Kendelse af 08-04-2025 - indlagt i TaxCons database den 15-05-2025

Journalnr. 23-0052873

Skattestyrelsen har givet afslag på klagerens anmodning om ændring af skatteansættelsen for indkomstårene 2008-2010 med henblik på ændring af klagerens skattepligtsstatus.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

I brev af 5. februar 1998 fra [by1] Skatteforvaltning til [virksomhed1] A/S attesteres det, at den fulde skattepligt for klageren er anset for ophørt den 5. februar 1998 i forbindelse med fraflytning til Portugal.

I brev af 29. oktober 2020 bekræftede [virksomhed2] A/S, at klageren og hans familie var udstationeret til [virksomhed3] fra den 1. november 2007 til den 1. maj 2013. Derefter flyttede klageren til [virksomhed4], Indien, fra den 2. maj 2013.

I brev af 10. juli 2020 bekræftede [virksomhed2] A/S, at klageren og hans familie var udstationeret til [virksomhed4] fra den 2. maj 2013 til den 30. juni 2017. Derefter kom klageren tilbage til [virksomhed2] A/S i Danmark fra den 1. juli 2017.

I brev af 20. december 2022 bekræftede [virksomhed2] A/S, at klageren i perioden fra den 1. november 2007 til og med den 30. juni 2017 ikke var ansat i [virksomhed2] A/S eller [virksomhed5] A/S og ikke hverken arbejdede i Danmark eller modtog løn eller vederlag for arbejde udført i Danmark for de to selskaber.

Af klagerens skatteoplysninger for 2008 fremgår det, at [virksomhed2] A/S har indberettet en A-indkomst, hvoraf der skal betales AM-bidrag på 56.924 kr. og en A-indkomst, hvoraf der ikke skal betales AM-bidrag på -81 kr. Desuden fremgår det, at [virksomhed5] A/S har indberettet en A-indkomst, hvoraf der ikke skal betales AM-bidrag på 5.620 kr.

Af lønseddel for oktober 2008, der er sendt fra [virksomhed2] A/S til klagerens adresse i Brasilien, fremgår bl.a. "Udbet. fritvalgskonto" med 48,36 kr., "Feriepenge brutto 2007" med 54.457,46 kr. og "Feriepenge brutto 2008" med 2.418,23 kr. De tre beløb tilsammen giver 56.924 kr., der som ovenfor nævnt fremgår af klagerens skatteoplysninger for 2008.

Af klagerens årsopgørelser for 2008, 2009 og 2010 fremgår, at [by1] Kommune er registreret som skattekommune.

Af årsopgørelsen for 2008 fremgår en restskat på 5.610 kr. på grund af en personlig indkomst på 57.910 kr., bestående af en lønindkomst på 52.371 kr. samt "Pensioner, dagpenge, stipendier m.v." på 5.539 kr. Desuden fremgår en renteudgift på 1.470 kr.

Af årsopgørelsen for 2009 fremgår, at der ikke er restskat eller overskydende skat.

Af årsopgørelsen for 2010 nr. 3 fremgår en restskat på 4.575 kr., der består af indregnet restskat fra 2008 på 5.610 kr., indeholdt udbytteskat på 30,80 kr., (modregning af) kompensation for forhøjede afgifter (grøn check) på 1.300 kr. samt et procenttillæg.

Af årsopgørelsen for 2011 fremgår "Ingen skattepligt, udgår af mandtal". Desuden fremgår, at klageren hverken skal betale mere eller have penge tilbage.

Af oversigt over hændelser i TastSelv for kalenderåret 2009-2011 fremgår bl.a.

-	12. marts 2009 "Årsopgørelse m.v. nr. 1 for 2008 er dannet"
-	17. marts 2009 "Mail vedr. information om årsopgørelse i skattemappen"
-	5. marts 2010 "Årsopgørelse m.v. nr. 1 for 2009 er dannet"
-	10. marts 2010 "Mail vedr. information om årsopgørelse i skattemappen"
-	4. marts 2011 "Årsopgørelse m.v. nr. 1 for 2010 er dannet"
-	8. marts 2011 "Mail vedr. information om årsopgørelse i skattemappen"
-	11. marts 2011 "Årsopgørelse m.v. nr. 1 for 2010 udskrives"
-	11. marts 2011 "Mail vedr. ny årsopgørelse i skattemappen"
-	26. marts 2011 "Årsopgørelse m.v. nr. 2 for 2010 udskrives"
-	28. marts 2011 "Mail vedr. ny årsopgørelse i skattemappen"

Af bilag, der af Skattestyrelsen er benævnt "Kontakt med Restanceafdelingen den 11. januar og 15. juli 2013", fremgår for den 11. januar 2013:

"Talt med [person1] d.d. Han vil betale sin restskat senest den 20.1.2013."

For den 15. juli 2013 fremgår:

"tlf. [person1] betalt d.d - ville bare sikre sig at der ikke var kommet nye (gamle) krav siden!".

Af udateret brev fra daværende SKAT til [virksomhed2] A/S fremgår, at klageren blev registreret på forskerskatteordningen efter kildeskattelovens §§ 48 E-F i perioden fra den 1. juli 2017 til den 30. juni 2022.

Af ligeledes udateret brev til [virksomhed2] A/S fremgår, at Skattestyrelsen har registreret en ny slutdato i forskerskatteordningen, fordi klageren ikke længere er ansat i selskabet. Det fremgår, at klageren har været beskattet efter ordningen i perioden fra den 1. juli 2017 til den 31. oktober 2020.

Klagerens repræsentant har i klagen bl.a. anført:

"I 2019 skifter [person1] arbejdsgiver og indsender i den forbindelse en ny ansøgning til Skattestyrelsen om at blive omfattet af forskerskatteordningen. [person1] bliver i den forbindelse gjort opmærksom på, at han i 2008 har haft en indkomst på ca. 57.000 kr., som har medført, at hans skattepligt til Danmark er genindtrådt for årene 2008-10.

[person1] har oplyst, at udbetalingen formentlig vedrører feriepenge i forbindelse med et jobskifte til Brasilien pr. 1. november 2007. Efter hans opfattelse er der tale om en forkert indberetning af hans arbejdsgiver til SKAT."

I afgørelsen har Skattestyrelsen bl.a. anført:

"Årsagen til, at du er blevet optaget på 2008-mandtallet er, at der findes en regel, som kræver, at alle, hvor der er blevet oplyst om indeholdt A-skat og/eller AM-bidrag, skal optages på mandtal - uanset om de tidligere har været skattepligtige til Danmark.

Reglerne for opsætning af skattepligtsværdien har været ændret af flere omgange. Det er ikke muligt på nuværende tidspunkt at klarlægge, hvorfor skattepligten er opsat til fuld skattepligt. Den er opsat i henhold til den systemregel, der var gældende på daværende tidspunkt og der har ikke været en manuel sagsbehandling inde over sagen."

Den 30. december 2021 anmodede klageren om ekstraordinær ændring af sine skatteansættelser for indkomstårene 2008-2010 med henblik på ændring af skattepligtsstatus for, at han kan blive beskattet af forskerskatteordningen i kildeskattelovens §§ 48 E og F.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke anset klageren for at opfylde betingelserne for ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2008-2010 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27.

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført:

"I forbindelse med en ny ansøgning om at blive omfattet af forskerskatteordningen er du blevet gjort bekendt med, at du i 2008 har haft en indkomst på ca. 57.000 kr., som har medført at din skattepligt til Danmark er genindtrådt for årene 2008-10. Efter din opfattelse vedrører udbetalingen formentlig feriepenge i forbindelse med et jobskifte til Brasilien pr. 1. november 2007. Efter din opfattelse er der tale om en forkert indberetning af din arbejdsgiver til SKAT.

Du har endvidere oplyst, at du på intet tidspunkt har modtaget information fra arbejdsgiver eller SKAT omkring indtægten eller den/de relaterede årsopgørelser.

Du har endelig oplyst, at du ikke har kigget i din skattemappe for 2008, da du på ingen måde havde skattepligtig lønindkomst eller bopæl i Danmark.

...

Begrundelse vedrørende særlige omstændigheder

...

Årsagen til, at du er blevet optaget på 2008-mandtallet er, at der findes en regel, som kræver, at alle, hvor der er blevet oplyst om indeholdt A-skat og/eller AM-bidrag, skal optages på mandtal - uanset om de tidligere har været skattepligtige til Danmark.

Landsskatteretten har i en lignende sag, LSR af 09.05.2022 journalnummer 21-0084038, anført følgende:

På baggrund af disse oplysninger lægger Landsskatteretten til grund, at det må antages, at registreringen af klageren som fuldt skattepligtig for indkomståret 2007-2014, må bero på en myndighedsfejl, formentlig begået - men dog med en vis usikkerhed - i forbindelse med den elektroniske indberetning af jubilæumsgratialet. Det må således anses for at være en registreringsfejl, at klageren for indkomstårene 2007 til 2014 er blevet anset for skattepligtig til Danmark, idet skattepligten ophørte den 16. marts 2002 i forbindelse med klagerens fraflytning. Henset til karakteren af myndighedsfejlen finder Landsskatteretten, at betingelsen om "særlige omstændigheder" i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er opfyldt.

Betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 anses dermed for opfyldt.

Begrundelse vedrørende reaktionsfristen

...

Skattestyrelsen har modtaget din anmodning den 30. december 2021. For at kunne overholde fristen i § 27, stk. 2, 1. pkt. forudsætter det, at du først den 30. juni 2021 eller på et senere tidspunkt er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Denne forudsætning anses ikke for opfyldt, da årsopgørelserne for 2008-11 har været sendt/tilgængelige i TastSelv efter reglerne for udsendelse af årsopgørelser i de pågældende år.

Årsopgørelserne for 2008-11 indeholder følgende adresse:

[person1], c/o [person2], [adresse1], [by2]. Det er umiddelbart Skattestyrelsens vurdering, at [person2] er din søster og at hun er fraflyttet denne adresse i 2001, hvorfor du ikke kan have modtaget årsopgørelserne i papirform.

Det fremgår imidlertid på skat.dk, at det daværende SKAT henholdsvis den 17. marts 2009, 10. marts 2010, 8. marts 2011, 11. marts 2011, 28. marts 2011, 6. marts 2012 og 4. september 2012 har sendt dig en mail vedrørende dine årsopgørelser for 2008-11.

I disse årsopgørelser fremgår din skattepligt. Det fremgår endvidere af din årsopgørelse for 2010 under specifikation af forskudsskat m.v., at der er modregnet 1.300 kr. (grøn check) som kompensation for forhøjede afgifter i den beregnede skat. I henhold til lov om skattefri kompensation for forhøjede energi- og miljøafgifter kan man kun få denne kompensation, hvis man er fyldt 18 og er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1 (fuldt skattepligtig).

Da årsopgørelsen for 2008 udviser en restskat på 5.610 kr. har det daværende SKAT den 23. juni 2009 sendt dig en mail vedrørende erindring om § 59 indbetaling. Da du ikke har foretaget indbetaling af restskatten for 2008 er den medtaget på årsopgørelsen for 2010, der udviser en restskat på 4.575 kr. Grunden til at restskatten er mindre end i 2008 skyldtes blandt andet modregning på 1.300 kr. vedrørende kompensation for forhøjede afgifter. Det daværende SKAT har den 27. juni 2011 sendt dig en mail vedrørende erindring om § 59-indbetaling. Der er også sendt mails vedrørende betaling af restskat henholdsvis den 25. september, 30. oktober og 27. december 2012.

Skattestyrelsen er derfor ikke enig med dig i, at du aldrig har modtaget nogen form for information fra det daværende SKAT vedrørende dine årsopgørelser for 2008-11.

Det kan endvidere oplyses, at du selv har været aktiv på tastselv/skat.dk således:

15.08.2005 papir fravalg. E-mail-adresse er indberettet/ændret.

05.12.2007 papirforskudsopgørelsen m.v. er fravalgt

07.09.2012 papiropgørelse fravalgt

02.11.2015 autorisation af se-nummer [...1], som er logget på samme dag

12.06.2016 e-mailadresse indberettet/ændret

Årsopgørelse 3 for 2010 er dannet den 3. september 2012 og viser en restskat på 4.575 kr. Den 4. september 2012 har det daværende SKAT sendt en mail om ny årsopgørelse sendt. Den 7. september 2012 har du været inde på skat.dk og foretaget fravalgt af papirårsopgørelse. SKAT har sendt dig flere mails vedrørende betaling af restskatten senest den 27. december 2012. Den 11. januar 2013 har du haft kontakt til SKATs restanceafdeling vedrørende betaling af restskatten.

Skattestyrelsen er derfor af den opfattelse, at det allersenest i januar 2013 er kommet dig til kundskab, at du har været registreret som fuld skattepligtig til Danmark for 2008-10. Betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 er dermed ikke opfyldt.

Din repræsentant har anført, at formuleringen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. indebærer, at der i mange tilfælde kan opstå tvivl om, hvornår den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af de ordinære ansættelsesfrister i skatteforvaltningslovens § 26.

Til belysning af dette har din repræsentant blandt andet henvist til SKM2011.162.VLR, SKM2017.97.VLR og SKM2016.585.VLR.

SKM2011.162.VLR. Parterne var uenige om, hvornår myndighedens reaktionsfrist begynder at løbe i ansættelsessager. Skattemyndigheden ønskede derfor landsrettens stillingtagen hertil. Landsretten afviste at tage stilling hertil og henviste til Byrettens dom, der havde anført følgende begrundelse:

Spørgsmålet om fastlæggelsen af det tidspunkt, hvor skattemyndighederne kom til "kundskab" om de forhold, der kan begrunde en fravigelse af den almindelige frist for ændring af en indkomstansættelse, er i princippet en konkret, bevismæssig bedømmelse af den foreliggende sags konkrete omstændigheder. Afgørelsen af, om adgangen til ændring af indkomstansættelserne er forældet, er derfor ikke et principielt lovfortolkningsspørgsmål eller indebærer en stillingtagen til en administrativ praksis.

SKM2017.97.VLR. Vedrører indkomstårene 2000-05. Anmodning om ekstraordinær genoptagelse indsendt april 2013. Reaktionsfristen ikke anset for overholdt, da klageren allerede i 2011 var blevet gjort bekendt med domme afsagt af de tyske myndigheder.

SKM2016.585.VLR. Vedrører indkomståret 2005. Anmodning om ekstraordinær genoptagelse maj 2010. Reaktionsfristen ikke anset for overholdt, da klageren allerede i 2007 havde været klar over, at der var noget galt med det forslag han modtog fra SKAT.

Din repræsentant har som dokumentation for at der skal foretages en konkret bevismæssig bedømmelse af den foreliggende sags konkrete omstændigheder henvist til SKM2013.124.VLR. Sagen vedrører indkomståret 2003. Årsopgørelsen blev først dannet i 2007. Klageren havde ikke modtaget årsopgørelsen. Landsretten kom frem til, at kundskabstidspunktet først var, da SKAT henvendte sig til klageren i 2008 vedrørende skattekravet.

Din repræsentant har endvidere anført følgende: "Vestre Landsrets vurdering af tidspunktet for, hvornår den skattepligtige burde have fået kundskab om skatteansættelsen, herunder særligt beslutningen om ikke at tillægge datoen for udskrivning af årsopgørelse afgørende betydning, harmonerer i øvrigt fint med Poul Bostrups kommentar i SR-Skat 2019, 162, der er refereret ovenfor. Som nævnt anfører Poul Bostrup i forbindelse med en omtale af landsskatterettens kendelse i SKM2018.139.LSR blandt andet, at: "Man kan heller ikke slutte, at kundskabstidspunktet i stk. 2 altid er tidspunktet for, hvornår der er udarbejdet en årsopgørelse, idet dette vil medføre, at bestemmelsen stort set aldrig vil være opfyldt, når skatteyder beder om genoptagelse.""

SKM2018.139.LSR vedrører skønsmæssige forhøjelser på et fejlagtigt grundlag, da klageren havde været syg og boet på gaden.

Skattestyrelsen er enig med din repræsentant i, at retspraksis viser, at dannelsen af årsopgørelsen ikke altid er ensbetydende med at dette også er kundskabstidspunktet.

Ovennævnte afgørelser ændrer dog ikke Skattestyrelsens vurdering af, at reaktionsfristen på 6 måneder i din sag ikke er overholdt.

Dette begrundes med, at Skattestyrelsen efterfølgende har konstateret, at du den 11. januar 2013 har haft kontakt med SKATs restanceafdeling. Det er i den anledning foretaget følgende notat:

Talt med [person1] d.d. Han vil betale sin restskat senest den 20.1-2012.

Den 5. maj 2013 er kravet opgjort til restance 4.575 kr. plus gebyr på 250 kr. eller i alt 4.825 kr.

Herudover er der den 15. juli 2013 foretaget følgende notat:

Tlf. [person1] betalt d.d. - ville bare sikre sig at der ikke var kommet nye (gamle) krav siden.

Dispensation

Muligheden for at se bort fra fristen finder ikke anvendelse, når en borger ikke har anset det for relevant at forholde sig til sine skatteansættelser på et tidligere tidspunkt, ligesom ukendskab til reglerne heller ikke her kan regnes for at være særlig omstændigheder, der skulle begrunde en overskridelse af fristen. Borgeren har altid et ansvar for at kende til sin egen skattepligt og reagere på fejlagtige ansættelser.

Din repræsentant har anført, at når der foreligger særlige omstændigheder efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, så må der også foreligge særlige omstændigheder efter skatteforvaltningslovens § 27 stk. 2, sidste punkt og henviser blandt andet til Poul Bastrup m.fl. i Skatteforvaltningsloven med kommentarer, 2. udgave 2017 side 590 og SKM2017.196.ØLR.

Skattestyrelsen forholder sig kun til lovgivning og retspraksis, hvorfor henvisningen til Poul Bastrup m.fl. ikke bliver kommenteret.

Landsrettens afgørelse vedrører som udgangspunkt spørgsmålet om skattemyndigheden har været berettiget til at foretage genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 og hvorvidt skattemyndigheden har overholdt fristen i stk. 2. Endvidere er der anmodet om tilladelse til, at spørgsmålet om klagerens skattepligt blev inddraget i sagen. Landsretten kom frem til, at da spørgsmålet om skattepligten ikke var indgået i skattemyndigheden ansættelse blev SKAT allerede af den grund pålagt at genoptage skatteansættelserne. Efter Skattestyrelsens opfattelse har Landsretten ikke specifikt taget stilling til særlige omstændigheder.

Vedrørende dispensation fra 6 måneders fristen har din repræsentant henvist til SKM2022.121.LSR, som efter deres opfattelse er sammenlignelig med nærværende sag. "Her var det Landsskatterettens opfattelse, at dispensationsreglen i § 27, stk. 2, sidste pkt. fandt anvendelse. Landsskatteretten lagde blandt andet vægt på, at klageren ikke var skattepligtig af beløbet til Danmark, og at han ikke var selvangivelsespligtig til Danmark i det omhandlede indkomstår. Det var i den forbindelse Landsskatterettens opfattelse, at klageren derfor ikke havde anledning til at kigge i sin skattemappe. Der blev endvidere lagt vægt på, at det var tvivlsomt, om der tilgik klageren besked på sms eller e-mail om, at der var nye oplysninger i skattemappen. Der blev endelig lagt vægt på, at den danske skatteansættelse var materielt forkert med et væsentligt beløb, at ansættelsen måtte anses for urimelig at opretholde, at det skyldtes en fejl fra klagerens tidligere arbejdsgiver, og at årsopgørelsen ikke var kommet frem til klageren fysisk."

...

Efter Skattestyrelsens opfattelse er sagerne ikke sammenlignelige. Dette begrundes med følgende:

·	Du er ikke blevet dobbeltbeskattet af beløbet.
·	Ansættelsen er ikke materielt forkert. Du har selv oplyst, at beløbet formentlig vedrører ferie- penge i forbindelse med jobskifte til Brasilien. Feriepenge er skattepligtige og der er indberetningspligt - det vil sige din arbejdsgiver skal indberette beløbet til skattemyndighederne, se Den juridiske vejledning afsnit 8.3. Optjente feriepenge - generelt.
·	Selvom du ikke var skattepligtig til Danmark har du flere gange været inde på skat.dk/tastselv og haft muligheden for at se, hvilke oplysninger det daværende SKAT havde registreret omkring dig.
·	Skattemyndigheden har sendt dig flere mails vedrørende årsopgørelserne for 2008-10 samt påmindelser vedrørende betaling af skattekravet for 2008 og efterfølgende for 2010. Da du har henvendt dig i januar måned 2013 til restanceafdelingen i det daværende SKAT, er det Skattestyrelsens opfattelse, at du har modtaget i hvert fald en mail fra det daværende SKAT

Skattestyrelsen er ikke enig med din repræsentant i, at du ingen information har modtaget fra din arbejdsgiver eller SKAT. Det skal her nævnes, at du selv har indsendt lønsedlerne for månederne oktober-december 2008, som er påført [virksomhed2] A/S som arbejdsgiver og din adresse i Brasilien.

Ifølge lovens forarbejder kan særlige omstændigheder efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, være myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller helt særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes borgeren, herunder alvorlig sygdom.

Særlige omstændigheder efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste punktum kan være ansvarspådragende myndighedsfejl, borgerens helt særlige personlige omstændigheder eller generelt tilfælde, hvor en mindre overskridelse af reaktionsfristen vil medføre et uforholdsmæssigt stort retstab.

Skattestyrelsen er ikke enig med din repræsentant i, at når der foreligger særlige omstændigheder efter § 27, stk. 1, nr. 8, så foreligger der også særlige omstændigheder efter § 27, stk. 2, sidste punktum.

I din sag har Skattestyrelsen erkendt myndighedsfejl efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, da Landsskatteretten har taget stilling til, at den måde, hvorpå indberettede indkomster blev behandlet i vores systemer i 2008 var at anse for en myndighedsfejl.

Der findes ikke megen retspraksis vedrørende myndighedsfejl efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, der kan begrunde dispensation fra reaktionsfristen.

Det fremgår af Karnovs noter, at problemer med at anvende elektroniske løsninger ikke var særlige omstændigheder, der medførte dispensation, jf. SKM 2017.177.BR. Retten fandt, at der ikke forelå sådanne særlige omstændigheder, at der kunne dispenseres fra reaktionsfristen. Retten lagde vægt på, at det ikke var sandsynliggjort, at borgeren havde været afskåret for tidligere at fremskaffe dokumentation, og det var borgeren, der måtte bære risikoen for de bevismæssige vanskeligheder ved at fremskaffe dokumentationen i SKM 2015.521.BR. Der var ikke sådanne særlige omstændigheder som omhandlet i SFL § 32, stk. 2, 2. pkt. hvorefter der kan dispenseres fra fristen i 1. pkt., i sagen SKM 2012.170.ØLR. Borgerens problemer med børn i anledning af skilsmisse samt betalingsstandsning kunne ikke begrunde dispensation fra overskridelse af reaktionsfristen, jf. SKM 2012.170.ØLR. Borgeren blev ikke anset for at have psykiske problemer af betydning for muligheden for at kunne varetage sine interesser, jf. SKM 2013.124.VLR.

Det at skattemyndigheden har begået en fejl vedrørende din første anmodning om at komme på forskerskatteordningen, kan efter Skattestyrelsens opfattelse ikke anses for særlig omstændigheder, der kan begrunde dispensation fra 6 måneders fristen.

Efter Skattestyrelsens opfattelse er der ikke grundlag for dispensation fra 6 måneders fristen på grundlag af det af din repræsentant anførte."

Udtalelse fra Skattestyrelsen

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 20. november 2023 udtalt følgende:

"Klagerens repræsentant henviser indledningsvist til, at det klages over Skattestyrelsens afgørelse af den 13. juni 2023. Formoder, at der er tale om en skrivefejl og at der klages over afgørelsen af 20. marts 2023, da det er den afgørelse, der er vedlagt klagen og som er anført i overskriften på klagen.

Klagerens repræsentant har henvist til SKM2022.615.ØLR og i den anledning blandt andet anført, at tidspunktet for udskrivning af årsopgørelse ikke i sig selv kan være et udtryk for, at den skattepligtige burde have fået kundskab om skatteansættelsen.

Da sagen er anket til Højesteret er det Skattestyrelsens opfattelse, at indtil Højesteret har afsagt dom i sagen, er Skattestyrelsens administrative praksis ikke ændret på nuværende tidspunkt. Skattestyrelsen har i afgørelsen anført, at man er enig i, at retspraksis viser, at dannelsen af årsopgørelsen ikke altid er ensbetydende med, at dette også er kundskabstidspunktet.

Klagerens repræsentant anfører, at klageren har forklaret, at der var stor forvirring omkring den restskat, som klageren betalte i starten af 2013 og hvad den reelt set vedrørte.

Efter Skattestyrelsens opfattelse har klageren allerede i 2009 selv haft mulighed for at konstatere, hvor den opståede restskat stammede fra ved at kigge på årsopgørelsen for 2008 på skat.dk. Det daværende SKAT har den 17. marts 2009 sendt mail til klageren vedrørende information om årsopgørelsen i skattemappen. Den 23. juni 2009 er der sendt en mail vedrørende erindring om § 59 indbetaling. Efter Skattestyrelsens opfattelse kunne/burde klageren ved modtagelsen af denne mail havde undersøgt, hvorfor det daværende SKAT mente at han skulle indbetale skat. Ifølge skatteoplysninger for 2008 er der ingen A-skat indeholdt af de indberettede indkomster fra [virksomhed2] A/S og [virksomhed5] A/S. Da de indberettede indkomster og fradrag medfører en skattepligtig indkomst på 54.163 kr., som overstiger personfradraget, opstår der restskat på 5.610 kr.

Endvidere har klageren haft mulighed for at konstatere kravets oprindelig i forbindelse med henvendelsen til Gældsstyrelsen i 2013.

Det fremgår ikke af vores systemer, hvilke undersøgelser det daværende SKAT har foretaget i forbindelse med godkendelsen den 15. november 2017 om, at klageren kan benytte forskerskatteordningen i perioden 1. juli 2017 til 30. juni 2022. Som anført i afgørelsen er der tale om begunstigende forvaltningsakt, som Skattestyrelsen ikke kan genoptage eller ændre og som klageren,

efter Skattestyrelsens opfattelse, heller ikke kan støtte ret på.

Skattestyrelsen er ikke enig med repræsentanten i, at det af vores afgørelse fremgår, at Skattestyrelsen er af den opfattelse, at begrebet "særlige omstændigheder" i § 27, stk. 1, nr. 8 må anses for det samme begreb som i § 27, stk. 2, sidste punkt.

Klagerens repræsentant henviser endelig til SKM2022.121.LSR og anfører, at klagerens sag er sammenlignelig med Landsskatterettens afgørelse. Skattestyrelsen er ikke enig heri, jævnfør vores afgørelse."

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2008-2010.

Til støtte for påstanden er bl.a. anført:

"3.1 Særligt vedrørende skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Ved gennemgang af [person1]s skatteoplysninger ses det, at han har modtaget årsopgørelser for 2008 - 2010 med angivelse af restskat i 2008. For 2011 modtog han efterfølgende en årsopgørelse med angivelse af "Ingen skattepligt, udgår af mandtal". [person1]s forhold var i 2011 i det væsentlige uændrede i forhold til forholdene i 2008 - 2010. Han modtog ifølge sagens oplysninger ingen begrundelse for, at han ikke længere blev anset for at være skattepligtig til Danmark.

Præcis samme forhold gør sig gældende i SKM2022.615.ØLR, hvor landsretten bemærkede følgende:

"Efter det oplyste beror registreringen af ingen skattepligt fra 2011 og frem angiveligt på en automatiseret proces i SKATs systemer med henblik på at undgå udbetaling af kompensation for forhøjede afgifter (grøn check) til personer, der ikke opholder sig i Danmark. Dette forhold findes ikke i sig selv at kunne begrunde en ophævelse af skattepligten. SKAT synes således på eget initiativ at have ophævet As skattepligt til Danmark.

På denne baggrund findes A herefter med en vis rette at kunne opfatte situationen således, at han heller ikke i årene 2006 - 2010 reelt havde været skattepligtig til Danmark.

Det må på baggrund af sagens oplysninger lægges til grund, at det først i forbindelse med den i sagen omhandlede tvist om ret til beskatning efter forskerskatteordningen har stået klart for A, at skattemyndighederne - trods ændringen i 2011 - har anset ham for skattepligtig til Danmark også i årene 2006 - 2010.

Der findes herefter at foreligge sådanne særlige omstændigheder ved As skatteansættelse og ophøret heraf, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse er opfyldt, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., må herefter regnes fra den 24. august 2017, hvor SKAT traf formel afgørelse om afslag på beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F, hvorfor anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af 12. september 2017 er fremsat rettidigt"

[person1] har i forbindelse med nærværende sag forklaret, at han først i forbindelse med anmodning om registrering på forskerskatteordningen bliver gjort opmærksom på, at hans skattepligt til Danmark er genindtrådt for årene 2008-10.

På trods af de forhold som Skattestyrelsen lægger vægt på herunder [person1]s aktivitet i hans skattemappe, e-mails sendt fra SKAT og efterfølgende kontakt med SKAT vedrørende afvikling af restskat, så er det, med udgangspunkt i hans årsopgørelse for 2011 med oplysningen "Ingen skattepligt, udgår af mandtal" vores opfattelse, at også [person1] med en vis rette kunne opfatte situationen således, at han heller ikke i årene 2008 - 2010 reelt har været skattepligtig til Danmark.

Vi skal desuden hertil bemærke, at [person1] har forklaret, at der var stor forvirring omkring den restskat, som han betalte i starten af 2013 og hvad den reelt set vedrørte. Det er i den forbindelse også værd at bemærke, at [person1] tidligere har været optaget på forskerskatteordningen. Det betyder, at Skattestyrelsen tidligere har gennemgået [person1]s skatteforhold uden selv at have bemærket, at han har været registreret som fuldt skattepligtig i 2008-2010, hvilket om noget må være et udtryk for, at oplysningen herom er svær at finde, selv hvis man har grund til at lede efter den.

Det må således, som i SKM2022.615.ØLR, også i nærværende sag lægges til grund, at det først i forbindelse med den i sagen omhandlede tvist om ret til beskatning efter forskerskatteordningen har stået klart for [person1], at Skattestyrelsen - trods ændringen i 2011 - har anset ham for skattepligtig til Danmark også i årene 2008 - 2010.

Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., må herefter regnes fra den den dato, hvor Skattestyrelsen traf formel afgørelse om afslag på beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F, hvorfor anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af 30. december 2021 er fremsat rettidigt.

3.1 Særligt vedrørende skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt.

Hvis det fortsat er Skatteankestyrelsens/Landsskatterettens opfattelse, at reaktionsfristen i § 27, stk. 2, 1. pkt. ikke er overholdt, så er det vores opfattelse, at dispensationsreglen i § 27, stk. 2, sidste pkt. finder anvendelse.

Begrebet "særlige omstændigheder" i § 27, stk. 1, nr. 8 må anses for det samme begreb som i § 27, stk. 2, sidste pkt., hvilket da også synes at være Skattestyrelsens opfattelse. Allerede fordi der i nærværende sag foreligger "særlige omstændigheder" i forhold til § 27, stk. 1, nr. 8, må betingelserne i dispensationsreglen i § 27, stk. 2, sidste pkt. nødvendigvis også anses for opfyldt.

Vi skal desuden henvise til forholdene i SKM2022.121.LSR, som efter vores opfattelse er sammenlignelig med nærværende sag. Her var det Landsskatterettens opfattelse, at dispensationsreglen i § 27, stk. 2, sidste pkt. fandt anvendelse. Landsskatteretten lagde blandt andet vægt på, at klageren ikke var skattepligtig af beløbet til Danmark, og at han ikke var selvangivelsespligtig til Danmark i det omhandlede indkomstår. Det var i den forbindelse Landsskatterettens opfattelse, at klageren derfor ikke havde anledning til at kigge i sin skattemappe. Der blev endvidere lagt vægt på, at det var tvivlsomt, om der tilgik klageren besked på sms eller e-mail om, at der var nye oplysninger i skattemappen. Der blev endelig lagt vægt på, at den danske skatteansættelse var materielt forkert med et væsentligt beløb, at ansættelsen måtte anses for urimelig at opretholde, at det skyldtes en fejl fra klagerens tidligere arbejdsgiver, og at årsopgørelsen ikke var kommet frem til klageren fysisk.

De samme argumenter kan efter vores opfattelse gøres gældende i nærværende sag. Vi skal i den forbindelse fremhæve følgende forhold:

-	[person1] var ikke selvangivelsespligtig til Danmark i de omhandlende indkomstår, da han var bosat i udlandet i perioden 1998-2017. Han har dermed ikke haft de samme rettigheder og pligter i Danmark som en bosiddende borger. Det er derfor vores opfattelse, at det er urimeligt at lægge til grund, at [person1] har haft et decideret ansvar for at kende sin skattepligt.
-	Det er efter vores opfattelse tvivlsomt, om [person1] har modtaget de e-mails, som Skattestyrelsen oplyser, at er fremsendt. Vi skal desuden bemærke, at der i de omtalte e-mails ifølge Skattestyrelsens oplysninger ikke har fremgået eksplicitte oplysninger om, at [person1] har været registreret som fuld skattepligtig i de omhandlende indkomstår.
-	Der er enighed om, at Skattestyrelsens registrering af [person1] som fuld skattepligtig i de omhandlende indkomstår ikke er korrekt. Skattestyrelsen har i den forbindelse oplyst, at det er ikke muligt på nuværende tidspunkt at klarlægge, hvorfor [person1]s skattepligt er opsat til fuld skattepligtig i de omhandlende indkomstår. Det bemærkes blot, at den er opsat i henhold til en systemregel, der var gældende på daværende tidspunkt, og at der har ikke været en manuel sagsbehandling inde over sagen.
-	Angivelsen af den indkomst, som har udløst registreringen af [person1]s skattepligt i 2008-2010 skyldtes en fejl fra [person1]s tidligere arbejdsgiver.
-	Årsopgørelserne er ikke kommet frem til [person1] fysisk.

Det må anses for åbenbart urimeligt at opretholde registreringen."

Klagerens yderligere bemærkninger til sagen

Klagerens repræsentant har den 19. juni 2024 fremsat følgende supplerende bemærkninger:

"Vi har i forbindelse med fremsendte klage henvist til SKM2022.615.ØLR, hvor Østre Landsret blandt andet tog stilling til, om en skatteyder havde krav på ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelser for indkomstårene 2006-2010, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. samt om reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. var overholdt.

Sagen er siden blevet afprøvet i Højesteret, som har afsagt afgørelse i sagen den 11. marts 2024 - afgørelsen er vedhæftet som Bilag 1. Skatteankestyrelsen har i den forbindelse bedt os om at sende vores eventuelle kommentarer hertil.

Sagen vedrørte A som var udrejst fra Danmark 1. januar 2005, men som i den forbindelse ikke havde meldt udflytning til skattemyndighederne. På den baggrund var A efter sin udrejse af Danmark fortsat registreret som fuldt skattepligtig til Danmark, og der blev derfor for indkomstårene 2005-2010 fortsat udarbejdet årsopgørelser for ham. For indkomståret 2011 blev fremsendt en årsopgørelse med angivelse af "Ingen skattepligt, udgår af mandtal", som skyldtes en automatiseret proces i SKATs systemer med henblik på at undgå udbetaling af kompensation for forhøjede afgifter (grøn check) til personer, der ikke opholder sig i Danmark.

Med henvisning til de konkrete omstændigheder fandt landsretten, at A med en vis rette kunne opfatte situationen således, at han ikke i årene 2006-2010 reelt havde været skattepligtig til Danmark. Landsretten fandt, at det først i forbindelse med den omhandlede tvist om ret til beskatning efter forskerskatteordningen havde stået A klart, at skattemyndighederne havde anset ham for skattepligtig til Danmark i årene 2006-2010. På den baggrund fandt landsretten, at der forelå sådanne særlige omstændigheder, at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse var opfyldt. Landsretten fandt desuden, at anmodningen om ekstraordinær genoptagelse var fremsat rettidigt og udtalte i den forbindelse at:

"Fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., må herefter regnes fra den 24. august 2017, hvor SKAT traf formel afgørelse om afslag på beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F, hvorfor anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af 12. september 2017 er fremsat rettidigt."

Landsretten tog derfor A's påstand om genoptagelse til følge.

Højesteret fandt, at årsopgørelserne for 2006-2010 var gyldige forvaltningsafgørelser, som måtte lægges til grund, når det skulle afgøres, om A "har været skattepligtig" til Danmark som nævnt i kildeskattelovens § 48 E, stk. 3, nr. 1.

Højesteret fastslog som følge heraf, at det ikke beroede på en fejl fra skattemyndighedernes side, at A i indkomstårene 2006-2010 fortsat blev ansat som fuldt skattepligtig til Danmark. Der forelå derfor ikke særlige omstændigheder, der kunne begrunde, at skatteansættelserne for 2006-2010 kunne genoptages efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

På den baggrund fik Skatteministeriet medhold.

I nærværende sag har Skattestyrelsen erkendt myndighedsfejl efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, og sagens omdrejningspunkt er dermed om [person1] har reageret rettidigt efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Højesteret har af gode grunde ikke behandlet spørgsmålet om reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., og det er dermed vores opfattelse, at der fortsat kan støttes ret på denne del af afgørelsen i SKM2022.615.ØLR.

Her bemærkes det endnu engang, at det var Østre Landsrets opfattelse, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., måtte regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT traf afgørelse om afslag på beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F, idet A med en vis rette kunne opfatte situationen således, at han heller ikke i årene 2006 - 2010 reelt havde været skattepligtig til Danmark, idet SKAT fra 2011 og frem synes at have ophævet A's skattepligt på eget initiativ.

Det samme gøres gældende i nærværende sag, hvorfor det fastholdes, at anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af 30. december 2021 er fremsat rettidigt.

Vi ønsker desuden at bruge anledningen til at fremhæve Landsskatterettens afgørelse SKM2023.267.LSR, som behandler dispensationsreglen i § 27, stk. 2 sidste pkt. Afgørelsen er vedhæftet som Bilag 2.

Sagen angik, om klageren var berettiget til ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2009 og 2010. Klageren ønskede disse indkomstår genoptaget, idet det var hans opfattelse, at SKAT ved en fejl havde anset ham for fuldt skattepligtig til Danmark. Denne fejl havde som konsekvens, at klageren efterfølgende ikke opfyldte betingelserne for beskatning under forskerskatteordningen. Landsskatteretten fandt, at SKAT havde begået en fejl i forbindelse med udskriften af klagerens årsopgørelser for indkomstårene 2009 og 2010, og at betingelsen om "særlige omstændigheder" i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, derfor var opfyldt. Landsskatteretten fandt endvidere, at klageren ikke havde overholdt 6-måneders fristen i katteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., idet klageren ikke havde reageret inden for 6 måneder efter, at han havde fået kundskab om fejlregistreringen i forbindelse med udsendelse af årsopgørelsen for indkomståret 2010. Landsskatteretten fandt imidlertid, at der var grundlag for at dispensere fra overskridelsen af 6-måneders fristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt. Landsskatteretten lagde herved vægt på, at sagens karakter og klagerens personlige forhold talte herfor. Landsskatteretten lagde i den forbindelse vægt på, at det alene skyldes en myndighedsfejl, at klageren blev anset for fuldt skattepligtig til Danmark i indkomstårene 2009 og 2010. Retten lagde desuden vægt på, at klageren gav daværende SKAT meddelelse om sin flytning til udlandet. Retten fandt derfor, at den fejlagtige registrering af klageren som fuldt skattepligtig ikke kunne bebrejdes klageren.

Landsskatteretten ændrede derfor Skattestyrelsens afgørelse og gav klageren fuldt medhold.

Også i nærværende sag må det lægges til grund, at det alene skyldes en myndighedsfejl, at [person1] blev registreret som fuld skattepligtig til Danmark i 2008-2010. Det må endvidere lægges til grund, at [person1] har anmeldt sin udflytning til skattemyndighederne. Det bemærkes hertil, at [person1] den 5. februar 1998 modtog brev fra [by1] skatteforvaltning med besked om, at hans fulde skattepligt til Danmark var ophørt fra den 5. februar 1998. Den fejlagtige registrering af [person1]s skattepligt til Danmark i 2008-2010 kan dermed heller ikke bebrejdes [person1]. Der må således som i SKM2023.267.LSR også her være grundlag for at dispensere fra overskridelsen af 6-måneders fristen i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, sidste pkt."

Repræsentanten har fremsat følgende bemærkninger i forbindelse med Skatteankestyrelsens sagsfremstilling:

"1.1 Særligt vedrørende oplysninger om [by1] Kommune som skattekommune i årsopgørelserne

Det forhold, at [by1] Kommune fremgår som skattekommune på årsopgørelserne for 2008-2010, kan ikke med rimelighed forventes at have tiltrukket [person1]s opmærksomhed. [person1] har siden 1998 været bosiddende i udlandet og havde ingen indkomst, ejendom eller anden skattepligtsudløsende aktivitet i Danmark i de pågældende år. Oplysningen om [by1] Kommune fremstår i denne sammenhæng som en administrativ note uden nogen indikation af, at [person1] igen var blevet registreret som fuldt skattepligtig.

Derudover bør det fremhæves, at årsopgørelserne på ingen måde klart signalerer, at [person1]s skattepligtsstatus var blevet ændret. For en person, der ikke længere har tilknytning til Danmark, kan en sådan oplysning let blive overset eller betragtet som irrelevant.

1.2 Automatiserede mails fra TastSelv

Skatteankestyrelsen lægger vægt på, at der blev sendt mails om årsopgørelser i skattemappen for 2008, 2009 og 2010, og at [person1] derfor burde have gjort sig bekendt med oplysningerne. Dette argument kan ikke tillægges vægt, da de pågældende mails var automatiserede og ikke indeholdt nogen specifik information om en ændring i skattepligtsstatus. De oplyste alene, at der var opdateringer i skattemappen, hvilket ikke kan forventes at vække opmærksomhed hos en person, der havde ophørt med at være skattepligtig i Danmark flere år forinden og ikke længere havde nogen forventning om at modtage relevante skatteoplysninger.

Det er endvidere væsentligt at understrege, at [person1] aldrig modtog fysisk kommunikation fra SKAT vedrørende en ændring i hans skattepligtsstatus. Automatiserede beskeder, der ikke er ledsaget af specifikke oplysninger om en ændring, kan ikke med rimelighed forventes at skabe kundskab om en så væsentlig fejl som genindtræden af fuld skattepligt.

1.3 Restskat for 2008 og 2010 samt kontakt med SKAT i 2013

Skatteankestyrelsen fremhæver, at [person1] havde restskat for 2008 og 2010, og at han i 2013 telefonisk oplyste SKAT om, at han havde betalt denne restskat.

[person1]s betaling af restskat i 2013 kan efter vores opfattelse ikke tolkes som en erkendelse af skattepligt eller som opmærksomhed på den fejlagtige registrering. For [person1], som udlandsdansker, fremstod betalingen som en administrativ nødvendighed eller en teknikalitet uden nogen sammenhæng med en egentlig skattepligt.

På intet tidspunkt i denne kontakt med SKAT blev der oplyst, at restskatten var relateret til en status som fuldt skattepligtig. [person1] havde derfor ingen grund til at forbinde restskatten med en ændring i hans skattepligtsstatus.

1.4 Særligt vedrørende tidligere registrering på forskerskatteordningen

Skatteankestyrelsen anfører, at det ikke kan føre til et andet resultat, at [person1] blev registreret på forskerskatteordningen efter kildeskattelovens §§ 48 E-F i perioden 1. juli 2017 til 30. juni 2022. De lægger vægt på, at Skattestyrelsen ved hver ny ansøgning i forbindelse med jobskifte skal foretage en konkret vurdering af, om betingelserne i forskerskatteordningen er opfyldt.

Denne betragtning tager imidlertid ikke højde for, at registreringen på forskerskatteordningen i 2017 tydeligt viser, at selv Skattestyrelsen - ved en konkret vurdering af [person1]s skatteforhold - ikke opdagede fejlen i registreringen som fuldt skattepligtig i 2008-2010. Dette understøtter, at de oplysninger, der var tilgængelige for [person1] i de tidligere år, heller ikke var tilstrækkeligt klare til at vække hans opmærksomhed på fejlen.

Skatteankestyrelsen forholder sig ikke til vores argument herom i sin vurdering af sagen.

1.5 Særligt vedrørende henvisning til SKM2022.615.ØLR

Skatteankestyrelsen anfører, at Østre Landsrets dom af 11. oktober 2022, offentliggjort som SKM2022.615.ØLR, ikke længere er gældende praksis.

Det gøres fortsat gældende, at dette alene er korrekt, for så vidt angår spørgsmålet om ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Højesteret har i SKM2024.146.HR ikke taget stilling til reaktionsfristen i § 27, stk. 2, 1. pkt., hvorfor denne del af Østre Landsrets afgørelse fortsat kan anses som relevant.

Det bemærkes endnu engang, at det i SKM2022.615.ØLR var Østre Landsrets opfattelse, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., måtte regnes fra det tidspunkt, hvor SKAT traf afgørelse om afslag på beskatning efter kildeskattelovens §§ 48 E-F, idet skatteyderen med en vis rette kunne opfatte situationen således, at han heller ikke i årene 2006-2010 reelt havde været skattepligtig til Danmark, idet SKAT fra 2011 og frem synes at have ophævet skatteyderens skattepligt på eget initiativ.

Det samme gøres fortsat gældende i nærværende sag, hvorfor det fastholdes, at anmodningen om ekstraordinær genoptagelse af 30. december 2021 er fremsat rettidigt

1.6 Særligt vedørende dispensation af fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, jf. § 27, stk. 2.

Skatteankestyrelsen anfører, at ukendskab til reglerne, herunder forskellen på en årsopgørelse ved henholdsvis fuld og begrænset skattepligt samt betingelserne for kompensation for forhøjede afgifter (grøn check), ikke fritager [person1] fra at sikre, at de registrerede oplysninger er korrekte.

Denne betragtning indebærer en forudsætning om, at [person1] har haft en pligt til at kontrollere oplysningerne, hvilket ikke er korrekt.

Ifølge skattekontrollovens § 2, stk. 1, påhviler oplysningspligten alene personer, der er skattepligtige i Danmark. Bestemmelsen fastslår følgende:

"Enhver, der er skattepligtig her til landet, skal årligt til told-og skatteforvaltningen give oplysninger om indkomst og formue med henblik på ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld og dækningsafgift."

Bestemmelsen er således efter sin ordlyd rettet mod personer, der har enten fuld skattepligt jf. kildeskattelovens § 1 eller begrænset skattepligt jf. kildeskattelovens § 2. Da [person1] ikke var skattepligtig i Danmark i perioden 2008-2010, kan han ikke pålægges en forpligtelse til at kontrollere oplysninger i årsopgørelserne eller til at sikre, at de registrerede oplysninger i Skattestyrelsens systemer var korrekte.

Brugen af udtrykket "ikke fritager" er derfor misvisende, da det forudsætter eksistensen af en forpligtelse, som aldrig har været til stede i [person1]s tilfælde. [person1] ophørte med at være fuldt skattepligtig i Danmark i 1998 og havde indtil sin hjemkomst i 2017 hverken haft indkomst, ejendom eller anden tilknytning til Danmark, der kunne udløse en skattepligt. Det er således ikke relevant at tale om en fritagelse fra en pligt, som han aldrig har haft.

Det er i stedet Skattestyrelsens ansvar at sikre, at de oplysninger, der af egen drift registreres i deres systemer, er korrekte. [person1]s ophør af fuld skattepligt i 1998 blev korrekt registreret på daværende tidspunkt, og fejlen i registreringen for 2008-2010 opstod som en konsekvens af en myndighedsfejl. At overføre ansvaret for denne fejl til [person1] savner grundlag i både skattekontrollovens bestemmelser og almindelige forvaltningsretlige principper.

Vi finder således, at sagens karakter og de særlige omstændigheder, herunder fejlen i registreringen og [person1]s status som udlandsdansker uden skattepligt i perioden, klart begrunder en fravigelse af fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, jf. § 27, stk. 2."

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

"Skattestyrelsen har vurderet sagen, herunder gennemgået klagers bemærkninger, og er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse.

Det er således fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at der foreligger særlige omstændigheder omfattet af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 ved at klager i 2008 bliver registeret som fuld skattepligtig.

Det er dog en betingelse for en ekstraordinær genoptagelse, at 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. er overholdt. Fastlæggelsen af kundskabstidspunktet i § 27, stk. 2, sker på grundlag af en konkret vurdering af, om klager har fået eller burde have fået kundskab om det tidligere SKAT's registrering af hans skattepligtsstatus.

Det er fortsat Skattestyrelsens opfattelse, at klager ikke har overholdt denne frist og ved den vurdering er der lagt vægt på følgende:

-	At det af klagers årsopgørelser for 2008 til 2010 fremgår, at [by1] Kommune er registreret som skattekommune i alle tre år.
-	At det af oversigt en over hændelser i TastSelv fremgår, at der er sendt mails vedr. information om årsopgørelser i skattemappen for både 2008, 2009 og 2010. Klager burde derfor ved modtagelse af mails om årsopgørelser i skattemappen have gjort sig bekendt med oplysningerne på årsopgørelserne.
-	At det af årsopgørelserne for 2008 og 2010 fremgår, at klager skulle betale en restskat.
-	At det bilag, som er benævnt "Kontakt med Restanceafdelingen den 11. januar og 15. juli 2013", fremgår, at klager den 15. juli 2013 telefonisk oplyste til det daværende SKAT, at han havde betalt sin restskat.

Klager har derfor haft tilstrækkelig mulighed for at få kundskab om, at han i indkomstårene 2008 til 2010 på ny var registreret som fuldt skattepligtig, selv om [by1] Skatteforvaltning i 1998 oplyste, at hans fulde skattepligt var ophørt. Klager har selv et ansvar for at sikre sig, at de registrerede oplysninger om ham er korrekte, det beror således på klagers egne forhold at han ikke henvendte sig til daværende SKAT for at få ændret registreringen som fuldt skattepligtig.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der ej heller foreligger sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde en dispensation fra fristen, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 sidste punktum, da hverken sagens karakter eller personlige forhold kan begrunde en fravigelse af fristen, klager har således ikke været afskåret fra at rette henvendelse til skattemyndighederne for at få ændret sin skattepligtsstatus."

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse

Klagerens repræsentant har ikke fremsendt bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse.

Indlæg under retsmødet

Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at klageren er berettiget til ændring af skatteansættelserne for indkomstårene 2008-2010. Repræsentanten fremhævede Østre Landsrets dom af 11. oktober 2022, offentliggjort som SKM2022.615.ØLR, og Landsskatterettens afgørelse af 7. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.267.LSR, som ifølge repræsentanten begge er sammenlignelige med klagerens sag. Repræsentanten anførte desuden, at årsopgørelser ikke er let gennemskuelige, at klageren er ikke skattekyndig, og at Landsskatteretten bør lægge vægt på dette.

Klageren anførte, at når Skattestyrelsen ved registreringen af ham på forskerskatteordningen i 2017 ikke var opmærksom på, at han var registreret som fuldt skattepligtig i 2008-2010, har han heller ikke selv haft mulighed for at vide det.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2008-2010 kan ændres efter skatteforvaltningslovens § 27 med henblik på ændring af hans skattepligtsstatus.

Retsgrundlaget

Af § 26, stk. 2, i skatteforvaltningsloven fremgår:

"En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen."

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2:

"§ 27. Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

...

8)	Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder.

...

Stk. 2. En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. (...) Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor."

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, svarer indholdsmæssigt til den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 (lovbekendtgørelse nr. 868 af 12. august 2004). Af bemærkningerne til denne bestemmelse (lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003 til lov om ændring af skattestyrelsesloven og andre love) fremgår bl.a.:

"Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen."

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, svarer indholdsmæssigt til den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 2. Af bemærkningerne (samme lovforslag som ovenfor) fremgår bl.a.:

"Der kan således efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold, gives dispensation, således at en anmodning om genoptagelse behandles, uanset at denne er indgivet mere end 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære ansættelse."

Af § 1, stk. 1, nr. 1, i kildeskatteloven fremgår:

"Pligt til at svare indkomstskat til staten i overensstemmelse med reglerne i denne lov påhviler:

personer, der har bopæl her i landet,"

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Den 30. december 2021 anmodede klageren om ændring af sine skatteansættelser for indkomstårene 2008-2010.

Fristen for ændring af skatteansættelsen for indkomståret 2010 efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, udløb den 1. maj 2014, og var således udløbet på tidspunktet for anmodningen om ændring. Derfor var fristen for ændring af indkomstårene 2008 og 2009 efter skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, ligeledes udløbet.

Klagerens skatteansættelser for disse år kan derfor alene ændres, hvis betingelserne for ændring i skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt. Oplistningen af betingelserne i bestemmelsen er udtømmende.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7, indeholder en række objektive forhold, som kan begrunde ændring. Klageren opfylder ikke betingelserne for ændring efter disse. Herefter skal spørgsmålet om ændring afgøres efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Retten finder, at daværende SKAT har begået en myndighedsfejl.

Retten har lagt vægt på, at det af brev af 5. februar 1998 fra [by1] Skatteforvaltning til [virksomhed1] A/S fremgår, at klagerens fulde skattepligt ophørte den 5. februar 1998 i forbindelse med hans fraflytning til Portugal.

Retten har desuden lagt vægt på, at Skattestyrelsen har oplyst, at årsagen til, at klageren i 2008 blev registreret som fuldt skattepligtig, var en regel om, at alle, hvor der var oplyst om indeholdt A-skat og/eller AM-bidrag, skulle optages på mandtal, uanset om de tidligere har været skattepligtige til Danmark, men at det ikke har været muligt at klarlægge, hvorfor skattepligten var opsat til fuld skattepligt, og at der ikke har ikke været en manuel sagsbehandling inde over sagen.

Henset til karakteren af myndighedsfejlen finder retten, at betingelsen om "særlige omstændigheder" i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er opfyldt.

Det er dog tillige en betingelse for ændring efter skatteforvaltningslovens § 27, at fristen i § 27, stk. 2, er overholdt. Fastlæggelsen af kundskabstidspunktet i § 27, stk. 2, sker på grundlag af en konkret vurdering af, om klageren har fået eller burde have fået kundskab om SKATs registrering af klagerens skattepligtsstatus.

Retten finder, at klageren ikke har overholdt fristen.

Retten har lagt vægt på, at det af klagerens årsopgørelser for 2008-2010 fremgår, at [by1] Kommune er registreret som skattekommune i alle tre år.

Retten har desuden lagt vægt på, at det af oversigt over hændelser i TastSelv fremgår, at der er sendt mails vedr. information om årsopgørelser i skattemappen for både 2008, 2009 og 2010. Retten finder, at klageren ved modtagelse af mails om årsopgørelser i skattemappen burde have gjort sig bekendt med oplysningerne på årsopgørelserne.

Retten har endvidere lagt vægt på, at det af årsopgørelserne for 2008 og 2010 fremgår, at klageren skulle betale en restskat. Af bilag, der af Skattestyrelsen er benævnt "Kontakt med Restanceafdelingen den 11. januar og 15. juli 2013", fremgår, at klageren den 15. juli 2013 telefonisk oplyste til daværende SKAT, at han havde betalt sin restskat.

Retten finder herefter, at det kan lægges til grund, at klageren har haft tilstrækkelig mulighed for at få kundskab om, at han i indkomstårene 2008-2010 på ny var registreret som fuldt skattepligtig, selv om daværende SKAT i 1998 oplyste, at hans fulde skattepligt var ophørt. Retten finder derfor, at klageren burde have henvendt sig til daværende SKAT vedrørende registreringen som fuldt skattepligtig.

Retten har lagt vægt på, at ukendskab til reglerne, herunder forskellen på en årsopgørelse ved henholdsvis fuld og begrænset skattepligt samt betingelserne for at være berettiget til kompensation for forhøjede afgifter (grøn check), ikke fritager fra at sikre, at de registrerede oplysninger er korrekte.

På baggrund heraf finder retten, at det ikke kan føre til et andet resultat, at daværende SKAT registrerede klageren på forskerskatteordningen efter kildeskattelovens §§ 48 E-F i perioden fra den 1. juli 2017 til den 30. juni 2022. Retten har desuden lagt vægt på, at selv om klageren tidligere har været registreret på forskerskatteordningen, skal Skattestyrelsen ved modtagelse af en ny ansøgning i forbindelse med jobskifte foretage en ny vurdering af, om betingelserne i §§ 48 E-F er opfyldt. Retten har også lagt vægt på, at klageren ikke kan støtte ret på en tidligere fejlagtig registrering.

På ovenstående baggrund finder retten desuden, at sagens karakter eller klagerens personlige forhold i øvrigt ikke kan begrunde en fravigelse af fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, jf. § 27, stk. 2. Retten finder derfor, at der ikke er grundlag for dispensation fra fristen.

Retten finder, at det af klagerens repræsentant anførte, herunder den praksis som repræsentanten har henvist til, ikke kan føre til et andet resultat. Retten har lagt vægt på, at spørgsmålet om, hvorvidt der kan gives dispensation, er en konkret vurdering.

Retten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse om, at klagerens ikke er berettiget til ændring af sine skatteansættelser for indkomstårene 2008-2010 med henblik på ændring af skattepligtsstatus.