Kendelse af 11-04-2025 - indlagt i TaxCons database den 16-05-2025

Journalnr. 23-0052859

Indkomståret 2018

Skattestyrelsen har fastslået, at selskabet ikke kan fratrække tabet på en fordring på 160.000 kr. for indkomståret 2018, da tabet rettelig er konstateret i indkomståret 2017.

Landsskatteretten finder, at fordringen er solgt, og tabet dermed konstateret, i indkomståret 2017, hvorfor tabet på fordringen ikke kan fradrages for indkomståret 2018.

Indkomståret 2019

Skattestyrelsen har desuden fastslået, at [virksomhed1] ApS har haft en mellemregning med eneanpartshaver [person1] for indkomståret 2019, hvor fradrag for renteudgifter er opgjort til 14.141 kr. Da selskabet ikke har betalt renten, anses beløbet for at være et skattepligtigt tilskud i selskabet.

Landsskatteretten finder, at der ikke er grundlag for at tilsidesætte Skattestyrelsens opgørelse af mellemregningen, og at der desuden ikke er grundlag for at ændre rentefiksering på 4 %. Landsskatterettens afgørelse vedrørende rentefiksering har ikke beløbsmæssige konsekvenser for selskabet.

Faktiske oplysninger

Det fremgår af det Centrale Virksomhedsregister, CVR, at [virksomhed1] ApS (herefter benævnt selskabet), CVR-nr. [...1], er stiftet af [virksomhed2] ApS den 5. november 2013. [virksomhed2] ApS har ejet 50 % af selskabet fra stiftelsen til 16. august 2015 og ejet 100 % af selskabskapitalen fra 17. august 2015. Eneanpartshaveren har været registreret som direktør i selskabet fra stiftelsen indtil den 27. august 2018, hvor anmodning om opløsning blev fremsendt til skifteretten. Den fremsendte anmodning til skifteretten om opløsning blev tilbagekaldt den 10. september 2018, og eneanpartshaveren tiltrådte som direktør fra den 10. september 2018.

Selskabet er registreret under branchekode "411000 Gennemførelse af byggeprojekter", og selskabets formål er "at drive investeringsvirksomhed og dermed beslægtet virksomhed." Selskabet har regnskabsperiode fra 1. januar til 31. december.

Tab på fordring

Selskabet har i indkomståret 2018 fratrukket 160.000 kr., som et kurstab på en fordring mod [virksomhed3] IVS. Fordringens nominelle værdi udgjorde 400.000 kr.

Fordringen er solgt til [virksomhed4] ApS til kurs 60, svarende til 240.000 kr. Tabet er opgjort til 160.000 kr., og er debiteret på konto "8030Mellemregning [person1]"

Som dokumentation for salget er der fremlagt en overdragelsesaftale mellem [virksomhed4] ApS og selskabet, dateret den 26. september 2017. Overdragelsesaftalen er underskrevet af eneanpartshaver [person1] og [person2] for [virksomhed4] ApS, og købesummen for fordringen udgør 240.000 kr., svarende til kurs 60. Det fremgår af overdragelsesaftalen, at overtagelsesdagen er den 27. september 2017, og at købesummen skal overføres til sælgeren samtidig med underskrivelsen af aftalen.

Det fremgår af selskabets bankkontoudskrifter, at købesummen er overført til selskabets bankkonto den 6. november 2017.

Rentefiksering

Skattestyrelsen har på baggrund af regnskabsmaterialet opgjort mellemregningen mellem eneanpartshaveren og selskabet for indkomståret 2019 og rentefikseret med 4 %:

Dato	Tekst	Beløb	Saldo	Rente
31.12.2018	Beregnet renter for 2018	13.109,37	353.526,66	4 %
31.12.2019	Indsat	374,50	353.901,16	4 %
31.12.2019	Hævet	- 11.273,96	342.627,20	4 %
31.12.2019	Hævet	- 72.857,47	269.769,73	4 %
31.12.2019	Beregnet renter for 2019	14.141,07	283.910,80	4 %

Selskabets repræsentant har fremlagt en korrigeret mellemregning mellem eneanpartshaveren og selskabet for indkomståret 2019. Det fremgår af den korrigerede mellemregning mellem selskabet og eneanpartshaveren, at saldoen primo 2018 er 83.756,93 kr. i eneanpartshaverens favør, mens saldoen ultimo 2018 er 0 kr. Det fremgår desuden af den korrigerede mellemregning, at der ikke er beregnet renter.

Der er ikke fremlagt yderligere dokumentation.

Formalitet - kompetence

Skattestyrelsen har den 28. april 2022 udsendt forslag til afgørelse for selskabet for indkomstårene 2018 og 2019 (Skatteankestyrelsens sagsnr. [sag1] og [sag2]), hvor Skattestyrelsen blandt andet foreslår at anse fradrag for renteudgifter på mellemregningskontoen mellem selskabet og eneanpartshaver [person1] på 3.831 kr. som skattepligtigt tilskud i selskabet, da selskabet ikke har betalt renterne til [person1].

Selskabets repræsentant har den 26. oktober 2022 fremlagt dokumentation for, at rentefikseringen skal ændres som følge af en mangelfuld bogføring.

Skattestyrelsen har i forlængelse af forslagene den 28. april 2022 truffet afgørelse den 19. december 2022. Forholdet omkring rentefiksering af mellemregningskontoen mellem eneanpartshaver [person1] og selskabet for indkomståret 2019 er ikke påklaget.

Skattestyrelsen har den 15. februar 2023 på baggrund af oplysningerne fremsendt den 26. oktober 2022 udsendt et nyt forslag til afgørelse for indkomstårene 2018 og 2019, hvor saldoen er ændret med 240.000 kr., hvorfor den beregnede rentefiksering for indkomståret 2019 er opgjort til 14.141 kr. Skattestyrelsen har desuden nægtet fradrag for tab på salget af en fordring på 160.000 kr. Skattestyrelsen har den 16. marts 2023 truffet afgørelse i overensstemmelse med forslaget den 15. februar 2023.

Formalitet - ligningsfrist og ekstraordinær ansættelse

Skattestyrelsen har oplyst, at styrelsen den 26. oktober 2022 har modtaget tilstrækkelige oplysninger fra selskabets revisor vedrørende kurstab ved salget af en fordring på nominelt 400.000 kr. til kurs 60, svarende til 240.000 kr.

Skattestyrelsen har fremsendt forslag til afgørelse den 15. februar 2023.

Skattestyrelsen har den 16. marts 2023 truffet afgørelse i overensstemmelse med forslaget.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for tab på fordring på 160.000 kr. for indkomståret 2018, samt forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med 14.141 kr. på baggrund af fradrag for renteudgifter.

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført:

"...

1. Salg af fordring mod [...] IVS, fratrukket tab i indkomstår 2018

...

1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

I vores forslag af den 28. april 2022, har vi anset fordringen på nominelt 400.000 kr. for overdraget til [person1], som følge af, der er sket bogføring af 240.000 kr. (kursværdi) på mellemregningen med [person1], i indkomståret 2018.

Vi imødekommer jeres forklaringer og foreliggende dokumentation, og vi anser fordringen på nominelt 400.000 kr. overdraget til [virksomhed4] ApS i 2017, til kurs 60, eller 240.000 kr.

Som følge heraf har selskabet et tab på 160.000 kr. i indkomståret 2017.

Selskabet i har i sit regnskab for indkomståret 2018, fratrukket 160.000 kr. i resultat. Beløbet er i kontospecifikationen og i regnskabet oplyst som "renter gældsbrev" (konto 3470). Tabet skal rettelig periodiseres til indkomståret 2017, som følge af, at salget faktisk sker i 2017, og dermed er der ikke fradrag for tabet 160.000 kr. i indkomståret 2018, efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra.

Vi bemærker, at selskabet anser kursværdien i maj måned 2017 til kurs 100, og ved salget af fordringen er kursværdien 60, i henhold til aftale indgået med selskabet og køber af fordringen, [virksomhed4] ApS i september 2017.

Vi har ikke grundlag for at opgøre eventuel anden kursværdi i forbindelse med selskabets salg af anparter i [virksomhed5] ApS i maj 2017.

Det er vores umiddelbare opfattelse, at en del af kurstabet skal henføres til tidspunktet, hvor selskabet modtager fordringen i forbindelse med handlen, henset til tidshorisonten mellem selskabets salg og modtagelse af fordring i maj måned, og til selskabet salg i september måned.

Vi har ikke fyldestgørende grundlag til at opgøre kursværdier, ej heller opgøre kurstab, og på hvilket tidspunkt i år 2017, at kurstabet er realiseret.

med [person1], konto 8030:

På mellemregningen med [person1] er der sket bogføring af salgssummen på 240.000 kr. i indkomståret 2018.

Som følge af vores ændringer vedrørende salg af fordring mod selskabet [virksomhed3] IVS i indkomståret 2017, er ultimo saldo for indkomståret 2018 korrigeret, således hævning på 240.000 kr. ikke fremgår af saldo. Se yderligere i punkt 2.

Vores yderligere bemærkninger:

Jeres rådgiver [virksomhed6] mener ikke, at vi kan ændre ansættelsen for 2018 på dette punkt, da vi allerede ved afgørelsen for 2017 og 2018 har haft alle oplysninger til sagen.

Vi er enige i, at alle oplysninger forelå ved afgørelsen for 2017 og 2018. Vi har ikke lavet afgørelse på dette punkt for 2018, men alene for indkomståret 2017.

Vi mener ikke, at vi i forbindelse med afgørelsen for 2018, kan sende afgørelse vedrørende fratrukket tab, da der ikke er sket høring for indkomståret 2018 på dette punkt.

Hvert indkomstår behandles for sig.

Ordlyden i skatteforvaltningslovens § 27., stk. 1, nr. 2 giver hjemmel til at foretage konsekvensændringer i et andet indkomstår, når der er tale om en direkte følge af ændringer af en indkomst. Reglen kan kun anvendes, hvis en ansættelsesændring for et indkomstår udløser konsekvensændringer for et andet indkomstår for den samme borger, eller konsekvensændringer hos ægtefælle.

I dette tilfælde er der tale om, at der er foretaget bogføring og dermed fratrukket tab i et forkert indkomstår. Fradraget hører rettelig til indkomståret 2017, og ikke som faktisk fratrukket i 2018.

Vi mener ikke, at vi er afskåret for at sende forslag og nu afgørelse vedrørende indkomståret 2018, for så vidt angår periodisering af tabet til indkomståret 2017.

2. med [person1], rentefiksering

...

2.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Som følge af, at [person1] har et tilgodehavende ved selskabet, skal der beregnes rente af den til enhver tid gældende mellemværende på mellemregningen.

Låneforholdet har ikke været forrentet. Låneforholdet skal være forrentet på markedsvilkår i henhold til armslængdeprincippet efter ligningslovens § 2, stk. 1, hvorfor Skattestyrelsen gennemfører en rentefiksering.

Som udgangspunkt skal det konkrete låneforhold vurderes på baggrund af aftalens indhold, herunder eventuel sikkerhedsstillelse, valuta, tilbagebetalingsprofil, konsekvenser ved misligholdelse og kreditvurdering af selskabet mm. Der kan desuden også ske en sammenligning af lånet med tilsvarende lån mellem uafhængige parter.

Lånet til selskabet skal forrentes på markedsvilkår, og Skattestyrelsen gennemfører derfor en rentefiksering, da lånet ikke tidligere har været forrentet. Et rentefrit lån anses ikke for at være forretningsmæssigt begrundet, men i stedet hviler lånet på aftale mellem interesseforbundne parter, der ikke er indgået på armslængdevilkår og sædvanlige markedsvilkår.

Det er vores opfattelse, at renten på mellemværendet med [person1], skal beregnes skønsmæssigt med 4 %. Denne rente svarer til rentesatsen, som [virksomhed2] ApS har bogført og beregnet for mellemregningen med [person1] for indkomståret 2017. Vi lægger til grund at en rente på 4 % er udtryk for markedsrenten, også for mellemværendet mellem [virksomhed1] ApS og [person1].

Skattestyrelsen laver rentefiksering af mellemregning med hovedanpartshaver [person1].

Selskabet har herefter fradrag for beregnede renteudgifter. Da selskabet ikke har betalte renterne til [person1], anses samme beløb som skattepligtigt tilskud.

Se også vores afgørelse af den 19. december 2022.

Ifølge foreliggende regnskabsmateriale og kontoudskrifter, fremgår det klart, at selskabernes bogføring er særdeles mangelfuld og bærer præg af, at være udarbejdet uden afstemning.

Det er vores opfattelse, at der som følge af vores kontrol, ikke kan udarbejdes en ny bogføring.

Helt konkret må vi lægge til grund, at tilskud som udgangspunkt er skattepligtige for modtageren, efter statsskattelovens § 4, med visse undtagelser i selskabsskattelovens § 31 D.

Efter vores opfattelse, og som følge af selskabets manglende bogføring og manglende omhu med afstemning og kontrol af regnskaberne, er der ikke grundlag for at afvige fra hovedreglen om, at tilskud er skattepligtige.

Vi fastholder derfor ændringer som følge af rentefikseringer, og beskatningen af de hævninger/ indsætninger, som faktisk er sket. med [person1], konto 8030:

Vi imødekommer jeres forklaringer og foreliggende dokumentation, og vi anser fordringen mod selskabet [virksomhed3] IVS på nominelt 400.000 kr. overdraget til [virksomhed4] ApS i 2017, til kurs 60, eller 240.000 kr. Som følge heraf har selskabet realiseret et tab på 160.000 kr. i indkomståret 2017. Se vores afgørelse for indkomståret 2017 samt punkt 1 ovenfor.

På mellemregningen med [person1] er der sket bogføring af salgssummen på 240.000 kr. i indkomståret 2018.

Renteberegning af [person1]s' mellemregning med [virksomhed1] ApS

Dato	Tekst	Beløb	Saldo	Rente	Fra	Til	Dage	Rente	Rente pr. år
31.12.2015	Beregnede renter for 2015		0,00	4,00 %		31.12.2015			0,00
07.01.2016	Indsat	10.000,00	10.000,00	4,00 %	31.12.2015	07.01.2016	7	0,00
09.04.2016	indsat	190.000,00	200.000,00	4,00 %	07.01.2016	09.04.2016	93	101,64
01.05.2016	Hævet	-40.000,00	160.000,00	4,00 %	09.04.2016	01.05.2016	22	480,87
24.08.2016	Indsat	17.500,00	177.500,00	4,00 %	01.05.2016	24.08.2016	115	2.010,93
17.11.2016	Indsat	5.000,00	182.500,00	4,00 %	24.08.2016	17.11.2016	85	1.648,91
31.12.2016	Beregnede renter for 2016	5.119,95	187.619,95	4,00 %	17.11.2016	31.12.2016	44	877,60	5.119,95
07.04.2017	skattepligtig tilskud	0,00	187.619,95	4,00 %	31.12.2016	07.04.2017	97	1.994,43
24.04.2017	Indsat	300.000,00	487.619,95	4,00 %	07.04.2017	24.04.2017	17	349,54
24.04.2017	Indsat	25.000,00	512.619,95	4,00 %	24.04.2017	24.04.2017	0	0,00
05.07.2017	Hævet		- 262.619,95	4,00 %	24.04.2017	05.07.2017	72	4.044,78
		250.000,00
27.11.2017	maskeret udlodning	0,00	262.619,95	4,00 %	05.07.2017	27.11.2017	145	4.173,14
31.12.2017	Beregnede renter for 2017	11.540,41	274.160,36	4,00 %	27.11.2017	31.12.2017	34	978,53	11.540,41
02.01.2018	Indsat	48.778,48	322.938,84	4,00 %	31.12.2017	02.01.2018	2	60,09
13.04.2018	Hævet	-60.613,50	262.325,34	4,00 %	02.01.2018	13.04.2018	101	3.574,45
26.04.2018	Indsat	60.361,95	322.687,29	4,00 %	13.04.2018	26.04.2018	13	373,72
08.05.2018	Indsat	1.980,00	324.667,29	4,00 %	26.04.2018	08.05.2018	12	424,36
08.05.2018	Indsat	250,00	324.917,29	4,00 %	08.05.2018	08.05.2018	0	0,00
13.08.2018	Indsat	15.500,00	340.417,29	4,00 %	08.05.2018	13.08.2018	97	3.453,92
31.12.2018	Hævet (240.000 kr. er ændret ift. Bogføring)	0,00	340.417,29	4,00 %	13.08.2018	31.12.2018	140	5.222,84
31.12.2018	Beregnede renter for 2018	13.109,37	353.526,66	4,00 %	31.12.2018	31.12.2018	0	0,00	13.109,37
31.12.2019	Indsat	374,50	353.901,16	4,00 %	31.12.2018	31.12.2019	365	14.141,07
31.12.2019	Hævet	-11.273,96	342.627,20	4,00 %	31.12.2019	31.12.2019	0	0,00
31.12.2019	Hævet	-72.857,47	269.769,73	4,00 %	31.12.2019	31.12.2019	0	0,00
31.12.2019	Beregnede renter for 2019	14.141,07	283.910,80	4,00 %	31.12.2019	31.12.2019	0	0,00	14.141,07

Som følge af vores korrektion til mellemregningen for 2018, sker der ændringer i rentetilskrivningen 2019.

Renten på 4 % beregnes således til i alt 14.141 kr. Selskabet har fradrag for renten, og samtidig er beløbet skattepligtigt tilskud, da renten til [person1] ikke er betalt.

Renten anses for at være maskeret udlodning for [person1] efter ligningslovens § 16 A.

Vores yderligere bemærkninger

Det er vores opfattelse, at vi kan gennemføre rentefikseringen, da grundlaget for denne regulering er den foreliggende bogføring, dog inklusive korrektion for 240.000 kr. som følge af, at salg af fordring, som ikke skal bogføres via mellemregningen, og regulering heraf er foretaget. Regulering vedrørende salg af fordring, der sker som følge af rådgivers dokumentation og bemærkninger, og er imødekommet som oplyst.

Den foreliggende bogførte mellemregning eller regulering af 240.000 kr. på mellemregningen er ikke påklaget. Rentefikseringen er beregnet på baggrund heraf.

Vi mener, at klagen vedrører øvrige hævninger/indsætninger, som ikke er bogført på mellemregningen. Disse indsætninger/hævninger er anset for at være skattepligtige tilskud/maskeret udlodning.

Jeres påstand i klagen er blandt andet, at manglende bogførte hævninger/indsætninger skal bogføres på mellemregningen.

Såfremt I får helt elle delvist medhold i klagen, vil der, som følge heraf, blive foretaget en regulering af rentefikseringen.

Vi mener ikke, at rentefiksering af mellemregningen er indenfor klagens rammer, da den foreliggende bogføring og regulering af fordringen, ikke er påklaget.

Vi fastholder, at vi har hjemmel til at foretage rentefikseringen på det foreliggende grundlag.

Vejledning om betalingskorrektion til undgåelse af følgeændringer efter ligningslovens § 2

Ansættelsen indeholder korrektioner af priser og vilkår mellem parter som nævnt i ligningslovens § 2, stk. 1.

Selskabet har mulighed for at undgå følgeændringer i skatteansættelsen foretaget med hjemmel i ligningslovens § 2, stk. 1, hvis selskabet i overensstemmelse med ligningslovens § 2, stk. 5, forpligter sig til at betale for handelsmæssige og/eller økonomiske transaktioner ved anvendelse af priser og vilkår, som kunne være opnået, hvis transaktionerne var afsluttet mellem uafhængige parter.

Hvis selskabet ønsker at forpligte sig til betaling i overensstemmelse med de i ligningslovens § 2, stk. 1, fastsatte vilkår, skal denne forpligtelse påtages i tilknytning til gennemførelsen af korrektionen efter stk. 1. Forpligtelsen skal have virkning fra det oprindelige transaktionstidspunkt, det vil f.eks. sige fra det tidspunkt, hvor en omkostning eller en fordring opstår.

En påklage af korrektionen udskyder ikke tidspunktet for påtagelse af forpligtelsen. Selskabet kan altid påklage ansættelsen til Landsskatteretten, herunder spørgsmålet om hvorvidt de af Skattestyrelsen anvendte priser er i overensstemmelse med armslængde princippet.

Anmodning om betalingskorrektion indsendes til os inden udløbet af fristen for påklage af ansættelsen til Landsskatteretten.

Det skal dog bemærkes, at hvis der er tale om en kontrolleret transaktion omfattet af den dagældende skattekontrollovs § 3 B (lovbekendtgørelse nr. 1264 af 31. oktober 2013), som gælder for selvangivelsesfrist til og med den 31. december 2018, og herefter af skattekontrollovens § 37 (lov nr. 1535 af 19. december 2017), er det en betingelse, at den pågældende udenlandske skattemyndighed foretager en beskatning, der er i overensstemmelse med de priser og vilkår, der er lagt til grund ved ansættelsen af den skattepligtige indkomst i henhold til ligningslovens § 2, stk. 1.

Ligningsfrist

Hovedreglen er skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 som bestemmer, at der ikke kan afsendes varsel om ændring af skatteansættelsen senere end den 1. maj i det 4 år efter indkomstårets udløb.

Skatteansættelsen skal være foretaget senest 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Indkomståret 2019 er omfattet af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1.

Vi mener ikke, at vi er afskåret for at sende forslag og nu afgørelse vedrørende indkomståret 2018, for så vidt angår periodisering af tabet til indkomståret 2017.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26, kan en skatteansættelse foretages eller ændres, hvis selskabet eller nogen på selskabets vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at Skattestyrelsen har foretaget en ansættelse på et forkert eller ufuldstændigt grundlag. Det står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5

Det er vores opfattelse, at selskabet som minimum har handlet groft uagtsomt. Betingelsen for ekstraordinær ansættelse, af indkomståret 2018, efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er derfor opfyldt.

Dette begrundes med:

·	I har ikke udvist den fornødne omhu med bogføring af selskabets posteringer og en række posteringer er ikke bogført.
·	Der er ikke foretaget afstemning i forhold til primo og ultimo, og i forhold til bank og mellemværende med selskab og anpartshaver.
·	Der mangler bilagsdokumentation.
·	Der er ikke foretaget bogføring i rette indkomstår, og salget af fordringen er bogført forkert, som solgt til [person1] og ikke til tredjepart.

Efter forarbejderne til skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1 nr. 5, er begreberne forsæt og grov uagtsomhed identiske med de tilsvarende begreber i skattekontrollovens afsnit 3. Dvs. at anvendelse af bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, forudsætter, at der foreligger et strafbart forhold. Uanset dette er anvendelsen af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke betinget af, at der gøres strafansvar gældende, eller at en gennemført straffesag resulterer i en fastsættelse af straf. Begrundelsen er, at frifindelse i straffesagen kan hænge sammen med en straffesags særlige karakter, f.eks. at der gælder andre krav til bevisets styrke end i skatteansættelsessagen. Afgørende for spørgsmålet om der er handlet groft uagtsomt, er de forudsætninger du havde på tidspunktet, hvor handlingen blev udført.

6 måneders reaktionsfrist

Af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, fremgår det, at en ekstraordinær ansættelsesændring af jeres indkomst for 2018 er betinget af, at der sker varsling senest 6 måneder efter, at vi har fået viden om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Det følger af domspraksis at 6 måneders fristen løber fra det tidspunkt, hvor vi har det nødvendige grundlag, til at foretage en korrekt ansættelse.

Den 26. oktober 2022 har vi modtaget høringssvar fra [virksomhed6], indeholdende de sidste supplerende forklaringer og dokumentation for salget af fordring, herunder underskrevet aftale vedrørende overdragelse af fordring mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed4] ApS.

Aftalen er ikke dateret, men er udskrevet den 21. oktober 2022. [virksomhed6] oplyser desuden, at tabet rettelig skal periodiseret til indkomståret 2017.

Vi har derfor tidligst den 26. oktober 2022 modtaget tilstrækkelige oplysninger, til at foretage en korrekt skatteansættelse. 6 måneders fristen er derfor overholdt.

..."

Udtalelse fra Skattestyrelsen

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 23. juni 2023 udtalt:

"...

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.

Vi bemærker yderligere:

I forhold til vores bemærkning i vores udtalelse den 23. februar 2023, hvor vi gør opmærksom på, at de nævnte punkter i afgørelsen vedrørende rentefiksering foretages i en ny afgørelse.

Vi gør Skatteankestyrelsen opmærksom herom, som følge af, at det er nævnt i vores afgørelse af den 19. december 2022, som er påklaget.

Beregningen af rentefiksering af mellemregningen er skærpet i forhold til det sendte forslag den 28. april 2022, som følge af korrektion af den bogførte fordring på 240.000 kr. Vi skal derfor sende fornyet forslag, og kan ikke kan træffe afgørelse uden høring af den skærpende rentefiksering. Det er, efter vores opfattelse, derfor tale om to afgørelser for samme indkomstår men ikke samme forhold.

Rentefiksering af mellemregningen har vi ikke tidligere foretaget afgørelse om, og dermed heller ikke en del af den tidligere klage til Skatteankestyrelsen for det aktuelle indkomstår.

..."

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelse af selskabets skattepligtige indkomst er ugyldig.

Til støtte for påstanden er bl.a. anført:

"...

For en god ordens skyld bemærkes, at denne afgørelse vedrører samme forhold og samme indkomstår, der allerede er påklaget til Skatteankestyrelsen vedrørende hovedanpartshaveren og moderselskabet [virksomhed2] ApS.

Baggrund

Skattestyrelsen ændrede ved afgørelser af den 19. december 2022 (med forudgående forslag dateret 28. april 2022) vores klienters skatteansættelser for indkomstårene 2016-2019. Afgørelserne beroede på oplysninger sendt den 21. oktober 2022. Disse afgørelser blev påklaget ved skrivelser dateret 8. februar 2023.

Den 15. februar 2023, altså efter indgivelsen af klagerne, modtog vi et nyt forslag til afgørelse vedrørende [virksomhed1] ApS. Dette forslag vedrørte både samme forhold og indkomstår, som den afgørelse vi påklagede til Skatteankestyrelsen den 8. februar 2023. Af forslaget for [virksomhed1] ApS fremgår bl.a. følgende:

"Vi har på baggrund af jeres rådgivers indsigelser og dokumentation, foretaget en ny beregning af rentefiksering af mellemregningen mellem selskabet og hovedanpartshaver [person1] for indkomståret 2019.

Vi sendte derfor fornyet forslag for indkomståret 2019 som følge af den nye beregning af renter. Vi har tidligere foreslået en rente på mellemregningen til i alt 3.831. På baggrund af de nye oplysninger i sagen, sendte vi fornyet forslag, som erstatter vores forslag sendt den 28. april 2022 vedrørende punktet rentefiksering."

I forbindelse med Skattestyrelsens nye forslag anmodede vi om et Teams-møde, hvor bl.a. Skattestyrelsens kompetence til at "erstatte" forslag og afgørelser, der særskilt ses påklaget til Skatteankestyrelsen, skulle drøftes.

Mødet blev afholdt den 2. marts 2023 og resulterede i et referat udarbejdet af Skattestyrelsen. Vi vedhæfter dette som bilag 1.

Forud for afholdelsen af Teams-mødet modtog vi den 24. februar 2023 Skattestyrelsens udtalelse i de eksisterende sager vedrørende [person1] og dennes selskaber. Af disse fremgår bl.a. følgende:

"Til orientering er der sendt yderligere forslag til [person1], [virksomhed2] ApS og [virksomhed1] ApS for 2018 og 2019. Vi vedhæfter forslag. Vi sender kopi af vores afgørelse, i fald af, at der kommer indsigelser til forslagene. Der er frist på forslagene den 3. marts 2023."

Under Teams-mødet med Skattestyrelsen den 2. marts 2023 gjorde vi Skattestyrelsen opmærksomme på de processuelle udfordringer, deres efterfølgende forslag (og afgørelser) udgjorde. Til spørgsmålet om rentefiksering for [virksomhed1] ApS anfører Skattestyrelsen i referatet følgende:

"Det er umiddelbart vores opfattelse, at vi kan gennemføre rentefikseringen, da grundlaget for denne regulering er den foreliggende bogføring, dog inklusive korrektion for 240.000 kr. som følge af, at salg af fordring, som ikke skal bogføres via mellemregningen, og regulering heraf er foretaget.

[...]

Såfremt I får helt eller delvist medhold i klagen (refererende til de eksisterende klager), vil der, som følge heraf, blive foretaget en regulering af rentefikseringen."

Skattestyrelsen traf den 16. marts 2023 afgørelser i overensstemmelse med de nye forslag for indkomstårene 2018 og 2019.

Påstand

Principalt er det vores påstand, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig som følge af manglende kompetence. Subsidiært er det vores påstand, at afgørelsen er ugyldig grundet ulovlig tilbagekaldelse.

Begrundelse

1. Principalt - manglende kompetence

Vi gør gældende, at Skattestyrelsen i henhold til skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2, ikke har kompetence til at ændre på forhold, i det omfang at sagen er påklaget til bl.a. Landsskatteretten.

Af skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2, fremgår følgende:

"Told- og skatteforvaltningen kan ikke træffe afgørelse i en sag, i det omfang Skatterådet, Landsskatteretten, skatteankeforvaltningen, et skatteankenævn, et vurderingsankenævn eller et motorankenævn har taget stilling til sagen, [...]."

Skattestyrelsens afgørelse af 19. december angik helt overordnet hævninger på mellemregning samt den tilsvarende rentekorrektion for indkomstårene 2016-2019. Af vores klage over denne afgørelse fremgår følgende:

"Helt overordnet er sagens omdrejningspunkt, om Skattestyrelsen alene med henvisning til åbenbart mangelfuldt regnskabsmateriale kan træffe afgørelse i strid med det i sagen dokumenterede faktum, da vores klients anbringender "ikke indgår i bogføringen".

Ovenstående er netop tilfældet for de i sagen to overordnede problemstillinger, som vedrører den skattemæssige behandling af (1) en ikke-bogført mellemregning og (2) et selskabs regnskabsmæssige behandling af pengeudlån."

Med henvisning til ovenstående ses der således at være truffet en bindende forvaltningsretlig afgørelse om hævninger via mellemregning og rentekorrektion for indkomståret 2019. Der er heller ingen tvivl om, at dette forhold ses omfattet af vores klage.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 45, stk. 1, kan Landsskatteretten "uanset klagens formulering foretage afledte ændringer." Med henvisning til Skattestyrelsens referat af Teams-mødet den 2. marts 2023 vil helt eller delvist medhold i opgørelsen af mellemregningen have afledte ændringer på rentekorrektionen.

For en god ordens skyld bemærkes, at Skattestyrelsen i sin egen udtalelse til de eksisterende klager anfører følgende:

Skattestyrelsen må således antages at være enige i, at de "nye" forslag og efterfølgende afgørelser indeholder korrektioner af betydning for den eksisterende klagebehandling, jf. ovenstående citat fra referat af Teams-møde den 2. marts 2023. Endvidere understøtter det forhold, at Skattestyrelsen omtaler disse nye forslag i udtalelsen til de eksisterende klagesager, også vores opfattelse.

Eftersom ændringen af rentefikseringen er en afledt ændring af de eksisterende klager, har Skattestyrelsen ikke kompetencen til at ændre samme forhold i nye afgørelser, jf. skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2. Afgørelsen er derfor ugyldig.

2. Subsidiært - tilbagekaldelse

Af Skattestyrelsens nye afgørelse vedrørende samme forhold anfører Skattestyrelsen, at forslaget og den efterfølgende afgørelse "erstatter" deres forslag af den 28. april 2022.

Herudover anfører Skattestyrelsen følgende:

"På baggrund af de nye oplysninger i sagen, sender vi fornyet forslag, som erstatter vores forslag sendt den 28. april 2022."

Indledningsvist bemærkes, at Skattestyrelsen ikke har hjemmel til at erstatte et forslag, som på dette tidspunkt er endt i en endelig afgørelse, jf. skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2. Uanset dette kan Skattestyrelsen alene tilbagekalde en bindende forvaltningsretlig afgørelse, hvis en borger/virksomhed f.eks. ved svig eller lign. positivt har bragt Skattestyrelsen i en faktisk vildfarelse. Der skal således være tale om bristede forudsætninger, før det overhovedet bliver relevant at diskutere tilbagekaldelse. En sådan vurdering har Skattestyrelsen ikke foretaget.

Skattestyrelsens sagsbehandling synes grundlæggende at bero på en misforståelse af de forvaltningsretlige regler om gyldig tilbagekaldelse af en forvaltningsretlig afgørelse. Som anført ovenfor, skriver Skattestyrelsen i sine nye afgørelser, at de nu har "gennemgået bemærkningerne" og derfor fremsender et nyt forslag til afgørelse.

Vi henleder her opmærksomheden på, at de omtalte "bemærkninger" relaterer sig til bemærkningerne fremsendt den 21. oktober 2022 under Skattestyrelsens oprindelige sagsbehandling, der blev afgjort den 19. december 2022. Uanset om Skattestyrelsen i forbindelse med afgørelsen af 19. december befandt sig i en faktisk vildfarelse kan dette næppe bebrejdes vores klient, da Skattestyrelsens ændrede vurdering alene beror på allerede fremlagte oplysninger, som rettelig burde være inddraget i den oprindelige sagsbehandling.

Af højesteretsdommen offentliggjort i U 1988 1017 H, fremgår, at et krav om tilbagebetaling af invalidepension ikke var gyldigt på trods af, at afgørelsen hvilede på mangelfulde oplysninger. I kommentaren til dommen, U 1989 B. 225, udtaler den tidligere højesteretsdommer [person3] følgende:

"Højesteret fandt, at det herefter måtte lægges til grund, at kvinden [...] ikke blev spurgt, om hun skulle have hustrubidrag eller anmodet om at indsende separationsbevillingen. Socialforvaltningen søgte heller ikke ved henvendelse til Overpræsident eller på anden måde spørgsmålet om hustrubidrag oplyst. Under disse omstændigheder fandt Højesteret det betænkeligt at fastslå, at hun [...] havde haft et sådant kendskab til de modtagne hustrubidrags betydning for beregningen af hendes ydelser efter bistandsloven og invalidepensionsloven, at de kunne anses for modtaget mod bedre vidne."

Udgangspunktet i retspraksis er derfor, at en bindende forvaltningsretlig afgørelse må anses at være en udtømmende stillingtagen til de forhold, der forelå på afgørelsestidspunktet. En sådan afgørelse kan derfor alene tilbagekaldes, hvis der foreligger bristede forudsætninger, svig m.v., som alene kan bebrejdes borgeren.

Ovenstående understøttes også af Den Juridiske Vejledning, afsnit A.A.5.3 om tilbagekaldelse i bebyrdende retning, hvor følgende anføres:

"Hvis en anmodning har resulteret i en afgørelse, der giver helt eller delvist medhold, kan Skatteforvaltningen som hovedregel ikke ændre afgørelsen i bebyrdende retning på det samme afgørelsesgrundlag, når afgørelsen er nået frem til modtageren. Som en afledet virkning heraf gælder, at en afgørelse på Skatteforvaltningens initiativ som hovedregel heller ikke kan ændres i bebyrdende retning på det samme afgørelsesgrundlag, selv om ansættelsesfristen ikke er udløbet. Der vil dog under alle omstændigheder - med respekt af frist- og forældelsesregler - være grundlag for at foretage en bebyrdende ændring af en afgørelse, hvis der er tale om urigtige eller bristende forudsætninger, se nærmere nedenfor om disse undtagelser."

Skattestyrelsens afgørelse af den 19. december 2022 må derfor antages at være en positiv og entydig tilkendegivelse af de omhandlede spørgsmål. Det forhold, at Skattestyrelsen efterfølgende ændrer deres vurdering på baggrund af allerede fremlagte oplysninger, kan ifølge praksis ikke udgøre bristede forudsætninger og synes derfor ikke at være et sagligt argument for Skattestyrelsens tilbagekaldelse af forholdet omfattet af tidligere afgørelse.

2.1. Særligt om tab på fordring i [virksomhed1] ApS

Skattestyrelsen ændrer sambeskatningsindkomsten for indkomståret 2018 vedrørende et tab på en fordring i datterselskabet [virksomhed1] ApS. Der er ifølge Skattestyrelsens referat af Teams-mødet den 2. marts 2023 enighed om, at alle relevante oplysninger om forholdet forelå forud for Skattestyrelsens afgørelser af 19. december 2022. Der er således ingen tvivl om, at Skattestyrelsen i afgørelsen af 19. december 2022 positivt og entydigt har taget stilling til dette forhold. Det, at Skattestyrelsen alligevel ikke har foretaget en korrektion i forbindelse med afgørelsen af 19. december 2022, kan derfor ikke bebrejdes vores klient. Det er således vores opfattelse, at afgørelsen vedrørende dette punkt er ugyldig, da der ikke er hjemmel til en tilbagekaldelse af punktet.

..."

Repræsentanten gjorde på mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler gældende, at de tre afgørelser med sagsnr. [sag3], [sag4] og 23-0052859 er ugyldige på baggrund af, at afgørelserne vedrører forhold, som allerede er påklaget til Skatteankeforvaltningen, og at fakta vedrørende forholdene allerede forelå ved de oprindelige syv afgørelser. Repræsentanten fastholdt at dette ikke er muligt, jf. skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1 nr. 2, samt at der er tale om ulovlig tilbagekaldelse af en klage fra Skattestyrelsens side.

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har den 31. oktober 2024 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

" I den ovenfor anførte klagesag har Skatteankestyrelsen i brev dateret den 15. oktober 2024 bedt Skattestyrelsen om en udtalelse i sagen, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens indstilling i sagen. Skatteankestyrelsen indstiller stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse.

Det fremgår af Skatteankestyrelsens indstilling i sagen, at Landsskatteretten i nærværende sag skal tage stilling til, hvorvidt Skattestyrelsens afgørelse for indkomstårene 2018 og 2019 er ugyldig, som følge af manglende kompetence til at træffe afgørelse.

Tab på fordring

[virksomhed1] ApS har for indkomståret 2018 fratrukket et tab på en fordring mod [virksomhed3] IVS på 160.000 kr.

Det fremgår af en overdragelsesaftale mellem [virksomhed4] ApS og [virksomhed1] ApS dateret den 26. september 2017, at overtagelsesdagen for fordringen er den 27. september 2017, og at købesummen på 240.000 kr. svarende til kurs 60 skal overføres til sælgeren samtidig med underskrivelsen af aftalen.

Det fremgår af [virksomhed1] ApS' bankkontoudskrifter, at købesummen er overført til selskabets bankkonto den 6. november 2017.

Skattestyrelsen er herefter enig i Skatteankestyrelsens konklusion i indstillingen om, at fordringen på baggrund af det ovenfor anførte herom er solgt i indkomståret 2017, og tabet på fordringen derfor ikke kan fradrages i indkomståret 2018.

Skattestyrelsen fastholder således sin afgørelse på dette punkt, og henviser i øvrigt til den begrundelse, der står i afgørelsen herom.

Rentefiksering

Skattestyrelsen har opgjort eneanpartshaver [person1]s mellemregning med [virksomhed1] ApS, og rentefikseret med 4 %, svarende til 14.141 kr. for indkomståret 2019.

Skattestyrelsen har efter en konkret vurdering skønsmæssigt beregnet rente med 4 % på mellemværendet med eneanpartshaver [person1]. Denne rente svarer til rentesatsen, som [virksomhed2] ApS har bogført og beregnet for mellemregningen med [person1] for indkomståret 2017. Skattestyrelsen har lagt til grund at en rente på 4 % er udtryk for markedsrenten, også for mellemværendet mellem [virksomhed1] ApS og eneanpartshaver [person1].

Klageren repræsentant har ikke anfægtet opgørelsen af mellemregningen.

Det fremgår af Skatteankestyrelsen indstilling, at den tiltræder Skattestyrelsens opgjorte forrentning af mellemregningskontoen mellem eneanpartshaver [person1] og [virksomhed1] ApS for indkomståret 2019.

Skattestyrelsen fastholder således sin afgørelse på dette punkt.

Formalitet - kompetence

Klagerens principale påstand er, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig som følge af manglende kompetence i henhold til skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2.

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens konklusion i indstillingen herom, der lyder som følger:

"Landsskatteretten finder på den baggrund, at Skattestyrelsens forslag til afgørelse og efterfølgende afgørelse vedrørende forrentning af mellemregningskontoen mellem klageren og [virksomhed1] ApS samt nægtelse af fradrag for tabet på fordringen er foretaget inden for rammerne af Skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2. Retten har lagt vægt på, at hverken Landsskatteretten eller Skatteankeforvaltningen har taget stilling til forrentning af mellemregningskontoen mellem klageren og [virksomhed1] ApS for indkomståret 2019, samt nægtelse af fradrag for tabet på fordringen for indkomståret 2018 på det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen udsender det nye forslag til afgørelse af 15. februar 2023, og efterfølgende afgørelse den 16. marts 2023, idet selskabet ikke ved påklage af Skattestyrelsens afgørelse af den 19. december 2022 har påklaget forrentning af mellemregningskontoen mellem klageren og [virksomhed1] ApS samt nægtelse af fradrag for tabet på fordringen. Skattestyrelsen har således kompetence til at træffe afgørelse efter skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2."

Skattestyrelsen fastholder således sin afgørelse, da den er foretaget inden for rammerne af skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2. Skattestyrelsen henviser i øvrigt til den begrundelse, der står i afgørelsen herom.

Formalitet - ligningsfrist og ekstraordinær ansættelse

Skattestyrelsen har den 15. februar 2023 sendt forslag til afgørelse. Skattestyrelsens varsling om ændring af selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2018 ligger således uden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26.

Skattestyrelsen fastholder sin afgørelse om, at betingelserne for ekstraordinær ansættelse af indkomståret 2018 efter reglerne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, er opfyldte, fordi [virksomhed1] ApS som minimum må anses for at have handlet groft uagtsomt.

Dette blandt andet henset til, at der ikke er foretaget bogføring i rette indkomstår, og salget af fordringen er bogført forkert, hvorved [virksomhed1] ApS har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelsen på et urigtigt grundlag.

Skattestyrelsen henviser i øvrigt til den begrundelse, der står i afgørelsen herom.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., at varslingsfristen på seks måneder begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at den tidligst er kommet til kundskab om forholdet den 26. oktober 2022, hvor Skattestyrelsen modtog høringssvar fra klagerens repræsentant indeholdende de sidste supplerende forklaringer og dokumentation for salget af fordring, herunder underskrevet aftale vedrørende overdragelse af fordring mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed4] ApS.

Skattestyrelsen har den 15. februar 2023 sendt forslag til afgørelse, hvilket er inden udløbet af varslingsfristen på seks måneder efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Skattestyrelsen har sendt afgørelsen den 16. marts 2023, hvorfor også ansættelsesfristen på tre måneder efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. punktum er overholdt.

Skattestyrelsen er herefter enig i Skatteankestyrelsen indstilling om, at der skal ske stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse.

..."

Selskabets bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse

Selskabets repræsentant har den 11. oktober 2024 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse:

" Helt overordnet skal vi fastholde de i klagen anførte påstande og anbringender. Vi skal dog særligt kommentere på nedenstående forhold.

1. Kompetence

Skatteankestyrelsen indstiller Skattestyrelsens afgørelse stadfæstet, idet Skatteankestyrelsen efter en ordlydsfortolkning af skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2, ikke anser Skattestyrelsens afgørelse i strid med reglerne om kompetence i påklagede sager.

Til ovenstående skal vi henvise til Skatteforvaltningens styresignal offentliggjort som SKM2009.106.SKAT. Styresignalet vedrører særligt fortolkningen af skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2 og i hvilket omfang skatteforvaltningen ud fra en ordlydsfortolkning kan ændre på en afgørelse, der er påklaget, men endnu ikke afgjort af f.eks. Landsskatteretten.

Styresignalet er foranlediget af en egendriftsundersøgelse foretaget Folketingets Ombudsmand. Af styresignalet fremgår følgende (vores uddrag):

"Det er Ombudsmandens opfattelse, at der ikke er grundlag for at slutte modsætningsvis fra nævnte bestemmelse, at SKAT skulle have kompetence til at foretage ændringer vedrørende påklagede spørgsmål, når blot klagemyndigheden endnu ikke har truffet afgørelse om spørgsmålet. [...] Underinstansen vil dog altid kunne komme med indlæg om sagen over for klageinstansen, herunder indstille at afgørelsen ændres."

Til ovenstående udtaler skatteforvaltningen følgende (vores fremhævning):

"SKAT er enig i Ombudsmandens opfattelse, der navnlig kan have betydning i tilfælde, hvor der er risiko for, at en påklaget afgørelse som følge af proceduremangler kan blive annulleret som ugyldig efter udløbet af de ordinære ansættelsesfrister. SKAT er derfor afskåret fra under en verserende klagesag at foregribe en eventuel ugyldighedsafgørelse ved inden udløbet af den ordinære ansættelsesfrist af egen drift at træffe en ny afgørelse, der træder i stedet for den tilsvarende oprindelige afgørelse."

Det bemærkes, at ovenstående er en tjenesteinstruks, som er bindende overfor Skattestyrelsen.

Med henvisning til ovenstående er det fortsat vores opfattelse, at Skattestyrelsens afgørelse er ugyldig, som følge af manglende kompetence, jf. skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2.

Ovenstående ugyldighed understøttes endvidere af, at Skattestyrelsen utvivlsomt har handlet direkte i strid med den i SKM2009.106.SKAT anførte tjenesteinstruks.

2. Tilbagekaldelse

Idet den oprindelige afgørelse vedrører fastsættelsen og opgørelsen af de i sagen omhandlede mellemregningskonti, som ses særskilt påklaget til Landsskatteretten, kan Skattestyrelsen alene ændre på deres tidligere afgørelse ved en tilbagekaldelse af de påklagede afgørelser. Med henvisning til ovenstående har Skattestyrelsen ikke kompetencen til at tilbagekalde afgørelse, idet den er påklaget til Landsskatteretten.

Herudover bemærkes, at betingelserne for en tilbagekaldelse heller ikke ses at være til stede, idet Skattestyrelsens ændrede opfattelse beror på samme faktum, som forelå i forbindelse med de oprindelige (og påklagede) afgørelser. Skattestyrelsens faktiske vildfarelse kan derfor ikke bebrejdes klager. Allerede af denne årsag er der ikke holdepunkter for at statuere bristede forudsætninger eller svig fra klager.

..."

Indlæg under retsmødet

Repræsentanten fastholdt påstandene som fremført i klagen og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at Skatteankestyrelsens indstilling følges.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om Skattestyrelsens afgørelse for indkomstårene 2018 og 2019 er ugyldig som følge af manglende kompetence til at træffe afgørelse.

Retsgrundlaget

Som skattepligtig indkomst betragtes med undtagelse af særligt fastsatte begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi. Det fremgår af statsskattelovens § 4, stk. 1.

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver, dels at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for skattemæssige fradrag påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Det fremgår af bl.a. SKM2010.607.ØLR og SKM2007.635.HR, at domstolene har anerkendt en fiksering af renten svarende til diskontoen + 4 %.

Det fremgår af Skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2:

"2) Told- og skatteforvaltningen kan ikke træffe afgørelse i en sag, i det omfang Skatterådet, Landsskatteretten, skatteankeforvaltningen, et skatteankenævn, et vurderingsankenævn eller et motorankenævn har taget stilling til sagen, jf. dog § 27, stk. 3, og § 32, stk. 3, og § 32 a, stk. 3."

Det følger af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1 (Lovbekendtgørelse nr. 678 af 31. maj 2018), at skattemyndigheden ikke kan afsende varsel om ændring af en skattepligtiges skatteansættelse senere end den 1. maj i det 4. år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det 4. år efter indkomstårets udløb.

Det fremgår af den dagældende skattekontrollovs § 3 B, stk. 2, samt skattekontrollovens § 37, at bestemmende indflydelse bl.a. er ejerskab på mere end 50 % af et selskab. En kontrolleret transaktion er i bestemmelsens stk. 1, nr. 1, defineret som transaktioner mellem en skattepligtig og en fysisk eller juridisk person, der udøver en bestemmende indflydelse over den skattepligtige.

Uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26 kan en ansættelse foretages eller ændres, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 5 jf. § 27, stk. 2

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. En ansættelse, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Tab på fordring

Selskabet har for indkomståret 2018 fratrukket et tab på en fordring mod [virksomhed3] IVS på 160.000 kr.

Det fremgår af en overdragelsesaftale mellem [virksomhed4] ApS og selskabet dateret den 26. september 2017, at overtagelsesdagen for fordringen er den 27. september 2017, og at købesummen på 240.000 kr. svarende til kurs 60 skal overføres til sælgeren samtidig med underskrivelsen af aftalen.

Det fremgår af selskabets bankkontoudskrifter, at købesummen er overført til selskabets bankkonto den 6. november 2017.

Landsskatteretten finder på den baggrund, at fordringen er solgt i indkomståret 2017, og at tabet på fordringen dermed er konstateret i 2017 og derfor ikke kan fradrages for indkomståret 2018.

Rentefiksering

Skattestyrelsen har opgjort klagerens mellemregning med selskabet og rentefikseret med 4 %, svarende til 14.141 kr. for indkomståret 2019. Klageren repræsentant har ikke anfægtet opgørelsen af mellemregningen.

Landsskatteretten tiltræder Skattestyrelsens forrentning af mellemregningskontoen mellem klageren og selskabet ApS for indkomståret 2019.

Formalitet - kompetence

Skattestyrelsen har den 28. april 2022 udsendt forslag til afgørelse for indkomstårene 2018 og 2019 (Skatteankestyrelsens sagsnr. [sag1] og [sag2]), hvor Skattestyrelsen blandt andet foreslår ikke at godkende fradrag for tab på en fordring på 160.000 kr. for indkomståret 2018, samt forhøje selskabets skattepligtige indkomst med 3.831 kr. vedrørende rentefiksering af mellemregningskontoen mellem selskabet og eneanpartshaver [person1] for indkomståret 2019.

Skattestyrelsen har efterfølgende den 19. december 2022 truffet afgørelse. Punktet vedrørende ikke godkendt fradrag for tabet på en fordring for indkomståret 2018 og punktet vedrørende rentefiksering af mellemregningskontoen mellem selskabet og eneanpartshaver [person1] for indkomståret 2019 er indeholdt i afgørelserne.

Skattestyrelsen har den 15. februar 2023 udsendt et nyt forslag til afgørelse for indkomstårene 2018 og 2019 vedrørende rentefiksering af selskabets mellemregning med eneanpartshaver [person1] samt ikke godkendt fradrag for tabet på en fordring. Rentefiksering er opgjort til 14.141 kr., og Skattestyrelsen har nægtet fradrag på 160.000 kr. Skattestyrelsen har den 16. marts 2023 truffet afgørelse i overensstemmelse med forslaget til afgørelse.

Landsskatteretten finder på den baggrund, at Skattestyrelsens forslag til afgørelse og efterfølgende afgørelse vedrørende forrentning af mellemregningskontoen mellem klageren og selskabet samt ikke godkendt fradrag for tabet på fordringen er foretaget inden for rammerne af Skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2. Landsskatteretten har lagt vægt på, at hverken Landsskatteretten eller Skatteankeforvaltningen har taget stilling til forrentning af mellemregningskontoen mellem klageren og selskabet for indkomståret 2019, samt nægtelse af fradrag for tabet på fordringen for indkomståret 2018 på det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen udsender det nye forslag til afgørelse af 15. februar 2023 og efterfølgende afgørelse den 16. marts 2023, idet selskabet ikke ved påklage af Skattestyrelsens afgørelse af 19. december 2022 har påklaget forrentning af mellemregningskontoen mellem klageren og selskabet samt nægtelse af fradrag for tabet på fordringen. Skattestyrelsen har således kompetence til at træffe afgørelse efter skatteforvaltningslovens § 14, stk. 1, nr. 2.

Formalitet - ligningsfrist og ekstraordinær ansættelse

Skattemyndighederne skal varsle ændring af en skatteansættelse senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomståret udløb. Ansættelsen skal senest foretages den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1. Skattestyrelsen har den 15. februar 2023 sendt forslag til afgørelse.

Fristen for varsling om ordinær ændring af selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2019 vedrørende rentefiksering af mellemregningskontoen mellem eneanpartshaveren og selskabet udløb den 1. maj 2023, og dermed inden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26.

Fristen for varsling om ordinær ændring af selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2018 vedrørende tabet på en fordring på 160.000 kr. mod en tredjemand udløb den 1. maj 2022. Skattestyrelsens varsling af selskabets skattepligtige indkomst for indkomståret 2018 ligger således uden for den ordinære ansættelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26.

Landsskatteretten finder, at selskabet må anses for at have handlet mindst groft uagtsomt ved for indkomståret 2018 ikke at have selvangivet salget af fordringen på 160.000 kr. i det rette indkomstår, hvorved selskabet har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget ansættelsen på et urigtigt grundlag.

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., at varslingsfristen på 6 måneder begynder at løbe fra det tidspunkt, hvor skattemyndighederne er kommet til kundskab om, at en skatteansættelse er urigtig eller ufuldstændig. Landsskatteretten finder på det foreliggende grundlag, at Skattestyrelsen er kommet til kundskab om forholdet den 26. oktober 2022 ved modtagelsen af oplysningerne fra selskabets revisor.

3-måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 2. pkt., er også overholdt, idet Skattestyrelsen udsendte forslag til afgørelse den 15. februar 2023, og herefter traf den påklagede afgørelse den 16. marts 2023.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.