Suspensionen gælder for begge sager også frem til 1. april 2023.”
Der er således ved den manglende henvisning til skatteforvaltningslovens § 32 hverken generelt eller konkret, svigtet nogen garantiforskrift af væsentlig betydning for afgørelsens rigtighed, som kan medføre, at afgørelsen er ugyldig.
Endelig konstaterer Skattestyrelsen at der i henhold til retspraksis ikke er et krav om, at Skattestyrelsen skal begrunde, hvorledes der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt, jf. Højesterets dom af 20. august 2008, offentliggjort i U.2008.2538H.
(...)”
Indlæg under retsmødet
Selskabets repræsentant og selskabets hovedanpartshaver fastholdt påstanden om, at selskabets momstilsvar skal nedsættes med i alt henholdsvis 4.439 kr. og 32.539 kr. i regnskabsperioden 2019 samt at fradragsprocenten vedrørende selskabets fællesomkostninger skal fastsættes til henholdsvis 51 % og 77 % i regnskabsperioderne 2020 og 2021.
Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes for så vidt angår opgørelsen af selskabets momstilsvar.
Landsskatterettens afgørelse
Sagen angår forhøjelsen af selskabets momstilsvar med 4.439 kr. som følge af, at selskabet ikke har foretaget et skøn over den private anvendelse af arbejdstelefoner i henhold til momslovens § 38, stk. 2.
Landsskatteretten skal derudover tage stilling til, hvorvidt selskabets salg af fast ejendom kan anses for salg af investeringsgoder, som har været benyttet i selskabet, jf. momslovens § 38, stk. 1, 2. og 3. pkt., med den virkning, at omsætningen herfra skal holdes ude ved beregningen af selskabets delvise fradragsprocent.
Endelig angår sagen, hvorvidt ændringerne af selskabets momstilsvar er sket rettidigt og gyldigt.
Realitet
Delvis fradragsret ift. moms på arbejdstelefoner og div. abonnementer
Retsgrundlag
Det følger af momslovens § 37, stk. 1, at:
”§ 37. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.”
Videre følger det af momslovens § 38, stk. 2, at:
”For varer og ydelser, som af en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a benyttes både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til virksomheden uvedkommende formål, kan der udelukkende foretages fradrag for den del af afgiften, der skønsmæssigt svarer til de pågældende varers og ydelsers fradragsberettigede brug i den registreringspligtige virksomhed.”
Landsskatterettens begrundelse og resultat
Selskabet har fradraget moms på diverse køb af telefoner, et internetabonnement samt et telefonabonnement på i henholdsvis 3.528 kr., 2.333 kr. og 809 kr., i alt 6.670 kr. i regnskabsperioden 2019.Skattestyrelsen har skønsmæssigt fastsat den private andel heraf til henholdsvis 50 %, 80 % og 100 % hvormed selskabets momstilsvar er blevet forhøjet med i alt 4.439 kr. i den pågældende regnskabsperiode.
Det følger af sagens oplysninger, at købene af telefonerne vedrører to af selskabets ansatte, men der foreligger ikke nogen nærmere opgørelse af, hvor stor en andel der kan henføres til selskabets fradragsberettigede andel. Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at Skattestyrelsen med rette har fastsat andelen heraf skønsmæssigt, jf. momslovens § 38, stk. 2.
Selskabet har endvidere ikke fremlagt oplysninger, der kan danne grundlag for et andet og bedre skøn, hvorfor Landsskatteretten tiltræder Skattestyrelsens skønsmæssige fastsættelse af den fradragsberettigede andel på 50 %.
For så vidt angår den afløftede moms på internet- og telefonabonnementet, foreligger der ikke oplysninger om, hvilke personer disse udgifter angår. Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten det ikke godtgjort, at selskabet er helt eller delvist berettiget til momsfradrag herfor, jf. momslovens § 37, stk. 1 og § 38, stk. 2.
Som følge heraf nedsættes selskabets momsfradrag for internetabonnementet på 20 % af 2.333 kr., svarende til 467 kr., til 0 kr. i regnskabsperioden 2019.
Landsskatteretten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.
Fastsættelse af selskabets delvise fradragsret (2019-2021)
Retsgrundlag
Det følger af momslovens 38, stk. 1, at:
”For varer og ydelser, som en virksomhed registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a anvender både til fradragsberettigede formål efter § 37 og til andre formål i virksomheden, kan der foretages fradrag for den del af afgiften, der forholdsmæssigt svarer til omsætningen i den registreringspligtige del af virksomheden. Ved opgørelse af omsætningen ses bort fra omsætningsbeløb, der vedrører levering af investeringsgoder, som har været benyttet i virksomheden. Som investeringsgoder anses maskiner, inventar og andre driftsmidler og ydelser, jf. § 43, stk. 2, nr. 1 og 4, hvis salgspris ekskl. afgiften efter denne lov overstiger 100.000 kr. Der ses endvidere bort fra omsætningsbeløb, som vedrører bitransaktioner vedrørende fast ejendom, og omsætningsbeløb, som hidrører fra passiv kapitalanbringelse, herunder enkeltstående udlån mellem moder- og datterselskaber og mellem søsterselskaber, samt renteindtægter fra købekontrakter og kreditkøbsaftaler, som er indgået i forbindelse med virksomhedens salg og udlejning af egne varer.”
Bestemmelsen er en implementering af momssystemdirektivets artikel 173 om pro rata-satsen for fradraget. Her fremgår det af stk. 1:
”For så vidt angår varer og ydelser, som af en afgiftspligtig person benyttes både til transaktioner, der giver ret til fradrag i medfør af artikel 168, 169 og 170, og til transaktioner, der ikke giver ret til fradrag, er fradrag kun tilladt for den forholdsmæssige andel af momsen, der kan tilskrives den førstnævnte form for transaktioner. ”
Pro rata-satsen for fradraget beregnes i overensstemmelse med artikel 174 og 175 for samtlige transaktioner, som udføres af den afgiftspligtige person. Følgende fremgår af artikel 174, stk. 1:
”Pro rata-satsen for fradraget fremkommer ved, at der opstilles en brøk, som omfatter følgende beløb:
| a) | I tælleren den samlede årlige omsætning – uden moms – for de transaktioner, for hvilke der er fradragsret i henhold til artikel 168 og 169 |
| b) | I nævneren den samlede årlige omsætning – uden moms – for de transaktioner, som er opført i tælleren, samt for de transaktioner, for hvilke der ikke er fradragsret.” |
Landsskatterettens begrundelse og resultat
Det følger af selskabets regnskabsmateriale, at selskabet har drevet selvstændig økonomisk virksomhed med såvel afgiftspligtige som afgiftsfritagne leverancer i de omhandlede afgiftsperioder. Skattestyrelsen har i forbindelse med den gennemførte kontrol konstateret, at virksomheden har afholdt udgifter til varer og ydelser, der er blevet anvendt til både selskabets momspligtige og momsfritagne aktiviteter samt at selskabet har taget fuldt fradrag for moms på disse udgifter, svarende til momsfradrag på i alt henholdsvis 39.406 kr., 47.477 kr. og 63.354 kr. i regnskabsperioderne 2019, 2020 og 2021. Som følge heraf finder Landsskatteretten, at Skattestyrelsen med rette har fastsat en pro-rata sats i forhold til selskabets fradragsret vedrørende disse fællesomkostninger, jf. momslovens § 38, stk. 1.
Repræsentanten har gjort gældende, at omsætningen fra selskabets salg af fast ejendom i den pågældende periode skal holdes ude i forhold opgørelsen af selskabets pro rata-sats, da der er tale om salg af investeringsgoder, jf. momslovens § 43, stk. 2, nr. 1, som har været benyttet i virksomheden, jf. momslovens § 38, stk. 1, 3. pkt.
Ifølge praksis gælder momslovens § 38, stk. 1, 2. pkt. også omsætning, der hidrører fra salg af fast ejendom, der har været anvendt til erhvervsmæssig udlejning, og hvor udlejeren ligeledes har været frivilligt momsregistreret i henhold til momslovens § 51, stk. 1. Det er i den forbindelse en betingelse, at der ikke er tale om erhvervsmæssig systematisk tilrettelagt køb og salg af fast ejendom.
Landsskatteretten finder, at selskabets omsætning fra salg af fast ejendom i de påklagede afgiftsperioder skal medtages ved opgørelsen af pro rata-satsen. Der er herved lagt vægt på, at selskabet har opkøbt et betydeligt antal ejendomme i den påklagede periode, hvor størstedelen heraf er blevet videresolgt kort tid efter, hvorfor der samlet set er tale om et systematisk tilrettelagt opkøb og salg af fast ejendom. Der er endvidere henset til, at selskabet alene har haft momspligtig omsætning fra erhvervsudlejning af to ejendomme i regnskabsperioden 2019, og selskabet har ikke haft nogen omsætning fra momspligtig udlejning af fast ejendom til erhverv i regnskabsperioderne 2020 og 2021.
Henset til omfanget af selskabets salg af fast ejendom i perioden finder Landsskatteretten endvidere, at selskabets salg af fast ejendom i den pågældende periode ikke kan anses for at være bitransaktioner, jf. momslovens § 38, stk. 1, 4. pkt.
Landsskatteretten tiltræder herefter Skattestyrelsens beregning af selskabets fradragsprocent i de pågældende perioder og stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.
Formalitet
Ekstraordinær genoptagelse af regnskabsperioden 2019
Retsgrundlag
Det følger af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, at:
”Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes.”
Videre følger det af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, at:
”Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:
(...)
3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.”
Det følger endvidere af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, at:
”En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 2. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor.”
Landsskatterettens begrundelse og resultat
Skattestyrelsen har den 27. juni 2023 truffet afgørelse om ændring af selskabets momstilsvar vedrørende afgiftsperioderne i henholdsvis 2019, 2020 og 2021. Fristen for at varsle ændringer af momstilsvarene vedrørende 1.-4. kvartal 2019 inden for den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, udløb henholdsvis den 1. juni 2022, 1. september 2022, 1. december 2022 og 1. marts 2023, og flere af forhøjelserne af momstilsvaret er derfor varslet efter udløbet af den ordinære frist, jf. skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.
Hvorvidt, afgørelsen vedrørende momstilsvaret fra 1. og 2. kvartal 2019 er rettidigt foretaget, afhænger således betinget af, om der er grundlag for at foretage ekstraordinær fastsættelse af selskabets afgiftstilsvar for disse perioder, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 1-4.
Landsskatteretten finder i den forbindelse, at selskabet har handlet mindst groft uagtsomt ved ikke at angive en skønnet privat andel i forhold til de af selskabet betalte arbejdstelefoner samt ved ikke at opgøre fradragsretten i forhold til selskabets fællesomkostninger efter pro rata, selvom det burde havde stået klart, at udgifterne vedrørte henholdsvis momspligtige og momsfritagne aktiviteter i de pågældende afgiftsperioder, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.
Der skal herefter tages stilling til, om Skattestyrelsen har overholdt henholdsvis reaktionsfristen på 6 måneder, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., samt ansættelsesfristen på 3 måneder, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt.
Det følger af sagens oplysninger, at Skattestyrelsen modtog selskabets bogføringsmateriale den 21. juni 2022. Skattestyrelsen sendte derefter 1. varsling den 10. november 2022 samt en 2. varsling den 28. marts 2023, hvorefter der blev truffet afgørelse den 27. juni 2023.
Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsens modtagelse af selskabets bogføringsmateriale den 21. juni 2022 må anses for at være tidspunktet, hvor Skattestyrelsen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.
Landsskatteretten finder endvidere, at 2. varsling af den 28. marts 2023 efter sit indhold er udtryk for en fortsættelse/korrektion af 1. varsling af den 10. november 2022, dels da der alene er tale om meget små beløbsmæssige korrektioner af afgiftstilsvaret, som ligger inden for rammerne af 1. varsling, og dels da det ikke fremgår eksplicit af 2. varslingen, at denne til fulde erstatter den tidligere fremsendte varsling. Den 1. varsling var derfor fortsat gældende, hvorfor Skattestyrelsen har overholdt reaktionsfristen, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt.
Som følge af ovenstående skal ansættelsesfristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. ligeledes anses for at løbe fra den 10. november 2022. Da Skattestyrelsen først træffer afgørelse den 27. juni 2023, kan ansættelsesfristen som udgangspunkt ikke anses for overholdt, medmindre den afgiftspligtige har fremsat anmodning om forlængelse af fristen, og at der som følge heraf er indgået en aftale mellem Skattestyrelsen og den afgiftspligtige om, at 3-måneders fristen fraviges, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 3. pkt.
Repræsentantens anmodede netop om fristudsættelse den 6. december 2022, og der blev efter det foreliggende indgået en suspensionsaftale mellem Skattestyrelsen og selskabet. Aftalen er formuleret således, at selskabet fik fristudsættelse frem til 1. februar 2023, mens Skattestyrelsen fik udsættelse til at kommentere på selskabets bemærkninger til den 1. april 2023. Af aftalen fremgik det ligeledes, at fristen i relation til skatteforvaltningslovens §§ 31 og 32 blev suspenderet frem til 1. april 2023. Landsskatteretten finder derfor, at der blev indgået aftale om fravigelse af fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt., efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 3. pkt., og denne aftale indebar suspension af fristen i bestemmelsens 2. pkt. i perioden, sådan at 3-månedersfristen løb på ny fra den 1. april 2023, hvormed Skattestyrelsen skulle træffe afgørelse senest den 1. juli 2023.
Eftersom Skattestyrelsen traf afgørelse den 27. juni 2023, finder Landsskatteretten, at Skattestyrelsen har truffet afgørelsen rettidigt, jf. skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1.
Begrundelsesmangel vedr. ekstraordinær genoptagelse
Retsgrundlag
Af forvaltningslovens § 22 og § 24, stk. 1 fremgår følgende:
”En afgørelse skal, når den meddeles skriftligt, være ledsaget af en begrundelse, medmindre afgørelsen fuldt ud giver den pågældende part medhold.
(...)
En begrundelse for en afgørelse skal indeholde en henvisning til de retsregler, i henhold til hvilke afgørelsen er truffet. I det omfang, afgørelsen efter disse regler beror på et administrativt skøn, skal begrundelsen tillige angive de hovedhensyn, der har været bestemmende for skønsudøvelsen.”
Landsskatterettens begrundelse og resultat
Skattestyrelsen har truffet afgørelse om ekstraordinær fastsættelse for afgiftsperioderne i regnskabsperioden 2019, jf. ovenfor, hvor Skattestyrelsen har nedsat selskabets købsmoms i forhold til diverse telefonudgifter og fællesomkostninger. Afgørelsen indeholder ikke en henvisning til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, ligesom det ikke i afgørelsen er anført, hvilke faktiske omstændigheder, der har dannet grundlag for vurderingen af, om selskabet forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at momstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag. Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at Skattestyrelsens afgørelse lider af en begrundelsesmangel, jf. forvaltningslovens § 22, stk. 1, og § 24 stk. 1.
Landsskatteretten finder, at den mangelfulde begrundelse konkret ikke kan anses for væsentlig, da denne mangel ikke har haft betydning for afgørelsens materielle korrekthed, ligesom den konkret heller ikke har haft betydning for selskabets mulighed for at varetage sine interesser. Der henses herved særligt til, at det følger af korrespondancen mellem repræsentanten og Skattestyrelsen, at selskabets repræsentant har været opmærksom på, at Skattestyrelsen havde til hensigt at foretage ekstraordinær fastsættelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, og repræsentanten var bekendt med baggrunden herfor og de relevante forhold i øvrigt i denne sammenhæng.
På baggrund heraf kan denne formelle mangel ikke anses at have betydning for afgørelsens gyldighed.