|
|
Kendelse af 28-08-2024 - indlagt i TaxCons database den 24-10-2024
Journalnr. 23-0053825
Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 30.360 kr. for perioden 1. juli 2020 til 30. juni 2021. Forhøjelsen skyldes ikke godkendte fradrag for købsmoms for virksomhedens udgifter til to underleverandører.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.
Faktiske oplysninger
[virksomhed1] Klagerens navn , herefter virksomheden, blev startet den 11. maj 2015. Virksomheden er ejet og drevet af [person1], der er fuldt ansvarlig deltager. Virksomheden er registreret under branchekoden 433410 "Malerforretninger". Virksomheden blev momsregistreret den 11. maj 2015.
Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har virksomheden i den påklagede periode været registreret med følgende antal ansatte:
Periode | Antal ansatte | Årsværk |
Juli 2020 | 1 | 1 |
August 2020 | 1 | 1 |
September 2020 | 2 | 1,61 |
Oktober 2020 | 6 | 5 |
November 2020 | 6 | 5 |
December 2020 | 5 | 5 |
Januar 2021 | 2 | 1,16 |
Februar 2021 | 7 | 7 |
Marts 2021 | 7 | 6 |
April 2021 | 5 | 5 |
Maj 2021 | 5 | 5 |
Juni 2021 | 4 | 4 |
Virksomheden har ifølge Skattestyrelsen haft en nettoomsætning på 2.510.824 kr. i 2020 og på 2.526.706 kr. i 2021.
Virksomheden har angivet følgende momstilsvar:
Periode | Salgsmoms | Købsmoms | Momstilsvar | |
1. halvår 2020 | 120.636 kr. | 55.022 kr. | 65.614 kr. | |
2. halvår 2020 | 507.069 kr. | 178.946 kr. | 328.123 kr. | |
1. halvår 2021 | 409.900 kr. | 131.281 kr. | 278.619 kr. | |
2. halvår 2021 | 221.775 kr. | 92.455 kr. | 129.320 kr. |
Det fremgår af virksomhedens kontospecifikationer, at virksomheden har anvendt en række underleverandører i kontrolperioden.
Følgende forhold gør sig gældende for de kontrollerede underleverandører:
[virksomhed2] ApS , CVR-nr. [...1], herefter [virksomhed2], er stiftet den 21. februar 2018 og ophørte som følge af konkurs den 21. november 2022. [virksomhed2] var ejet og drevet af [person2], der var hovedanpartshaver og direktør. [virksomhed2] var registreret under branchekoden 433900 "Anden bygningsfærdiggørelse" og bibrancherne 811000 "Kombinerede serviceydelser" og 461900 "Agenturhandel med blandet sortiment".
[virksomhed2] har været momsregistreret, men har ikke angivet moms i 2020. [virksomhed2] har været arbejdsgiverregistreret og har indberettet løn til 7 personer med i alt 451.701 kr. i 2020. Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed2] haft en ansat i juni, juli og august 2020.
Skattestyrelsen har oplyst, at den gennemførte kontrol har vist, at der ikke har været umiddelbare tegn på betaling af almindelige driftsomkostninger hos [virksomhed2] for de udstedte fakturaer, herunder at [virksomhed2] ikke har haft udgifter til underleverandører. Skattestyrelsens kontrol har desuden vist, at [virksomhed2] har haft lønudgifter i et begrænset omfang.
Virksomheden har fremlagt to fakturaer fra [virksomhed2] som dokumentation for retten til fradrag:
Fakturadato | Fakturanr. | Beløb ekskl. moms | Beløb inkl. moms | Moms | |
29.07.2020 | 2244 | Udført arbejde | 87.500 kr. | 109.375 kr. | 21.875 kr. |
04.08.2020 | **2354 | Gasbeton arbejdet udført samt spartling og slipning på adressen [adresse1] [by1] Udført arbejde Pris A Conto fpr 500 m2 | 80.940 kr. | 101.175 kr. | 20.235 kr. |
Total Faktisk betaling | 168.440 kr. 81.940 kr. | 210.550 kr. 102.425 kr. | 42.110 kr. 20.485 kr. | ||
Det fremgår af faktura nr. 2244, at beløbet der skal betales udgør 109.375 kr. inkl. moms.
Af virksomhedens bankkontoudskrifter fremgår, at fakturaen er betalt delvist den 6. august 2020, idet virksomheden har overført 102.425 kr. inkl. moms.
Virksomhedsindehaveren har oplyst, at beløbet på fakturaen skulle have været på 102.425 kr. og at [virksomhed2] i den forbindelse blev bedt om at udstede en kreditnota, samt at udstede en ny faktura med det rette pålydende beløb. Da [virksomhed2] ikke udstedte en kreditnota, men i stedet faktura nr. 2354, som også er påført et fejlagtigt beløb, valgte virksomheden at foretage delvis betaling af faktura 2244, mens faktura nr. 2354 ikke er betalt.
De udstedte fakturaer er sparsomt udfærdiget og vedrører begge uspecificerede håndværkerydelser.
Der fremgår ikke en leveringsdato på fakturaen.
Betalingsmetode er anført til at være bankoverførsel til reg. [...], kontonr. [...07], svarende til [finans1].
Skattestyrelsen har oplyst, at det er konstateret, at midlerne efter at være indbetalt er videreført til [virksomhed3], hvorefter de er fordelt videre til andre konti i Danmark og udlandet.
Virksomheden har ikke fremlagt øvrige bilag, som f.eks. samarbejdsaftaler eller timesedler, i relation til fakturaerne.
[virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed4], blev stiftet den 23. september 2011 og ophørte som følge af konkurs den 26. januar 2022. [virksomhed4] var ejet [person3] og drevet af [person4], der var direktør i kontrolperioden. [virksomhed4] var registreret under branchekoden 433410 "Malerforretninger" og bibranchen 811000 "Kombinerede serviceydelser", samt bibranchen 782000 "Vikarbureauer".
Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister har [virksomhed4] ikke været registreret med ansatte i den påklagede periode. [virksomhed4] har ikke indberettet løn i 1. halvår 2021.
Skattestyrelsen har oplyst, at en ikke ubetydelig del af [virksomhed4]´s fakturerede beløb er blevet overført direkte til udlandet.
Virksomheden har fremlagt følgende faktura fra [virksomhed4], som dokumentation for retten til fradrag:
Fakturadato | Fakturanr. | Beløb ekskl. moms | Beløb inkl. moms | Moms | |
14.01.2021 | 639 | [adresse1] gasbeton arbejdet 180 m2 * 175-31500kr., 32 timer af250kr. 8000kr | 39.500 kr. | 49.375 kr. | 9.875 kr. |
Total | 39.500 kr. | 49.375 kr. | 9.875 kr. |
Fakturaen er sparsomt udfærdiget og vedrører murerarbejde. Fakturaen indeholder en delvis angivelse af udførelsesstedet, idet der er påført "[adresse1]", uden specifikation af husnummer eller by/postnummer. Fakturaen indeholder hverken oplysninger om leveringstidspunkt, eller oplysninger, der kan identificere hvem, der har udført arbejdet.
Betalingsmetode er anført som værende bankoverførsel til registreringsnr. [...], kontonummer [...98], svarende til [finans2].
Der fremgår ikke en leveringsdato på den udstedte faktura.
Virksomheden har oplyst, at der ikke findes samarbejdsaftaler omkring det udførte arbejde. Dette er blandt andet blevet begrundet med, at arbejdet er udført i sommerferieperioden på grund af almindelig mandskabsmangel.
Virksomheden har ikke fremlagt øvrige bilag, som f.eks. timesedler i relation til fakturaerne.
Skattestyrelsens afgørelse
Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med 30.360 kr. i perioden 1. juli 2020 til 30. juni 2021. Forhøjelsen skyldes ikke godkendte fradrag for købsmoms for udgifter til to underleverandører.
Som begrundelse for afgørelsen har Skattestyrelsen anført følgende (uddrag):
" Fradragsnægtelse for købsmoms
[...]
1.4.Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse
Efter Skattestyrelsen gennemgang af de afholdte udgifter til underleverandører, er det Skattestyrelsens opfattelse, at der ikke kan godkendes fradrag for købsmomsen vedrørende udgifter til følgende underleverandører:
| · | [virksomhed4] ApS |
| · | [virksomhed2] ApS |
Efter Skattestyrelsens opfattelse, kan der rejses berettiget tvivl om realiteten i fakturaerne fra disse underleverandører i forhold til, om der er sket levering af de fakturerede ydelser fra de pågældende underleverandører.
Dette begrundes med, at [virksomhed4] ApS og [virksomhed2] ApS ved kontrol foretaget af Skattestyrelsen er anset for at udstede fiktive fakturaer. Der henvises i øvrigt til beskrivelsen i afsnit 1.1.
Skattestyrelsen skal videre bemærke, at fakturaen fra [virksomhed4] ApS har mangler i forhold til fakturakravene i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, idet der mangler angivelse af leveringstidspunkt.
Skattestyrelsen har ikke modtaget fakturaer vedrørende din virksomheds køb fra [virksomhed2] ApS, og købsmomsen for denne er derfor heller ikke dokumenteret i overensstemmelse med momsbekendtgørelsens § 82, C-664/16 Vadan og SKM2021.456.LSR, hvorfor der ikke kan gives fradrag for købsmomsen.
Skattestyrelsen har i øvrigt ikke modtaget underleverandøraftaler, timesedler eller anden dokumentation vedrørende købene fra [virksomhed4] ApS og [virksomhed2] ApS.
Ved anmodning om fradrag for købsmoms i henhold til momslovens § 37 påhviler det køber at godtgøre, at betingelserne for fradrag er opfyldt.
Køber har en skærpet bevisbyrde til at dokumentere, at købsfakturaer kan danne grundlag for fradrag hos køber, hvis der kan rejses tvivl om fakturaernes realitet, jf. SKM 2009.325.ØLR og SKM2018.314.BR.
Denne bevisbyrde har din virksomhed ikke løftet, hvorfor der ikke kan godkendes fradrag for købsmomsen vedrørende køb fra [virksomhed4] ApS og [virksomhed2] ApS, jf. momslovens § 37, stk. 1 og stk. 2, idet det ikke er godtgjort, at de på fakturaerne anførte ydelser er leveret af de nævnte underleverandører.
Det forhold, at der er dokumentation for, at fakturaerne er betalte, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at levering af de af på fakturaerne angivne ydelser har fundet sted.
Da det er Skattestyrelsens opfattelse, at fakturaerne fra ovennævnte underleverandører er fiktive, kan der ikke være sket levering i overensstemmelse med de udstedte fakturaer.
Skattestyrelsen nægter som følge heraf fradrag for købsmomsen vedrørende køb fra de nævnte underleverandører, idet modtagne fakturaer fra selskaberne anses for fiktive, jf. momslovens § 37, stk. 1. Skattestyrelsens har henset til EU- dom C-342/87 - Genius Holding, hvoraf det fremgår, at der ikke er fradrag for moms, alene fordi det står på en faktura. Der er endvidere henset til EUdommeneC-712/17 EN.SA Srl samt C-285/11 Bonik, 152/02 Terra Baubedarf-Handel GmbH samt SKM2019.231.HR.
Det nægtede momsfradrag udgør momsbeløbet ifølge de to fakturaer, som er konstateret betalt.
Skattestyrelsen nægter dermed momsfradrag for 2. halvår 2020 for momsbeløbet på den betalte faktura fra T-Holder på 20.485 kr.
For 1. halvår 2021 nægter Skattestyrelsen fradrag for købsmomsen ifølge den betalte faktura fra [virksomhed4] ApS på 9.875 kr.
For så vidt angår de øvrige fakturaer, som ikke er konstateret betalt, er det Skattestyrelsens vurdering, at købsmomsen på disse fakturaer ikke medtaget på din virksomheds momsangivelse.
Dette begrundes med, at købsmomsen opgjort på baggrund af afholdte udgifter ifølge kontoudskriftet stort set stemmer med det angivne. De mindre difference kan skyldes periodisering samt usikkerheder med hensyn til, hvilke udgifter der er momsbelagte."
Skattestyrelsen har anført følgende i forbindelse med klagen (uddrag):
"[...]
Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.
Vi skal dog gøre opmærksom på, at der foreligger en række misforståelser fra repræsentantens side.
Repræsentanten skriver, at Skattestyrelsen i den påklagede afgørelse har nægtet skattefradrag. Der er ikke korrekt, idet underleverandørudgiften i stedet er anset for en skattemæssigt fradragsberettiget lønudgift i virksomheden.
Repræsentanten henviser til, at Skattestyrelsen har efterspurgt en række fakturaer, men at der alene forelå to fakturaer. Skattestyrelsen bad indledningsvist virksomheden om at indsende samtlige af virksomhedens underleverandørfakturaer. Skattestyrelsen var dog allerede i besiddelse af ni fakturaer, som var udstedt til virksomheden, som var kommet i Skattestyrelsens besiddelse i forbindelse med kontrol af andre selskaber.
Skattestyrelsen konstaterede efterfølgende ved gennemgang af kontoudtog fra virksomhedens bankkonto, at det alene var to af fakturaerne, der var betalt af virksomheden. Det skal bemærkes at det i sig selv er usædvanligt, at der udstedes en række fakturaer til en virksomhed, som herefter vælger kun at betale to af disse.
Vi skal henvise til beskrivelsen øverst på side 4 i afgørelsen, hvoraf det fremgår at faktura nr. 2244 som Skattestyrelsen havde i sin besiddelse, ifølge den tidligere repræsentant skulle have lydt på 102.425 kr. inkl. moms i stedet for 109.375 kr. inkl. moms.
Ifølge repræsentanten blev der derfor udstedt en ny faktura nr. 2354 og som det fremgår af bilag 5 til afgørelsen var denne på 101.175 kr. inkl. moms. Virksomheden valgte derfor ifølge repræsentanten, at betale faktura nr. 2244 men dog kun med 102.425 kr. inkl. moms og ikke fakturaens pålydende. Skattestyrelsen er derfor i besiddelse af de to fakturaer, som der er nægtet fradrag for, men den ene faktura stemmer ikke overens med det faktisk betalte beløb til [virksomhed2] ApS.
Skattestyrelsen mangler derudover, som det fremgår af afgørelsen, samarbejdsaftaler, oplysninger om kontaktpersoner eller time-/arbejdssedler.
Repræsentanten har allerede oplyst, at der ikke foreligger nogen skriftlige aftaler, hvilket blandt andet begrundes med, at der var tale om en hasteopgaver i sommerferien. Vi skal henvise til at fakturadatoen for faktura nr. 639 fra [virksomhed4] ApS er 14. januar 2021, hvilket stemmer dårligt overens med oplysningen, om at arbejdet skulle være udført i sommerferien. Fakturaen er dog mangelfuldt og indeholder ikke oplysninger om leveringstidspunkt, som påstået af repræsentanten.
Derudover henviser repræsentanten til, at der ikke var behov for timesedler, idet der blev indgået fastprisaftaler. Vi skal gøre opmærksom på, at der på faktura nr. 639 fra [virksomhed4] ApS er angivet 32 timer af 250 kr.
Repræsentantens praksishenvisninger
Skattestyrelsen har i afgørelsen afsnit 1.5 redegjort hvorfor SKM2016.509BR ikke er sammenlignelig med nærværende sag og dermed ikke anvendelig.
Skattestyrelsen har i afgørelsen afsnit 2.5 redegjort for, hvorfor SKM2002.470.Ø ikke er sammenlignelig med nærværende sag og dermed ikke er anvendelig.
Bevisbyrde
Repræsentanten henviser til, at Skattestyrelsen ikke har løftet bevisbyrden. Som allerede henvist til i Skattestyrelsens afgørelse, er det virksomheden, der skal løfte bevisbyrden for, at købsfakturaerne kan danne grundlag for momsfradrag hos virksomheden, når der kan rejses berettiget tvivl om fakturaernes realitet, jf. SKM2009.325ØLR og SKM2018.314BR. Der er ikke er bevist, at det er de pågældende underleverandører, som har leverer ydelsen.
Repræsentanten henviser i forbindelse hermed til, at Skattestyrelsen ikke har reageret på underleverandørernes forhold. Vi skal henvise til afgørelsens afsnit 1.1, hvor det netop er beskrevet, hvad Skattestyrelsen har konstateret i forbindelse med kontrol af underleverandørerne, og at disse ikke har haft ressourcerne til at leverer de fakturerede ydelser.
Forløbet i sagen - Skattestyrelsens modtagelse af materiale
Det er repræsentantens opfattelse, at Skattestyrelsen henviser til både manglende fremsendelse af materiale og indsendt materiale.
Forløbet i sagen har været således, at Skattestyrelsen fremsendte en materialeindkaldelse. Den tidligere repræsentant anmodede om aktindsigt og fik fuld indsigt. Derudover blev der efter aftale fremsendt yderligere materiale, som efterfølgende blev lagt på sagen, og som derfor reelt ikke var omfattet af anmodning om aktindsigt.
Skattestyrelsen modtog ikke det efterspurgte materiale fra repræsentanten inden for den aftalte udsatte frist. Vi indhentede derfor kontoudtog via banken og fremsendte herefter forslag til afgørelse.
Repræsentanten spurgte herefter ind til, hvorfor deres fremsendte materiale og bemærkninger ikke var omtalt i forslaget. Det viste sig, at årsagen var, at repræsentanten havde vedhæftet en omfattende mængde bilag i deres besvarelse af materialeindkaldelsen pr. mail, som derfor ikke kunne modtages, og de havde ikke været opmærksom på, at deres mail ikke kunne leveres.
Skattestyrelsen foreslog derfor, at vi gennemlæste deres besvarelse af materialeindkaldelsen og vurderede, hvorvidt dette ændrede på indholdet af det fremsendte forslag, hvorefter de ville få forlænget fristen for at fremkomme med bemærkninger til forslaget.
Skattestyrelsen oplyste herefter, at oplysningerne i besvarelsen af materialeindkaldelsen ikke gav anledning til at fremsende et nyt forslag og at repræsentanten derfor skulle fremsende eventuelt yderligere bemærkninger inden for en aftalt frist.
[...]"
Virksomhedens opfattelse
Virksomheden har fremsat påstand om, at den af selskabet angivne købsmoms for klageperioden skal godkendes i sin helhed.
Til støtte for påstanden har virksomhedens repræsentant i en foreløbig klage anført følgende (uddrag):
" Nærmere om baggrunden for forhøjelserne
Skattestyrelsen har ved sin afgørelse af 20. marts 2023 valgt at forhøje Klagers moms- og skattetilsvar for indkomstårene 2020 til 2021. Et forhold der i det hele er begrundet i, at Skattestyrelsen ikke anerkender de udgifter, som Klager har haft til sine underleverandører. Skattestyrelsen efterspurgte indledningsvist en lang række fakturaer, men måtte indse, at der alene forelå to fakturaer, som rettelig var udstedt til og betalt af Klager.
Disse fakturaer er udstedt af hhv. [virksomhed2] ApS samt [virksomhed4] ApS. Skattestyrelsen har afvist skattefradrag hhv. momsfradrag med den begrundelse, at der er tale om kendte fakturafabrikker. Skattestyrelsen har således ingensinde foretaget en konkret vurdering af sagen, men afvist fradragsberettigelsen med henvisning til de anførte underleverandørers historik.
Hertil kommer, at Skattestyrelsen af flere omgange anfører, at Klagers repræsentant ikke har fremsendt materiale, herunder faktura fra [virksomhed2]. Andre steder i afgørelsen henviser Skattestyrelsen til, at repræsentanten efterfølgende (og inden afgørelsen) har fremsendt materialet.
Skattestyrelsen opfordres (1) til at oplyse, hvilket materiale der ikke foreligger, herunder hvilke fakturaer som Skattestyrelsen ikke måtte være i besiddelse af.
Det anses som stærkt problematisk, at Skattestyrelsen ikke foretager en konkret vurdering af sagen. Afgørelsen bærer præg af, at der er foretaget copy-paste af øvrige PFA-sager (projekt fremmedarbejde), der vedrører de anførte underleverandører. De anførte modsigelser i afgørelsen vedr. materialet bestyrker da også den omstændighed, at Skattestyrelsen ikke i tilstrækkelig grad har foretaget en konkret undersøgelse af forholdende i nærværende sag.
Det bekræftes, at der ikke foreligger skriftlige samarbejdsaftaler. Dette begrundet med, at der ikke vare tale om et længerevarende og fast samarbejde. Aftalen blev indgået mundtligt på en byggeplads, idet der var tale om sommerferieperiode og der således var mangel på medarbejdere.
Klager havde således på diverse byggepladser anført, at Denne havde modtaget en opgave i sommerferieperioden, og derved havde behov for en eller flere underleverandører der kunne udføre arbejdet.
Fordi der var tale om en hasteopgave af enkeltstående karakter, var der efter parternes opfattelse ikke behov for samarbejdsaftale.
Der var ikke behov for timesedler, idet der blev indgået fastprisaftaler på de anførte opgaver. Det var således underleverandørernes ansvar at levere til tiden.
Skattestyrelsen bør afstå fra at sammenligne med øvrige sager om underleverandører, og lægge konklusionen fra disse til grund i nærværende sag.
Det skal understreges, at der var tale om enkeltstående tilfælde i en begrænset periode i sommerferien, hvorfor der hverken var tid til eller behov for at indgå samarbejdsaftaler. Der foreligger en kodeks i branchen og parterne er bekendt med deres ansvar i henhold til dette. Der har derfor ingensinde været behov for skriftlige kontrakter og skriftlig korrespondance i en mindre opgave i en begrænset periode.
Der foreligger enighed om arbejdets udførelse. Klager var ikke i besiddelse af arbejdskraft i perioden, der kunne udføre arbejdet. Der foreligger ikke tvivl om, at arbejdet er udført af underleverandører.
Klager er i færd med at undersøge forholdet og finde frem til de respektive medarbejdere, der udførte arbejdet på vegne af underleverandøren. Såfremt Klager kommer i besiddelse af disse, vil Klager naturligvis fremsende disse.
Skattestyrelsen finder, at der således har været tale om sort arbejde, der nu skal beskattes synes ganske udokumenteret. Der foreligger ikke forhold, der de facto kan medføre sådan en konstatering. På trods af manglende dokumentation, end sandsynliggørelse, vælger Skattestyrelsen at forhøje Klagers skatte- og afgiftstilsvar på baggrund af to fakturabetalinger, som Skattestyrelsen anser som fiktive.
At Skattestyrelsen har påstået mangler ved enkelte fakturaer eller at det senere har vist sig, at en række af underleverandørerne indgår i kædesvigsammenhænge, ændrer ikke på den omstændighed, at arbejdskraften er leveret af underleverandøren.
Det skal med andre ord understreges, at den omstændighed at der har foreligget svig i andre sammenhænge ved enkelte underleverandørers samarbejde med tredjemand ikke automatisk medfører, at der foreligger svig i nærværende sag. Der er således tale om særdeles grove beskyldninger, der ikke alene kan begrundes i statistisk sandsynlighed. Skattestyrelsen ses ikke at have løftet bevisbyrden herfor.
Det skal i den anledning understreges, at hverken bankerne eller Skattestyrelsen har reageret på underleverandørernes forhold, om end disse var nærmest til at konstatere dette.
Alligevel kan det konstateres, at Skattestyrelsen forsøger at gøre Klager ansvarlig for underleverandørernes manglende godtgørelse skatte- og afgiftstilsvar. Det skal i samme anledning anføres, at Klager ingensinde har haft mulighed eller pligt til at undersøge underleverandørernes interne regnskabsmæssige og skattemæssige forhold. Klager har således ikke en udvidet undersøgelsespligt.
Klager har derimod konstateret, at Selskaberne var momsregistrerede og kunne levere arbejdskraften. Fakturaerne blev udstedt og indbetalt i overensstemmelse med det udførte arbejde. Det har da også formodningen imod sig, at Klager vil godtgøre fakturaer til underleverandører, uden at der er leveret en modydelse i form af arbejdskraft. Klager er af den opfattelse, at den dokumenterede betalingsstrøm udgør tilstrækkeligt bevis for arbejdets realitet. I den forbindelse kan henvises til Byrettens dom, SKM2016.509.BR, hvor Retten fandt, at sagsøger havde godtgjort, at betalingerne for fradrag for købsmoms var opfyldt. Særligt henset til, at de i sagen omhandlende kontante hævninger stemte overens med de omhandlende fakturaer. I sagen forelå der ikke bankoverførsler der kunne dokumentere pengestrømmen, ligesom der også var flere fakturafejl og ændringer i selve fakturaerne i form af åbenbare håndskrevne noter. Til trods herfor fandt Retten, sammenholdt med en vidneforklaring, at momstilsvaret skulle nedsættes, da Retten fandt, at bevisbyrden for, at arbejdet var udført, var løftet.
Set i lyset af ovenstående byretsdom er Klager af den opfattelse at dokumentation for betalingsstrømmen, udgør tilstrækkeligt bevis for, at det udførte arbejde har været reelt, og Klager derfor ikke har handlet groft uagtsomt i henhold til kildeskattelovens § 69 og derved heller ikke har udvist forsømmelighed.
I den forbindelse skal det fremhæves, at der i forhold til de anførte underleverandører er tale om selvstændige selskaber, som ikke har en forretningsmæssig forbindelse til Klager, ligesom der ej heller foreligger sammenfald i ledelsen af de anførte underleverandører og Klager. Det kan derfor konstateres, at der er tale om et entrepriseforhold til underleverandører.
Det skal fremhæves, at det faktisk udførte arbejde er blevet udført af samtlige af de fakturererende underleverandørers ansatte. En pligt til indeholdelse af A-skat og am-bidrag tilkommer således alene de anførte underleverandører, og kan ingensinde pålægges Klager. Der foreligger heller ikke forhold i sagen der giver anledning til viden eller burde viden hos Klager ift. underleverandørernes manglende afregning af skatter og afgifter.
At det senere har vist sig, at en række af underleverandørerne er indgået i kædesvigssamenhænge, kan ingensinde gøres til Klagers ansvar. I den forbindelse kan henvises til Østre Landsrets dom, SKM2002.470 Ø, hvor Retten fandt, at der ikke var udvist forsømmelighed. I sagen var Selskabet af den opfattelse, at den pågældende medarbejder var selvstændig, men selvom det efterfølgende viste sig, at personen faktisk skulle anses som værende lønmodtager, fandt Retten, at der ikke var udvist forsømmelighed.
Ud fra ovenstående refererede dom kan det altså konstateres, at en efterfølgende ændret juridisk vurdering af den skattemæssige status ikke i sig selv har indvirkning på vurderingen af, hvorvidt der er handlet forsømmeligt eller ej. Selv i tilfælde, hvor det skulle vise sig, at underleverandøren i enkelte tilfælde har udarbejdet fiktive fakturaer, kan Klager således ikke beskyldes med forsømmelighed med henvisning til kildeskattelovens § 69.
Klager var utvivlsomt i god tro om arbejdet udført af underleverandøren og havde ingensinde grund til at tro, at underleverandøren ikke godtgjorde skatter og afgifter. Særligt henset til, at hverken Skattestyrelsen eller bankerne har reageret på underleverandørernes handlinger. Der er således ikke grundlag for en efterregulering af A-skat og Am-bidrag.
Endvidere gøres gældende, at Klager naturligvis har haft ret til momsfradrag for de omhandlede ydelser i henhold til momslovens § 37, stk. 2, idet underleverandørerne udførte reelle ydelser, for hvilke Klager har betalt for. Underleverandørernes interne forhold, herunder juridiske forhold, må anses Klager uvedkommende.
Derudover gøres det gældende, at fakturaerne udgør tilstrækkeligt bevis for, at der er tale om reelle udførte ydelser, og Klager på tilstrækkeligvis har sikret sig grundlag for at kunne fradrage momsen, jf. momslovens § 37. Der er således ej heller grundlag for nægtelse af købsmoms.
Klager foretog en behørig undersøgelse af sine underleverandører, før Denne valgte at indgå aftale med disse.
Fælles for disse kan anføres, at Klager baserede arbejdet på gensidig tillid, med afsæt i, at underleverandørerne var Selskaber, som Denne mødte på byggepladser og gennem samarbejdspartnere. Der forelå således ikke tvivl om, at disse underleverandører kunne levere arbejdskraft, idet Sagsøgte mødte medarbejderne på arbejdspladserne.
Ingen af medarbejderne gav nogensinde udtryk for, at disse ikke blev aflønnet af underleverandørerne, ligesom disse generelt leverede god arbejdskraft.
Der blev indgået fastprisaftaler med underleverandørerne ifbm. opgaverne, idet der i branchen desværre er erfaring med, at timeaftaler kan medføre tab, såfremt underleverandøren anvender flere timer, end entreprenøren bliver betalt for. Dette kan således tillige iagttages ved gennemgang af de af underleverandørerne udstedte fakturaer.
Af fakturaerne fremgår detaljer vedr. periode samt arbejdsplads, hvilket naturligvis kan sammenholdes med de fakturaer, som Klager har udarbejdet til sine kunder. Fakturaerne er således utvivlsomt i overensstemmelse med momsbekendtgørelsen.
Hertil kommer, at pengestrømmen kan følges, ligesom det udførte arbejde tillige kan identificeres ved gennemgang af fakturaer til kunderne sammenholdt med fakturaerne fra underleverandørerne. Samlet set foreligger således ikke forhold, der kan medføre, at Klager nægtes moms- og skattefradrag.
[...]"
Virksomhedens repræsentant har i den endelige klage anført følgende (uddrag):
" Indledende bemærkninger
De tidligere fremsendte påstande, sagsfremstilling samt anbringender fastholdes i deres helhed, idet nærværende alene er en "uddybning" af klagen. Det skal i den anledning oplyses, at Skattestyrelsen ikke nærmere har uddybet, hvilke dokumenter der mangler. Nærværende udgør således alene en henvisning til praksis samt yderligere bemærkninger uden fremsendelse af materiale. Nærværende anbringender dokumenterer således i høj grad, at Skattestyrelsen ikke har foretaget en tilstrækkelig vurdering der fordres af retspraksis og lovgivningen, men alene taget udgangspunkt i forhold i "partsforholdet" mellem Skattestyrelsen og underleverandøren, udenfor Klagers forhold. Landsskatteretten bør således træffe afgørelse efter Sagsøgers påstand. Se nærmere nedenfor.
[...]
1.2 Konkret vedr. nærværende sag
Det gøres til støtte for den nedlagte påstand, for det første helt overordnet gældende, at der ikke er grundlag for at foretage den af Skattestyrelsen gennemførte ændring af Klagers momstilsvar, idet der ikke er grundlag for at nægte virksomheden fradrag for købsmomsen i relation til de af selskabet afholdte udgifter til underleverandører.
Det gøres i den forbindelse gældende, at Klager har godtgjort, at de i sagen omhandlede fakturaer er reelle og modsvarer leverede varer og tjenesteydelser, hvorfor fakturaerne kan tjene til grundlag for momsfradrag.
Det gøres følgelig gældende, at der ikke er grundlag for at nægte fradrag for købsmoms til underleverandørerne, idet det er tilstrækkeligt sandsynliggjort, at underleverandørerne har udført arbejde for Klager.
Til støtte for, at der er tale om reelle fakturaer og leverede varer og tjenesteydelser, gøres det gældende at alle fakturaer vedrører klagers branche, at alle betalinger er sket ved kontooverførsel, og at underleverandørernes arbejde de facto er viderefaktureret til kunderne. Det vil da også have formodningen imod sig, at en kunde betaler for arbejde, der ikke er udført.
Skattestyrelsen har i øvrigt tillige anerkendt, at der er udført arbejde. Endvidere skal der henvises til, at der er en snæver tidsmæssig sammenhæng mellem betaling for udførelse af arbejdet for kunderne og betaling til underleverandørerne. Dette støtter tillige Klagers påstand.
At de omhandlede underleverandører efterfølgende viser sig ikke at opfylde deres forpligtelser i relation til Skattestyrelsen ændrer ikke på, at Klager har momsfradrag for ydelserne, jf. ovenfor gennemgåede retspraksis fra EU- Domstolen, jf. sag C-438/09, hvor EU-domstolen fastslår, at en afgiftsmyndighed ikke kan nægte fradrag til en afgiftspligtig person med den begrundelse, at en anden afgiftspligtig person ikke afregner moms korrekt.
Der skal videre henvises til afgørelsen offentliggjort i SKM2021.625.BR, hvor Landsskatteretten havde truffet afgørelse i en sag med samme tema som nærværende.
På baggrund af en konkret bevisvurdering fandt retten således, at der ikke var grund til at betvivle, at arbejdet var udført af underleverandørerne, og lagde i den forbindelse afgørende vægt på, at fakturaerne alle var udstedt af momsregistrerede virksomheder, at de var udstedt til og betalt af sagsøgeren ved bankoverførsel, og at der var tale om fakturering af arbejde, der skulle være udført i underentreprise, som retten anså som et naturligt led i den virksomhed, som sagsøgeren i øvrigt udøvede. Videre lagde retten vægt på, at sagsøgeren både før og efter 2014 havde anvendt underentreprenører til arbejde svarende til det fakturerede, og at SKAT havde anerkendt fradragsret for moms for sådanne fakturaer fra øvrige underentreprenører.
Skatteministeriet blev på denne baggrund tilpligtet at anerkende, at sagsøgerens momstilsvar for den omhandlede periode på i alt 458.421 kr. skulle nedsættes, og at sagsøgeren derfor heller ikke var indeholdelsespligtig af AM-bidrag og A-skat af beløb svarende til i alt 467.501 kr.
I denne sag, hvor der ikke foreligger de anførte grove forhold, og hvor nægtelsen alene tillægges underleverandørernes forhold, der er opdaget på et langt senere tidspunkt, kan momsfradraget naturligvis ikke nægtes. Der henvises i øvrigt til forhold anført ved den midlertidige klage."
Landsskatterettens afgørelse
Landsskatteretten skal tage stilling til, hvorvidt det er med rette, at Skattestyrelsen ikke har godkendt virksomhedens fradrag for købsmoms på i alt 30.360 kr. for udgifter afholdt til to underleverandører for perioden 1. juli 2020 til 30. juni 2021.
Retsregler
Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):
"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.
Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,
..."
Af dagældende § 82 i momsbekendtgørelse nr. 2015-06-30 nr. 808, fremgår følgende:
"Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. "
Momsbekendtgørelsens kapitel 12 indeholder en række fakturakrav. I bekendtgørelsens dagældende § 58, stk. 1, er fastsat de nærmere krav til fakturaens indhold:
"Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:
1) Udstedelsesdato (fakturadato).
2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.
3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.
4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.
5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.
6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.
7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.
8) Gældende afgiftssats.
9) Det afgiftsbeløb, der skal betales."
Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168, hvoraf det bl.a. fremgår følgende (uddrag):
"Artikel 167
Fradragsretten indtræder samtidig med, at den fradragsberettigede afgift forfalder.
Artikel 168
I det omfang varer og ydelser anvendes i forbindelse med hans afgiftspligtige transaktioner, hvoraf der er betalt moms, har den afgiftspligtige person i den medlemsstat, hvor han foretager transaktionerne, ret til i den afgift, der påhviler ham, at fradrage følgende beløb:
| a) | den moms, som skal betales eller er betalt i nævnte medlemsstat for varer og ydelser, der er eller vil blive leveret til ham af en anden afgiftspligtig person. |
..."
Af momssystemdirektivets artikel 178 og 179 fremgår følgende (uddrag):
"Artikel 178
For at kunne udøve sin fradragsret skal den afgiftspligtige person opfylde følgende betingelser:
| a) | for det i artikel 168, litra a), omhandlede fradrag - for så vidt angår levering af varer og ydelser - være i besiddelse af en faktura, der er udfærdiget i overensstemmelse med [artikel 220-236 samt artikel 238, 239 og 240] ... |
Artikel 179
Fradraget foretages under ét af den afgiftspligtige person, ved at han i den moms, der skal betales for en afgiftsperiode, fradrager de momsbeløb, for hvilke fradragsretten i løbet af samme periode er opstået og udøves i henhold til artikel 178.
..."
Ved anmodning om fradrag i henhold til momsloven § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.
Såfremt fakturaerne ikke opfylder de forskriftsmæssige krav om angivelse af ydelsernes art og omfang, foreligger der unormale forhold, hvorefter virksomheden pålægges en skærpet bevisbyrde for, at der har foreligget et underleverandørforhold med heraf følgende fradragsret, jf. Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR.
Retspraksis
EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179) begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.
I SKM2019.332.ØLR og SKM2017.461.ØLR fandt Østre Landsret i begge domme, at sagsøgerne ikke havde løftet bevisbyrden for, at der havde fundet levering sted. Fakturaerne i de pågældende sager opfyldte ikke momsbekendtgørelsens fakturakrav, idet der i fakturaerne bl.a. ikke var foretaget en tilstrækkelig præcis angivelse af ydelsernes art og omfang samt tidspunkt og sted for levering, ligesom der ikke var fremlagt arbejdssedler, opgørelser eller andet bevis for, at de hævdede ydelser var leveret. Samme forhold forelå i byretsdommen SKM2021.395.BR, hvor de i sagen fremlagte samarbejdsaftaler blev fundet for upræcise til at løfte bevisbyrden. Byretten udtalte, at det forhold, at der var sket pengeoverførsler fra sagsøgerens konto, ikke i sig selv dokumenterede, at der var sket levering af momsbelagte ydelser fra de angivne underleverandører.
Der henvises endvidere til Retten i [by2] dom af den 10. februar 2017, offentliggjort som SKM2017.210.BR, samt Landsskatterettens afgørelser af den 27. september 2018 og den 15. november 2018, offentliggjort som henholdsvis SKM2018.539.LSR og SKM2018.613.LSR.
Bevisbyrden vil være skærpet i tilfælde, hvor der foreligger usædvanlige omstændigheder i relation til fakturering og samhandlen med underleverandørerne. Der henvises til Østre Landsrets dom af 28. april 2009, offentliggjort i SKM2009.325.ØLR og Københavns Byrets dom af 10. oktober 2016, offentliggjort i SKM2017.40.BR.
Landsskatterettens begrundelse og resultat
Som dokumentation for retten til fradrag, har virksomheden fremlagt to fakturaer fra [virksomhed2] og en faktura fra [virksomhed4], i alt tre fakturaer fra to underleverandører.
Fakturaerne indeholder ikke de forskriftsmæssige oplysninger i momsbekendtgørelsen, herunder konkrete oplysninger om omfanget og arten af de leverede ydelser, ligesom fakturaerne ikke indeholder tilstrækkelige oplysninger om de udførte opgaver, og hvor og hvornår arbejdet er udført.
Der påhviler derfor virksomheden en skærpet bevisbyrde for, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer.
Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation i form af samarbejdsaftaler eller andet, som understøtter fakturaerne. Virksomheden har ikke fremlagt timesedler og har dermed ikke kunnet redegøre for grundlaget for samarbejdet med underleverandørerne, jf. SKM2020.484.BR. Der foreligger endvidere ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet.
For begge underleverandører gør det sig gældende, at fakturaerne for eksempel ikke indeholder en tilstrækkelig angivelse af omfanget og arten af de leverede ydelser, idet der mangler oplysninger - eller der kan konstateres modstridende oplysninger - om beskrivelse af arbejdsopgaver, hvor og hvornår arbejdet er udført, samt hvem, der har udført arbejdet. Virksomheden har oplyst, at manglende samarbejdsaftaler skyldes, at arbejdet er udført i sommerperioden. Faktura- og betalingsdato for fakturaen fra [virksomhed4] er imidlertid i januar 2021.
For begge underleverandører gør det sig gældende, at de ikke har været i stand til at levere de ydelser, der fremgår af fakturaerne. [virksomhed4] har ikke haft ansatte på tidspunktet, hvor arbejdet skulle have været udført. [virksomhed2] har haft 1 medarbejder registreret på det pågældende tidspunkt, men [virksomhed2] har indberettet løn i så begrænset omfang, at det vurderes, at ydelserne ikke kan have være leveret. Hertil kommer, at underleverandørerne ikke har angivet moms i kontrolperioden, ligesom der ikke er driftsomkostninger hos underleverandørerne, der indikerer egentlig aktivitet i selskaberne.
For begge underleverandører gør det sig gældende, at disse er taget under konkursbehandling kort tid efter faktureringen af de pågældende fakturaer.
Under disse konkrete omstændigheder finder Landsskatteretten, at virksomheden ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for, at der er sket levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person, jf. momslovens § 37 i relation til de fremlagte fakturaer. Retten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de fremlagte fakturaer ikke kan anses for at være reelle. Selskabet har dermed ikke ret til fradrag for købsmoms.
Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringer af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat, jf. førnævnte SKM2023.213.ØLR.
Det forhold, at virksomheden har fremlagt supplerende fakturaer, for hvilke Skattestyrelsen ikke har fundet grundlag for at nægte retten til fradrag for købsmoms, kan ikke føre til et andet resultat.
Det af repræsentanten anførte, herunder repræsentantens henvisninger til praksis, kan ikke føre til et andet resultat.
Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.