Kendelse af 17-03-2025 - indlagt i TaxCons database den 24-04-2025

Journalnr. 23-0045374

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med i alt 181.904 kr. for perioden fra den 1. januar 2019 til den 31. december 2019. Forhøjelsen skyldes, at der ikke er godkendt fradrag for købsmoms af selskabets udgifter til underleverandører samt udgifter til vedligeholdelse.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS, herefter selskabet, CVR-nr. [...1], blev stiftet den 8. maj 2015. Selskabets direktør er [person1], og selskabet er sambeskattet med [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2]. Selskabet er registreret under branchekoden 494100 "Vejgodstransport". Selskabets formål er at udøve virksomhed med godstransport samt aktiviteter i tilknytning hertil.

Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, herefter CVR, har selskabet i den påklagede periode været registreret med 20-49 antal ansatte, fordelt på 10-23 årsværk.

Selskabet har ifølge det fremlagte interne regnskab for 2019 haft en nettoomsætning på 17.823.639 kr., haft udgifter til lønninger på 6.683.624 kr. og udgifter til fremmed arbejde på 900.255 kr.

Det fremgår af Skattestyrelsens oplysninger, at selskabet er registreret for moms og har oplyst et momstilsvar på 4.541.786 kr. i 2019.

Selskabet har angivet følgende momstilsvar i den relevante periode:

2019	Salgsmoms	Købsmoms	Momstilsvar
1. kvartal	727.326 kr.	373.115 kr.	354.211 kr.
2. kvartal	751.250 kr.	399.050 kr.	352.200 kr.
3. kvartal	972.542 kr.	635.793 kr.	336.749 kr.
4. kvartal*	1.782.823 kr.	774.889 kr.	1.007.934 kr.
I alt	4.233.941 kr.	2.182.847 kr.	2.051.094 kr.

* Ifølge kvittering fra Skattestyrelsen, har selskabet angivet moms for 4. kvartal 2019 den 4. december 2020.

Skattestyrelsen har på baggrund af et projekt, som skal undersøge personer med lav eller ingen skattepligtig indkomst udtaget virksomheden til kontrol.

Skattestyrelsen har den 13. januar 2021, 29. april 2021 og 31. januar 2022 anmodet selskabet om oplysninger og materiale.

Den 9. marts 2022 modtog Skattestyrelsen det sidste materiale fra selskabet.

Skattestyrelsen har videre anmodet underleverandøren [virksomhed3] ApS om oplysninger til brug for at validere de fakturaer, som [virksomhed3] ApS har udstedt til selskabet. Ifølge Skattestyrelsens oplysninger modtog Skattestyrelsen kontroloplysninger fra [virksomhed3] ApS den 27. oktober 2022.

Skattestyrelsen sendte forslag til afgørelse den 23. november 2022 og afgørelsen den 22. februar 2023.

Udgifter til underleverandører

Skattestyrelsen har nægtet selskabet fradrag for købsmoms for udgifter til underleverandørerne [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] og [virksomhed7] ApS med 176.607 kr. for perioden 1. januar 2019 til den 31. december 2019.

Følgende forhold gør sig gældende for underleverandørerne:

[virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed3], blev stiftet den 1. december 2017. [virksomhed3] er drevet af [person2], der er direktør. [virksomhed3] er registreret under branchekoden 494100 "Vejgodstransport" og bibranchen 451120 "Detailhandel med personbiler, varebiler og minibusser". [virksomhed3]'s formål er at drive transportvirksomhed samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed.

[virksomhed3] har ifølge CVR været registreret med 1-18 ansatte, fordelt på 1-18 årsværk i den omhandlede periode.

Selskabet har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed3] fremlagt følgende tre fakturaer:

Fakturadato	Fakturanr.	Ekskl. moms (kr.)	Moms (kr.)	Inkl. moms (kr.)
21-11-2019	1005	44.000,00	11.000,00	55.000,00
21-11-2019	1006	92.000,00	23.000,00	115.000,00
21-11-2019	1009	64.800,00	16.200,00	81.000,00
Total		200.800,00	50.200,00	251.000,00

Af fakturabeskrivelserne på fakturaerne fremgår:

Fakturanr.	Beskrivelse
1005	Tur-id:[...]32 Tur-id:[...]101 Tur-id:[...]22 Tur-id:[...]48 Uge 44-45-46 november Dag sats 23 arbejds dage i november
1006	Tur-id:[...]32 Tur-id:[...]101 Tur-id:[...]22 Tur-id:[...]48 uge 40-41-42-43-44 Dag sats 23 arbejds dage i oktober
1009	Tur-id: [...]35 [...]94 [...]02 [...]33 [...]41 Uge 41-42-43-44 Dag sats uge 41 Dag sats uge 42 Dag sats uge 43 Dag sats uge 44

Det er oplyst, at fakturaerne vedrører kørselsydelser. Det fremgår ikke nærmere, hvor arbejdet er udført eller hvilke personer, der har udført arbejdet.

Fakturaerne er udstedt den 21. november 2019, selvom fakturaerne omhandler arbejde udført i oktober og november. Alle fakturaerne er betalt den 22. november 2019 via virksomhedskonto i [finans1], kontonummer [...17].

De fire tur-id'er, som fremgår af fakturanr. 1005 og 1006, fremgår også af fakturanr. 84 og 87 fra underleverandøren [virksomhed4] ApS.

Selskabet har som dokumentation fremlagt kørselsrapporter. Kørselsrapporterne vedrører kørsel for oktober og november 2019.

Kørselsrapporterne er angivet med tur-id, som oplyser, hvilken rute der er kørt.

Øverst på kørselsrapporterne er anført et navn, enten [person3] eller [person4], og den dato, som kørslen er udført. Navn og dato er tilføjet med hånden. Det fremgår af kørselsrapporterne, at selskabet er transportør.

Ingen af kørselsrapporterne har [virksomhed3]'s navn på rapporterne eller er underskrevet af chaufførerne.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har [virksomhed3] oplyst, at det har været [person2] og [person3], som har udført de leverede ydelser til selskabet.

En stikprøvekontrol viser, at de tur-id'er, som fremgår af kørselsrapporterne, kan afstemmes med de tur-id'er, der fremgår af fakturaerne. Eksempelvis fremgår de fire samme tur-id'er af fakturanr. 1005 også af kørselsrapporterne for november.

Nederst på kørselsrapporten for den 7. januar 2019 fremgår, at udskriftsdatoen for kørselsrapporten er den 24. juni 2019.

[virksomhed3] og underleverandøren [virksomhed4] ApS har begge anvendt tur-id'erne [...]32, [...]101, [...]22 og [...]48.

Som dokumentation for, at der er sket levering af ydelser mod vederlag, har selskabet fremlagt en udskrift af bogføringskonto 1010 for perioden 1. november 2019 til 30. november 2019, som viser, at fakturabeløbene ekskl. moms fra fakturanr. 1005, 1006 og 1009, kan afstemmes med beløb bogført den 21. november 2019. Selskabets repræsentant har oplyst, at der er tale om en udskrift af [virksomhed3]'s bogholderi.

Selskabets har videre fremlagt en artikel fra den 27. august 2021, som omhandler [virksomhed3]'s køb af to nye lastbiler.

Selskabet har i forbindelse med sagsfremstillingen den 26. august 2024 fremlagt en kvitteringsskrivelse fra [virksomhed3] til selskabet. Kvitteringsskrivelsen er sendt som mail den 22. august 2024 til [virksomhed3]'s direktør, [person2]. Selskabets ejer bad [virksomhed3]'s direktør om at bekræfte, at [virksomhed3] har udført transportydelser for selskabet. [virksomhed3]'s direktør besvarede mailen ved at bekræfte dette. Af mailen fremgår herudover oplysninger om [virksomhed3], såsom CVR-nr. mail, tlf. nr. mm. Kvitteringsskrivelsen er hverken underskrevet af selskabets direktør eller [virksomhed3]'s direktør.

[virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed4], blev stiftet den 23. august 2016 af [person5] og [person6] og opløst efter konkurs den 22. november 2022. Konkursdekretet blev afsagt den 28. april 2022. [person5] og [person6] fratrådte direktionen henholdsvis den 1. januar 2018 og den 15. december 2021. [virksomhed4] var i perioden for fakturaernes udstedelse drevet af [person7], der var administrerende direktør. [virksomhed4] var registreret under branchekoden 494100 "Vejgodstransport" og havde til formål at drive virksomhed med vejgodstransport samt enhver virksomhed i hermed stående forbindelse.

Ifølge oplysninger fra CVR har [virksomhed4] ikke været registeret med ansatte i den omhandlede periode.

Selskabets repræsentant har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed4] fremlagt følgende otte fakturaer:

Fakturadato	Fakturanr.	Ekskl. moms (kr.)	Moms	Inkl. moms (kr.)
04-06-2019	71	1.900,00	475,00	2.375,00
04-06-2019	73	27.300,00	6.825,00	34.125,00
21-07-2019	80	27.000,00	6.750,00	33.750,00
21-07-2019	81	23.700,00	5.925,00	29.625,00
12-08-2019	83	31.050,00	7.762,50	38.812,50
12-08-2019	84	10.467,50	2.616,88	13.084,38
01-09-2019	87	78.000,00	19.500,00	97.500,00
02-12-2019	91	4.500,00	1.125,00	5.625,00
Total		203.917,50	50.979,38	254.896,88

Af fakturabeskrivelserne på fakturaerne fremgår:

Fakturanr.	Beskrivelse
71	Tur-id [...]01 [...], [virksomhed8] terminal [by1] [...], [virksomhed8] Brevterminal [by2] 3 Kørsel
73	Kørsel maj måned Tur-id [...]24 Tur-id [...]23 3 Kørsel
80	Juni måned uge 23-24-25-26 Tur-id [...]24 Tur-id [...]23 3 Kørsel køge-brøndby postnord
81	Juli uge 27 Tur-id: [...]35 Tur-id: [...]63 Tur-id: [...]33 Tur-id: [...]10 Tur-id: [...]41 3 Kørsel dato 01-07-19 3 Kørsel dato 02-07-19 3 Kørsel dato 03-07-19 3 Kørsel dato 04-07-19 3 Kørsel dato 05-07-19
83	Juli uge 27-28-29-30-31 Tur-id [...]24 3 Kørsel køge brøndby postnord
84	Tur-id: [...]32 Tur-id: [...]101 Tur-id: [...]22 Tur-id: [...]84 3 Kørsel dato 04-07-19 3 Kørsel dato 05-07-19 3 Kørsel dato 08-07-19
87	uge 36-37-38-39 Tur-id: [...]32 Tur-id: [...]101 tur-id: [...]22 tur-id: [...]48 999 Kørsel dato 2-9-19 999 Kørsel dato 3-9-19 999 Kørsel dato 4-9-19 999 Kørsel dato 5-9-19 999 Kørsel dato 6-9-19 999 Kørsel dato 9-9-19 999 Kørsel dato 10-9-19 999 Kørsel dato 11-9-19 999 Kørsel dato 12-9-19 999 Kørsel dato 13-9-19 999 Kørsel dato 16-9-19 999 Kørsel dato 17-9-19 999 Kørsel dato18-9-19 999 Kørsel dato 19-9-19 999 Kørsel 20-9-19 999 Kørsel dato 23-9-19 999 Kørsel dato 24-9-19 999 Kørsel dato 25-9-19 999 Kørsel dato26-9-19 999 Kørsel dato 29-9-19
91	[...]4 [virksomhed9] til [by3] 3 tur Ahoc Adhoc

Det er oplyst, at fakturaerne vedrører kørselsydelser. Fakturaerne indeholder ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet eller hvor arbejdet er udført.

Det fremgår af fakturaerne, at betalingsfristen er 30 dage. I flere tilfælde er forfaldsdatoen mere end de 30 dage, eksempelvis fakturanr. 87 og 91.

Fakturanr. 87 er udstedt den 1. september 2019. Det fremgår af betalingsbetingelserne, at betaling er "Løbende måned 30 dage". Forfaldsdatoen er anført som 30. oktober 2019.

Betaling af fakturanr. 91, udstedt den 2. december 2019 forfalder ifølge fakturaen den 30. januar 2020.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger hæver [virksomhed4] pengene, umiddelbart efter betalingerne er gennemført.

Som dokumentation for, at [virksomhed4] har leveret ydelser til selskabet, har selskabet fremlagt kørselsrapporter. Kørselsrapporterne vedrører kørsel i februar, maj, juni, juli og september 2019. Der er ikke fremlagt daterede kørselsrapporter for november 2019.

Kørselsrapporterne er angivet med tur-id, som oplyser, hvilken rute der er kørt.

Øverst på kørselsrapporterne er anført et navn, enten [person6] og [person5], og den dato, som kørslen er udført. Navn og dato er tilføjet med hånden. Det fremgår af kørselsrapporterne, at selskabet er transportør.

Ingen af kørselsrapporterne har [virksomhed4]'s navn på rapporterne eller er underskrevet af chaufførerne.

Nederst på kørselsrapporten af den 30. november 2019 fremgår, at udskriftsdatoen er den 1. december 2019.

En stikprøvekontrol viser, at nogle af tur-id'erne på kørselsrapporterne ikke kan afstemmes med tur-id'erne på de henviste fakturaer. F.eks. fremgår tur-id'erne: [...]32, [...]101, [...]22 og [...]84 af fakturanummer 84, men af de henviste kørselsrapporter fremgår tur-id'erne: [...]23 og [...]24.

[virksomhed4] og [virksomhed3] anvender begge tur-id'erne [...]32, [...]101, [...]22 og [...]48.

Som dokumentation for, at der er sket levering af ydelser mod vederlag, har selskabet fremlagt udskrifter af bogføring. Det fremgår, at [virksomhed4] har indtægtsført de udstedte fakturaer på konto 1010 "salg af varer/ydelser m/moms". Det fremgår ikke af den fremlagte bogføring, at bogføringen vedrører [virksomhed4], men dette er oplyst af repræsentanten.

Der er bogført indtægter som ud fra beskrivelsen "[virksomhed1] ApS" og fakturabeløb ekskl. moms, kan afstemmes med fakturanr. 71, 73, 80, 81, 83, 84 og 87. Fakturabeløbet ekskl. moms fra fakturanr. 91 ses ikke bogført.

Selskabet har i forbindelse med sagsfremstillingen fremlagt en kvitteringsskrivelse fra [virksomhed4] til selskabet. Kvitteringsskrivelsen er sendt som mail den 22. august 2024, til den fratrådte stifter af [virksomhed4], [person6]. Selskabets ejer bad [person6] om at bekræfte, at [virksomhed4] har udført transportydelser for selskabet. [person6] besvarede mailen ved at bekræfte dette. Kvitteringsskrivelsen er hverken underskrevet af selskabets direktør eller [virksomhed4]'s direktør.

[virksomhed5] ApS, CVR-nr. [...5],herefter [virksomhed5], blev stiftet den 17. maj 2013. [virksomhed5] er drevet af [person8], der er direktør. [virksomhed5] er registreret under binavnene "[x1]" og "[x2]". [virksomhed5] er registreret under branchekoden 821100 "Kombinerede administrationsserviceydelser" og bibranchen 479115 "Detailhandel med hobbyartikler, musikinstrumenter, sportsudstyr, legetøj, cykler via internet". [virksomhed5]'s formål er at drive konsulentvirksomhed, virksomhed med handel, service og administration samt virksomhed, som efter direktionens skøn er beslægtet hermed.

Ifølge CVR har [virksomhed5] ikke været registreret med ansatte i den omhandlede periode.

Som dokumentation for samhandlen med [virksomhed5] har selskabet fremlagt følgende to fakturaer:

Fakturadato	Fakturanr.	Ekskl. moms (kr.)	Moms	Inkl. moms (kr.)
05-12-2019	10025	107.000,00	26.750,00	133.750,00
05-12-2019	10026	108.000,00	27.000,00	135.000,00
Total		215.000,00	53.750,00	268.750,00

Af fakturabeskrivelserne fremgår:

Fakturanr.

Beskrivelse

10025

[virksomhed1] ApS

1 Rådgivning /konsulenthonorar og administration frem til 30. juni 2019

10026

[virksomhed1] ApS

1 Rådgivning /konsulenthonorar og administration frem til 31. december 2019

Fakturaerne vedrører begge rådgivning/konsulenthonorar og administration. Fakturaerne er ikke specificeret nærmere med angivelse af det udførte arbejde.

Begge fakturaer er betalt 6. december 2019 via virksomhedskonto i [finans1], kontonummer [...17].

På fakturaerne er anført mailadressen: "[...@...dk]". Ifølge Skattestyrelsens oplysninger tilhører mailadressen selskabet [virksomhed10] ApS.

Selskabet har fremlagt en konsulentaftale mellem selskabet og [virksomhed5]. Konsulentaftalen er dateret og underskrevet af selskabets direktør [person1] og [virksomhed5]'s ejer [person8], den 7. januar 2019.

Ifølge konsulentaftalen driver [virksomhed5] konsulentvirksomhed, herunder rådgivning om drift af virksomhed, juridisk rådgivning, udarbejdelse af forretningsplan, medarbejderforhold, arbejdsprocesser og lignende. [virksomhed5] driver videre service- og administrationsvirksomhed, herunder bistand med bogføring, gennemførelse af betalinger administration af virksomheder og tilsvarende serviceydelser, samt projektstyring, herunder rådgivning og styring af forskellige typer projekter.

Det fremgår ikke nærmere af aftalen, hvilken form for konsulentydelser [virksomhed5] skal levere til selskabet. Ifølge aftalen pkt. 6.1.2, aftales en fast pris for konsulentydelserne. For 2019 er der aftalt et honorar på mellem 100.000 - 110.000 kr. halvårligt.

Som dokumentation for, at der er sket levering af ydelser mod vederlag, har selskabet fremlagt udskrifter af bogføring. Det fremgår, at beløb svarende til fakturabeløbene ekskl. moms er bogført på konto 1010, og beløb svarende til den fakturerede moms er bogført på konto 6902.Posteringerne er anført med bilagsnummer 10025 og 10026 og er beskrevet med teksten "[virksomhed1] ApS". Selskabets repræsentant har oplyst, at der er tale om en udskrift af [virksomhed5]'s bogholderi.

Skattestyrelsen har anmodet [virksomhed5] om oplysninger til brug for at validere de udstedte fakturaer, men har ikke modtaget de efterspurgte oplysninger.

Selskabet har i forbindelse med sagsfremstillingen fremlagt en kvitteringsskrivelse fra [virksomhed5] til selskabet. Kvitteringsskrivelsen er sendt som mail den 22. august 2024 til [virksomhed5]'s direktør, [person8]. Selskabets ejer bad [virksomhed5]'s direktør om at bekræfte, at [virksomhed5] har udført konsulentydelser for selskabet. [virksomhed5]'s direktør besvarede mailen ved at bekræfte dette. Af mailen fremgår herudover generelle oplysninger om [virksomhed5], såsom navn, mail, tlf. nr. mm. Kvitteringsskrivelsen er hverken underskrevet af selskabets direktør eller [virksomhed5]'s direktør.

[virksomhed6], CVR-nr. [...6], herefter [virksomhed6], blev startet den 1. juni 2016 og ophørte den 17. august 2021. [virksomhed6] var ejet og drevet af [person9], der var indehaver. [virksomhed6] var registreret under branchekoden 494100 "Vejgodstransport".

Ifølge CVR har [virksomhed6] ikke haft registreret ansatte i den omhandlede periode.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har [virksomhed6] ikke angivet moms og har ikke været arbejdsgiverregistreret.

Som dokumentation for samhandlen med [virksomhed6] har selskabet fremlagt følgende to fakturaer:

Fakturadato	Fakturanr.	Ekskl. moms (kr.)	Moms	Inkl. moms (kr.)
25-04-2019	37	20.630,00	5.157,50	25.787,50
24-12-2019	39	45.350,00	11.337,50	56.687,50
Total		65.980,00	16.495,00	82.475,00

Af fakturabeskrivelserne fremgår:

Fakturanr.

Beskrivelse

Dato 09-04-19 tur-id:09[...]

Dato 10-04-19 tur-id:09[...]

Dato 11-04-19 tur-id:09[...]

Dato 12-04-19 tur-id:09[...]

Dato 16-04-19 tur-id:09[...]

Dato 17-04-19 tur-id:09[...]

Dato 20-04-19 tur-id påske lørdag

Dato 22-04-19 tur-id:09[...]

december fast pris 800kr. [by4] til [by1]

tur 72[...]

tur-id dato 13-12-19

tur-id material [...]19 dato 7-12-19

tur 12[...] dato 22-12-19

Tur-id: Søn Posthus [...] december fastpris

5 gange

tur-id 17[...] uge 49

tur-id 17[...] uge 50

tur-id 17[...] dato 16-12-19

tur-id 17[...] dato 17-12-19

Det er oplyst, at fakturaerne vedrører kørselsydelser. Fakturaerne indeholder ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet eller hvor arbejdet er udført. [virksomhed6]'s CVR nr. fremgår ikke af fakturaerne. Dette kan skyldes fakturaernes indscanning.

Som dokumentation for, at [virksomhed6] har leveret ydelser til selskabet, har selskabet fremlagt kørselsrapporter. Kørselsrapporterne vedrører kørsel i januar, april og december 2019.

Kørselsrapporterne er angivet med tur-id, som oplyser, hvilken rute der er kørt.

Øverst på kørselsrapporterne er anført et navn, enten [person9] eller [person10], og den dato, som kørslen er udført. Navn og dato er tilføjet med hånden. Det fremgår af kørselsrapporterne, at selskabet er transportør.

Ingen af kørselsrapporterne har [virksomhed6]'s navn på rapporterne eller er underskrevet af chaufførerne.

En stikprøvekontrol viser, at tur-id'erne, som fremgår af kørselsrapporterne kan afstemmes med de tur-id'er, der fremgår af fakturaerne. F.eks. henviser fakturanummer 37 til kørselsrapporterne kørt af [person10] den 9., 10., 11., 12., 16., 17., 20. og 22 december.

[virksomhed7] ApS, CVR-nr. [...7],herefter [virksomhed7], blev stiftet den 8. august 2017 og opløst efter konkurs den 20. december 2023. Konkursdekretet blev afsagt den 24. juni 2022. [virksomhed7] blev stiftet af [person11], der var [virksomhed7]'s reelle ejer og direktør. [virksomhed7] var registreret under branchekoden 494100 "Vejgodstransport". [virksomhed7]'s formål var at drive virksomhed med transport kørsel og hermed beslægtet virksomhed.

Ifølge oplysninger fra CVR har [virksomhed7] været registeret med 2-9 ansatte i den omhandlede periode, fordelt på 2-4 årsværk.

Selskabet har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed7] fremlagt følgende fire fakturaer:

Fakturadato	Fakturanr.	Ekskl. moms (kr.)	Moms	Inkl. Moms (kr.)
27-02-2019	10	3.420,00	855,00	4.275,00
23-04-2019	22	10.700,00	2.675,00	13.375,00
29-04-2019	25	3.400,00	850,00	4.250,00
29-04-2019	26	3.200,00	800,00	4.000,00
Total		20.720,00	5.180,00	25.900,00

Af fakturabeskrivelserne fremgår:

Fakturanr.

Beskrivelse

Kørt [virksomhed8]/[by5]

1 Kørsel

11-02.2019

1 Kørsel 17.04.19

Tur-id: BRT-[...]60

1 Kørsel 16.04.19

Tur-id: BRT-[...]56

1 Kørsel 12.04.19

Tur-id: BRT-[...]50

1 Kørsel 11.04.19

Tur-id: BRT-[...]89

* Håndskrevet

Det er oplyst, at fakturaerne vedrører kørselsydelser. Af fakturaerne fremgår datoen for arbejdets udførelse.

Fakturaerne indeholder ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet eller hvor arbejdet er udført.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger er [virksomhed7] kendt af Skattestyrelsen i forbindelse med kædesvig.

Som dokumentation for, at [virksomhed7] har leveret ydelser til selskabet, har selskabet fremlagt kørselsrapporter. Det fremgår, at kørselsrapporterne vedrører kørsel i april måned 2019.

Kørselsrapporterne er angivet med tur-id, som oplyser, hvilken rute der er kørt.

Øverst på kørselsrapporterne er anført et navn, [person11], og den dato, hvor kørslen er udført. Navn og dato er tilføjet med hånden. Det fremgår af rapporterne, at selskabet er transportør.

Ingen af kørselsrapporterne har [virksomhed7]'s navn på rapporterne eller er underskrevet af chaufføren.

En stikprøvekontrol viser, at tur-id'erne, som fremgår af kørselsrapporterne, kan stemmes med de tur-id'er, der fremgår af fakturaerne. F.eks. henviser fakturanummer 22 til kørselsrapporterne kørt af [person11] den 11., 12., 16. og 17. april 2019.

Der er fremlagt i alt fire afsendte e-mails fra selskabet til [virksomhed7], hvoraf følgende fremgår:

Dato	Tekst
12-04-2019	"Hej [person11] kørt i dag kl. 10:30 til 17:30.. 7 timer af 400 kr. husk noter Tur-id:[...]50 på fakturaen."
16-04-2019	"Hej [person11] i dag [person12] kørt kl. 12:45 til 20:00 7,25 timer af 400kr. Husk noter tur-id Tur [...]56"
23-04-2019	"Hej [person11] har kørt fra kl 12:00 til 20:00 tur-id Disp opsamling 400kr. i timen"
24-04-2019	"Hej [person11] har kørt fra kl 12:00 til 23:30 altså 8,5 time af 400kr. - Turid [...]51"

Selskabet har fremlagt et opslag fra [virksomhed11], som omhandler [virksomhed7]'s køb af nye lastbiler med nyt udstyr, samt billeder af de fire købte lastbiler. Opslaget er ikke dateret.

Som dokumentation for at underleverandørerne har leveret ydelser mod vederlag, har selskabet fremsendt dets regnskabsmateriale.

Af kontospecifikationer for 2019 fremgår, at udgifter til underleverandørerne er bogført på selskabets konto 2680 "Fremmed assistance", samt at momsen er bogført på konto 16920 "indgående moms".

Betaling af fakturaerne fra underleverandørerne ses foretaget via selskabets bankkonto i [finans1], kontonummer [...17].

Selskabet har fremlagt en delaftale indgået med [virksomhed8] A/S (i delaftalen omtalt som "[virksomhed8]"), som trådte i kraft den 1. juli 2019. Aftalen er underskrevet af [virksomhed8] den 20. juni 2019. Selskabet har i delaftalen forpligtiget sig til at udføre transporttjenester for [virksomhed8].

Selskabet har videre fremlagt fakturaer udstedt til [virksomhed8] A/S for ydelser, som selskabet har udført. Der er ligeledes fremlagt dokumentation for, at [virksomhed8] A/S har betalt fakturaerne.

Repræsentanten har gjort gældende, at de udstedte fakturaer fra underleverandørerne kan afstemmes med de fakturaer, som selskabet har udstedt til [virksomhed8] A/S.

Selskabet har på kontonummer [...17] modtaget betaling fra [virksomhed12] AB (moderselskab og legale ejer af [virksomhed8] A/S). Af indsætningerne fremgår henvisning til de af selskabet udstedte fakturaer til [virksomhed8] A/S med fakturanummer og udstedelsesdato samt dato for overførslen.

Selskabet har i forbindelse med sagsfremstillingen fremlagt en kvitteringsskrivelse fra [virksomhed7] til selskabet. Kvitteringsskrivelsen er sendt som SMS til [virksomhed7]'s dirketør, [person11]. Selskabets ejer bad [virksomhed7]'s direktør om at bekræfte, at [virksomhed7] har udført transportydelser for selskabet inkl. tlf. nr. og CPR-nr. på [virksomhed7]'s direktør. [virksomhed7]'s direktør besvarede SMS'en ved at bekræfte dette og sende oplysningerne. Det fremgår ikke, hvornår SMS'erne er sendt. Kvitteringsskrivelsen er hverken underskrevet af selskabets direktør eller [virksomhed7]'s direktør.

Fradrag for vedligeholdelse

Selskabet har fratrukket købsmoms for en udgift til [virksomhed13] for udført vedligeholdelse.

Som dokumentation har selskabet fremlagt fakturanr. 234, der er udstedt den 19. november 2019. Der er faktureret for maling af 60 kvm, lægning af gulv og diverse materialer. Det er ikke oplyst, hvor det fakturerede arbejde er udført.

Det fremgår, at betaling skal ske til konto nr. [...92].

Reg.nr. eller hvilken bank, som betalingen skal ske til, fremgår ikke af fakturaen.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger tilhører den konto, hvortil betalingen skal ske, ikke [virksomhed13]. Skattestyrelsen har videre oplyst, at [virksomhed13] ikke er moms- eller arbejdsgiverregistreret.

Udgiften er bogført den 19. november 2019 på konto 1470 "Vedligeholdelse". Af bogføringsbeskrivelsen fremgår: "[virksomhed13]". Udgiften er bogført med 21.200 kr. ekskl. moms, moms udgør 5.300 kr., og udgiften inkl. moms udgør 26.500 kr. Momsen er bogført på konto 16920 "indgående moms".

Den 19. november 2019 er der via selskabets konto i [finans1], kontonummer [...17], overført 26.500 kr. Overførslen har beskrivelsen: "Bgs [virksomhed13] 234". Fakturaen er betalt samme dag, den er udstedt.

Der er ikke fremlagt anden dokumentation, som understøtter fakturaen.

Samlet kan det nægtede fradrag for købsmoms opgøres til:

	Beløb ekskl. moms	Moms i kr.	Beløb inkl. moms
[virksomhed3]	200.800,00	50.200,00	251.000,00
[virksomhed4]	203.917,50	50.979,38	254.896,88
[virksomhed5]	215.000,00	53.750,00	268.750,00
[virksomhed6]	65.980,00	16.495,00	82.475,00
[virksomhed7]	20.720,00	5.180,00	25.900,00
[virksomhed13]	21.200,00	5.300,00	26.500,00
I alt	727.617,50	181.904,38	909.521,88

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets momstilsvar med 181.904 kr. i perioden fra den 1. januar 2019 til den 31. december 2019. Forhøjelsen skyldes ikke godkendt fradrag for købsmoms for udgifter til underleverandører samt ikke godkendt fradrag for vedligeholdelse.

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført:

"...

1.3. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Fremmed Assistance

Vi kan på baggrund af de anførte oplysninger under punkt 1.1 rejse berettiget tvivl om realiteten bag de fratrukne fakturaer. Flere af fakturaerne opfylder ikke betingelserne i momsbekendtgørelsens § 58, idet de mangler oplysninger om cvr. nummer og adresse på udsteder. Ligesom fakturaerne generelt er meget uspecifikke, og henviser til kørselsrapporter, der kun ses delvist udfyldt. Vi har desuden konstateret, at flere af de anvendte underleverandører ikke har haft de menneskelige, tekniske eller økonomiske ressourcer til at kunne levere de fakturerede ydelse. Der er herudover indikationer på, at fakturaerne er udstedt til det formål, at neutralisere et skattepligtigt overskud og et momstilsvar, idet de er udstedt op til årsskiftet, selvom ydelsen skulle have været leveret et halvt år forinden Desuden ligger fakturanumrene tæt op ad hinanden. Betaling finder flere gange sted samme dag, som fakturaen er udstedt, hvilket er atypisk. Vi har desuden ved en af de anvendte underleverandører konstateret, at beløbet som overføres hertil, umiddelbart efterfølgende hæves.

Der er ligeledes ingen kontrakter eller andet som kan dokumenterer de bogførte udgifter, selvom beløbet er af en ikke uvæsentlig størrelse.

Vi har desuden ikke kunnet få bekræftet og dokumenteret ved de forespurgte underleverandører om ydelsen er leveret. Vi har derimod fået tilsendt oplysninger fra den ene underleverandør, som ikke kan afstemmes med de af jer fremsendte oplysninger.

Vi kan derfor efter opkrævningslovens § 5, stk. 1 med henvisning til momslovens § 37 og momsbekendtgørelsens § 58 og § 82 ikke godkende fradrag momsmæssigt fradrag for fakturaerne. Der kan i øvrigt henvises til SKM2009.325.ØLR og SKM2019.332.ØLR

Tilsvarende er der ikke skattemæssigt fradrag efter reglerne i statsskatteloven § 6, stk. 1 litra a, da de ikke anses at være udgifter som skal sikre, erhverve og vedligeholde indkomsten.

Der kan herefter nægtes fradrag med følgende beløb:

...

Vedligeholdelse

Der er om anført under punkt 1.1 fratrukket udgifter til [virksomhed13] på udført vedligeholdelse. Fakturaen opfylder ikke betingelserne i momsbekendtgørelsen § 58, idet den ikke er specificeret med aflagte timer, materiale med videre. Virksomheden anses ligeledes ikke at have de menneskelige, tekniske og økonomiske ressourcer til at kunne levere ydelsen.

Der nægtes momsmæssigt efter reglerne i opkrævningslovens § 5, stk. 1, momslovens § 37 og momsbekendtgørelsens § 57 og § 82.

(...). Der kan i øvrigt henvises til SKM.2009.325.ØLR og SKM2019.332.ØLR.

Der kan herefter nægtes (...) og momsmæssigt med 5.300 kr.

[...] og momstilsvar

Vi imødekommer, at selskabets skattepligtige overskud, på baggrund af ændringer i selskabets balanceposter, skal nedsættes som anført i genoptagelsesanmodningen. Men idet vi på baggrund af ovenstående ikke godkender skattemæssigt fradrag for anvendte underleverandører, udgifter til vedligeholdelse samt udgifter til indkøb af maskiner skal de skattepligtige overskud opgøres således:

...

Ændring af momstilsvar jævnfør ovenstående:
Angivet momstilsvar	2.051.094 kr.
+ nægtet fradrag udgifter fremmed assistance	176.604 kr.
+ nægtet fradrag vedligeholdelse	5.300 kr.
Nyt momstilsvar	2.232.998 kr.
Ændring	181.904 kr.

...

1.5. Skattestyrelsens endelige bemærkninger og begrundelse

Fremmedassistance - maskeret udbytte

I anfører i jeres bemærkninger hertil, at det er Skattestyrelsen, som skal afklare eventuelle mistænksomme forhold hos underleverandører. Hertil skal det bemærkes, at såfremt der kan stilles berettiget tvivl om fakturaernes realitet, så er det en skærpende omstændighed for dokumentations-forpligtigelsen for, at der er leveret en reel ydelse. Bevisbyrden ligger jævnfør SKM2009.325.ØLR hos selskabet.

Ved vurdering af, at der kan stilles berettiget tvivl om realiteten bag de fakturerede udgifter til underleverandører, kan der henvises til punkt 1.3, hvoraf det fremgår, at der er mange forskellige faktorer som indikerer, at fakturaerne er fiktive. For eksempel at der mangler oplysninger om cvr. nummer og adresse på udsteder. Ligesom fakturaerne generelt er meget uspecifikke, og henviser til kørselsrapporter, der kun ses delvist udfyldt.

Vi har desuden konstateret, at flere af de anvendte underleverandører ikke har haft de menneskelige, tekniske eller økonomiske ressourcer til at kunne levere de fakturerede ydelse. Der er herudover indikationer på, at fakturaerne er udstedt med det formål, at neutralisere et skattepligtigt overskud og et momstilsvar, idet de er udstedt op til årsskiftet, selvom ydelsen skulle have været leveret et halvt år forinden Desuden ligger fakturanumrene tæt op ad hinanden. Betaling finder flere gange sted samme dag, som fakturaen er udstedt, hvilket er atypisk. Vi har desuden ved en af de anvendte underleverandører konstateret, at beløbet som overføres hertil, umiddelbart efterfølgende hæves.

De tilsendte kopier fra bogføringen hos underleverandører dokumenterer ikke, at der er sket en reel levering af ydelserne. Kopierne kan være udstedt til formålet, og kan ikke anvendes som dokumentation. Ved vurdering heraf har vi også henset til, at vi ikke kan se, hvilken virksomhed de tilsendte kontospecifikationer tilhører.

Såfremt de er bogført i de pågældende virksomheder, dokumenterer dette heller ikke, at der er sket en reel levering af ydelse, eller at skat og moms er blevet betalt. Ved kædesvig bogføres og betales ydelserne i flere led, før de ender et ukendt sted.

Den tilsendte konsulentkontrakt anfører forskellige ydelser, som [virksomhed5] ApS tilbyder jer. Der står ligeledes, at der kan aftales en fast pris halvårlig, og at prisen afregnes efter faktura som angiver, hvilken ydelse der er leveret. Der fremgår ikke af de tilsendte fakturaer, hvad der præcist er leveret, ligesom faktureringen ikke er sket halvårligt, som foreskrevet i kontrakten. Det anses desuden for atypisk, at [virksomhed5] ApS vil have et tilgodehavende i den størrelse i et halvt år.

[person8] fra [virksomhed5] ApS skriver, at han har skrevet til os for at få et link til bluwhale til brug for indsendelse af oplysninger til os. Skattestyrelsen har ikke modtaget en sådan forespørgsel.

Henset til de faktorer listet op under punkt 1.3 fastholdes derfor, at der ikke kan godkendes skatte og momsmæssigt fradrag for udgifter til underleverandører med i alt 706.447 kr. skattemæssigt og 176.604 kr. momsmæssigt. Af samme grunde fastholdes, at 883.051 kr. skal anses for udbytte hos hovedaktionær.

...

Frister

Ifølge skatteforvaltningsloven § 31 kan skatteforvaltningen ikke afsende varsel om ændring af afgiftstilsvaret senere end 3 år efter angivelsesfristen udløb.

Dog fremgår det af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, at angivelser kan ændres efter denne frist, såfremt "den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag".

Ifølge skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 skal en ændring efter § 32, stk. 1 varsles seneste 6 måneder efter, at skattemyndigheden er kommet til kundskab om fejlagtige forhold.

Momsangivelserne for 1. og 2. kvartal 2019 ændres ud over den ordinære frist, der er anført i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1. Dette sker med hjemmel i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, da vi vurderer, at du forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag ved ikke at angive tilsvaret korrekt, og fratrække fiktive fakturaer.

Vi modtog kontroloplysninger fra [virksomhed3] ApS, som danner grundlag for ændringsforslaget, den 27. oktober 2022, hvorfor 6 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 er overholdt.

Efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 skal vi fremsende en afgørelse senest 3 måneder efter, at vi har udsendt ændringsforslag. Vi sendte ændringsforslag til dig den 23. november 2022, hvorfor også denne frist er overholdt.

..."

Udtalelse fra Skattestyrelsen

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 5. juli 2023 udtalt følgende:

"...

Anbringender

Underleverandører

Vedrørende anvendte underleverandører henvises til de i afgørelsen anvendte begrundelser for fradragsnægtelse, herunder udbyttebeskatning hos hovedaktionær.

Efter forvaltningslovens § 24 kan Skattestyrelsen give oplysninger om andre personers skatte- og momsmæssige forhold, hvis det er af afgørende betydning for sagen. Det vurderes, at oplysninger om andre personer og selskabers forhold er vigtige for, at denne sag er fuldt ud begrundet.

I den forbindelse kan det oplyses, at Skattestyrelsen er i besiddelse af oplysninger om, at i hvert fald [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS og [virksomhed7] ApS er involveret i flere kædesvigssetup, hvor de aftager fiktive fakturaer af større beløb. Det bestyrker derved Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed1] ApS er involveret i et større setup med anvendelse af fiktive fakturaer.

Disse oplysninger vil sædvanligvis være underlagt Skattestyrelsens tavshedspligt, jf. skatteforvaltningslovens § 17, men de anses for relevante i forhold til Skatteankestyrelsens behandling af den indsendte klage over Skattestyrelsens fradragsnægtelse, herunder udbyttebeskatning ved hovedaktionær.

At de sender kopi af underleverandørernes bogføring dokumenterer ikke, at der er sket en levering af en ydelse. Idet underleverandørerne i et væsentlig omfang selv benytter sig af fiktive underleverandører har det således ikke en økonomisk konsekvens for dem at indtægtsføre fakturaerne til [virksomhed1] ApS.

Som supplement til klagen er der den 28. juni 2023 fremsendt yderligere dokumentation i form af de fakturaer, hvoraf det skulle fremgå at den leverede ydelse fra [virksomhed3] ApS og [virksomhed4] ApS er viderefaktureret til [virksomhed8]. Hertil skal bemærkes, at ingen af de fremsendte fakturaer kan afstemmes med indsætninger på selskabets bankkonto. Af kontospecifikationer fremgår betalinger på selskabets bankkonto som samlebetalinger fra [virksomhed8], hvorfor de ikke kan afstemmes 1:1 til indsætninger på selskabets bankkonto. På bankkontoen er samlebetalingerne ikke angivet med en afsender, hvorfor det ikke kan afstemmes beløbsmæssigt eller med identifikation af afsender (i dette tilfælde [virksomhed8]).

Det skal hertil yderligere bemærkes, at fakturaerne til [virksomhed8] på bogføringskontoen 1000 "omsætning" ikke er benævnt med kundenavn på de omhandlende fakturaer til [virksomhed8]. Det er det for de øvrige kunder, hvorfor fakturaerne i bogføringen til [virksomhed8] adskiller sig fra de øvrige. Det kan derfor ikke udelukkes, at fakturaerne er udstedt med henblik på at dokumentere/sandsynligøre, at der er udgifter til underleverandører. Dette sker typisk i kædesvigssager.

[...] og vedligeholdelse

...

Omkring vedligeholdelse henvises der til den anførte begrundelse i afgørelsen.

Formelle anbringender

Klager bestrider, at han har handlet forsætlig eller groft uagtsomt ved at fratrække fiktive fakturaer. Det kan ikke anses for andet end forsætlig eller groft uagtsomt at modtage, fratrække og betale fiktive fakturaer med henblik på at opnå en moms- og skattemæssig besparelse i selskabet og en skattemæssig besparelse hos hovedaktionær.

..."

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling er Skattestyrelsen den 10. september 2023 fremkommet med følgende supplerende bemærkninger (uddrag):

"...

Anvendte underleverandører:

Der er fremlagt bilag for den fakturerede ydelse til postnord, som viser, at ydelsen tilgår selskabets bankkonto og de derved kan afstemmes til bakkontoen. Der er således kontrolspor til [virksomhed1]'s bankkonto.

Det ændrer dog ikke ved det faktum, at de bogførte anvendte underleverandører er involveret i kædesvig. De anvendes i et omfang til, at udstede en række fiktive fakturaer til brug for at neutralisere andre virksomheders momstilsvar og/eller for at have underliggende bilag til brug for at hæve midler på selskabet konto, som ikke er driftsmæssigt begrundet. Herunder også til udbetaling af sorte lønninger., som udløser beskatning af maskeret udbytte, såfremt man ikke kan identificere modtager.

Henset til de oplysninger som fremgår af afgørelsen vedrørende de anvendte underleverandører, anser Skattestyrelsen det fortsat ikke for at være dokumenteret, at de pågældende virksomheder har leveret en reel ydelse til [virksomhed1]. Det er Skattestyrelsens opfattelse at de udstedte fakturaer dækker over udbetaling af sorte lønninger. Denne opfattelse bestyrkes af, at de navne som fremgår på tilsendte kørselsrapporter, ikke er aflønnet af de pågældende virksomheder, og at vi i et tilfælde har været i besiddelse, at modpartens bankkontoudskrifter, hvor det fremgår, at når der sker en betaling fra [virksomhed1] ApS, så hæves pengene igen umiddelbart efter.

..."

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at forhøjelsen af selskabets momstilsvar skal nedsættes med 181.904 kr. i perioden fra den 1. januar 2019 til den 31. december 2019.

Til støtte for påstanden er bl.a. anført:

"...

2 SAGSFREMSTILLING

Klager er registeret inden for branchen vejgodstransport. Klager er registeret for moms og A-skat, og indgår i en sambeskatning med [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2].

Klager oplevede i 2019 en betydelig efterspørgsel på vejgodstransport, hvilket medførte et øget behov for at engagere underleverandører. Denne beslutning blev taget, da det ikke var muligt for virksomheden at tiltrække det nødvendige antal medarbejdere til at imødekomme efterspørgslen.

Brugen af underleverandører viste sig at være en effektiv løsning. Den primære fordel ved at samarbejde med underleverandører var, at Klager kunne trække på underleverandørernes ressourcer, når der var behov, uden at skulle forpligte sig til at aflønne medarbejdere, når der ikke var arbejde.

Ved at benytte sig af underleverandører kunne Klager effektivt skalere sine aktiviteter og imødekomme efterspørgslen i en dynamisk og konkurrencepræget markedssituation. Klager prioriterede dog forsat at ansætte faste medarbejdere, men underleverandørerne var en forudsætning for at kunne følge med efterspørgslen.

Klager havde i indkomståret 2019 mellem 15 - 23 ansatte medarbejdere. I 2023 er der ca. 36 medarbejdere.

2.1 Fremmed assistance, herunder udgifter til underleverandører

Klager har i indkomståret 2019 skattemæssigt fratrukket 900.254,97 kr. til "fremmed assistance". Det er Skattestyrelsens opfattelse, at fakturaerne fra de nedenstående selskaber på 706.447 kr. + moms (i alt 883.051 kr.) mangler realitet og dermed er fiktive. Dette bestrides.

...

2.1.1 Klagers kendskab

Klager har under samarbejdet med underleverandørerne ikke haft kendskab til, at der angiveligt skulle være tale om fiktive fakturaer fra Klagers underleverandører. Det bestrides således, at dette skulle være tilfældet.

Der er tale om udført arbejde, hvor Klager har kunnet konstatere, at underleverandørerne faktisk har udført arbejdet i henhold til fakturaerne. Klager har ligeledes ikke modtaget henvendelser fra kunder, som har været utilfredse med leverancerne og Klager har derfor forudsat, at arbejdet er blevet udført i overensstemmelse med de fremsendte fakturaer fra underleverandørerne.

Klager har derfor med rette ikke haft anledning til at sætte spørgsmålstegn ved de underliggende forhold hos de enkelte underleverandører.

Klager har under hensyn til virksomhedens størrelse og omfang i 2019 ført den kontrol med fakturaerne og kørselsrapporterne, udover det, som må kunne forventes af en virksomhed af denne størrelse.

2.1.2 Fakturaer udstedt af [virksomhed3] ApS

[virksomhed3] ApS har udstedt tre fakturaer til Klager, i forbindelse med [virksomhed3] ApS underleverancer af godstransport for Klager.

Fakturanr. 1005, 1006 og 1009 inkl. kørselsrapporter vedlægges som bilag 2. Fakturaerne er alle udstedt den 21. november 2019 og er betalt af Klager den 22. november 2019.

Fakturaerne vedrører arbejde udført i oktober og november måned. Det vil sige indeværende og forudgående måned. Det er almindelig praksis at udstede fakturaer efter arbejdet er udført, og derfor er det ikke usædvanligt, at fakturaer udstedes med en dato, der ligger senere end arbejdsperioden.

Modtager man flere fakturaer fra samme selskab samtidig, er det en naturlig følge, at alle fakturaer betales samtidig. Fakturaerne betales således samlet af Klager den 22. november 2019.

Det bestrides, at fakturaerne ikke indeholder adresse og CVR-nr. på fakturaudsteder. Som bilag 3 vedlægges de tre fakturaer i pdf-udgave. Pdf-udgaven er downloadet fra Dinero ved at indtaste den web-adresse, som fremgår nederst på de allerede fremsendte fakturaer. De manglende oplysninger i bilag 2 skyldes således, at dokumentet er blevet scannet skævt ind.

Skattestyrelsen anfører, at der er fejl på kørselsrapporterne, som er udarbejdet af medarbejderne i [virksomhed3] ApS. Det anføres, at dele af kørselsrapporterne er angivet med navne på personer, som ikke ses at være aflønnet af [virksomhed3] ApS, at dele af kørselsrapporterne ikke er underskrevet og at der i dele af kørselsrapporterne er mangelfulde i forhold til oplysninger om, hvor mange paller med videre der er afhentet/leveret.

Idet det er [virksomhed3] ApS som aflønner og fører tilsyn med de ansatte i [virksomhed3] ApS, har Klager ingen kontrol med, at arbejdet bliver udført af ansatte, som er aflønnet hos [virksomhed3] ApS. Hvorvidt "[person4]", var ansat ved [virksomhed3] ApS den 7. oktober 2019 (jf. kørselsrapporten i bilag 2, s, 128) er Klager således uvidende om. Klager kan da også være ligeglad, om arbejdet udføres af ansatte medarbejdere eller vikarer/underleverandører hos [virksomhed3] A/S, så længe arbejdet udføres i overensstemmelse med aftalen med Klagers underleverandører.

Størstedelen af arbejdet er da også udført af [person3] og [person2], som ifølge det af Skattestyrelsen fremlagte bilag 4 er selskabets primære ansatte.

Klager har under hensyn til virksomhedens størrelse og omfang i 2019 ført den kontrol med fakturaerne og kørselsrapporterne, som må kunne forventes af en virksomhed af denne størrelse.

Samlet må det konstateres, at arbejdet udført af [virksomhed3] ApS har været i overensstemmelse med det aftalte, hvorfor Klager har betalt de tre fakturaer. Arbejdet er udført og Klager har derfor med rette ikke haft anledning til at sætte spørgsmålstegn ved de underliggende forhold hos underleverandøren.

2.1.3 Fakturaer udstedt af [virksomhed4] ApS

Der er udstedt otte fakturaer fra [virksomhed4] ApS, i forbindelse med [virksomhed4] ApS underleverancer af godstransport for Klager.

Fakturanr. 71, 73, 80, 81, 83, 84, 87 og 91 inkl. kørselsrapporter vedlægges som bilag 5. Fakturaerne er udstedt i perioden mellem den 6. juni 2019 og den 2. december 2019.

Idet det er [virksomhed4] ApS som aflønner og fører tilsyn med de ansatte i [virksomhed4] ApS, har Klager ingen kontrol med, at arbejdet bliver udført af ansatte, som er aflønnet hos [virksomhed4] ApS.

Det anføres af Skattestyrelsen, at [virksomhed4] ApS ikke har haft ansatte medarbejdere i 2019. Dette faktum har Klager ikke været bekendt med. Klager må derfor på bagkant antage, at arbejdet er blevet udført af, ikke fastansatte medarbejdere, herunder f.eks. freelance chauffører/vikarer eller af en underleverandør til [virksomhed4] ApS. Det er ganske almindelig praksis i mange transportvirksomheder, at en del af arbejdet udføres af ikke direkte ansatte medarbejdere.

Det er ikke ualmindeligt, at der kan forekomme fejl på fakturaer. Skattestyrelsen anfører, at der på en af fakturaerne er betalingsfrist den 30. oktober 2019, selvom fakturaen er udstedt den 1. september 2019. Klager er ikke bekendt med hvilket system [virksomhed4] ApS anvender til at udstede fakturaer og hvilken kontrol [virksomhed4] ApS har af fejl på fakturaerne. Idet der ikke har været betalingspåkrav for de enkelte fakturaer, har Klager således ikke sat spørgsmålstegn ved, at betalingsfristen har været indsat forkert. Denne fejl på fakturaen må ligeledes anses for at være en bagatel.

I forlængelse af ovenstående, kan Klager ligeledes ikke styre [virksomhed4] ApS' interne procedurer eller økonomistyring, herunder nummeringen af fakturaerne. Det er almindeligt for virksomheder at have forskellige praksis og procedurer, når det kommer til fakturering. Hvordan [virksomhed4] ApS nummerer deres fakturaer er således Klager ubekendt. Idet fakturaerne kan identificeres med et løbenummer, som i en eller anden grad har en fortløbende serie, må fakturaerne da også anses for at overholde de formelle krav i momsbekendtgørelsens § 57, stk. 1, nr. 2.

Klager bestræber sig på at betale modtagne fakturaer hurtigst muligt, for derved at undgå forsinkelsesgebyrer og for at opretholde et godt forhold til deres underleverandører. At langt størstedelen af fakturaerne er betalt på dagen for modtagelsen af fakturaen, må anses for at være en tilfældighed, sammenholdt med antallet af fakturaer, som Klager modtager hvert år.

Samlet må det konstateres, at arbejdet udført af [virksomhed4] ApS har været i overensstemmelse med det aftalte, hvorfor Klager har betalt de otte fakturaer. Arbejdet er udført og Klager har derfor med rette ikke haft anledning til at sætte spørgsmålstegn ved de underliggende forhold hos underleverandøren.

2.1.4 Fakturaer udstedt af [virksomhed5] ApS

[virksomhed5] ApS har den 5. december 2019 udstedt to fakturaer til Klager. Den ene faktura vedrører arbejde udført i perioden frem til den 30. juni 2019 og den anden faktura vedrører arbejde udført i perioden frem til den 31. december 2019.

Fakturaerne vedlægges som bilag 6. Konsulentaftalen/rammeaftalen vedlægges som bilag 7. Aftalen er underskrevet den 7. januar 2019.

Fakturaerne har fortløbende numre, idet fakturaerne er udstedt samme dato.

Idet det er [virksomhed5] ApS som aflønner og fører tilsyn med de ansatte i [virksomhed5] ApS, har Klager ingen kontrol med, at arbejdet bliver udført af ansatte, som er aflønnet hos [virksomhed5] ApS.

Skattestyrelsen anfører, at [virksomhed5] ApS ikke er registeret med ansatte. Af konsulentaftalens pkt. 2 fremgår det, at konsulenten ([virksomhed5] ApS) er berettiget til at tilknytte andre eksterne konsulenter eller ved projektstyring at antage underentreprenører eller underleverandører til udførelsen af konsulentydelsen. Klager har således ikke forholdt sig til, om [virksomhed5] ApS har haft ansatte medarbejdere eller om arbejdet er blevet udført af underleverandører.

Der er i henhold til pkt. 6.1.2 i konsulentaftalen aftalt en fast pris for konsulentydelserne på mellem 100.000 - 110.000 kr. halvårligt for 2019. Beløbet svarer til det fakturerede.

Skattestyrelsen anfører, at der i bunden af fakturaerne er angivet en mailadresse tilhørende [...dk]. Da fakturaen er udstedt af [virksomhed5] ApS, kan klager ikke komme med en begrundelse for, hvorfor denne mailadresse fremgår af fakturaen. Skattestyrelsen må derfor afklare dette forhold med [virksomhed5] ApS.

Samlet må det konstateres, at arbejdet udført af [virksomhed5] ApS har været i overensstemmelse med det aftalte, hvorfor Klager har betalt de to fakturaer. Arbejdet er udført og Klager har derfor med rette ikke haft anledning til at sætte spørgsmålstegn ved de underliggende forhold hos underleverandøren.

2.1.5 Fakturaer udstedt af [virksomhed6]

[virksomhed6] har udstedt to fakturaer til Klager, i forbindelse med [virksomhed6]s underleverancer af godstransport for Klager.

Fakturanr. 37 og 39 inkl. kørselsrapporter vedlægges som bilag 8. Fakturaerne er udstedt den 25. april 2019 og den 24. december 2019.

Skattestyrelsen anfører, at [virksomhed6] ikke er arbejdsgiverregisteret, samt at arbejdet er udført af to personer, [person9] og [person10]. Skattestyrelsen anfører, at [virksomhed6] ikke angiver moms.

Det er ikke muligt for Klager (eller andre) at kontrollere, hvorvidt en underleverandør afregner deres skyldige moms eller hvorvidt underleverandøren er arbejdsgiverregisteret. Klager har ligeledes ikke mulighed for at føre kontrol med, om arbejdet udføres af ansatte, som er aflønnet hos [virksomhed6]. På den baggrund kan Klager alene forholde sig til, om arbejdet bliver udført og betale de fremsendte fakturaer i overensstemmelse hermed.

I forlængelse af ovenstående, kan Klager ligeledes ikke kontrollere [virksomhed6]s interne procedurer eller økonomistyring, herunder nummeringen af fakturaerne. Det er almindeligt for virksomheder at have forskellige praksis og procedurer, når det kommer til fakturering. Hvordan [virksomhed6] nummerer deres fakturaer er således Klager ubekendt. Idet fakturaerne kan identificeres med et løbenummer, som i en eller anden grad har en fortløbende serie, må fakturaerne da også anses for at overholde de formelle krav i momsbekendtgørelsens § 57, stk. 1, nr. 2.

Samlet må det konstateres, at arbejdet udført af [virksomhed6] har været i overensstemmelse med det aftalte, hvorfor Klager har betalt de to fakturaer. Arbejdet er udført og Klager har derfor med rette ikke haft anledning til at sætte spørgsmålstegn ved de underliggende forhold hos underleverandøren.

2.1.6 Fakturaer udstedt af [virksomhed7] ApS

[virksomhed7] ApS har udstedt fire fakturaer til Klager, i forbindelse med [virksomhed7] ApS underleverancer af godstransport for Klager.

Fakturanr. 10, 22, 25 og 26 inkl. kørselsrapporter vedlægges som bilag 9. Fakturaerne er udstedt i perioden mellem den 27. februar 2019 og den 29. april 2019.

Fakturanr. 22 kan henføres til mail fra [person1] af 12. og 16. april 2019 (bilag 10 og 11) og vedrører arbejde udført på de pågældende datoer.

Fakturanr. 25 kan henføres til mail fra [person1] af 24. april 2019 (bilag 12) og vedrører arbejde udført samme dato.

Fakturanr. 26 kan henføres til mail fra [person1] af 23. april 2019 (bilag 13) og vedrører arbejde udført samme dato.

Ovenstående kan således sidestilles med kørselsrapporter idet Klager har været bekendt med det af [virksomhed7] ApS udførte arbejde.

Samlet må det konstateres, at arbejdet udført af [virksomhed7] ApS har været i overensstemmelse med det aftalte, hvorfor Klager har betalt de to fakturaer. Arbejdet er udført og Klager har derfor med rette ikke haft anledning til at sætte spørgsmålstegn ved de underliggende forhold hos underleverandøren.

2.2 Vedligeholdelse

Der er fratrukket udgifter til vedligeholdelse udført af [virksomhed13] IVS. Fakturaen vedrører fradragsberettigede udgifter på skattemæssigt 21.200 kr. og momsmæssigt 5.300 kr. [virksomhed13] IVS blev den 05.03.2021 taget under konkursbehandling og det har således ikke været muligt at indhente yderligere materiale.

Arbejdet udført af [virksomhed13] IVS har været i overensstemmelse med det aftalte, hvorfor Klager har betalt fakturaen. Arbejdet er udført og Klager har derfor med rette ikke haft anledning til at sætte spørgsmålstegn ved de underliggende forhold hos underleverandøren, herunder at underleverandøren ikke har været moms eller arbejdsgiverregisteret.

...

4 ANBRINGENDER

4.1 For påstand nr. 1 og 2

...

Til støtte for de nedlagte påstande, gøres det ydermere gældende, at Klager har fuldt fradrag for momsen på de ydelser, der er leveret til virksomheden, idet de udelukkende benyttes til virksomhedens momspligtige leverancer, jf. momslovens § 37, stk. 1.

4.2 Realitet bag de fratrukne fakturaer

Der er flere afgørende beviser, der støtter realiteten bag de fratrukne fakturaer.

Under henvisning til Landsskatterettens udtalelser i SKM 2019.500 LSR, vil det under normale omstændigheder være tilstrækkeligt at dokumentere, at der er udstedt fakturaer for det udførte arbejde, og at der rent faktisk er sket betaling af disse fakturaer.

Det er forsat vores opfattelse, at der ikke i nærværende sag er tale om usædvanlige omstændigheder, som kan begrunde et skærpet beviskrav. Ovenstående burde således være tilstrækkelig dokumentation.

På baggrund af den af Skattestyrelsen fremførte argumentation, fremlægges dog yderligere dokumentation for realiteten bag de fratrukne fakturaer nedenfor.

Skattestyrelsen anfører, at flere af underleverandørerne ikke har haft de menneskelige, tekniske eller økonomiske ressourcer til at levere assistancen. Det bestrides, at dette skulle være tilfældet. Skattestyrelsen har på det foreliggende grundlag ikke dokumenteret, at assistancen fra underleverandørerne ikke er leveret med ydelser, som delvist stammer fra vikarer eller underleverandører til den pågældende underleverandør. Idet det er de pågældende underleverandører, der fører tilsyn med de ansatte, har Klager ingen kontrol med, at arbejdet udføres af ansatte, som aflønnes hos underleverandøren. Det må således være Skattestyrelsen, som er nærmest til at føre kontrol af, hvem der har udført arbejdet for de pågældende underleverandører.

Samt dokumentation for, at underleverandørerne har afregnet udgående moms af fakturaerne:

Som bilag 16 vedlægges udskift fra [virksomhed3] ApS bogholderi, som er modtaget fra selskabet revisor. [virksomhed3] ApS har indtægtsført de tre fakturaer udstedt til Klager, og afregnet udgående moms heraf. Dette dokumenter således med al tydelighed, at fakturaerne er udtryk for ydelse mod vederlag.

Som bilag 17 vedlægges udskrift fra [virksomhed4] ApS bogholderi, som er modtaget fra selskabets revisor [person13] fra [virksomhed14]. [virksomhed4] ApS har indtægtsført de otte fakturaer udstedt til Klager, og afregnet udgående moms heraf. Dette dokumenter således med al tydelighed, at fakturaerne er udtryk for ydelse mod vederlag.

Som bilag 18 vedlægges udskrift fra [virksomhed5] ApS bogholderi, som er modtaget fra selskabets ejer, advokat [person8]. [virksomhed5] ApS har indtægtsført de to fakturaer udstedt til Klager, og afregnet udgået moms heraf. Den udgående moms, som er medtaget, fremgår af bilag 19, som er en kontoudskrift af konto 6902, der er kontoen for udgående moms.

Det har ikke været muligt at få kontakt til ledelsen i [virksomhed6]. Det er således ikke muligt at fremlægge dokumentation for at [virksomhed6] har indtægtsført de to fakturaer udstedt til Klager. Idet Klager ikke har retsmidlerne til at føre kontrol med [virksomhed6], bør dette ikke få negative konsekvenser for Klagers adgang til at opnå fradrag for omkostningerne afholdt til [virksomhed6].

Det har ikke været muligt at få kontakt til ledelsen i [virksomhed7] ApS. Der henvises således til de i pkt. 2.1.6 omtalte bilag, som dokumenterer en sammenhæng mellem de udstedte fakturaer og de udførte opgaver.

4.3 Fuld faktura i henhold til momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1.

De af underleverandørerne udstedte fakturaer opfylder uomtvisteligt kravene til en "fuld faktura" i momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1.

Der er ingen tvivl om, at følgende oplysninger fremgår af samtlige fakturaer, og at kravet hertil derfor må være opfyldt:

1)	Udstedelsesdato (fakturadato).
2)	Underleverandørens og Klagers navn og adresse.
3)	Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.
4)	Gældende afgiftssats.
5)	Det afgiftsbeløb, der skal betales.

Der er desuden ingen tvivl om, at følgende oplysninger fremgår af samtlige fakturaer, og at kravet hertil derfor må være opfyldt:

1)	Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.
2)	Underleverandørens registreringsnummer.
3)	Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.
4)	Den dato, hvor leveringen af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

Vil tillader os at uddybe begrundelsen for hvorfor kravene er opfyldt nedenfor.

Nr. 1 - Der er ikke tvivl om, at fakturaerne kan identificeres enkeltvist. Hver faktura har sit eget løbenummer og løbenummeret udspringer af hver sin fortløbende serie af numre.

Nr. 2 - Skattestyrelsen har i deres afgørelse anført, at der mangler oplysninger om CVR-nr. og adresse for fakturaerne udstedt af [virksomhed3] ApS. Vi har med bilag 3 fremlagt dokumentation for, at dette ikke er tilfældet, idet de manglende oplysninger alene har skyldes at dokumenterne er blevet scannet skævt ind. Samtlige fakturaer indeholder således oplysninger om fakturaudsteders CVR-nr. og adresse.

Nr. 3 - Der er ikke tvivl om omfanget og arten af de leverede ydelser, idet hver faktura indeholder oplysninger om enten antal ture, antal timer, antal dage eller lignende, som sammenholdt med de vedlagte kørselsrapporter beskriver fakturaens indhold.

Nr. 4 - Der er ikke tvivl om datoen for leveringen af ydelsen, idet hver faktura indeholder oplysninger om hvilket nærmere afgrænset periode ydelsen er leveret indenfor, f.eks. en måned, en dato, eller med henvisning til en konkret tur-id.

4.4 Underleverandørernes hævninger

Der er ikke personsammenfald mellem underleverandørerne og Klager. Hvis en eller flere underleverandører har hævet midler i selskabet efter Klager har overført betaling for en faktura, er derfor Klager uvedkommende.

Det bestrides, at Skattestyrelsen har dokumenteret, at der er sammenfald mellem hævningerne og Klagers betaling af fakturaerne.

4.5 Vedligeholdelse og [...]

...

Det gøres gældende, at den i pkt. 2.2 omtalte vedligeholdelsesudgift har været reel og at betalingen af fakturaen er sket mod en reel vedligeholdelsesydelse fra [virksomhed13] IVS.

...

5 FORMELLE ANBRINGENDER

Skattestyrelsen har i afgørelsen ændret momsangivelserne for 1. og 2. kvartal i 2019 udenfor den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, idet Skattestyrelsen finder, at Klager har handlet forsætligt eller groft uagtsomt. Det bestrides, at Klager forsætligt eller groft uagtsomt skulle have angivet momstilsvaret ukorrekt, ved at fratrække fiktive fakturaer.

Under henvisning til, den fremførte argumentation i pkt. 4.2, må det stå klart, at der er tale om betaling af reelle fakturaer mod ydelse fra underleverandørerne.

Der er udelukkende fratrukket momstilsvar for fakturaer, som er benyttet til virksomhedens momspligtige leverancer og samtlige fakturaer overholder kravene til en "fuld faktura" i momsbekendtgørelsens § 57, stk. 1's forstand, se pkt. 4.3.

På den baggrund, må ændringerne af Klagers momsangivelser for 1. og 2. kvartal 2019 således være sket uberettiget og uden hjemmel.

..."

Selskabets repræsentant er i forbindelse med klagesagsbehandlingen den 28. juni 2023 fremkommet med tilføjelser til klagen:

"...

Dokumentation for, at fakturaerne fra underleverandører er blevet viderefaktureret.

[virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...3]

[virksomhed3] ApS har udstedt tre fakturaer til Klager, i forbindelse med [virksomhed3] ApS underleverancer af godstransport for Klager. Fakturanr. 1005, 1006 og 1009 inkl. kørselsrapporter er tidligere fremlagt som bilag 2.

Som dokumentation for, at der er realitet bag fakturaerne, vedlægges som bilag 20 (A-C) dokumentation for, at arbejdet, der er faktureret, er blevet viderefaktureret til Klagers kunde, [virksomhed8] A/S, CVR-nr. [...8].

Viderefaktureringen vedrører fakturanr. 381, 386, 387, 392, 393, 399, 400, 406, 407, 415, 424 fra Klager til [virksomhed8] A/S.

[virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...4]

[virksomhed4] ApS har udstedt otte fakturaer til Klager, i forbindelse med [virksomhed4] ApS underleverancer af godstransport for Klager. Fakturanr. 71, 73, 80, 81, 83, 84, 87 og 91 inkl. kørselsrapporter er tidligere fremlagt som bilag 5.

Som dokumentation for, at der er realitet bag fakturaerne, vedlægges som bilag 20 (D-J) dokumentation for, at arbejdet, der er faktureret, er blevet viderefaktureret til Klagers kunde, [virksomhed8] A/S, CVR-nr. [...8].

Viderefaktureringen vedrører fakturanr. 216, 218, 222, 226, 235, 236, 237, 250, 256, 263, 272, 275, 277, 291, 298, 304, 351, 360, 364, 373, og 447 fra Klager til [virksomhed8] A/S.

..."

Selskabets bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse

Selskabets repræsentant har den 17. august 2023 fremsat følgende yderligere bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelser:

"...

Dokumentation for leverancer til [virksomhed8] A/S

Som yderligere dokumentation for at der har været realitet bag leverancerne til [virksomhed8] A/S fremlægges bilag 21 - 46. Af bilagene fremgår den indgående kontobevægelse fra [virksomhed12] AB (moderselskabet og legal ejer af [virksomhed8] A/S) med henvisning til de af Klager udstedte fakturaer til [virksomhed8] A/S med henvisning til faktura nummer og udstedelsesdato.

Ovenstående bilag dokumenterer, at fakturaerne, som leverancerne vedrører 1:1 kan afstemmes med indsætningen på Klagers bankkonto.

Som eksempel henvises til overførelsen bogført den 12. juli 2019 med titlen "Overførsel Meddelnr. [...21]" i bilag 31. Denne overførsel fremgår direkte af kontoudtoget i det tidligere fremsendte bilag 20 F. Der er for overførslen tale om en kumuleret indbetaling af de to fakturaer i bilag 31 med fakturanr. 222 og 224. I alt 19.025,00 kr.

Kontoudtog for perioden vil blive eftersendt, således at Landsskatteretten kan afstemme de resterende overførsler i bilag 21 - 46 med kontoudtoget.

Skattestyrelsens anbringender om at fakturaerne ikke skulle være afstemt med indsætninger på selskabets bankkonto, må derfor tilsidesættes. Skattestyrelsens anbringender om at samlebetalingerne ikke er angivet med en afsender må ligeledes tilsidesættes, idet afsender fremgår af "Kontobevægelse - Detaljer" fra [finans1] i bilag 21 - 46.

På baggrund af den tidligere fremførte argumentation om at underleverandørerne har foretaget leverancer for klager, som senere er blevet viderefaktureret til [virksomhed8] A/S, må overførslerne fra [virksomhed12] AB ubestridt og endegyldigt dokumentere, at der har været realitet bag leverancerne og at det moms- og skattemæssige fradrag for udgifterne til underleverandørerne derfor har været berettiget.

Som tilføjelse til vores allerede fremsendte bemærkninger i sagen, tilføjes det, at underleverancerne fra [virksomhed6] og [virksomhed7] ApS også er viderefaktureret til [virksomhed8] A/S og at dokumentationen herfor er fremsendt i de ovennævnte bilag.

Landsskatteretten bør afholde sig fra at behandle den indsendte klageskrivelse ud fra en præmis om, at Klager per definition skal sidestilles med de handelspartnere som underleverandørerne har haft, hvor der efter Skattestyrelsens fremstilling har været tale om fiktive fakturaer, og i stedet se på de objektive konstaterbare omstændigheder i relation til Klagers faktiske dispositioner, herunder at [virksomhed8] A/S har modtaget de leverancer, som er blevet leveret af underleverandørerne og at [virksomhed12] AB, som moderselskab, har betalt for disse leverancer.

På den baggrund fastholdes det, at der er realitet bag fakturaerne, og at Klagers moms- og skattemæssige fradrag for disse har været berettiget.

Formelle anbringender

Med den ovenstående dokumentation bestrides det forsat, at Klager skulle have handlet forsætlig eller groft uagtsomt ved at modtage, betale og fratrække fakturaer fra sine underleverandører. Der er tale om reelle leverancer fra underleverandørerne og den fremsendte dokumentation dokumenterer dette. Underleverancerne er blevet viderefaktureret til [virksomhed8] A/S efter modtagelsen af leverancerne og er sidenhen blevet betalt. På baggrund af dette kan Klagers moms- og skattemæssige fradrag på ingen måde kategoriseres som hverken forsætligt eller groft uagtsomt.

..."

Selskabets yderligere bemærkninger til sagen

Det blev på mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 29. september 2023 aftalt, at repræsentanten ville spørge sin klient om yderligere dokumentation for at udgiften til vedligeholdelse udført af [virksomhed13] IVS.

Repræsentanten henviste til klagen og supplerende indlæg, hvori repræsentanten har redegjort for de faktiske forhold vedrørende underleverandørerne.

Repræsentanten ville spørge sin klient, om der er samarbejdskontrakter mellem selskabet og underleverandørerne [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed6] og [virksomhed7], og om der foreligger yderligere underliggende bilag samt hvordan selskabet kom i kontakt med underleverandørerne.

Revisoren anførte, at der er fremlagt fyldestgørende dokumentation for, at der er sket levering til selskabets kunde, [virksomhed8], idet der fremgår tur-id på fakturaerne, som kan følges fra underleverandørerne gennem selskabet til [virksomhed8].

Det var repræsentantens opfattelse, at der afgiftsperioderne 1. og 2. kvartal 2019 ikke kan genoptages og ændres. Repræsentanten mente ikke, at selskabet har handlet forsætligt eller groft uagtsomt, hvorfor betingelserne for ekstra ordinær genoptagelse ikke er opfyldt.

Selskabets repræsentant er i forbindelse med klagesagsbehandlingen den 3. november 2023 fremkommet med kommentarer til mødereferatet (uddrag):

"...

1 BEMÆRKNINGER TIL MØDEREFERATET

...

1.2 Vedrørende fradrag for vedligehold - [virksomhed13] IVS:

Som bilag 2 er vedlagt en kopi af fakturaen fra [virksomhed13], hvor det fremgår, at der er tale om vedligeholdelse, herunder maling af 60 kvm., samt lægning af gulv og køb af diverse materialer hertil.

1.3 Vedrørende samarbejdskontrakter/aftaler:

Vores klient oplyser, at det ikke er almindelig praksis i branchen, at der indgås samarbejdskontrakter/aftaler. Vores klient har således heller ikke via [virksomhed1] ApS indgået samarbejdskontrakter/aftaler, med de store aktører, som eksempelvis [virksomhed15], [virksomhed16] og [virksomhed17], hvortil [virksomhed1] ApS er underleverandør.

1.4 Vedrørende yderligere underliggende dokumentation om underleverandørerne:

[virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS og [virksomhed7] ApS havde alle kontor i samme bygning, som [virksomhed1] ApS ([adresse1], [by1]) i 2019. Der er således naturligt, at vores klient har indledt et samarbejde med disse underleverandører, i forbindelse med, at vores klient fik behov for underleverandører.

[virksomhed6] er en virksomhed, som vores klient har lært at kende i kraft af hans virke inden for vognmandsbranchen.

Der fremlægges som bilag 3 en artikel i anledning af [virksomhed7]s køb af 4 nye lastbiler og bilag 4 en artikel i anledningen af [virksomhed3] ApS køb af 2 nye lastbiler. Bilagene har til hensigt at påvise, at der er realitet bag de omtalte virksomheder.

Som yderligere dokumentation fremlægges som Bilag 5 eksempler på korrespondance med underleverandørerne. Vores klient forklarer dog, at en meget stor del af den daglige kontrakt skete ved, at han eller samarbejdspartnerne gik ind på hinandens kontor.

...

1.6 Vedrørende det påståede kædesvig:

Vi fastholder, at vi er uforstående over for Skattestyrelsens grundlag for at afgøre sagen med begrundelse om, at der er tale om kædesvig.

Vi mener, at det må påhvile Skattestyrelsen af fremkomme med dokumentation for, at selskabet har indgået i kædesvig og at denne bevisbyrde ikke er løftet.

På baggrund af Skattestyrelsens manglende dokumentation for, at [virksomhed1] ApS har været medvirkende til kædesvig, er det forsat vores opfattelse, at Skattestyrelsens afgørelse om at forhøje den skattepligtige indkomst og momstilsvar er forkert. Skatteankestyrelsen må forholde sig til de oplysninger, som er objektivt konstaterbare, herunder fremlæggelsen af dokumentation for at [virksomhed1] ApS har modtaget og betalt for ydelser fra underleverandører og at disse underleverancer efterfølgende er blevet faktureret til slutkunden af [virksomhed1] ApS. Der er således ingen tvivl om, at der er tale om reelle leverancer.

1.7 Vedrørende fristerne (moms):

Følgende sætning præciseres, idet referenten har oplyst et forkert årstal: "Det er fortsat repræsentantens holdning, at der foreligger forældelse for 1. og 2. kvartal 2022" (vores udstregning). Det korrekte årstal er "1. og 2. kvartal 2019".

Som bemærkning til spørgsmålet om Skattestyrelsens kundskabstidspunkt, henviser vi til, at Skattestyrelsens kundskabstidspunkt må opgøres til det tidspunkt, hvor [virksomhed1] ApS angav momsangivelse for de pågældende poster.

Vi fastholder, at vores klient hverken har handlet forsætligt eller groft uagtsomt, idet der er tale om reelle momspligtige ydelser. Der er fremlagt fyldestgørende dokumentation for, at der er sket levering til selskabets kunde, [virksomhed8], og at denne leverance er blevet foretaget af [virksomhed1] ApS underleverandører.

Vi henviser derfor til, at det må påhvile Skattestyrelsen at dokumentere, at vores klient har handlet forsætligt eller groft uagtsomt, og at denne bevisbyrde ikke på nuværende tidspunkt er løftet.

...

Som dokumentation for leverandørforholdet til [virksomhed8] A/S ([virksomhed8]), vedlægges som bilag 6 en delaftale med selskabet.

..."

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har den 10. september 2024 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

"...

Skattestyrelsens begrundelse

Skattestyrelsen er enige i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, som indstiller, at Skattestyrelsen i afgørelsen fra 22. februar 2023 har været berettiget til at nægte momsfradrag med i alt 181.904 kr. for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2019, som følge af manglende levering mod vederlag fra en afgiftspligtig person. Videre fastholder Skattestyrelsen at betingelserne for ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 og stk. 2 er opfyldt.

Skattestyrelsen er med de grunde, der fremgår af Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse enig i, at klager ikke har løftet bevisbyrden for, at underleverandørerne har leveret momspligtige ydelser til klager, der berettiget til fradrag efter momslovens § 37, stk. 1.

Klager har drevet virksomhed med branchekode 494100 Vejgodstransport.

Faktum

Klager er, som følge af klagers tidligere genoptagelsesanmodning, blevet anmodet om at indsende materiale for momsperioden 1. januar 2019 til 31. december 2019.

På konto 2680 "fremmed assistance" er der fratrukket moms for 5 underleverandører, og har i oplyst et momstilsvar på 4.541.786 kr. for perioden.

På konto 1470 "vedligeholdelse" er der til en leverandør fratrukket 5.300 kr. i moms. Virksomheden er ikke moms- eller arbejdsgiverregistreret, ligesom den på fakturaen angivne betalingskonto ikke tilhører underleverandøren.

Materielt

...

Klager har taget fradrag for købsmoms, for en række fakturaer som Skattestyrelsen har nægtet fradrag for, da Skattestyrelsen anser dem for uden reelt indhold. Der henses til at [virksomhed4] ApS er taget under konkurs, og drevet uden reelt indhold, og [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS og [virksomhed6] ikke har registreret nogen ansatte. Det fremgår videre, at [virksomhed6] ved SKM2024.101.BR er nægtet fradrag for underleverandører.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at der i sagen foreligger en række usædvanlige omstændigheder, vedrørende faktureringen af de pågældende ydelser, hvorefter der kan stilles væsentlig tvivl til realiteten heraf. Der henvises til gennemgangen af de enkelte underleverandører i den påklagede afgørelse fra den 22. februar 2023.

Der er flere mangler på fakturaerne, idet de blandt andet ikke indeholder en tilstrækkelig beskrivelse af omfanget og arten af de leverede ydelser, der mangler oplysninger om beskrivelse af arbejdsopgaver, hvor og hvornår arbejdet er udført, ligesom det ikke fremgår hvem der har udført arbejdet. Videre er to kørselsrapporter dateret før udskriftsdatoen.

Det må således konstateres, at underleverandørerne ikke har haft de tekniske, menneskelige eller økonomiske ressourcer til at levere de ydelser, som fremgår af fakturaerne.

Klager har videre ikke kunnet redegøre for grundlaget for samarbejdet med underleverandørerne. Klager har for kun én underleverandør fremlagt samarbejdsaftale, men uden tilstrækkelig beskrivelse af ydelserne og sædvanligt aftalegrundlag. De 4 øvrige har hverken fremlagt samarbejdskontrakter, mails, eller anden korrespondance med underleverandørerne, som omhandler stedet for, omfang og specifikation på de fakturerede opgaver, indsigelser om eventuelle mangler ved arbejdet m.v., som underleverandøren ifølge fakturakopierne skulle have udført.

Under disse omstændigheder påhviler det klager at føre et bevis for, at der reelt er leveret ydelser i overensstemmelse med fakturaerne, idet der ikke er fremlagt dokumentation herfor.

Endelig bemærkes det, at udgiften til vedligehold på 5.300 kr. ikke er fradragsberettiget. Idet fakturaen ikke angiver hvor og hvornår arbejdet er udført, kan der efter momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1, jf. momslovens § 37, stk. 1 ikke indrømmes fradrag herfor. Videre bemærkes at kontonummeret på fakturaen ikke tilhører den pågældende underleverandør.

Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringer af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat, jf. førnævnte SKM2023.213.ØLR.

Skattestyrelsen finder herefter, at der ikke foreligger realitet bag de fremlagte fakturaer, og at klager ved fremlæggelsen af disse, ikke har løftet bevisbyrden for, at de omhandlede underleverandører har leveret de på fakturakopierne anførte ydelser til klager, hvorfor der ikke er grundlag for at indrømme fradrag for købsmoms.

Ekstraordinær genoptagelse

...

Skattestyrelsen finder fortsat, at klageren eller nogle på dennes vegne har handlet mindst groft uagtsomt, ved at fratrække købsmoms af fakturaer, og som redegjort ovenfor, måtte det stå klart for klager, at disse var uden reelt indhold.

...

Skattestyrelsen har flere gange kontaktet klagers underleverandør for at få valideret de af klager indsendte oplysninger. [virksomhed3] ApS sender den 27. oktober 2022 de nødvendige oplysninger til brug herfor.

Kundskabstidspunktet er således 27. oktober 2022, idet Skattestyrelsen ikke før modtagelsen af materialet, kan validere klagers oplysninger.

Skattestyrelsen udsendte forslag til afgørelse den 23. november 2022 og traf afgørelse om klagers momstilsvar den 22. februar 2023. Ændringen af momstilsvaret er således sket inden for fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2.

..."

Selskabets bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse

Selskabets repræsentant har den 26. august 2024 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse:

"...

Klager oplyser, at der er realitet bag tjenesteydelserne og at udgifterne derfor er afholdt i selskabets interesse. Dette omfatter såvel tjenesteydelserne leveret af [virksomhed1] ApS underleverandører; [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed6] og [virksomhed7] ApS, samt selskabets rådgiver, [virksomhed5] ApS.

...

I klagesagen vedrørende [virksomhed1] ApS med sagsnummer [sag1] og 23-0045374, er der indleveret en længere redegørelse for hvorfor der er realitet bag de leverede tjenesteydelser. Klager fastholder, at denne fremstilling er udtryk for den faktiske realitet. Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse giver således ikke anledning til at ændre de fremsatte anbringender om tjenesteydelsernes realitet, idet Klager som følge af Skatteankestyrelsens indstilling ønsker at bemærke nedenstående.

...

Det gøres gældende, at de fakturerede ydelser udelukkende er benyttet til virksomhedens momspligtige leverancer, hvorfor der er fuldt fradrag for momsen, jf. momslovens § 37, stk. 1.

Eftersom Klager har oplyst, at der er realitet bag tjenesteydelserne og Klager har fremlagt dokumentation for, at fakturaerne er blevet betalt og viderefaktureret til [virksomhed1] ApS egne kunder, er der intet i den nærværende sag, der taler i retningen af usædvanlige omstændigheder, hos Klager, som kan begrunde et skærpet beviskrav.

Skatteankestyrelsen må på ovenstående baggrund stadig være den part, som skal løfte bevisbyrden for, at omkostningerne ikke er afholdt i selskabets interesse. Denne bevisbyrde er efter vores opfattelse ikke løftet.

Skatteankestyrelsen har alene henvist til, en række forhold hos underleverandørerne, som hverken bør eller kan have en afsmittende effekt på [virksomhed1] ApS. Disse forhold er ikke relevante for vurderingen af Klagers sag, da de ligger uden for Klagers indflydelse og i sagens natur er irrelevante for vurderingen.

Hvorvidt underleverandørerne tilrettelægger sine virksomheder med fastansatte medarbejdere, vikarer eller underleverandører er selvsagt [virksomhed1] ApS uvedkommende. Det samme gælder underleverandørernes økonomiske forhold, herunder det faktum at to underleverandører er gået konkurs efter handelsforholdet med disse underleverandører er ophørt.

Hertil skal bemærkes, at det i forslaget til afgørelse ukorrekt er angivet, at fire ud af fem af underleverandørerne er ophørt på grund af konkurs eller er taget under konkursbehandling.

Hvad klager kan dokumentere, i forhold til egne forhold er, at [virksomhed1] ApS efter det til os oplyste har viderefaktureret ydelserne til sine egne kunder, jf. nærmere herom i tilføjelsen til klageskrivelsen af den 28. juni 2023 for klagesagen vedr. [virksomhed1] ApS. Her ses ydelserne viderefaktureret til [virksomhed8] A/S, CVR-nr. [...8].

Klager kan desuden dokumentere, at fakturaerne er betalt.

Ligesom Klager i forbindelse med indleveringen af bemærkninger til forslag til afgørelse, ønsker at fremlægge de i bilag 20 til 23indhentede kvitteringsskrivelser fra underleverandørerne på, at der er realitet bag de leverede ydelser.

Klager oplyser desuden, at brugen af underleverandører i 2019 har været et resultat af en betydelig efterspørgsel på vejgodstransport i 2019. Beslutningen blev taget, idet virksomheden ikke havde mulighed for at tiltrække det nødvendige antal medarbejdere til at imødekomme efterspørgslen, hvorfor underleverandørerne leverede en fleksibilitet i [virksomhed1] ApS, så virksomheden kunne skalere sin aktivitet og får det bedste ud af den dynamiske og konkurrenceprægede markedssituation på vejgodstransport i 2019.

Det gøres på ovenstående grundlag gældende, at de afholdte udgifter til underleverandører i [virksomhed1] ApS er afholdt i selskabet interesse. Derfor skal fakturabetalingerne ikke have indvirkning på Klagers skattemæssige forhold.

..."

Selskabets repræsentant er den 24. september 2024 fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsen indstilling (uddrag):

"...

Som advokat for [virksomhed1] ApS, CVR-nr. [...1] (herefter "Klager") har vi den 10. september 2024 modtaget Skattestyrelsens høringssvar af den 9. og 10. september 2024, samt Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse af den 26. august 2024 i sagsnr. [sag1] og 23-0045374. Vi vil henvise til det materiale, som allerede er fremlagt i sagen, komme med nedenstående bemærkninger.

Ønsket om et retsmøde fastholdes.

Formålet med et retsmøde ved Landsskatteretten er at sikre, at alle relevante aspekter af sagen bliver belyst grundigt. Et retsmøde vil give Klager mulighed for at præsentere sit syn på sagen og understøtte den dokumentation der er fremlagt. Det er særligt vigtigt i denne sag, da Skatteankestyrelsen i sit forslag til afgørelse har forslået Landsskatteretten at underkendt den dokumentation Klager har fremlagt i forhold til realiteten af underleverancerne.

Den nære tilknytning mellem sagerne ([person1], sagsnr. [sag2] og [virksomhed2] ApS, sagsnr. [sag3]) medfører et ønske om, at sagerne sambehandles under ét retsmøde ved Landsskatteretten.

Det fastholdes, at udgifterne afholdt af Klager, er fradragsberettigede, idet den fremlagte dokumentation må være bevis for, at udgifterne er medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst.

De usædvanlige omstændigheder, som Skatteankestyrelsen henviser til i sagen, vedrører alene underleverandørernes forhold. Dette skal ikke komme Klager til skade. Dels er der tale om omstændigheder, som Klager hverken på tidspunktet for underleverancerne eller i dag kan verificere, da det er oplysninger som Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen sidde på. Dels fordi Klager ikke har været af en opfattelse af, at der var tale om usædvanlige omstændigheder, eftersom underleverandørerne efter det oplyste har leveret de ydelser som der er faktureret og betalt for. Det er i sagen ligeledes dokumenteret, at disse ydelser er viderefaktureret til Klagers kunder.

Der er derfor intet grundlag for at kræve, at Klager skal levere yderligere beviser angående realiteten af de ydelser der er leveret i overensstemmelse med fakturaerne.

Det fastholdes, at Klager hverken har handlet groft uagtsomt eller forsætligt, hvorfor Skattestyrelsens ekstraordinære genoptagelse af momsansættelsen for 1. og 2. kvartal 2019 er sket uberettiget og uden hjemmel.

Som en ny anbringende i sagen, gøres det gældende, at Skattestyrelsen ikke har overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2.

Bestemmelsen har følgende ordlyd:

...

Det fremgår af bestemmelsen, at Skattestyrelsen senest 6 måneder efter kundskabstidspunktet om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 31, skal varsle en ændring af afgiftstilsvaret.

Varslingen om at ændre afgiftstilsvaret sker den 23. november 2022, hvor Skattestyrelsen udsender et forslag til afgørelse.

Skattestyrelsen og Skatteankestyrelsen har begge lagt til grund, at kundskabstidspunktet først er den 27. oktober 2022, hvor [person2], direktør for [virksomhed3] ApS (underleverandør) besvarer Skattestyrelsens materialeindkaldelse.

Det må imidlertid stå klart, at Skattestyrelsens kundskabstidspunkt skal fastsættes til den 9. marts 2022. Da det er denne dato Skattestyrelsen modtager det sidste materiale fra Klager, inden der udsendes forslag til afgørelse.

Materialet bliver fremsendt på baggrund af Skattestyrelsens materialeindkaldelse af den 28. januar 2022. I Skattestyrelsens sagsnotat er materialeindkaldelsen omtalt som "Der indkaldes de sidste oplysninger". Sagsnotatet er fremlagt som sagens bilag 47.

Det gøres gældende, at Skattestyrelsen sidder på hænderne og at indkaldelsen af yderligere materiale fra enkelte af Klagers underleverandører (den 21. oktober 2022) er et udtryk for at Skattestyrelsen er blevet bekendt med, at de ikke er i stand til at overholde reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2.

Det må være Skattestyrelsens bevisbyrde at løfte, at reaktionsfristen er overholdt. Dette som et resultat af, at Skattestyrelsen først sender materialeindkaldelsen til underleverandørerne efter reaktionsfristens udløb, måtte det lægges til grund, at Klagers fremsendte oplysninger var tilstrækkelige til at foretage en varsling.

Det faktum at Skattestyrelsen sidder på sine hænder fra den 9. marts 2022, hvor materialet modtaget fra Klager, til den 21. oktober 2022, hvor der anmodes om materiale hos enkelte underleverandører skal ikke komme Klager til skade.

Heri må indregnes, at Skattestyrelsen også ved tidligere materialeindkaldelser har siddet på hænderne. Der henvises i den forbindelse til, at Skattestyrelsen modtager materiale fra Klager den 18. maj 2021 og først den 28. januar 2022 besvarer denne henvendelse med en yderligere materialeindkaldelse.

Skattestyrelsens passivitet er således systematisk i denne sag. En passivitet, som ikke skal komme Klager til skade.

De i klageskrivelsen nedlagte påstand fastholdes på denne baggrund.

..."

Indlæg under retsmødet

Selskabets repræsentant fastholdt de nedlagte påstande, herunder at selskabet har ret til fradrag for udgifter til underleverandørerne, udgifter til vedligeholdelse og udgifter til afskrivningsberettigede driftsmidler, hvorfor der heller ikke er grundlag for udbyttebeskatning eller ændring af sambeskatningsindkomsten for moderselskabet, og gennemgik herefter sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Repræsentanten fremhævede, at underleverandørerne har leveret reelle ydelser til selskabet, og at uoverensstemmelserne i forhold til fakturaerne alene er udtryk for mindre fejl, som ikke kan tillægges afgørende betydning, og selskabet har ret til fradrag for udgifterne på helt almindelig vis.

Selskabets ultimative ejer og direktør forklarede, at han personligt kender alle dem, der har kørt for selskabet, og han har kontakt til dem alle sammen. De har udført opgaver for selskabet, og selskabet har kørt for store firmaer som [virksomhed15], [virksomhed18] m.fl. De fleste er vokset op i [by1], og de kender alle hinanden. Kontakten har derfor også været telefonisk. Det er foregået på den måde, at der er aftalt transport fra punkt A til punkt B af gods og en pris for det. Der er ikke skrevet detaljer ned om f.eks. navn på person, nummerplade på køretøj eller andre af den type detaljer. Direktøren bemærkede, at han ikke er enig i Skattestyrelsens bedømmelse. Skattestyrelsen må tage fat i underleverandørerne, hvis der er problemer med dem - ikke selskabet og ham. I dag er han opmærksom på de krav, som der stilles, men der var ikke dengang fra Skattestyrelsen opstillet tydelige krav.

Repræsentanten gjorde herefter gældende, at det med forklaringen og det personlige kendskab til underleverandørerne og det i øvrigt fremlagte er tilstrækkeligt dokumenteret, at der er tale om reelle leverancer fra underleverandører, og der er derfor tale om fradragsberettigede omkostninger, og der er ikke grundlag for at anse det for maskeret udbytte.

Repræsentanten anførte videre, at ændringerne af selskabets momstilsvar for 1. og 2. kvartal 2022 ikke er foretaget rettidigt, da betingelserne for ekstraordinær fastsættelse ikke er opfyldt. Endvidere har Skattestyrelsen ikke iagttaget fristen på seks måneder, idet Skattestyrelsen indkaldte materiale den 28. januar 2022, som de modtog den 9. marts 2022. Den 21. oktober 2022 indkaldte de så materiale hos underleverandørerne. Det er syv måneder senere, og det er direkte i modstrid med bestemmelsens ordlyd og praksis.

Herefter anførte repræsentanten, at selskabets ultimative ejer og direktør ikke skal beskattes af værdi af fri bil vedrørende bilerne Audi A5 Sportback, reg.nr. [reg.nr.1], Mercedes Benz GLC 300, reg.nr. [reg.nr.2] og Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé, reg.nr. [reg.nr.3], og bemærkede, at bilerne ikke var brugt til godstransport, men til at køre til kundemøder, og at dette var dokumenteret ved tidligere skriftlige indlæg og fremlagt materiale. Der er heller ikke tale om luksusbiler som f.eks. Ferrari eller lignende. Bevisbyrden ligger derfor hos Skattestyrelsen, da det heller ikke er påvist, at bilerne har været parkeret på den private adresse. Bilerne har derfor ikke stået til privat rådighed for direktøren.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen stadfæstes. Skattestyrelsen fremhævede, at Skattestyrelsen først den 27. oktober 2022 modtog oplysninger fra [virksomhed3], og fristen på 6 måneder derfor er iagttaget. Beløbene vedrørende de ikke reelle leverancer, må anses for at have passeret selskabets ultimative ejer og direktørs økonomi, og han skal derfor beskattes heraf.

Adspurgt oplyste selskabets direktør, at ydelserne fra [virksomhed5] var konsulentydelser vedrørende kunder, priser og markedsføring.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår ikke godkendt fradrag for købsmoms for udgifter afholdt til underleverandører og udgifter til vedligeholdelse på i alt 181.904 kr. for afgiftsperioderne fra den 1. januar 2019 til og med den 31. december 2019, herunder at Skattestyrelsen har anset selskabets fakturaer fra underleverandørerne for ikke at være reelle.

Retsgrundlaget

Realiteten

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

..."

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168 og artikel 178 til 179.

Af § 82 i dagældende momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 fremgår følgende:

"Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer. "

Momsbekendtgørelsens kapitel 12 indeholder en række fakturakrav. I dagældende bekendtgørelses § 58, stk. 1, er fastsat de nærmere krav til fakturaens indhold:

"Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales."

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det selskabet at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Såfremt fakturaerne ikke opfylder de forskriftsmæssige krav om angivelse af ydelsernes art og omfang, foreligger der unormale forhold, hvorefter selskabet pålægges en skærpet bevisbyrde for, at der har foreligget et underleverandørforhold med heraf følgende fradragsret, jf. Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR.

Formaliteten

Af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, fremgår følgende:

"Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes."

Af momslovens § 57, stk. 1 og stk. 3, fremgår følgende:

"stk. 1. Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51 a skal efter udløbet af hver afgiftsperiode til told- og skatteforvaltningen angive størrelsen af virksomhedens udgående og indgående afgift i perioden samt værdien af de leverancer, der efter §§ 14-21 d eller § 34 er fritaget for afgift. Beløbene angives i hele kroner, idet der bortses fra ørebeløb. Skatteministeren kan fastsætte nærmere regler for angivelsen.

(...)

"Stk. 3. For virksomheder, hvis samlede afgiftspligtige leverancer overstiger 5 mio. kr. årligt, men udgør højst 50 mio. kr. årligt, er afgiftsperioden kvartalet. Virksomhedens angivelse efter stk. 1 skal foretages senest den 1. i den tredje måned efter afgiftsperiodens udløb.

(...)"

Af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1. nr. 3 og stk. 2, fremgår følgende:

"Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

(...)

3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

(...)

Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 2. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor."

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Udgifter til underleverandører

De omhandlede fakturaer indeholder ikke de forskriftsmæssige oplysninger i momsbekendtgørelsens dagældende § 58, stk. 1, nr. 5 og 6, herunder konkrete oplysninger om omfanget og arten af de leverede ydelser, ligesom fakturaerne ikke indeholder tilstrækkelige oplysninger om de udførte opgaver og hvor og hvornår arbejdet er udført.

Der påhviler derfor selskabet en skærpet bevisbyrde for, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer.

Selskabet har ikke fremlagt dokumentation i form af samarbejdsaftaler eller andet med underleverandørerne, som understøtter fakturaerne, med undtagelse af [virksomhed5]. Konsulentaftalen mellem selskabet og [virksomhed5] indeholder dog heller ikke en tilstrækkelig beskrivelse af konsulentydelserne og angiver ikke et sædvanligt aftalegrundlag, som almindeligvis gør sig gældende i samhandelsforhold, og den kan dermed ikke tjene som dokumentation for, at [virksomhed5] har leveret afgiftspligtige ydelser til selskabet. På fakturaen fra [virksomhed5] fremgår endvidere en mailadresse, som ifølge Skattestyrelsens oplysninger vedrører [virksomhed10] ApS.

De fremlagte kørselsrapporter understøtter heller ikke, at der rent faktisk er tale om, at der er leveret afgiftspligtige transportydelser fra underleverandører. Rapporterne angiver ikke tilstrækkelige oplysninger til at kunne skabe en identifikation og sammenhæng mellem de fremlagte fakturaer, de pågældende ansatte og de omhandlede underleverandører.

Der er lagt vægt på, at underleverandørernes navne ikke fremgår af kørselsrapporterne. Det fremgår f.eks., at [person6] eller [person5] har leveret ydelser fra [virksomhed4], på trods af, at [virksomhed4] ikke har været registreret med ansatte, og at [person6] og [person5] i perioden hvor fakturaerne fra [virksomhed4] er udstedt, ifølge oplysninger fra CVR, var fratrådt direktionen i [virksomhed4]. Det fremgår f.eks. også, at [person9] eller [person10] har leveret ydelser fra [virksomhed6], selvom [virksomhed6] ikke har været arbejdsgiverregistreret i den omhandlede periode, og at to af de fremlagte kørselsrapporter er dateret før udskriftsdatoen.

Flere af underleverandørerne har således ikke været registreret med ansatte, og [virksomhed6] har ikke indeholdt A-skat og AM-bidrag, jf. SKM2021.395.BR, [virksomhed6] har heller ikke afregnet moms, jf. SKM2024.101.BR, og tre af underleverandørerne er enten ophørt eller opløst efter konkurs. Samtidig hæves beløbene til [virksomhed4] umiddelbart efter overførslen.

De fremlagte e-mails, dateret henholdsvis den 12., 16., 23., og 24. april 2019, er alle sendt fra selskabet til [virksomhed7]. Det fremgår af de fremlagte e-mails, at selskabets direktør anfører, hvad underleverandøren skal anføre på fakturaerne. Selskabet oplyser videre til [virksomhed7], at det er [person12], som har kørt, på trods af, at [virksomhed7] ikke har været registreret med ansatte, og at [virksomhed7]'s direktør på daværende tidspunkt hed [person11].

Ingen af de fremlagte kvitteringsskrivelser er underskrevet af selskabets direktør eller underleverandørernes direktører, og skrivelserne er dateret og fremlagt i perioden for klagesagsbehandlingen. Retten finder herefter, at kvitteringsskrivelserne er udarbejdet til brug for klagesagsbehandlingen, og disse ikke i sig selv kan tjene som dokumentation for, at underleverandørerne har leveret afgiftspligtige ydelser mod vederlag til selskabet. Kvitteringsskrivelsen fra [virksomhed4] er endvidere sendt af underleverandørens stifter, som fratrådte den 15. december 2021.

Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at selskabet ikke har godtgjort, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Selskabet har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Retten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de indsendte fakturaer ikke kan anses for at være reelle.

At selskabet har faktureret [virksomhed8] A/S for udført arbejde kan heller ikke føre til et andet resultat. Der er lagt vægt på, at fakturaerne udstedt af selskabet til [virksomhed8] A/S ikke dokumenterer, at det er underleverandørerne, som har udført det viderefakturerede arbejde. Selskabets fakturaer til [virksomhed8] A/S kan derfor ikke tjene som dokumentation for, at underleverandørerne har leveret afgiftspligtige ydelser mod vederlag til selskabet. Bogføring anses for interne bilag, og bogføring kan dermed heller ikke i sig selv tjene som dokumentation for, at der er sket levering af afgiftspligtige ydelser mod vederlag.

Det fremlagte sammenholdt med det af selskabets direktør forklarede kan ligeledes ikke anses for tilstrækkelig dokumentation for, at underleverandørerne har leveret afgiftspligtige ydelser mod vederlag til selskabet, når der henses til de i øvrigt foreliggende omstændigheder, jf. ovenfor, herunder særligt i lyset af uoverensstemmelserne i det fremlagte materiale og de manglende objektive kendsgerninger til at understøtte, at der er tale om reelle udgifter til levering af reelle ydelser.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.

Udgifter til vedligeholdelse

Den omhandlede faktura indeholder ikke de forskriftsmæssige oplysninger i momsbekendtgørelsens dagældende § 58, stk. 1, nr. 5 og 6, idet der mangler oplysninger om timeantal, hvor og hvornår arbejdet er udført og hvem der har udført arbejdet.

Samtidig tilhører kontonummeret på fakturaen ikke leverandøren, ligesom der ikke er fremlagt underliggende dokumentation til fakturaen.

Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at selskabet ikke har godtgjort, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Selskabet har således ikke dokumenteret, at der er foretaget en momspligtig leverance i henhold til den fremlagte faktura. Retten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at den indsendte faktura ikke kan anses for at være reel.

Det forhold, at fakturaen er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at levering af ydelsen har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat, jf. også ovenfor.

Landsskatteretten stadfæster derfor Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.

Frister

Landsskatteretten lægger efter det oplyste til grund, at selskabets momstilsvar for afgiftsperioderne 1. og 2. kvartal 2019 er varslet og ændret efter udløbet af de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.

Selskabets momstilsvar for afgiftsperioderne 1. og 2. kvartal 2019 kan efter udløbet af fristerne i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, herefter kun ændres, hvis betingelserne herfor i skatteforvaltningslovens § 32 er opfyldt.

Efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, kan der således ekstraordinært ske fastsættelse af momstilsvaret, hvis selskabet forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at momstilsvaret er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Henset til det ovenfor anførte om, at selskabet ikke er berettiget til momsfradrag som følge af, at de omhandlede fakturaer ikke kan anses for at være reelle, og der ikke er leveret afgiftspligtige ydelser mod vederlag til selskabet, ligesom selskabet har været bekendt med de faktiske omstændigheder og forhold i denne sammenhæng, finder Landsskatteretten, at selskabet på mindst groft uagtsomt vis har bevirket, at momstilsvaret for de omhandlede afgiftsperioder er fastsat på et urigtigt grundlag. Betingelserne for ekstraordinær fastsættelse af selskabets momstilsvar for afgiftsperioderne 1. og 2. kvartal 2019 efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, er dermed opfyldt.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., skal den ekstraordinære fastsættelse varsles senest seks måneder efter, at Skattestyrelsen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 31. Fristen på seks måneder regnes fra det tidspunkt, hvor Skattestyrelsen er kommet i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der er grundlag for en sådan ekstraordinær fastsættelse.

Der kan herved også henvises til Højesterets dom af 30. august 2018, offentliggjort i SKM2018.481.HR, vedrørende den tilsvarende bestemmelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt.

Skattestyrelsen har henholdsvis den 13. januar 2021, den 29. april 2021 og den 31. januar 2022 anmodet selskabet om yderligere oplysninger, herunder om dokumentation i form af regnskabsmateriale, fakturaer, skriftlige aftaler, timesedler, m.v., som kunne dokumentere, at fakturaerne dækkede over afgiftspligtige leverancer. Herefter har Skattestyrelsen også indkaldt materiale fra underleverandører, og [person2], direktør for [virksomhed3], har den 27. oktober 2022 indsendt oplysninger til brug for bedømmelsen af spørgsmålet om, hvorvidt [virksomhed3] har leveret afgiftspligtige ydelser til selskabet.

Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsen tidligst den 27. oktober 2022 kom i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til, at der var grundlag for en ekstraordinær fastsættelse. Derfor er det tidligst fra dette tidspunkt, at fristen på seks måneder i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt., løber. Oplysninger fra underleverandører vedrørende de omhandlede fakturaer og eventuelle afgiftspligtige leverancer til selskabet er således relevante oplysninger i forhold til bedømmelsen af det foreliggende spørgsmål. Det forhold, at selskabet selv senest den 9. marts 2022 indsendte materiale til Skattestyrelsen, kan ikke føre til en anden bedømmelse.

Skattestyrelsen har udsendt forslag til afgørelse den 23. november 2022, og den ekstraordinære fastsættelse af momstilsvaret for afgiftsperioderne 1. og 2. kvartal 2019 er dermed varslet inden for fristen på seks måneder i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 1. pkt.

Efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt., skal den ekstraordinære fastsættelse af momstilsvaret være foretaget senest tre måneder efter, at det er varslet. Da den påklagede afgørelse er truffet den 22. februar 2023, er også fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt., iagttaget.

Landsskatteretten finder således, at Skattestyrelsen med sit forslag til afgørelse af 23. november 2022 og den påklagede afgørelse af 22. februar 2023 har iagttaget fristerne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, og ændringen af selskabets momstilsvar derfor også for 1. og 2. kvartal 2019 er foretaget rettidigt.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse.