Kendelse af 17-03-2025 - indlagt i TaxCons database den 24-04-2025

Journalnr. 23-0045056

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2019 Aktieindkomst
Forhøjelse som følge af maskeret udlodning	883.051 kr.	0 kr.	883.021 kr.
Forhøjelse som følge af beskatning af værdi af fri bil	198.162 kr.	0 kr.	191.583 kr.

Faktiske oplysninger

[person1], herefter klageren, stiftede den 8. maj 2015 [virksomhed1] ApS, herefter selskabet, CVR-nr. [...1]. Klageren er direktør i selskabet, og selskabet er sambeskattet med [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2]. Selskabet er registreret under branchekoden 494100 "Vejgodstransport". Selskabets formål er at udøve virksomhed med godstransport samt aktiviteter i tilknytning hertil.

Ifølge Det Centrale Virksomhedsregister, herefter CVR, har selskabet i den omhandlede periode været registreret med 20-49 antal ansatte, fordelt på 10-23 årsværk.

Selskabet er fra stiftelsesdatoen ejet 100 % af klageren.

Selskabet har ifølge det fremlagte interne regnskab for 2019 haft en nettoomsætning på 17.823.639 kr., haft udgifter til lønninger på 6.683.624 kr. og udgifter til fremmed arbejde på 900.255 kr.

Det fremgår af Skattestyrelsens oplysninger, at selskabet er registreret for moms og har oplyst et momstilsvar på 4.541.786 kr. i 2019.

Skattestyrelsen har på baggrund af en landsdækkende undersøgelse udtaget selskabet til stikprøvekontrol for at afklare, om selskabet har opgjort A-skat og moms korrekt.

Skattestyrelsen har i den forbindelse anmodet selskabet om oplysninger og materiale.

Skattestyrelsen har for perioden 1. januar 2019 til 31. december 2019 forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med 706.447 kr. og selskabets momstilsvar med 176.604 kr., samlet 883.051 kr., for ikke godkendt fradrag for udgifter til underleverandører. Skattestyrelsen har fundet, at fakturaerne udstedt af underleverandørerne ikke er reelle.

Selskabet har klaget over Skattestyrelsens forhøjelse af selskabets skattepligtige indkomst og momstilsvar, og disse klager behandles under Skatteankestyrelsens sagsnr. [sag1] og [sag2].

Af selskabets kontospecifikationer for 2019 fremgår, at udgifter til underleverandørerne er bogført på selskabets konto 2680 "Fremmed assistance", samt at momsen er bogført på konto 16920 "indgående moms".

Betaling af fakturaerne fra underleverandørerne ses foretaget via selskabets bankkonto i [finans1], kontonummer [...17].

Udgifter til underleverandører

Skattestyrelsen har nægtet selskabet fradrag for købsmoms for udgifter til underleverandørerne [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed5] ApS, [virksomhed6] og [virksomhed7] ApS med 883.051 kr. for perioden 1. januar 2019 til den 31. december 2019.

Følgende forhold gør sig gældende for underleverandørerne:

[virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed3], blev stiftet den 1. december 2017. [virksomhed3] er drevet af [person2], der er direktør. [virksomhed3] er registreret under branchekoden 494100 "Vejgodstransport" og bibranchen 451120 "Detailhandel med personbiler, varebiler og minibusser". [virksomhed3]'s formål er at drive transportvirksomhed samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed.

[virksomhed3] har ifølge CVR været registreret med 1-18 ansatte, fordelt på 1-18 årsværk i den omhandlede periode.

Selskabet har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed3] fremlagt følgende tre fakturaer:

Fakturadato	Fakturanr.	Ekskl. moms (kr.)	Moms (kr.)	Inkl. moms (kr.)
21-11-2019	1005	44.000,00	11.000,00	55.000,00
21-11-2019	1006	92.000,00	23.000,00	115.000,00
21-11-2019	1009	64.800,00	16.200,00	81.000,00
Total		200.800,00	50.200,00	251.000,00

Selskabet har som dokumentation fremlagt kørselsrapporter. Kørselsrapporterne vedrører kørsel for oktober og november 2019.

Selskabet har endvidere fremlagt en udskrift af bogføringskonto 1010 for perioden 1. november 2019 til 30. november 2019, som viser, at fakturabeløbene ekskl. moms fra fakturanr. 1005, 1006 og 1009 kan afstemmes med beløb bogført den 21. november 2019. Selskabets repræsentant har oplyst, at der er tale om en udskrift af [virksomhed3]'s bogholderi.

Derudover har selskabet fremlagt en artikel fra den 27. august 2021, som omhandler [virksomhed3]'s køb af to nye lastbiler.

Selskabet har i forbindelse med sagsfremstillingen fremlagt en kvitteringsskrivelse fra [virksomhed3] til selskabet. Kvitteringsskrivelsen er sendt som mail den 22. august 2024 til [virksomhed3]'s dirketør, [person2]. Selskabets ejer bad [virksomhed3]'s direktør om at bekræfte, at [virksomhed3] har udført transportydelser for selskabet. [virksomhed3]'s direktør besvarede mailen ved at bekræfte dette. Af mailen fremgår herudover oplysninger om [virksomhed3], såsom CVR-nr. mail, tlf. nr. mm. Kvitteringsskrivelsen er hverken underskrevet af selskabets direktør eller [virksomhed3]'s direktør.

Skattestyrelsen har oplyst følgende om [virksomhed3]:

"...

Der er fratrukket 3 fakturaer udstedt af [virksomhed3] ApS. Fradraget udgør i alt skattemæssigt 200.800 kr. og 50.200 momsmæssigt. Alle fakturaer er udstedt den 21. november 2019, selvom det vedrører arbejde udført både i oktober og november. De betales alle sammen den 22. november 2022. Ens for de 3 fakturaer er, at hverken [virksomhed3] ApS's cvr nummer eller adresse fremgår af fakturaen. De vedhæftede kørselsrapporter er angivet med navne på personer som ikke ses at være aflønnet af [virksomhed3] ApS, ligesom de ikke ses underskrevet. De ses også mangelfulde, i forhold til at d t ikke fremgår af dem hvor mange paller med videre der er afhentet/leveret.

Vi har anmodet [virksomhed3] ApS om oplysninger til brug for at validere de udstedte fakturaer med frist for indsendelse den 7. november 2022. Vi har modtaget de efterspurgte oplysninger, men konstateret, at de fremsendte sedler som ligger til grund for arbejdet, ikke er identiske med de af jer fremsendte. Herudover har vi konstateret, at det ikke er muligt, at identificere hvem der har udført arbejdet. [virksomhed3] ApS har oplyst, at det er [person2] og [person3], som har udført arbejdet. På de fra jer fremsendte bilag står der, at [person4] har udført arbejdet.

..."

[virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed4], blev stiftet den 23. august 2016 af [person5] og [person6] og opløst efter konkurs den 22. november 2022. Konkursdekretet blev afsagt den 28. april 2022. [person5] og [person6] fratrådte direktionen henholdsvis den 1. januar 2018 og den 15. december 2021. [virksomhed4] var i perioden for fakturaernes udstedelse drevet af [person7], der var administrerende direktør. [virksomhed4] var registreret under branchekoden 494100 "Vejgodstransport" og havde til formål at drive virksomhed med vejgodstransport samt enhver virksomhed i hermed stående forbindelse.

Ifølge oplysninger fra CVR har [virksomhed4] ikke været registeret med ansatte i den omhandlede periode.

Selskabets repræsentant har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed4] fremlagt følgende otte fakturaer:

Fakturadato	Fakturanr.	Ekskl. moms (kr.)	Moms	Inkl. moms (kr.)
04-06-2019	71	1.900,00	475,00	2.375,00
04-06-2019	73	27.300,00	6.825,00	34.125,00
21-07-2019	80	27.000,00	6.750,00	33.750,00
21-07-2019	81	23.700,00	5.925,00	29.625,00
12-08-2019	83	31.050,00	7.762,50	38.812,50
12-08-2019	84	10.467,50	2.616,88	13.084,38
01-09-2019	87	78.000,00	19.500,00	97.500,00
02-12-2019	91	4.500,00	1.125,00	5.625,00
Total		203.917,50	50.979,38	254.896,88

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger hæver [virksomhed4] pengene, umiddelbart efter betalingerne er gennemført.

Som dokumentation for, at [virksomhed4] har leveret ydelser til selskabet, har selskabet fremlagt kørselsrapporter. Kørselsrapporterne vedrører kørsel i februar, maj, juni, juli, september 2019. Der er ikke fremlagt daterede kørselsrapporter for november 2019.

Som dokumentation for, at der er sket levering af ydelser mod vederlag, har selskabet fremlagt udskrifter af bogføring. Det fremgår, at [virksomhed4] har indtægtsført de udstedte fakturaer på konto 1010 "salg af varer/ydelser m/moms". Det fremgår ikke af den fremlagte bogføring, at bogføringen vedrører [virksomhed4], men dette er oplyst af repræsentanten.

Der er bogført indtægter, som ud fra beskrivelsen "[virksomhed1] ApS" og fakturabeløb ekskl. moms, kan afstemmes med fakturanr. 71, 73, 80, 81, 83, 84 og 87. Fakturabeløbet ekskl. moms fra fakturanr. 91 ses ikke bogført.

Selskabet har i forbindelse med sagsfremstillingen fremlagt en kvitteringsskrivelse fra [virksomhed4] til selskabet. Kvitteringsskrivelsen er sendt som mail den 22. august 2024 til den fratrådte stifter af [virksomhed4], [person6]. Selskabets ejer bad [person6] om at bekræfte, at [virksomhed4] har udført transportydelser for selskabet. [person6] besvarede mailen ved at bekræfte dette. Kvitteringsskrivelsen er hverken underskrevet af selskabets direktør eller [virksomhed4]'s direktør.

Skattestyrelsen har oplyst følgende om [virksomhed4]:

"...

Der er fratrukket 8 fakturaer udstedt af [virksomhed4] ApS. Fradraget udgør i alt skattemæssigt 203.917 kr. og 50.979 kr. momsmæssigt. De er alle udstedt inden for fakturanumrene 71-91. Men de vedrører arbejde udført indenfor en 4 måneders periode. Henset til [virksomhed4]s omsætning, anses det ikke for at være sandsynligt, at der ikke er udstedt flere fakturaer på 4 måneder. Herudover er det konstateret, at der faktureres for arbejde udført af mindst 2 personer. [virksomhed4] har ikke haft ansatte i 2019. Betalingsfristen på fakturaerne er 30 dage, men det er konstateret, at der på en faktura er betalingsfrist den 30. oktober 2019, selvom fakturaen er udstedt den 1. september 2019. Den 2. december 2019 udstedes en faktura med betalingsfrist den 30. januar 2020, selvom der står 30 dage på fakturaen. Vi har desuden konstateret, at næsten alle de udstedte fakturaer er betalt samme dag, som de er udstedt. Ved kontrol hos [virksomhed4] ApS kan vi se, at pengene umiddelbart efter betaling hæves. Vi har ikke anmodet [virksomhed4] ApS om oplysninger, idet de er under konkurs.

.."

[virksomhed5] ApS, CVR-nr. [...5],herefter [virksomhed5], blev stiftet den 17. maj 2013. [virksomhed5] er drevet af [person8], der er direktør. [virksomhed5] er registreret under binavnene "[x1]" og "[x2]". [virksomhed5] er registreret under branchekoden 821100 "Kombinerede administrationsserviceydelser" og bibranchen 479115 "Detailhandel med hobbyartikler, musikinstrumenter, sportsudstyr, legetøj, cykler via internet". [virksomhed5]'s formål er at drive konsulentvirksomhed, virksomhed med handel, service og administration samt virksomhed, som efter direktionens skøn er beslægtet hermed.

Ifølge CVR har [virksomhed5] ikke været registreret med ansatte i den omhandlede periode.

Som dokumentation for samhandlen med [virksomhed5] har selskabet fremlagt følgende to fakturaer:

Fakturadato	Fakturanr.	Ekskl. moms (kr.)	Moms	Inkl. moms (kr.)
05-12-2019	10025	107.000,00	26.750,00	133.750,00
05-12-2019	10026	108.000,00	27.000,00	135.000,00
Total		215.000,00	53.750,00	268.750,00

På fakturaerne er anført mailadressen: "[...@...dk]". Ifølge Skattestyrelsens oplysninger tilhører mailadressen selskabet [virksomhed8] ApS.

Selskabet har fremlagt en konsulentaftale mellem selskabet og [virksomhed5]. Konsulentaftalen er dateret og underskrevet af selskabets direktør [person1] og [virksomhed5]'s ejer [person8], den 7. januar 2019.

Det fremgår ikke nærmere af aftalen, hvilken form for konsulentydelser [virksomhed5] skal levere til selskabet. Ifølge aftalen pkt. 6.1.2, aftales en fast pris for konsulentydelserne. For 2019 er der aftalt et honorar på mellem 100.000 - 110.000 kr. halvårligt.

Som dokumentation for, at der er sket levering af ydelser mod vederlag, har selskabet fremlagt udskrifter af bogføring. Det fremgår, at beløb svarende til fakturabeløbene ekskl. moms er bogført på konto 1010, og beløb svarende til den fakturerede moms er bogført på konto 6902. Posteringerne er anført med bilagsnummer 10025 og 10026 og er beskrevet med teksten "[virksomhed1] ApS". Selskabets repræsentant har oplyst, at der er tale om en udskrift af [virksomhed5]'s bogholderi.

Skattestyrelsen har anmodet [virksomhed5] om oplysninger til brug for at validere de udstedte fakturaer, men har ikke modtaget de efterspurgte oplysninger.

Selskabet har i forbindelse med sagsfremstillingen fremlagt en kvitteringsskrivelse fra [virksomhed5] til selskabet. Kvitteringsskrivelsen er sendt som mail den 22. august 2024 til [virksomhed5]'s direktør, [person8]. Selskabets ejer bad [virksomhed5]'s direktør om at bekræfte, at [virksomhed5] har udført konsulentydelser for selskabet. [virksomhed5]'s direktør besvarede mailen ved at bekræfte dette. Af mailen fremgår herudover generelle oplysninger om [virksomhed5], såsom navn, mail, tlf. nr. mm. Kvitteringsskrivelsen er hverken underskrevet af selskabets direktør eller [virksomhed5]'s direktør.

Skattestyrelsen har oplyst følgende om [virksomhed5]:

"...

Der er tale om 2 fakturaer udstedt den 5. december 2019 med fortløbende numre. Fradraget udgør skattemæssigt 215.000 kr. og 53.750 kr. momsmæssigt. Der er tale om fakturering af rådgivning og konsulentydelse for perioden til og med juni 2019 og til og med december 2019. Begge fakturaer betales den 6. december 2019.

[virksomhed5] ApS er ikke registreret med ansatte, og der er i bunden af fakturaerne angivet en mailadresse tilhørende virksomheden [virksomhed8] ApS.

Vi har anmodet [virksomhed5] ApSDenmark om oplysninger til brug for at validere de udstedte fakturaer med frist for indsendelse den 7. november 2022. Vi har ikke modtaget de efterspurgte oplysninger.

..."

[virksomhed6], CVR-nr. [...6], herefter [virksomhed6], blev startet den 1. juni 2016 og ophørte den 17. august 2021. [virksomhed6] var ejet og drevet af [person9], der var indehaver. [virksomhed6] var registreret under branchekoden 494100 "Vejgodstransport".

Ifølge CVR har [virksomhed6] ikke haft registreret ansatte i den omhandlede periode.

Som dokumentation for samhandlen med [virksomhed6] har selskabet fremlagt følgende to fakturaer:

Fakturadato	Fakturanr.	Ekskl. moms (kr.)	Moms	Inkl. moms (kr.)
25-04-2019	37	20.630,00	5.157,50	25.787,50
24-12-2019	39	45.350,00	11.337,50	56.687,50
Total		65.980,00	16.495,00	82.475,00

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger har [virksomhed6] ikke angivet moms og har ikke været arbejdsgiverregistreret.

Som dokumentation for, at [virksomhed6] har leveret ydelser til selskabet, har selskabet fremlagt kørselsrapporter. Kørselsrapporterne vedrører kørsel i januar, april og december 2019.

Skattestyrelsen har oplyst følgende om [virksomhed6]:

"...

Der er tale om 2 fakturaer, hvor cvr nummer på den virksomhed som udsteder fakturaerne ikke er påført. Fradraget udgør skattemæssigt 65.980 kr. og 16.495 kr. momsmæssigt. Den pågældende virksomhed angiver ikke moms, og er ikke arbejdsgiveregistreret. Ifølge de bagvedliggende kørselsrapporter er der tale om udført arbejde af mindst 2 personer.

.."

[virksomhed7] ApS, CVR-nr. [...7],herefter [virksomhed7], blev stiftet den 8. august 2017 og opløst efter konkurs den 20. december 2023. Konkursdekretet blev afsagt den 24. juni 2022. [virksomhed7] blev stiftet af [person10], der var [virksomhed7]'s reelle ejer og direktør. [virksomhed7] var registreret under branchekoden 494100 "Vejgodstransport". [virksomhed7]'s formål var at drive virksomhed med transport kørsel og hermed beslægtet virksomhed.

Ifølge oplysninger fra CVR har [virksomhed7] været registeret med 2-9 ansatte i den omhandlede periode, fordelt på 2-4 årsværk.

Selskabet har som dokumentation for samhandlen med [virksomhed7] fremlagt følgende fire fakturaer:

Fakturadato	Fakturanr.	Ekskl. moms (kr.)	Moms	Inkl. Moms (kr.)
27-02-2019	10	3.420,00	855,00	4.275,00
23-04-2019	22	10.700,00	2.675,00	13.375,00
29-04-2019	25	3.400,00	850,00	4.250,00
29-04-2019	26	3.200,00	800,00	4.000,00
Total		20.720,00	5.180,00	25.900,00

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger er [virksomhed7] er kendt af Skattestyrelsen i forbindelse med kædesvig.

Som dokumentation for, at [virksomhed7] har leveret ydelser til selskabet, har selskabet fremlagt kørselsrapporter. Det fremgår, at kørselsrapporterne vedrører kørsel i april måned 2019.

Der er fremlagt i alt fire afsendte e-mails fra selskabet til [virksomhed7], hvoraf følgende fremgår:

Dato	Tekst
12-04-2019	"Hej [person10] kørt i dag kl. 10:30 til 17:30.. 7 timer af 400 kr. husk noter Tur-id:[...]50 på fakturaen."
16-04-2019	"Hej [person10] i dag [person11] kørt kl. 12:45 til 20:00 7,25 timer af 400kr. Husk noter tur-id Tur [...]56"
23-04-2019	"Hej [person10] har kørt fra kl 12:00 til 20:00 tur-id Disp opsamling 400kr. i timen"
24-04-2019	"Hej [person10] har kørt fra kl 12:00 til 23:30 altså 8,5 time af 400kr. - Turid [...]51"

Selskabet har fremlagt et opslag fra [virksomhed9], som omhandler [virksomhed7]'s køb af nye lastbiler med nyt udstyr samt billeder af de fire købte lastbiler. Opslaget er ikke dateret.

Selskabet har i forbindelse med sagsfremstillingen fremlagt en kvitteringsskrivelse fra [virksomhed7] til selskabet. Kvitteringsskrivelsen er sendt som SMS til [virksomhed7]'s direktør, [person10]. Selskabets ejer bad [virksomhed7]'s direktør om at bekræfte, at [virksomhed7] har udført transportydelser for selskabet inkl. tlf. nr. og CPR-nr. på [virksomhed7]'s direktør. [virksomhed7]'s direktør besvarede SMS'en ved at bekræfte dette og sende oplysningerne. Det fremgår ikke, hvornår SMS'erne er sendt. Kvitteringsskrivelsen er hverken underskrevet af selskabets direktør eller [virksomhed7]'s direktør.

Skattestyrelsen har oplyst følgende om [virksomhed7]:

"...

Der er tale om 4 fakturaer. Fradraget udgør skattemæssigt 20.750 kr. og momsmæssigt 5.180 kr. Der er ikke vedhæftet kørselsrapport til den ene faktura. De Side 3 af 10 tre øvrige er der vedhæftet kørselsrapporter, som dog ikke ses udfyldt og underskrevet. [virksomhed7] ApS er kendt i Skattestyrelsens systemer i forbindelse med kædesvig.

..."

Selskabet har fremlagt en delaftale indgået med [virksomhed10] A/S (i delaftalen omtalt som "[virksomhed11]"), som trådte i kraft den 1. juli 2019. Aftalen er underskrevet af [virksomhed11] den 20. juni 2019. Selskabet har i delaftalen forpligtiget sig til at udføre transporttjenester for [virksomhed11].

Selskabet har videre fremlagt fakturaer udstedt til [virksomhed10] A/S for ydelser, som selskabet har udført. Der er ligeledes fremlagt dokumentation for, at [virksomhed10] A/S har betalt fakturaerne.

Repræsentanten har gjort gældende, at de udstedte fakturaer fra underleverandørerne kan afstemmes med de fakturaer, som selskabet har udstedt til [virksomhed10] A/S.

Selskabet har på kontonummer [...17] modtaget betaling fra [virksomhed12] AB (moderselskab og legale ejer af [virksomhed11] A/S). Af indsætningerne fremgår henvisning til de af selskabet udstedte fakturaer til [virksomhed10] A/S med fakturanummer og udstedelsesdato samt dato for overførslen.

Fri bil

Selskabet har for indkomståret 2019 leaset følgende biler indregistreret på hvide plader:

Audi A5 Sportback, reg.nr. [reg.nr.1]

Der er fremlagt en lejeaftale, hvoraf det fremgår, at bilen er lejet af [virksomhed13] A/S i en periode på 6 måneder. Som lejer af bilen står anført selskabet og klagerens navn nedenunder. Både selskabets CVR-nummer og klagerens CPR-nr. er anført under punktet "lejeren".

Lejeaftalen indeholder ikke oplysninger om, hvornår bilen blev registreret første gang, bilens alder eller beskatningsgrundlaget.

Ifølge lejeaftalen er den ønskede udleveringsdato den 11. december 2018.

Lejeaftalen er underskrevet via NEM-ID den 30. november 2018 af klageren og den 3. december 2018 af udlejeren. Selskabets navn eller oplysninger fremgår ikke af underskriften.

Der er ikke fremlagt en kørebog. Der er yderligere ikke oplyst start- og sluttidspunkt, start- og slutadresse, antal kørte km., kilometertælleren ved starten af turen, kilometertælleren efter endt køretur eller hvor bilen har holdt parkeret efter endt arbejdsdag.

Klagerens repræsentanten har oplyst, at bilen alene er anvendt erhvervsmæssigt, hvorfor den ikke har holdt parkeret på klagers privatadresse efter endt arbejde, men derimod på selskabets adresse.

Ifølge Skattestyrelsens oplysninger, har bilen været lejet i perioden 11. december 2018 til den 11. juni 2019.

Skattestyrelsen har fremlagt et udskrift fra [...dk] på en brugtbilspris på en Audi A5, hvoraf det fremgår, at nypris for den model er 648.003 kr.

Mercedes Benz GLC 300 Coupé, reg.nr. [reg.nr.2], stelnr. [...]

Af den fremlagte lejeaftale fremgår, at bilen er lejet af [virksomhed14] A/S i en periode fra den 10. maj 2019 til den 9. november 2019.

Ifølge lejeaftalen er lejeren selskabet, og klageren står anført som fast bruger.

Aftalen indeholder ikke oplysninger om, hvornår bilen blev registreret første gang eller bilens alder og er ikke underskrevet.

Der er endvidere fremlagt en faktura for leasingaftalen med [virksomhed14] A/S, hvoraf beskatningsgrundlaget udgør 749.053 kr.

Der er ikke fremlagt en kørebog. Der er yderligere ikke oplyst, start- og sluttidspunkt, start- og slutadresse, antal kørte km., kilometertælleren ved starten af turen, kilometertælleren efter endt køretur eller hvor bilen holder parkeret efter endt arbejdsdag.

Klagerens repræsentanten har oplyst, at bilen alene er anvendt erhvervsmæssigt, hvorfor den ikke har holdt parkeret på klagers privatadresse efter endt arbejde, men derimod selskabets adresse.

Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé. reg.nr. [reg.nr.3]

Der er fremlagt to deleleasingaftaler, en for selskabet og en for klageren, begge dateret den 16. september 2019. Af aftalerne fremgår, at bilen er lejet af [virksomhed15] i en periode fra den 23. september 2019 til den 23. september 2020.Der er tale om en splitleasingaftale, hvor selskabet forventes at anvende bilen 80 % af den samlede kørsel, og at klageren forventes at anvende 20 % af den samlede kørsel. Det fremgår af kontrakterne, at der efterfølgende i leasingperioden vil ske en løbende månedsvis regulering af den ekstraordinære leasingydelse i overensstemmelse med det faktiske kørselsforbrug, og at der vil blive opkrævet et driftstillæg.

Ifølge kontrakten har bilen stelnr. [...] og blev registreret første gang den 25. august 2015.

Følgende fremgår under punktet "I øvrigt" i begge aftaler:

"...

For at sikre, at der sker korrekt fordeling af såvel leasingydelser som driftstillæg m.v., er det et krav, at leasinggiver modtager fordelingen mellem den erhvervsmæssige og private kilometer for den foregående måned, senest d. 5 i måneden.

Leasingtager skal i den forbindelse føre kørebog efter de skattemæssige godkendte principper, som fremgår af Den Juridiske Vejledning. Kravene svarer til detaljeringsgraden for udbetaling af skattefri befordringsgodtgørelse og skal blandt andet for erhvervsmæssig kørsel indeholde korrekt angivelse af formål. Leasinggiver kræver, at der føres elektronisk kørebog. I praksis er det en GPS, der via satellit sender signal om, hvilke koordinater bilen befinder sig på til enhver tid og angiver de faktiske kørte kilometer.

Det er Leasingtagers ansvar, at der foretages korrekt registrering. Det er ligeledes Leasingtagers ansvar løbende at sikre sig en kopi af kørselsregnskabet, så det også er i Leasingtagers varetægt efter, at deleleasingaftalen er udløbet.

Leasingtager samtykker til, at Leasinggiver på ethvert tidspunkt kan få adgang til den elektroniske kørebog, således at Leasinggiver kan indhente de registrerede oplysninger til brug for udarbejdelse af den månedlige kørselsfordeling.

Leasinggiver påtager sig intet ansvar for Leasingtagers skattemæssige forhold i relation til den indgåede aftale.

Som følge af usikkerheden om reglernes præcise afgrænsning er det Leasinggivers anbefaling, at medarbejderen undlader enhver form for sammenblanding af privat og erhvervsmæssig arbejdsgiverbetalt kørsel, således at medarbejderen undlader svinkeærinder under erhvervsmæssig arbejdsgiverbetalt kørsel.

..."

Det fremgår af klagerens skatteoplysninger, at klageren har været sekundær bruger og ejer af en Mercedes Benz GLE med stelnr. [...]. Bilen blev registreret første gang den 25. august 2015. Klageren fik tilgang til bilen den 26. september 2019 og klageren afstod bilen den 25. september 2020.

Yderligere fremgår, at klageren i perioden 24. oktober 2017 til 2. december 2021 var primær ejer og bruger af en Toyota Aygo med stelnr. [...]. I perioden 24. oktober 2017 til 14. januar 2019 havde klagerens Toyota Aygo registreringsnummer [reg.nr.4]. I perioden 15. januar 2019 til 2. december 2021 havde klagerens Toyota Aygo registreringsnummer [reg.nr.5].

Repræsentanten har oplyst, at det fremgår af en synsrapport den 2. december 2021, at klageren har kørt 60.000 km. I sin Toyota Aygo, og at det gennemsnitlige årlige kørselsforbrug siden første indregistrering udgør 15.000 km. Repræsentanten anfører, at det gennemsnitlige kørselsforbrug på 15.000 km årligt stemmer overens med en almen danskers gennemsnitlige kørselsforbrug pr. år.

Synsrapporten er ikke fremlagt i forbindelse med behandling af klagesagen.

Repræsentanten har endvidere oplyst, at klageren har været den eneste bruger af Toyota Aygo'en, samt at bilen har været har været transportmiddel til og fra arbejde.

Klagerens repræsentant har fremlagt en elektronisk kørebog fra september 2019 til december 2019.

Af kørebogen fremgår, hvorvidt kørslen har været erhvervsmæssig eller privat, start- og sluttidspunkt, start- og slutadresse, antal kørte km., kilometertælleren ved starten af turen og kilometertælleren efter endt køretur.

Der er ikke angivet beskrivelser af al den erhvervsmæssige kørsel. I tilfælde, hvor de erhvervsmæssige kørsler er anført med en kommentar, er disse ikke nærmere beskrevet eller specificeret. Af kommentarerne fremgår eksempelvis "kontor", "scania [by1]", "reservedele" eller lignende. Yderligere er der flere gange angivet "kontor" ved privat kørsel.

Der er foretaget både erhvervsmæssig kørsel og privat kørsel til adresserne [adresse1], [by2], [adresse2], [by3], [adresse3], [by2] m.v. Kørslerne er foregået på alle tidspunkter af døgnet.

Skattestyrelsen oplyser, at der ved opslag på flere af adresserne er konstateret erhvervsmæssig kørsel til caféer, frisører og privatadresser.

Ved en Google-søgning, kan det konstateres, at der er foretaget erhvervsmæssig og privat kørsel til [adresse1]. Ifølge søgninger fra Krak.dk og Google Maps, er [adresse1], et beboelsesområde med en stor parkeringsplads. Af kørebogen fremgår, at bilen flere gange har holdt parkeret ved denne lokalitet natten over, herunder ved [adresse1] nr. 3, 5, 13, 15, 17, 24, 32, 39, 65, 67, 71, 73, 95, 97, 99, 103, 125, 127 og 129A.

Som eksempel fremgår det af den fremlagte kørebog, at der den 29. september 2019, kl. 01:59 blev kørt erhvervskørsel til [adresse1] 3 og 9 timer senere, kl. 10:56, blev der kørt erhvervskørsel fra adressen. Der er ikke angivet en beskrivelse af denne kørsel. Senere samme dag kl. 14:02 blev der kørt privatkørsel til [adresse1] 71.

Klagerens repræsentanten har oplyst, at bilen ikke har holdt parkeret på klagers privatadresse efter endt arbejde, men derimod ved selskabets adresse.

Der fremgår yderligere af kørebogen, at der er foretaget erhvervs og privat kørsel til flere adresser ved [adresse3], [by2], herunder ved [adresse3], 56 og 58. Ifølge søgninger fra Krak.dk og Google Maps, ligger der en vandpibecafé på [adresse3]. Det fremgår af den fremlagte kørebog, at der er kørt erhvervskørsel til lokaliteten den 16. december 2019, kl. 23:05 og 1 time senere, kl. 00:08 den 17. december 2019, er der kørt erhvervskørsel fra adressen til [adresse1] 32. Der foreligger ingen beskrivelse af denne kørsel.

Videre fremgår af den fremlagte kørebog, at der flere gange blev fortaget både erhvervsmæssig og privat kørsel til [adresse4], [by3], som ifølge en søgning på Krak og Google Maps ligger tæt på en gourmet restaurant og en vandpibecafé.

Der blev den 22. november 2019, kl. 23:30 kørt erhvervskørsel fra [adresse4] til [adresse5], [by4]. Bilen holdt parkeret ved [adresse5] fra kl. 23:39 til kl. 01:44 den 23. november 2019. Ingen af kørslerne er angivet med en beskrivelse. Ved Google-søgning kan det konstateres, at [adresse5] er en centralt beliggende adresse i [by5], hvor der ligger flere barer i området, som f.eks. [virksomhed16], sportsbaren [virksomhed17], samt flere andre cocktailbarer.

Ifølge kørebogen er der videre fortaget erhvervskørsel den 28. september 2019 til [adresse6], [by4]. Bilen holdt parkeret ved lokaliteten ca. 1 time og 20 min. fra kl. 23:41-00:58. Der er ingen beskrivelse af kørslen. Ifølge en Google-søgning, kan det konstateres, at natklubben, [virksomhed18] lå på denne lokation i den omhandlede periode.

Af kørebogen for december fremgår, at der er foretaget erhvervsmæssig kørsel juleaften, juledagene samt nytårsaften. Eksempelvis er der den 24. december 2019 kl. 21:23 kørt til "møde med chauffør". Videre er der den 31. december 2019, kl. 00:26 kørt erhvervskørsel til [virksomhed19] på [adresse7], [by2]. Beskrivelsen af denne kørsel er "kontor arbejde".

Til brug for klagesagsbehandlingen er der fremlagt fakturanr. 10040 for klagers private del af splitleasingaftalen med [virksomhed20] ApS. Af fakturaen fremgår, at den er udstedt den 26. september 2019, og at beløbet udgør 20.000 ekskl. moms.

Der er yderligere fremsendt en række fakturaer og kreditnotaer, som alle vedrører løbende ydelser i forbindelse med splitleasingen, eksempelvis grøn ejerafgift mm.

Der er fremlagt følgende fakturaer:

Dato	Fakturanr.	Beløb eks. moms (kr.)	Moms (kr.)	Beløb inkl. moms (kr.)
30.09.2019	10306	32.536,80	8.134,20	40.671,00
30.09.2019	10307	3.681,59	386,15	4.067,74
30.09.2019	10337	1.915,89	296,50	2.212,39
31.10.2019	10604	2.349,07	565,48	2.914,55
31.10.2019	10605	1.643,24	367,69	2.010,93
30.11.2019	10882	233,40	56,20	289,60
30.11.2019	10880	3.101,85	431,09	3.533,94

Der er fremlagt følgende kreditnotaer:

Dato	Kreditnota nr.	Beløb eks. moms (kr.)	Moms (kr.)	Beløb inkl. moms (kr.)
30.09.2019	10332	- 32.536,80	- 8.134,20	- 40.671,00
30.09.2019	10333	- 3.681,59	- 386,15	- 4.067,74
30.09.2019	10336	- 2.714,54	- 678,64	- 3.393,18
31.12.2019	11186	- 251,10	- 60,27	- 311,37

Repræsentanten har gjort gældende, at fakturaerne og kreditnotaerne er et udtryk for løbende regulering af leasingydelsen.

Der er fremlagt kontoudtog for klagerens konti, kontonr. [...77] i [finans2], konto nr. [...08] og konto nr. [...46] i [finans1]. Af kontoudtogene ses alene betalinger for fakturanr. 10040, 10337 og 10880 på i alt 25.018 kr. ekskl. moms.

I forbindelse med fremsendelsen af fakturaerne og kreditnotaerne er der fremlagt specifikationer for de løbende ydelser. Heraf fremgår, at de løbende ydelser eksempelvis dækker over forsikring, vejhjælp, grøn ejerudgift mm., fordelt på henholdsvis den private del og den erhvervsmæssige del af splitleasingen.

Der er videre fremlagt en efterregulering af leasingaftalen. Heraf fremgår, at der er sket efterregulering fra den 30. september 2019 til den 30. november 2019. Videre fremgår, at efterreguleringen er udstedt til [person1] med adresse på [adresse1] 111.

Ud fra søgningen på internettet, har Skattestyrelsen skønnet anskaffelsessummen ud fra en lignende bil til 700.000 kr.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet klagerens aktieindkomst med 883.051 kr. for indkomståret 2019, da Skattestyrelsen har vurderet, at selskabets overførsler til underleverandørerne ikke dækker over erhvervsmæssige udgifter. Skattestyrelsen har herefter ikke anset hævningerne for afholdt i selskabets interesse, men derimod i klagerens interesse.

Skattestyrelsen har endvidere forhøjet klagerens aktieindkomst for indkomståret 2019 med 198.162 kr. vedrørende værdi af fri bil.

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført:

"...

1.3. Skattestyrelsen bemærkninger og begrundelse

Det er på baggrund af de i punkt 1.1 anførte kendsgerninger omkring [virksomhed1] ApS's anvendte underleverandører Skattestyrelsens opfattelse, at [virksomhed1] ApS har fratrukket og betalt fiktive fakturaer med i alt 883.051 kr.

Selskabet har således fratrukket en udgift, som ikke vedrører selskabet. Selskabet har betalt fakturaerne til tredjemand. Vi har konstateret ved minimum en underleverandør, at de efterfølgende er hævet.

Der ikke er tale om en for selskabet fradragsberettiget driftsomkostning, hvorfor der kan statueres udbytte hos dig som ejer og hovedaktionær i selskabet. Se SKM2005.228.ØLR og SKM.2015.32.VLR.

Det samlede beløb på 883.051 kr. beskattes som aktieudbytte efter reglerne i ligningslovens § 16

A og personskatteloven § 4 a, stk. 1, nr. 1. Der kan i øvrigt henvises til den juridiske vejledningsafsnit C.B.3.1.

...

1.5. Skattestyrelsens endelige bemærkninger og begrundelse

Din repræsentant anfører i bemærkninger hertil, at det er Skattestyrelsen som skal afklare eventuelle mistænksomme forhold hos underleverandører.

Hertil skal det bemærkes, at såfremt der kan stilles tvivl om realiteten af fakturaerne, så er det en skærpende omstændighed for dokumentationsforpligtigelsen for, at der er leveret en reel ydelse.

Bevisbyrden ligger jævnfør SKM2009.325.ØLR hos dit selskab.

De af [person12] fremsendte kopier af bogføringen fra dit selskabs underleverandører dokumenterer ikke, at der er sket en reel levering af en ydelse. Selvom de er bogført i de pågældende virksomheder, dokumenterer det heller ikke, at der er sket en reel levering af ydelserne, eller at skat og moms er blevet betalt. Ved kædesvig bogføres og betales ydelserne i flere led, før de ender et ukendt sted.

Det fremgår heller ikke af bogføringsmaterialerne, hvilken virksomhed der vedrører.

Den fremsendte konsulentkontrakt mellem dit selskab og [virksomhed5] ApS anses ikke for at dokumentere realiteten bag de udstedte fakturaer fra [virksomhed5] ApS. Dels står der ikke specificeret på fakturaen hvilken ydelse der er leveret, ligesom det anses for en usædvanlig disposition, at [virksomhed5] ApS undlader at fakturere et tilgodehavende af den størrelse i et halvt år.

[person8] fra [virksomhed5] ApS skriver, at han har skrevet til os for at få et link til bluewhale til brug for indsendelse af oplysninger til os. Skattestyrelsen har ikke modtaget en sådan forespørgsel.

Med samme begrundelse som anført under punkt 1.3 fastholdes det derfor, at du skal beskattes af betalingerne af fakturaerne som maskeret udbytte efter reglerne i ligningslovens § 16A.

...

2.3. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

[virksomhed1] ApS har i indkomståret 2019 leaset/lejet 3 biler. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at betingelserne for skattefrihed for dig som hovedaktionær ikke kan anses for opfyldt.

Personer omfattet af reglerne for beskatning af fri bil er personer, der får stillet fri bil til rådighed af sin arbejdsgiver herunder hoveaktionær. Det står i den juridiske vejlednings afsnit C.A.5.14.1.2.

Det er rådigheden som beskattes, hvorfor privat kørslens omfang er uvedkommende. Det er således også en formodning, at hvis en hovedaktionær har råderet over en firmabil, så er bilen ikke kun er til rådighed for erhvervsmæssig kørsel, men også for privat kørsel. Det skyldes, at der er tale om interesseforbundne parter. Det er ved vurdering heraf heller ikke afgørende, om det er oplyst, at bilen ikke står på hovedaktionærs adresse efter endt arbejde. Det er således også en skærpende omstændighed, at der er tale om dyre luksusbiler. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de 3 køretøjer som selskabet har lejet/leaset er luksusbiler.

Det er vores opfattelse, at du skal beskattes af fri bil efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 4.

Ved vurdering heraf har vi henset til, at der er tale om luksusbiler, som du råder over, og kan benytte til både erhvervsmæssige og private formål. Vi har desuden henset til, at det forelagte kørselsregnskab for den bil som er splitleaset, bærer præg af, at du skriver "kontor arbejde" eller "kontor", uagtet at kørslen foretages til private formål, herunder cafebesøg, frisør med videre. Det er herved vores opfattelse, at betingelserne for skattefrihed vedrørende splitleasing ikke er opfyldt. Beskatningsgrundlaget udgør 25 % af den del af bilens værdi der ikke overstiger 300.000 kr. (dog mindst 160.000 kr.), og 20 % af resten. Til beskatningsgrundlaget skal også tillægges vægtafgift med tillæg af 50 %. Det står også i ligningslovens § 16, stk. 4. Ved leaset/lejede biler er fastsættes værdien som om bilen var erhvervet til eje af firmaet på lejetidspunktet.

For biler der er mere end 3 år gamle ved anskaffelsen er det bilens værdi på anskaffelsestidspunktet, som skal anvendes ved beregning af beskatningsgrundlag. Det fremgår af Den Juridiske Vejlednings afsnit C.A.5.14.1.7. Vi kan herefter beregne følgende beskatningsgrundlag for bilerne:

Audi Sportback registreringsnummer [reg.nr.1]
Nypris	648.003 kr.
300.000 kr. * 25 %	75.000 kr.
Rest 300.000 kr. = 348.000 kr. * 20 %	69.600 kr.
Vægtafgift, fremgår af vedlagte bilag	8.080 kr.
Beskatningsgrundlag	152.680 kr.

Lejeperioden er fra den 1. januar 2019 til den 21. juni 2019, hvorfor beskatningsgrundlaget skal reguleres forholdsmæssigt til den lejede periode. I perioden er der 171 dage, hvorfor beskatningsgrundlaget udgør 71.529 kr. (152.680 kr. / 365 dage * 171 dage)

Mercedes Benz GLC 300 Coupé registreringsnummer [reg.nr.2]
Nypris	749.053 kr.
300.000 kr. * 25 %	75.000 kr.
Rest 300.000 kr. = 449.053 kr. * 20 %	89.810 kr.
Vægtafgift, jævnfør oplysninger fra [...dk]	3.640 kr.
Beskatningsgrundlag	168.450 kr.

Lejeperioden er fra den 10. maj 2019 til den 9. november 2019, hvorfor beskatningsgrundlaget skal reguleres forholdsmæssigt til den lejede periode. I perioden er der 182 dage, hvorfor beskatningsgrundlaget udgør 83.994 kr. (168.450 kr. / 365 dage * 182 dage)

Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé registreringsnummer [reg.nr.3]
Nypris	700.000 kr.
300.000 kr. * 25 %	75.000 kr.
Rest 400.000 kr. * 20 %	80.000 kr.
Vægtafgift oplyst på leasingkontrakt	7.120 kr.
Beskatningsgrundlag	162.120 kr.

Lejeperioden er fra den 26. september og 12 måneder frem, hvorfor beskatningsgrundlaget skal reguleres forholdsmæssigt til den lejede periode. I perioden er der 96 dage, hvorfor beskatningsgrundlaget udgør 42.639 kr. (162.120 kr. / 365 dage * 96 dage)

Det samlede beskatningsgrundlag som foreslås beskattet hos dig udgør herefter 198.162 kr. (71.529 kr. + 83.994 kr. + 42.639 kr.)

...

2.5. Skattestyrelsens endelige bemærkninger og begrundelse

I anfører hertil, at du ikke skal beskattes af fri bil, idet der ikke er tale om luksusbiler, og fordi de ikke står på din adresse. Herudover anfører I, at du deltager i mange møder også på helligdage, og at disse benævnes som kontorarbejde.

Idet det ikke er omfanget af den private kørsel, der er afgørende for beskatning af fri bil eller hvor bilen er parkeret, fastholdes beskatning af fri bil hos hovedaktionær. Det er som tidligere nævnt rådigheden, der udløser beskatning, og idet der er tale om interesseforbundne parter, må det antages, at bilen ikke kun er til rådighed for erhvervsmæssig kørsel. Omkring bilen som er omfattet af deleleasingsaftalen, finder vi ikke betingelserne for detaljeringsgraden i kørebogen for opfyldt. Såfremt du er til møde, skal der fremgå hvilket møde og med hvem og ikke blot "kontorarbejde" eller "arbejde". Vi fastholder derfor at du skal beskattes af fri bil efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 4. Der henvises i øvrigt til den anførte begrundelse under punkt 2.3.

..."

Udtalelse fra Skattestyrelsen

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 5. juli 2023 udtalt følgende:

"...

For øvrigt materiale henvises til dokumenter fremsendt i selskabet [virksomhed1], idet ændringer hos [person1] er afledte ændringer af konstaterede forhold i selskabet.

Fiktive fakturaer/selskabets anvendte underleverandører

Der kan henvises til det anførte i udtalelsen vedrørende selskabet [virksomhed1], samt det som er anført i sagsfremstillingen i afgørelse til [person1] og [virksomhed1].

Beskatning af fri bil

Skatteyders repræsentant gør gældende, at Audi A5 Sportsback og Mercedes Benz GLC 300 Coupé ikke har været stillet til rådighed for skatteyder. Herudover gør de gældende deleleasingaftalen af Mercedes GLE 350d 3,0 AMG Line Coupe er sket i overensstemmelse med gældende regler.

Overordnet gør Skattestyrelsen gældende, at det er rådigheden som beskattes, hvorfor den private kørsels omfang er uvedkommende. Det gøres ligeledes gældende, at der er tale om interesseforbundne parter, når der er tale om hovedaktionær som får stillet bil til rådighed af sit selskab, hvorfor bevisbyrden er skærpet. Hvorvidt bilen har været parkeret ved hovedaktionærs adresse anses ikke for dokumenteret, idet der ikke er ført kørebog eller underskrevet en frasigelseserklæring fra hovedaktionærs side. Bevisbyrden for at bilerne ikke anvendes til privat brug ligger derfor hos hovedaktionær. Der kan henvises til vedlagte skitse til brug for vurdering af hvor bevisbyrde ligger.

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at de omtalte biler har været til rådighed for hovedaktionærs private kørsel, idet det fremgår af de fremsendte lejeaftaler, at det kun er lejeren som må anvende bilerne. Bilerne er således ikke til brug for eventuelle medarbejderes anvendelse.

Herudover er der ved vurderingen henset til, at alle biler er med 5 sæder - der er således ikke tale om gulpladebiler. Det vil sige, at de omhandlede biler ikke udelukkende er registreret og erhvervsmæssig brug, og der ikke er fremlagt materiale, der godtgør, at skatteyder ikke har benyttet bilerne privat. Bilerne er derved uden særlige erhvervsmæssige indretninger og er af en type, der gør dem egnet også til privat brug. Dette blev der lagt vægt på i SKM2015.31.

Der er tale om et relativt beskedent behov for erhvervsmæssig kørsel, henset til det oplyste kilometerantal for den periode, hvor der foreligger kørebog. I perioden september, oktober, november og december 2019 udgør den oplyste private andel af kørsel mere end 30 % af den samlede kørsel.

Der er ingen indikationer på, at kørselsbehovet ændrer sig i forbindelse med at skatteyder indgår

en deleleasingaftale. På lejeaftalen for Audi A5 Sportsback og Mercedes Benz GLC 300 Coupé er der aftalt et månedligt kilometerforbrug på henholdsvis 2500 km og 2000 km.

Herudover er der også henset til, at Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line anvendes til privat kørsel, og det anses at kørselsbehovet har været det samme før deleleasingaftalen blev indgået.

Hvorvidt der er tale om luksusbiler, er der efter Skattestyrelsens opfattelse tale om biler af mere eksklusiv art. Ved vurdering heraf er der henset til bilernes anskaffelsespris, som ligger på 658.000 kr. og opefter.

Der er i øvrigt ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.

..."

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling er Skattestyrelsen den 10. september 2023 fremkommet med følgende supplerende bemærkninger (uddrag):

"...

Vi har følgende kommentarer til de nye oplysninger, som ikke står i sagsfremstillingen:

Beskatning maskeret udbytte for anvendte underleverandører

Under dette punkt henvises til fremsendte supplerende udtalelse vedrørende selskabets [virksomhed1] ApS.

Beskatning af fri bil

Skattestyrelsen har ikke yderligere bemærkninger til det fremsendte materiale, end at det fortsat er vores opfattelse, at der skal ske beskatning af fri bil hos [person1]. De fremsendte leasingaftaler, som skal dokumentere, at der er sket korrekt regulering af ydelsen i tilfælde af privat kørsel som ligger udover det som fremgår af aftalen, ændrer ikke ved denne opfattelse. Begrundelse herfor er, at skatteyder i flere tilfælde har anført ikke-retvisende tekster i kørebogen. For eksempel anfører skatteyder i den fremlagte kørebog "kontor arbejde" eller "arbejde" uden nærmere specifikation af det erhvervsmæssige formål. Vi har i den forbindelse konstateret, at de adresser som er anført ved disse tekster, er til virksomheder som har karakter af private, f.eks. frisør, cafeer med videre. Det anses således ikke for muligt for leasingselskaberne at kunne opkræve korrekt reguleringer, når teksten er så uspecifik.

Slutteligt kan det bemærkes at der på den fremsendte leasingaftale med [virksomhed15], står

anført at forhandler er "[virksomhed21] ApS" i [by6]. Dette bør man ved klagebehandlingen inddrage ved behandlingen om, hvorvidt der er tale om en luksusbil.

..."

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har nedlagt påstand om, at forhøjelserne af klagerens aktieindkomst for indkomståret 2019 skal nedsættes til 0 kr.

Repræsentanten har til støtte for påstanden overordnet gjort gældende, at overførslerne til underleverandørerne ikke skal anses som maskeret udbytte, og at klageren ikke har haft de leasede biler stillet til privat rådighed.

Til støtte for påstanden er bl.a. nærmere anført:

"...

2 Sagsfremstilling

Klager stiftede den 8. maj 2015 selskabet [virksomhed1] ApS, CVR. [...1] (herefter "Selskabet").

Selskabet er registreret inden for branchen vejgodstransport har til formål at udøve virksomhed med godstransport samt aktiviteter i tilknytning hertil. Klager er direktør og hovedaktionær i Selskabet.

Selskabet har siden 2015 drevet virksomhed med godstransport. Som følge af en betydelig efterspørgsel på vejgodstransport i 2019, oplevede selskabet et øget behov for at engagere underleverandører. Denne beslutning blev taget, da det ikke var muligt for virksomheden at tiltrække det nødvendige antal medarbejdere til at imødekomme efterspørgslen.

Brugen af underleverandører viste sig at være en effektiv løsning. Den primære fordel ved at samarbejde med underleverandører var, at Selskabet kunne trække på underleverandørernes ressourcer, når der var behov, uden at skulle forpligte sig til at aflønne medarbejdere, når der ikke var arbejde.

Ved at benytte sig af underleverandører kunne Selskabet effektivt skalere sine aktiviteter og imødekomme efterspørgslen i en dynamisk og konkurrencepræget markedssituation. Selskabet prioriterede dog fortsat at ansætte faste medarbejdere, men underleverandørerne var en forudsætning for at kunne følge med efterspørgslen.

Selskabet havde i indkomståret 2019 mellem 15 - 23 ansatte medarbejdere. I 2023 er der ca. 36 medarbejdere.

I sambeskatningskredsen er også Klagers holdingselskab, [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2]. Klager er direktør og hovedaktionær i selskabet.

2.1 Forhøjelse af udbytte

Skattestyrelsen har ved afgørelse af 22. februar 2023 forhøjet Klagers skattepligtige indkomst med 883.051 kr., idet Skattestyrelsen finder, at Selskabet som Klager er hovedaktionær i, har fratrukket og betalt fiktive fakturaer for i alt 883.051 kr. Dette bestrides.

Skattestyrelsen mener, at de fiktive fakturaer vedrører afholdte driftsomkostninger til de i pkt. 2.2 nævnte selskaber.

2.2 Fremmed assistance, herunder udgifter til underleverandører

Selskabet har i indkomståret 2019 gjort brug af en række underleverandører til at udføre en del af Selskabets opgaver.

Selskabet har derfor med hjemmel i statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a fratrukket driftsomkostninger som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i Selskabet for i alt 706.447 kr., og med hjemmel i momslovens § 37, stk. 1 fratrukket momsen på de ydelser, der er leveret til virksomheden, idet ydelserne udelukkende benyttes til virksomhedens momspligtige leverancer for i alt 176.604 kr.

...

2.2.1 Realitet bag de fratrukne fakturaer

Under hensyn til den omfattende sagsfremstilling, argumentation og dokumentation i klageskrivelsen vedrørende [virksomhed1] ApS af 22. maj 2023 henvises således til denne sag. Vedlagt som bilag 2 er klageskrivelsen af 22. maj 2023 (for nuværende har vi ikke modtaget et referencenummer) og som bilag 3 de i klageskrivelsen vedlagte bilag.

Overordnet gøres det gældende, at samtlige af de udstedte fakturaer opfylder kravene i dagældende momsbekendtgørelses § 58 om en fuld faktura, at fakturaerne er betalt, at der er realitet bag fakturaerne, idet underleverandørerne har leveret en modydelse og at det er dokumenteret, at underleverandørerne har afregnet udgående moms af fakturaerne.

Den nærmere sagsfremstilling, argumentation og dokumentation for realiteten bag fakturaerne fremgår af klageskrivelsen i bilag 2.

2.3 Leasede biler i indkomståret 2019

Selskabet har i indkomståret 2019 leaset tre biler:

1)	Audi Sportsback med registreringsnummer [reg.nr.1]
2)	Mercedes Benz GLC 300 Coupé med registreringsnummer [reg.nr.2]
3)	Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé med registreringsnummer [reg.nr.3] (2015 model)

De to første biler er udelukkende blevet benyttet til erhvervsmæssig kørsel og har ikke været stillet til rådighed for Klager i privat regi. Bilerne har ligeledes ikke været parkeret på Klagers hjemmeadresse.

Den sidste bil har været benyttet til både erhvervsmæssig kørsel og privat kørsel, idet Selskabet og Klager har indgået en deleleasingaftale med [virksomhed15]. Se nærmere herom i pkt. 2.3.3.

Der er for alle bilerne tale om biler i mellemklassen, se praksis herom i pkt. 3.3.

2.3.1 Audi Sportsback

Der er tale om en A5 40 TDI 190 HK Sportback S tronic fra 2018. Brugtprisen er i dag omkring 369.900 kr., se bilag 4. Det bestrides, at bilen er parkeret på Klagers adresse efter endt arbejdsdag og at der skulle være tale om en luksusbil.

2.3.2 Mercedes Benz GLC 300 Coupé

Vedlagt som bilag 5 er fakturaen for leasingaftalen med [virksomhed14]. Fakturaen er rettet mod Selskabet, idet det er selskabet, som leaser bilen. Bilen er alene anvendt til erhvervsmæssig kørsel og har ikke været stillet til rådighed for Klager i privat regi.

Det bestrides, at bilen er parkeret på Klagers adresse efter endt arbejdsdag og at der skulle være tale om en luksusbil.

2.3.3 Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé

Vedlagt som bilag 6 er deleleasingaftalen med [virksomhed15] af 16. september 2019. Den forventede leveringsdato var 23. september 2019.

Bilen blev leveret den 27. september 2019. Af aftalen fremgår det, at der er tale om en deleleasingaftale og at det forventes, at Selskabets forbrug udgør 80 %, samt at Klagers forbrug udgør 20 % af den samlede kørsel.

Der er i bilen eftermonteret elektronisk kørebog. Som bilag 7 - 10 vedlægges kørebogen for bilen. Heraf fremgår det, om kørslen har vedrørt privat kørsel eller erhvervskørsel. Det bestrides, at kørebogen skulle være udfyldt forkert.

...

Der er i perioden mellem 27. december 2019 og 31. december 2019 kørt 10468,955 km. Heraf har 3321,599 km vedrørt privat kørsel og 7147,356 km vedrørt erhvervskørsel.

Privat kørsel udgør således 31,68 % af kørslen ((3321,599 / 10468,955) * 100).

Erhvervsmæssig kørsel udgør således 68,23 % af kørslen ((7147,356 / 10468,955) * 100).

I henhold til leasingkontrakten (side 5 i bilag 6) er der i den efterfølgende leasingperiode sket en månedsvis regulering af den ekstraordinære leasingydelse i overensstemmelse med det faktiske kørselsforbrug.

...

4 ANBRINGENDER

4.1 For påstand nr. 1

Til støtte for den nedlagte påstand, gøres det gældende, at der er realitet bag de af Selskabet afholdte udgifter til underleverandører, at udgifterne vedrører driftsomkostninger, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i Selskabet, og at udgifterne derfor er afholdt i Selskabet interesse.

Det bestrides således, at der skulle være tale om fiktive fakturaer. Der henvises til den i klageskrivelsen for [virksomhed1] ApS, i bilag 2, fremførte argumentation og dokumentation herfor.

Der er således ikke grundlag for at forhøje Klagers skattepligtige aktieindkomst, hvorfor Skattestyrelsen bør anerkende, at Klagers skattepligtige indkomst fra udbytte i [virksomhed1] ApS nedsættes til 0 kr.

4.2 For påstand nr. 2

Til støtte for den nedlagte påstand, gøres det gældende, at den leasede Audi A5 og den leasede Mercedes Benz GLC 300 Coupé ikke har været stillet til rådighed for Klagers private benyttelse og at Klager derfor ikke skal beskattes af fri bil efter reglerne i ligningslovens § 16, stk. 4.

Ydermere gøres det gældende, at deleleasingen af Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé er sket i overensstemmelse med de regler, som gælder for deleleasing, jf. nærmere nedenfor.

Det bestrides, at Klager skulle have parkeret bilerne på sin private adresse efter endt arbejdsdag og at der skulle være sammenfald mellem Klagers privatadresse og Selskabets adresse.

4.2.1 Luksusbiler eller sportsvogne, som ikke er egnet til erhvervsmæssig anvendelse

Det bestrides, at der er tale om luksusbiler eller sportsvogne, som ikke egner sig til erhvervsmæssig anvendelse. Der er således ikke grundlag for at pålægge Klager en formodning for privat rådighed, hvorfor kravet om at sandsynliggøre, at Klager er afskåret fra at bruge bilerne til privat kørsel derfor også er lempet.

Under henvisning til den i pkt. 3.3 gennemgang af retspraksis, ses det, at en Ferrari, en Lamborghini og en Rolls Royce klart må anses for at være luksusbiler eller sportsvogne, som ikke egner sig til erhvervsmæssig anvendelse.

Modsat fremgår det af SKM2018.450.LSR, at en række brugte biler med en værdi på op imod 425.990 kr. ikke blev anset for at være luksusbiler.

Sammenholdt med brugtbilsprisen på en Audi A5 i bilag 4 og de øvrige biler, må det stå klart for Skatteankestyrelsen, at der ikke er tale om en luksusbil. Der henvises til, at Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé er fra 2015 og at der derfor er tale om en ældre bilmodel.

4.2.2 Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé (deleleasing)

Det gøres gældende, at deleleasingaftalen overholder de i pkt. 0 oplistede krav og at der er sket regulering af den ekstraordinære leasingydelse i overensstemmelse med det faktiske kørselsforbrug.

Det bestrides, at kørslen registeret som erhvervsmæssig kørsel, skulle være privat kørsel. Det anføres, at Klager som direktør i Selskabet deltager i mange møder og at disse benævnes med "kontorarbejde" også i weekender og helligdage.

Det bestrides tillige, at detaljegraden for kørebogen ikke skulle være opfyldt, idet det klart fremgår, hvor ruten er kørt fra og til, samt om der har været tale om kontorarbejde eller lignende.

Samlet set overholder Klager således alle krav og der er intet grundlag for beskatning.

**

Der er således ikke grundlag for at forhøje Klagers skattepligtige indkomst, idet benyttelsen af bilerne alene er sket i forbindelse med Klagers erhvervsmæssige kørsel og at bilerne ikke har været til Klagers rådighed udenfor arbejdstiden. På den baggrund bør Skattestyrelsen anerkende, at beskatningsgrundlaget for fri bil nedsættes til 0 kr.

..."

Klagerens repræsentant er i forbindelse med klagesagsbehandlingen den 28. juni 2023 fremkommet med tilføjelser til klagen (uddrag):

"...

Dokumentation for, at fakturaerne fra underleverandører er blevet viderefaktureret.

[virksomhed3] ApS, CVR-nr. [...3]

[virksomhed3] ApS har udstedt tre fakturaer til Klager, i forbindelse med [virksomhed3] ApS underleverancer af godstransport for Klager. Fakturanr. 1005, 1006 og 1009 inkl. kørselsrapporter er tidligere fremlagt som bilag 2.

Som dokumentation for, at der er realitet bag fakturaerne, vedlægges som bilag 20 (A-C) dokumentation for, at arbejdet, der er faktureret, er blevet viderefaktureret til Klagers kunde, [virksomhed10] A/S, CVR-nr. [...8].

Viderefaktureringen vedrører fakturanr. 381, 386, 387, 392, 393, 399, 400, 406, 407, 415, 424 fra Klager til [virksomhed10] A/S.

[virksomhed4] ApS, CVR-nr. [...4]

[virksomhed4] ApS har udstedt otte fakturaer til Klager, i forbindelse med [virksomhed4] ApS underleverancer af godstransport for Klager. Fakturanr. 71, 73, 80, 81, 83, 84, 87 og 91 inkl. kørselsrapporter er tidligere fremlagt som bilag 5.

Som dokumentation for, at der er realitet bag fakturaerne, vedlægges som bilag 20 (D-J) dokumentation for, at arbejdet, der er faktureret, er blevet viderefaktureret til Klagers kunde, [virksomhed10] A/S, CVR-nr. [...8].

Viderefaktureringen vedrører fakturanr. 216, 218, 222, 226, 235, 236, 237, 250, 256, 263, 272, 275, 277, 291, 298, 304, 351, 360, 364, 373, og 447 fra Klager til [virksomhed10] A/S.

..."

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse

Klagerens repræsentant har den 17. august 2023 fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse:

"...

Fakturaer/selskabets anvendte underleverandører

Der henvises til de bemærkninger, som vi er kommet med i forbindelse med klagesagen angående [virksomhed1] ApS med sags-id [sag2] og [sag1].

På baggrund af den fremlagte dokumentation, må det stå klart, at det er objektivt konstateret, at der er realitet bag leverancerne fra underleverandørerne, idet det er dokumenteret, at [virksomhed10] A/S har modtaget og betalt for de ydelser, som er blevet leveret af [virksomhed1] ApS underleverandører. [virksomhed1] ApS moms- og skattemæssige fradrag for fakturaer udstedt af underleverandørerne har derfor været berettiget. Klager kan på den baggrund ikke pålægges at skulle beskattes af betalingerne af fakturaerne som maskeret udbytte efter reglerne i ligningslovens § 16 A.

Beskatningen af fri bil

Skattestyrelsen anfører at Klager må løfte bevisbyrden for, at bilerne ikke er anvendt til eller har været stillet til rådighed til privat brug qua sin rolle som hovedaktionær i selskabet.

Ved vurderingen af om en firmabil har været til rådighed for privat brug, kan følgende bl.a. have betydning: Hvordan den pågældende bruger klarer sin transport til og fra arbejde og om den pågældende bruger har egen bil.

Som bilag 12, side 4, fremlægges dokumentation for, at Klager i perioden mellem den 24. oktober 2017 og den 2. december 2021 har været ejer og bruger af en Toyota Aygo med stel nummer [...].

Af synsrapporten for det periodiske syn foretaget den 2. december 2021 fremgår det, at bilen har kørt 60.000 km. Det gennemsnitlige årlige kørselsforbrug udgør derfor 15.000 km. per år i perioden mellem første indregistrering den 24. oktober 2017, hvor Klager erhverver bilen, og den 2. december 2021, hvor Klager afstår bilen. Der er således tale om et ganske gennemsnitligt kørselsforbrug, sammenlignet med den almen dansker.

Den omtalte Toyota Aygo er benyttet til Klagers private kørsel i hele perioden og Klager oplyser, at Klager har været den eneste bruger af bilen og at bilen har været transportmiddel til og fra arbejdspladsen.

Klager oplyser ligeledes, at firmabilerne ikke har stået på Klagers bopælsadresse uden for arbejdstiden, samt at firmabilerne udelukkende er benyttet til kunde/leverandørbesøg og i begrænset omfang varetransport. Den Mercedes Benz GLE 350d, som har været omfattet af en deleleasingaftale har dog iht. Den tidligere redegørelse været omfattet delvist til privat brug i overensstemmelse med Deleleasingaftalen med [virksomhed15].

Der henvises i den forbindelse til SKM-afgørelse SKM2001.98.LSR, hvor Landsskatteretten udtaler, at "I en situation som den foreliggende, hvor selskabet ikke har adresse på klagerens bopæl, og hvor det må lægges til grund, at selskabets bil ikke har stået på klagerens bopæl uden for arbejdstid, finder retten, at det ikke kan påhvile klageren, uanset at han er hovedanpartshaver i selskabet, at dokumentere, at selskabets bil ikke har stået til rådighed for privat kørsel.".

På baggrund af ovenstående bestrides det, at Klager skulle have benyttet eller have haft firmabilerne stillet til rådighed til privat brug. Klager har i perioden haft privat bil, som er brugt til privat kørsel og der er ikke sammenfald mellem klagers bopælsadresse og firmaadresse, ligesom firmabilerne ikke har stået på klagers bopæl uden for arbejdstiden. Med udgangspunkt i ovenstående afgørelse fra Landsskatteretten må det derfor være dokumenteret, at firmabilerne ikke har stået til rådighed for Klagers private kørsel.

Det bestrides at Klager skal beskattes af fri bil, som følge af Skattestyrelsens anbringender om, at Klagers kørselsbehov skulle være det samme før deleleasingaftalen og at Klager derfor skulle have anvendt de øvrige firmabiler til privat kørsel. Der er tale om ganske begrænset privat kørsel i deleleasingbilen og dette kørselsbehov har tidligere været dækket af Klagers private Toyota Aygo. En anerkendelse af Skattestyrelsens synspunkt, må således forekomme direkte urimeligt, når Klager i perioden har haft egen privat bil og synspunktet bør på den baggrund forkastes.

[virksomhed1]s kerneaktivitet har hovedsageligt omfattet godslogistik, der udføres gennem brug af varebiler og lastbiler. For de tre firmabiler har der af samme grund ikke været et påtrængende behov for at facilitere transport af varer med disse biler. De tre firmabiler har primært dækket transportbehovet i forbindelse med kunde- og leverandørbesøg, hvorfor der ikke har været et behov for, at bilerne har været indrettet med to sæder og et stort bagagerum. Det faktum at alle bilerne har haft fem sæder er derfor ikke i sig selv et moment, der taler for, at bilerne har været stillet til Klagers rådighed, netop fordi bilernes primære formål har været at transportere personer til og fra kunde- og leverandørbesøg.

Skattestyrelsen anfører, at den private kørsel i bilen omfattet af deleleasingaftalen med [virksomhed15] (Mercedes Benz GLE 350d) udgør mere end 30 % af den samlede kørsel. Klager oplyser, at der i den efterfølgende leasingperiode er sket en månedsvis regulering af den ekstraordinære leasingydelse i overensstemmelse med det faktiske kørselsforbrug i henhold til leasingkontraktens side 5 fremlagt i det tidligere fremlagte bilag 6. De separate leasingaftaler mellem henholdsvis [virksomhed15] og [virksomhed1] ApS, og mellem [virksomhed15] og [person1] er da også en garanti for, at denne regulering bliver foretaget.

Det bestrides forsat, at der skulle være tale om luksusbiler og at Skattestyrelsens skøn over bilernes anskaffelsespris på 658.000 kr. og opefter skulle være korrekt. Der henvises til, at den omfattede Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé på leasingtidspunktet er en ældre model. Bilen er fra 2015 og leases i perioden 26. september 2019 til 25. september 2020.

Der henvises i den forbindelse til SKM-afgørelsen SKM 2018.450 LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at en brugt bil med en brugtbilspris på 425.990 kr. ikke skulle anses for at være en luksusbil.

..."

Klagerens repræsentant er i forbindelse med klagesagsbehandlingen den 4. september 2023 fremkommet med supplerende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelser (uddrag):

"...

Som advokat for [person1], cpr-nr. [...] (herefter benævnt "Klager"), har vi den 6. juli 2023 modtaget Skattestyrelsens udtalelser til klagesagen med sags-id 23-0045056.

Vi har den 17. august 2023 indsendt bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelser og kommer her med en tilføjelse i forhold til deleleasingaftalen med [virksomhed15].

I bemærkningerne skriver vi, at der er lavet en separat leasingaftale mellem [virksomhed15] og [virksomhed1] ApS, og mellem [virksomhed15] og [person1]. Den samlede leasingaftale er vedlagt som bilag 13 og skal således ses som en tilføjelse til det allerede fremlagte bilag 6.

Som skrevet i bemærkningerne er leasingaftalen en garanti for, at efterreguleringen bliver foretaget. Som bilag 14 fremlægges dokumentation for, at denne regulering også er blevet foretaget.

Det præciseres, at [virksomhed15] er ejer af bilen og at [virksomhed20] ApS er leasinggiver, hvorfor efterreguleringen foretages af [virksomhed20] ApS.

..."

Klagerens yderligere bemærkninger til sagen

På mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler den 29. september 2023 henviste repræsentanten til klagen og supplerende indlæg, hvori repræsentanten har redegjort for de faktiske forhold vedrørende underleverandørerne.

Repræsentanten ville spørge sin klient, om der er samarbejdskontrakter mellem selskabet og underleverandørerne [virksomhed3], [virksomhed4], [virksomhed6] og [virksomhed7], og om der foreligger yderligere underliggende bilag samt hvordan selskabet kom i kontakt med underleverandørerne.

Revisoren anførte, at der er fremlagt fyldestgørende dokumentation for, at der er sket levering til selskabets kunde, [virksomhed10], idet der fremgår tur-id på fakturaerne, som kan følges fra underleverandørerne gennem selskabet til [virksomhed10].

Det blev aftalt, at repræsentanten ville spørge sin klient, om der er udarbejdet kørebøger for to af bilerne henholdsvis en Audi Sportsback, registreringsnummer [reg.nr.1] og en Mercedes Benz GLE 300, registreringsnummer [reg.nr.2].

Det blev yderligere aftalt, at repræsentanten ville spørge sin klient, om der er dokumentation for, hvor bilerne har holdt, samt om de er registreret på hvide nummerplader.

Repræsentanten var uforstående over for Skattestyrelsens vurdering af, at der er tale om "luksusbiler" samt hvad denne vurdering beror på.

Der blev spurgt ind til de adresser, hvor Skattestyrelsens mener, at kørslen til nogle af disse adresser har været af privat karakter. Det var repræsentantens opfattelse, at der er fremlagt dokumentation for, at bilernes kørsel ikke er af privat karakter. Han ville spørge sin klient om yderlig dokumentation herfor.

Repræsentanten er i forbindelse med klagesagsbehandlingen den 3. november 2023 fremkommet med kommentarer til mødereferatet (uddrag):

"...

1 BEMÆRKNINGER TIL MØDEREFERATET

...

1.3 Vedrørende samarbejdskontrakter/aftaler:

Vores klient oplyser, at det ikke er almindelig praksis i branchen, at der indgås samarbejdskontrakter/aftaler. Vores klient har således heller ikke via [virksomhed1] ApS indgået samarbejdskontrakter/aftaler, med de store aktører, som eksempelvis [virksomhed22], [virksomhed23] og [virksomhed24], hvortil [virksomhed1] ApS er underleverandør.

1.4 Vedrørende yderligere underliggende dokumentation om underleverandørerne:

[virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS og [virksomhed7] ApS havde alle kontor i samme bygning, som [virksomhed1] ApS ([adresse8], [by2]) i 2019. Der er således naturligt, at vores klient har indledt et samarbejde med disse underleverandører, i forbindelse med, at vores klient fik behov for underleverandører.

[virksomhed6] er en virksomhed, som vores klient har lært at kende i kraft af hans virke inden for vognmandsbranchen.

Der fremlægges som bilag 3 en artikel i anledning af [virksomhed7]s køb af 4 nye lastbiler og bilag 4 en artikel i anledningen af [virksomhed3] ApS køb af 2 nye lastbiler. Bilagene har til hensigt at påvise, at der er realitet bag de omtalte virksomheder.

Som yderligere dokumentation fremlægges som Bilag 5 eksempler på korrespondance med underleverandørerne. Vores klient forklarer dog, at en meget stor del af den daglige kontrakt skete ved, at han eller samarbejdspartnerne gik ind på hinandens kontor.

1.5 Vedrørende benyttelsen af de tre biler:

Der er ikke udarbejdet yderligere materiale vedrørende kørslen i bilerne end hvad der allerede er fremlagt.

Alle bilerne har været registeret med hvide nummerplader og har udenfor arbejdstiden holdt parkeret på virksomhedens adresse.

Der henvises til, at vores klient, som tidligere oplyst har haft egen privat bil (Toyota Aygo med stel nummer [...]) i perioden 24. oktober 2017 til den 2. december 2021 og at dokumentation herfor allerede er fremlagt i klagesag nr. 23-0045056 bilag 12, side 4.

Vi fastholder, at der ikke er tale om "luksusbiler", under henvisning til den allerede fremførte argumentation i sagen.

Vores klient oplyser, at alle de steder han har kørt til, har været i erhvervsmæssigt øjemed.

...

Som dokumentation for leverandørforholdet til [virksomhed10] A/S ([virksomhed11]), vedlægges som bilag 6 en delaftale med selskabet.

..."

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har den 10. september 2024 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

"...

Skattestyrelsens begrundelse

Skatteankestyrelsen foreslår, at den påklagede afgørelse truffet af Skattestyrelsen stadfæstes med en mindre beløbsmæssig ændring, der dels skyldes en regnefejl på 30 kr., dels at klager har dokumenteret en egenbetaling vedrørende anvendelse af selskabets biler på 25.018 kr., som skal fragå forhøjelsen.

Vi kan tiltræde forslaget med følgende bemærkninger:

Skattestyrelsen har forhøjet den skattepligtige indkomst og momstilsvaret for indkomståret 2019 hos [virksomhed1] ApS, hvis eneejer og direktør er [person1].

Forhøjelserne skyldes, at udgifter afholdt af selskabet ikke er anset for fradragsberettigede, idet vi ikke har fundet det godtgjort, at udgifterne er medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst. Der henvises til klagesagen med Skatteankestyrelsens sagsnummer [sag2].

Det følger heraf, at udgifterne skal anses for maskeret udlodning, som er skattepligtig hos hovedanpartshaveren i medfør af ligningslovens § 16 A.

Vi har opgjort den yderligere skattepligtige indkomst på dette punkt til i alt 883.051 kr.

Ved gennemgangen af selskabets regnskabsmateriale har vi desuden konstateret, at selskabet har leaset en Audi Sportback med registreringsnummer [reg.nr.1], en Mercedes Benz GLC 300 Coupé med registreringsnummer [reg.nr.2] og en Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé med registreringnummer [reg.nr.3], som vi har anset for at være til rådighed for [person1].

Vi vurderingen heraf har vi lagt vægt på, at der er tale om luksusbiler, der ikke egner sig til godstransport, som er selskabets virksomhed, og på, at den kørebog, der er fremlagt for anvendelsen af en af bilerne udviser kørsel på helligdage og til caféer, frisørsalon og andre privatadresser med benævnelsen "arbejde" eller "kontorarbejde" uden yderligere detaljer med op til 11 gange på en dag. Der er ikke fremlagt kørebog for de to andre biler.

På denne baggrund er det vores opfattelse, at bevisbyrden for, at bilerne ikke har været til rådighed for ham, påhviler klager, og vi finder ikke, den er løftet.

Vi har opgjort den yderligere skattepligtige indkomst hos klager på dette punkt til (71.529 + 83.994 + 42.639) kr., i alt 198.162 kr.

...

Vi kan tiltræde Skatteankestyrelsens forslag om stadfæstelse af vores afgørelse med de nævnte ændringer.

..."

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse

Klagerens repræsentant har den 26. august 2024 fremsat følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse:

"...

1 BEMÆRKNINGER TIL AKTIEUDBYTTE, SOM FØLGE AF MASKERET UDLODNING

Skatteankestyrelsen har foreslået Klagers aktieudbytte forhøjet, som følge af maskeret udlodning.

Skatteankestyrelsens begrundelse for at statuere maskeret udlodning er, at de har valgt at se bort fra realiteten af en række købsfakturaer i [virksomhed1] ApS vedrørende leverancer af forskellige tjenesteydelser. Herunder godstransport fra underleverandører til [virksomhed1] ApS og konsulentydelser fra [virksomhed1] ApS rådgiver. Som konsekvens heraf konkluderer Skatteankestyrelsen, at betalingerne af fakturaerne ikke er afholdt i selskabets interesse. Skatteankestyrelsen mener på denne baggrund, at den reelle ejer (Klager) er skattepligtig af fakturabetalingerne som maskeret udlodning.

Klager oplyser, at der er realitet bag tjenesteydelserne og at udgifterne derfor er afholdt i selskabets interesse. Dette omfatter såvel tjenesteydelserne leveret af [virksomhed1] ApS underleverandører; [virksomhed3] ApS, [virksomhed4] ApS, [virksomhed6] og [virksomhed7] ApS, samt selskabets rådgiver, [virksomhed5] ApS.

Det fastholdes selvsagt på baggrund af det til os af Klager oplyste, at Klager ikke er skattepligtig af fakturabeløbene som maskeret udlodning, hvorfor den skattemæssige forhøjelse af aktiebytte som følge af maskeret udlodning skal nedsætte med 883.051 til 0 kr.

I klagesagen vedrørende [virksomhed1] ApS med sagsnummer [sag2] og [sag1], er der indleveret en længere redegørelse for hvorfor der er realitet bag de leverede tjenesteydelser. Klager fastholder, at denne fremstilling er udtryk for den faktiske realitet. Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse giver således ikke anledning til at ændre de fremsatte anbringender om tjenesteydelsernes realitet, idet Klager som følge af Skatteankestyrelsens indstilling ønsker at bemærke nedenstående.

Det gøres gældende på baggrund af Klagers oplysninger, at de fakturerede ydelser er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten i [virksomhed1] og derfor er fradragsberettiget, jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

Det gøres gældende, at de fakturerede ydelser udelukkende er benyttet til virksomhedens momspligtige leverancer, hvorfor der er fuldt fradrag for momsen, jf. momslovens § 37, stk. 1.

Under henvisning til Landsskatterettens udtalelser i SKM 2019.500 LSR, vil det under normale omstændigheder være tilstrækkeligt at dokumentere, at der er udstedt fakturaer for det udførte arbejde, og at der rent faktisk er sket betaling af disse fakturaer.

Eftersom Klager har oplyst, at der er realitet bag tjenesteydelserne og Klager har fremlagt dokumentation for, at fakturaerne er blevet betalt og viderefaktureret til [virksomhed1] ApS egne kunder, er der intet i den nærværende sag, der taler i retningen af usædvanlige omstændigheder, hos Klager, som kan begrunde et skærpet beviskrav.

Skatteankestyrelsen må på ovenstående baggrund stadig være den part, som skal løfte bevisbyrden for, at omkostningerne ikke er afholdt i selskabets interesse. Denne bevisbyrde er efter vores opfattelse ikke løftet.

Skatteankestyrelsen har alene henvist til, en række forhold hos underleverandørerne, som hverken bør eller kan have en afsmittende effekt på [virksomhed1] ApS. Disse forhold er ikke relevante for vurderingen af Klagers sag, da de ligger uden for Klagers indflydelse og i sagens natur er irrelevante for vurderingen.

Hvorvidt underleverandørerne tilrettelægger sine virksomheder med fastansatte medarbejdere, vikarer eller underleverandører er selvsagt [virksomhed1] ApS uvedkommende. Det samme gælder underleverandørernes økonomiske forhold, herunder det faktum at to underleverandører er gået konkurs efter handelsforholdet med disse underleverandører er ophørt.

Hertil skal bemærkes, at det i forslaget til afgørelse ukorrekt er angivet, at fire ud af fem af underleverandørerne er ophørt på grund af konkurs eller er taget under konkursbehandling.

Hvad klager kan dokumentere, i forhold til egne forhold er, at [virksomhed1] ApS efter det til os oplyste har viderefaktureret ydelserne til sine egne kunder, jf. nærmere herom i tilføjelsen til klageskrivelsen af den 28. juni 2023 for klagesagen vedr. [virksomhed1] ApS. Her ses ydelserne viderefaktureret til [virksomhed10] A/S, CVR-nr. [...8].

Klager kan desuden dokumentere, at fakturaerne er betalt.

Ligesom Klager i forbindelse med indleveringen af bemærkninger til forslag til afgørelse, ønsker at fremlægge de i bilag 20 til 23indhentede kvitteringsskrivelser fra underleverandørerne på, at der er realitet bag de leverede ydelser.

Klager oplyser desuden, at brugen af underleverandører i 2019 har været et resultat af en betydelig efterspørgsel på vejgodstransport i 2019. Beslutningen blev taget, idet virksomheden ikke havde mulighed for at tiltrække det nødvendige antal medarbejdere til at imødekomme efterspørgslen, hvorfor underleverandørerne leverede en fleksibilitet i [virksomhed1] ApS, så virksomheden kunne skalere sin aktivitet og får det bedste ud af den dynamiske og konkurrenceprægede markedssituation på vejgodstransport i 2019.

Det gøres på ovenstående grundlag gældende, at de afholdte udgifter til underleverandører i [virksomhed1] ApS er afholdt i selskabet interesse. Derfor skal fakturabetalingerne ikke have indvirkning på Klagers skattemæssige forhold.

2 BEMÆRKNINGER TIL FORHØJELSE AF KLAGERS SKATTEPLIGTIG INDKOMST, SOM FØLGE AF BESKATNING AF FRI BIL

Klager oplyser at de tre biler har holdt parkeret på selskabets adresse efter endt arbejdsdag, hvorfor dette synspunkt fastholdes. Ligesom Klager oplyser, at han var ejer og eneste bruger af en Toyota Aygo i kontrolperioden, og at denne bil har været Klagers transportmiddel til og fra arbejde.

Som dokumentation for ejerskabet er det oplyst, at bilen har stelnummer [...]. At bilen har været registeret med registreringsnummer [reg.nr.4] i perioden 24. oktober 2017 til 14. januar 2019 og registreringsnummer [reg.nr.5] i perioden 15. januar 2019 til 2. december 2021. Som dokumentation for ejerskabet er fremlagt bilag 12, om personlige skatteoplysninger, hvoraf bilen fremgår.

Ligesom det af synsrapporten af den 2. december 2021 fremgår, at det gennemsnitlige kørselsforbrug har været 15.000 km/år, siden første indregistrering. Dette understøtter et reelt kørselsforbrug, herunder at bilen er benyttet til Klagers private befordring.

Klager forklarer, at han ikke havde overvejet at tage billeder af bilerne, da han efterlod dem på sin arbejdsplads, eftersom han ikke kunne forudse, at det ville være nødvendigt som dokumentation fem år senere i en kontrolsag.

Af hensyn til retssikkerheden finder Klager det problematisk, at Skattestyrelsen, uden konkret dokumentation for påstanden om, at bilerne skulle have været parkeret hos ham, kan pålægge ham beskatning for rådighed over fri bil baseret på dette argument.

Medmindre Skattestyrelsen kan fremlægge konkret bevis for at Klagers udsagn er forkert, må Landsskatteretten derfor ligge til grund, at bilerne har været parkeret på virksomhedsadressen, ud fra Klagers udsagn og det faktum, at Klager har haft anden bil til rådighed til privat transport.

[virksomhed1] ApS's kerneaktivitet har hovedsageligt omfattet godslogistik, som udføres ved hjælp af varebiler og lastbiler. Derfor har der ikke været et påtrængende behov for at bruge de tre firmabiler til varetransport. Firmabilerne har primært dækket transportbehovet i forbindelse med kunde- og leverandørbesøg. Det bør nævnes, at virksomheden havde en nettoomsætning på 17,8 mio. kr. i 2019, hvorfor det må anses som helt naturligt, at virksomheden også har en firmabil, som benyttes til salgsmøder m.v.

Klager fastholder, at bilerne alene er benyttet til erhvervsmæssig kørsel. Dette omfatter tillige de turer, hvor Skattestyrelsen har anfægtet realiteten af det erhvervsmæssige formål. Klager mener at det må være naturligt at også kundemøder på skæve tidspunkter af døgnet, bør anses for at have et erhvervsmæssigt formål.

Det bestrides forsat, at der skulle være tale om luksusbiler og at Skattestyrelsens skøn over bilernes anskaffelsespris på 658.000 kr. og opefter skulle være korrekt, jf. nærmere i den indleverede klageskrivelse af den 22. maj 2023. Der henvises til, at den omfattede Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé på leasingtidspunktet er en ældre model. Bilen er fra 2015 og leases i perioden 26. september 2019 til 25. september 2020.

Der henvises i den forbindelse til SKM-afgørelsen SKM 2018.450 LSR, hvor Landsskatteretten fandt, at en brugt bil med en brugtbilspris på 425.990 kr. ikke skulle anses for at være en luksusbil.

2.1 Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé, reg.nr. [reg.nr.3]

Klager fastholder, at den splitleasede Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé med reg.nr. [reg.nr.3] er skattemæssigt korrekt håndteret. Herunder der er ført kørebog som i fornødent omfang beskriver hvorfra og hvortil kørslen er foretaget, om der har været tale om kontorarbejde eller lignende, og at der er sket regulering af den ekstraordinære leasingydelse i overensstemmelse med det faktiske kørselsforbrug.

Der er i forslaget til afgørelse lagt op til, at Klager alene har betalt 25.018 kr. i egenbetaling. Dette er ikke korrekt, da Klager har foretaget tre betalinger. Første gang den 24. september 2019 med 25.000 kr., anden gang den 12. November 2019 med 2.212,39 kr., og tredje gang den 30. december 2019 med 3.533,94 kr., jf. min besvarelse af Skatteankestyrelsens materialeindkaldelse af den 27. juni 2024, samt kontoudtog fremlagt som bilag 16, 17 og 18. I alt 30.746,33 kr.

..."

Klagerens repræsentant er den. 24. september 2024 fremkommet med følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens sagsfremstilling (uddrag):

"...

Som advokat for [person1], cpr-nr. [...] (herefter "Klager") har vi den 10. september 2024 modtaget Skattestyrelsens høringssvar af den 9. september 2024 i sagsnr. 23-0045056. Vi vil henvise til det materiale, som allerede er fremlagt i sagen og vil på denne baggrund alene komme med kort bemærkning til høringssvaret.

Ønsket om et retsmøde fastholdes.

Formålet med et retsmøde ved Landsskatteretten er at sikre, at alle relevante aspekter af sagen bliver belyst grundigt. Et retsmøde vil give Klager mulighed for at præsentere sit syn på sagen og understøtte den dokumentation der er fremlagt. Det er særligt vigtigt i denne sag, da Skatteankestyrelsen i sit forslag til afgørelse har forslået Landsskatteretten at underkendt den dokumentation Klager har fremlagt i forhold til realiteten af underleverancerne.

Den nære tilknytning mellem sagerne ([virksomhed1] ApS, sagsnr. [sag2] og [sag1] og [virksomhed2] ApS, sagsnr. 23-0045059) medfører et ønske om, at sagerne sambehandles under ét retsmøde ved Landsskatteretten.

Det fastholdes, at udgifterne afholdt i [virksomhed1] ApS, er fradragsberettigede, idet den fremlagte dokumentation må være bevis for, at udgifterne er medgået til at erhverve, sikre og vedligeholde selskabets indkomst.

Der er således ikke grundlag for at beskatte Klager af maskeret udlodning, jf. ligningslovens § 16 A.

Det bestrides forsat, at der skulle være tale om luksusbiler. Klager oplyser, at bilerne ikke har stået på Klagers privatadresse og at han har ejet og benyttet sin private Toyota Aygo med gennemsnitligt kørselsforbrug 15.000 km/året, jf. nærmere herom i klageskrivelsen af 22. maj 2023.

Med udgangspunkt i SKM2018.450.LSR, må bevisbyrden for, at bilerne har stået til rådighed for Klagers private kørsel efter praksis påhvile Skattestyrelsen. Denne bevisbyrde er ikke løftet, hvorfor der ikke skal ske beskatning af fri bil.

De i klageskrivelsen nedlagte påstand fastholdes på denne baggrund.

..."

Indlæg under retsmødet

Selskabets repræsentant fastholdt de nedlagte påstande, herunder at selskabet har ret til fradrag for udgifter til underleverandørerne, udgifter til vedligeholdelse og udgifter til afskrivningsberettigede driftsmidler, hvorfor der heller ikke er grundlag for udbyttebeskatning eller ændring af sambeskatningsindkomsten for moderselskabet, og gennemgik herefter sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg.

Repræsentanten fremhævede, at underleverandørerne har leveret reelle ydelser til selskabet, og at uoverensstemmelserne i forhold til fakturaerne alene er udtryk for mindre fejl, som ikke kan tillægges afgørende betydning, og selskabet har ret til fradrag for udgifterne på helt almindelig vis.

Selskabets ultimative ejer og direktør forklarede, at han personligt kender alle dem, der har kørt for selskabet, og han har kontakt til dem alle sammen. De har udført opgaver for selskabet, og selskabet har kørt for store firmaer som [virksomhed22], [virksomhed25] m.fl. De fleste er vokset op i [by2], og de kender alle hinanden. Kontakten har derfor også været telefonisk. Det er foregået på den måde, at der er aftalt transport fra punkt A til punkt B af gods og en pris for det. Der er ikke skrevet detaljer ned om f.eks. navn på person, nummerplade på køretøj eller andre af den type detaljer. Direktøren bemærkede, at han ikke er enig i Skattestyrelsens bedømmelse. Skattestyrelsen må tage fat i underleverandørerne, hvis der er problemer med dem - ikke selskabet og ham. I dag er han opmærksom på de krav, som der stilles, men der var ikke dengang fra Skattestyrelsen opstillet tydelige krav.

Repræsentanten gjorde herefter gældende, at det med forklaringen og det personlige kendskab til underleverandørerne og det i øvrigt fremlagte er tilstrækkeligt dokumenteret, at der er tale om reelle leverancer fra underleverandører, og der er derfor tale om fradragsberettigede omkostninger, og der er ikke grundlag for at anse det for maskeret udbytte.

Repræsentanten anførte videre, at ændringerne af selskabets momstilsvar for 1. og 2. kvartal 2022 ikke er foretaget rettidigt, da betingelserne for ekstraordinær fastsættelse ikke er opfyldt. Endvidere har Skattestyrelsen ikke iagttaget fristen på seks måneder, idet Skattestyrelsen indkaldte materiale den 28. januar 2022, som de modtog den 9. marts 2022. Den 21. oktober 2022 indkaldte de så materiale hos underleverandørerne. Det er syv måneder senere, og det er direkte i modstrid med bestemmelsens ordlyd og praksis.

Herefter anførte repræsentanten, at selskabets ultimative ejer og direktør ikke skal beskattes af værdi af fri bil vedrørende bilerne Audi A5 Sportback, reg.nr. [reg.nr.1], Mercedes Benz GLC 300, reg.nr. [reg.nr.2] og Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé, reg.nr. [reg.nr.3], og bemærkede, at bilerne ikke var brugt til godstransport, men til at køre til kundemøder, og at dette var dokumenteret ved tidligere skriftlige indlæg og fremlagt materiale. Der er heller ikke tale om luksusbiler som f.eks. Ferrari eller lignende. Bevisbyrden ligger derfor hos Skattestyrelsen, da det heller ikke er påvist, at bilerne har været parkeret på den private adresse. Bilerne har derfor ikke stået til privat rådighed for direktøren.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen ændres i overensstemmelse med Skatteankestyrelsens indstilling. Skattestyrelsen fremhævede, at Skattestyrelsen først den 27. oktober 2022 modtog oplysninger fra [virksomhed3], og fristen på 6 måneder derfor er iagttaget. Beløbene vedrørende de ikke reelle leverancer, må anses for at have passeret selskabets ultimative ejer og direktørs økonomi, og han skal derfor beskattes heraf.

Adspurgt oplyste selskabets direktør, at ydelserne fra [virksomhed5] var konsulentydelser vedrørende kunder, priser og markedsføring.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår forhøjelse af klagerens aktieindkomst med 883.051 kr. for indkomståret 2019 som følge af, at selskabets udgifter til underleverandører er anset for at være afholdt i klagerens interesse, og forhøjelse af klagerens aktieindkomst vedrørende værdi af fri bil med 198.162 kr. for samme indkomstår.

Retsgrundlaget

Underleverandører

Alt, hvad der af selskabet udloddes til aktionærer, medregnes som udgangspunkt til den skattepligtige indkomst som udbytte af aktier. Det fremgår af ligningslovens § 16 A, stk. 1, og stk. 2, nr. 1. Et økonomisk gode kan anses for at have passeret hovedaktionærens økonomi, selvom godet ikke tilfalder aktionæren personligt, men derimod f.eks. en aktionærs nærtstående. Det fremgår af forarbejderne til ligningslovens § 16 A (Folketingstidende 1999/2000, Tillæg A, spalte 6470-6471) og Højesterets dom af 14. februar 2008, offentliggjort som SKM2008.211.HR.

Østre Landsrets dom har i dom af 22. marts 2017, offentliggjort som SKM2017.294.ØLR, bl.a. udtalt følgende om forholdet mellem ikke fradragsberettigede udgifter i et selskab og en hovedaktionær:

"...

Udgangspunktet er herefter, at de ikke fradragsberettigede udbetalinger eller overførsler, som A ApS har foretaget, skal anses for maskeret udlodning til S, medmindre det godtgøres, at de af A ApS afholdte udgifter angår selskabet.

..."

Fri bil

Stiller et selskab en bil til rådighed for privat anvendelse for en hovedaktionær, skal denne beskattes af værdien heraf, uanset om han er ansat i selskabet. Det fremgår af ligningslovens § 16, stk. 1, og § 16 A, stk. 5.

Værdien ansættes efter bestemmelsen i ligningslovens § 16, stk. 4, jf. ligningslovens § 16 A, stk. 5, 2. pkt. Den skattepligtige værdi af fri bil udgør 25 % af den del af bilens værdi, der ikke overstiger 300.000 og 20 % af resten. Værdien beregnes dog mindst af 160.000 kr.

For biler, der er anskaffet af arbejdsgiveren højst 3 år efter første indregistrering, opgøres bilens værdi til den oprindelige nyvognspris i indtil 36 måneder regnet fra og med den måned, hvori første indregistrering er foretaget, og herefter til 75 % af nyvognsprisen. For biler, der er anskaffet mere end 3 år efter første indregistrering, opgøres bilens værdi til arbejdsgiverens købspris inklusive eventuelle istandsættelsesudgifter. Dette følger af ligningslovens § 16, stk. 4.

Er bilen kun til rådighed en del af året, nedsættes den skattepligtige værdi svarende til det antal hele måneder, hvori bilen ikke har været til rådighed. Det er rådigheden, og ikke den faktiske anvendelse, der beskattes.

Bevisbyrden for, at en firmabil er til rådighed for privat anvendelse, er som udgangspunkt Skattestyrelsens, hvis hovedaktionærens og selskabets adresse ikke har været sammenfaldende i perioden, og bilen ikke har været parkeret ved hovedaktionærens bopæl. Dette udgangspunkt forlades dog, hvis de faktiske forhold taler for, at bilen har været til rådighed for privat anvendelse. Det gælder særligt, hvis der er tale om dyre luksusbiler, som ikke egner sig til erhvervsmæssig anvendelse. Der henvises til højesteretsdommene SKM2014.504.HR og SKM2005.138.HR.

Det er selve rådigheden over bilen, der beskattes, og ikke omfanget af den private anvendelse.

Splitleasing

Reglerne i ligningslovens § 16, stk. 4, finder som hovedregel også anvendelse på biler, som et selskab har lejet, ligesom reglerne finder anvendelse, selvom der sker en egenbetaling af hovedaktionæren for rådigheden. I sidstnævnte tilfælde sker der fradrag herfor i den skematisk opgjorte værdi efter ligningslovens § 16, stk. 4.

Der findes ikke særregler i lovgivningen om dele- eller splitleasing. Der er således tale om, at retsstillingen på dette område er baseret på, det anførte praksis, og at hovedaktionæren for at undgå beskatning efter hovedreglen skal godtgøre, at han i det hele opfylder de krav, der er stillet i den administrative praksis, som f.eks. Landsskatterettens afgørelse af 8. juni 2017, offentliggjort som SKM2017.491.LSR.

Skatterådet bekræftede i bindende svar af 23. februar 2010, offentliggjort som SKM2010.147.SR, at en deleleasingordning, hvor arbejdsgiveren og medarbejderen leaser den samme bil, ikke medfører beskatning af værdi af fri bil, såfremt ordningen er indrettet således, at arbejdsgiveren ikke kommer til at betale for medarbejderens private kørsel i bilen.

Skatterådet har også i bindende svar af 8. maj 2018, offentliggjort som SKM2018.212.SR, taget stilling til beskatning af værdi af fri bil i forbindelse med deleleasing. Her er udtalt, at det er en forudsætning for at undgå beskatning, at der er vandtætte skotter mellem parternes aftaler. Det indebærer bl.a., at de samlede ydelser til bilens drift, afskrivning og forrentning - alle indeholdt i leasingydelsen - fordeles proportionalt mellem parterne på grundlag af de faktiske kørte kilometer fordelt på henholdsvis erhvervsmæssig og privat kørsel.

Ligningsrådet har ligeledes i afgørelse af 19. juni 2001, offentliggjort som SKM2001.255.LR, taget stilling til beskatning af værdi af fri bil i forbindelse med deleleasing. Det er herefter en betingelse for at anerkende et deleleasingarrangement, at der føres et kørselsregnskab, således der kan føres kontrol med, at arbejdsgiveren ikke afholder udgifter til privat kørsel. Hvorvidt, kørselsregnskabet er tilstrækkelig udfyldt, vurderes efter bekendtgørelse nr. 173 af 13. marts 2000 om rejse- og befordringsgodtgørelse (herefter bekendtgørelsen). Det fremgår desuden, at der skal være indgået separate aftaler med leasingselskabet, virksomheden og den ansatte jf. SKM2019.244.SKTST.

Efter bekendtgørelsens § 2, stk. 2, skal regnskabet vedrørende den erhvervsmæssige kørsel bl.a. indeholde oplysninger om modtagerens navn, adresse og CPR-nr., kørslernes erhvervsmæssige formål, dato for kørslerne, kørslernes mål med eventuelle delmål og angivelse af antal kørte kilometer.

Årsagen til, at der skal udarbejdes kørselsregnskab, er, arbejdsgiveren skal kunne føre kontrol med, at der ikke er afholdt udgifter til privat kørsel. Derfor skal der i lighed med reglerne for udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse løbende udarbejdes et detaljeret kørselsregnskab, der kan danne grundlag for en sådan kontrol.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Underleverandører

Landsskatteretten har i sagsnr. [sag2] vedrørende forhøjelse af selskabets skattepligtige indkomst nedsat Skattestyrelsens afgørelse med 30 kr., idet Skattestyrelsen har opgjort det skattepligtige beløb afholdt til underleverandører ekskl. moms til 706.447 kr., mens det korrekte opgjorte beløb udgør 706.417 kr.

Landsskatteretten har i afgørelsen af klagesagen med sagsnummer [sag1] stadfæstet Skattestyrelsens afgørelse vedrørende forhøjelser af selskabets skattepligtige momstilsvar, idet fakturaerne ikke er anset at dække over reelle leverancer af tjenesteydelser.

Landsskatteretten har i begge sager lagt vægt på, at der på nogle af fakturaerne er anført kontonumre, som ikke tilhører underleverandørerne, ligesom tre af underleverandørerne er ophørt efter konkurs. De fremlagte kørselsrapporter, konsulentaftale og kvitteringsskrivelser fra underleverandørerne kunne ikke føre til et andet resultat. Samlet udgør det ikke godkendte fradrag for udgifter til underleverandører 883.021 kr. inkl. moms.

Da udgifterne ikke er afholdt i selskabets interesse, må udgifterne anses for maskeret udlodning til klageren, medmindre klageren kan godtgøre, at selskabets udgifter angår selskabet. Dette følger af Østre Landsrets dom af 22. marts 2017, offentliggjort som SKM2017.294.ØLR.

Selskabet har fratrukket fakturabeløbene som driftsudgifter og udgifter til købsmoms. Beløbene er overført til de på fakturaerne anviste konti til selskabets underleverandører. Klageren, som var eneanpartshaver i selskabet, vidste eller burde have vidst på baggrund af ovenstående, at fakturaerne ikke var reelle, da underleverandørerne ikke har leveret de fakturerede ydelser. Under disse omstændigheder finder retten, at det påhviler klageren at godtgøre, at de afholdte udgifter angår selskabet.

Klageren har som reel ejer og direktør i selskabet ikke dokumenteret, hvad de fakturerede ydelser dækker over, eller om udgifterne angår selskabet. Retten finder herefter, at udgifterne ikke er fradragsberettigede for selskabet, men at klageren er skattepligtig af fakturabeløbene som maskeret udlodning, idet klageren ikke har dokumenteret, at betalingerne angår selskabet, jf. herved også Landsskatterettens afgørelse af 20. november 2023, offentliggjort som SKM2024.26.LSR.

Beløbene må derfor anses for at have passeret klagerens økonomi og skal som følge heraf beskattes som maskeret udbytte hos klageren.

Som konsekvens af, at det samlede ikke godkendte fradrag for udgifter til underleverandører udgør 883.021 kr., ændrer Landsskatteretten Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt i overensstemmelse hermed. Landsskatteretten nedsætter herefter forhøjelsen af klagerens aktieindkomst for indkomståret 2019 med 30 kr., til 883.021 kr. på dette punkt.

Fri bil

Audi Sportsback, reg.nr. [reg.nr.1]

Selskabet har i perioden fra den 18. december 2018 til den 11. juni 2019 haft bilen indregistreret. Bilens beskatningsgrundlag udgør 71.529 kr.

Landsskatteretten finder, at klageren under de her konkret foreliggende omstændigheder må dokumentere eller tilstrækkeligt sandsynliggøre, at bilen ikke har været stillet til privat rådighed for klageren i perioden, da sagens faktiske forhold taler for, at bilen har været til rådighed for privat anvendelse.

Retten har herved lagt vægt på, at bilen ikke egner sig til den primære form for erhvervsmæssige kørsel, som selskabet beskæftiger sig med, som er godstransport, og at det er klageren, som har underskrevet leasingaftalen med sit NEM-ID, og ikke selskabet. Der er videre henset til bilens nypris på 648.003 kr. og selve bilens karakter og type som en mere luksuspræget bil.

Der er ikke fremlagt dokumentation, eksempelvis en kørebog eller andet, der dokumenterer eller sandsynliggør, at klageren ikke har anvendt bilen privat. Endvidere er der lagt vægt på, at klageren ikke har dokumenteret, at bilen ikke har stået på klagers privatadresse efter endt arbejdsdag.

Retten finder herefter, at klageren ikke har dokumenteret eller tilstrækkelig sandsynliggjort, at bilen ikke har stået til privat rådighed for klageren.

Mercedes Benz GLE 300 Coupé, reg.nr. [reg.nr.2]

Selskabet har i perioden fra den 10. maj 2019 til den 9. november 2019 haft bilen indregistreret. Bilens beskatningsgrundlag udgør 83.994 kr.

Landsskatteretten finder, at klageren under de her konkret foreliggende omstændigheder må dokumentere eller tilstrækkeligt sandsynliggøre, at bilen ikke har været stillet til privat rådighed for klageren i perioden, da sagens faktiske forhold taler for, at bilen har været til rådighed for privat anvendelse.

Retten har lagt vægt på, at bilen ikke egner sig til den form for primære erhvervsmæssige kørsel, som selskabet beskæftiger sig med, som er godstransport, og at det er klageren som står anført som fast bruger af bilen. Der er videre henset til bilens nypris på 749.053 kr. og selve bilens karakter og type som en mere luksuspræget bil.

Der er ikke fremlagt dokumentation, eksempelvis en kørebog eller andet, der dokumenterer eller sandsynliggør, at klageren ikke har anvendt bilen privat. Endvidere er der lagt vægt på, at klageren ikke har dokumenteret, at bilen ikke har stået på klagers privatadresse efter endt arbejdsdag.

Retten finder herefter, at klageren ikke har dokumenteret eller tilstrækkelig sandsynliggjort, at bilen ikke har stået til privat rådighed for klageren.

Mercedes Benz GLE 350d 3,0 AMG Line Coupé, reg.nr. [reg.nr.3]

Selskabet har i perioden fra den 23. september 2019 til den 23. september 2020 haft bilen indregistreret. Skattestyrelsen har opgjort bilens beskatningsgrundlag til 42.639 kr.

Landsskatteretten finder, at klageren under de her konkret foreliggende omstændigheder må dokumentere eller tilstrækkeligt sandsynliggøre, at bilen ikke har været stillet til privat rådighed for klageren i perioden, da sagens faktiske forhold taler for, at bilen har været til rådighed for privat anvendelse.

Retten har lagt vægt på, at bilen ikke egner sig til den form for primære erhvervsmæssige kørsel, som selskabet beskæftiger sig med, som er godstransport. Der er videre henset til bilens nypris, som er skønnet til 700.000 kr. og selve bilens karakter og type som en mere luksuspræget bil.

Som dokumentation for, at bilen har været anvendt erhvervsmæssigt, har klageren fremlagt en elektronisk kørebog for perioden september 2019 til december 2019.

Retten finder herefter, at klageren ikke har løftet bevisbyrden for, at bilens erhvervsmæssige andel ikke har stået til privat rådighed. Der er henset til, at der ikke er ført et behørigt kørselsregnskab.

Det fremgår af den fremsendte kørebog, at der er registreret erhvervsmæssig kørsel på helligdage såsom juleaften kl. 21:23, juledagene og nytårsaften samt til adresser af privat karakter, såsom private adresser i indre by tæt på f.eks. natklubber, bodegaer, hoteller og gourmet restauranter på alle tider af døgnet. Videre er der henset til, at der flere gange ikke er angivet formålet med den erhvervsmæssige kørsel.

I tilfælde, hvor formålet er angivet, er dette gjort i form af korte beskrivelser, f.eks. "kontor", scania" eller "reservedele" samt, at der er registreret "kontor" som privatkørsel.

Der er desuden ikke fremlagt konkrete oplysninger, herunder dokumentation for, hvor bilen har holdt parkeret efter endt arbejde, eller som på anden vis godtgør, at bilen ikke har været til rådighed for privat anvendelse. Retten bemærker, at der er kørt både privat og erhverv kørsel til flere adresser på [adresse1], og at bilen har holdt mange timer på denne lokalitet.

Retten finder herefter, at klageren ikke har dokumenteret eller tilstrækkelig sandsynliggjort, at bilen ikke har stået til privat rådighed for klageren.

Det af repræsentanten anførte om, at de tre biler har holdt parkeret på selskabets adresse efter endt arbejde, er der ikke fremlagt dokumentation for, hvorfor dette ikke kan føre til andet resultat, jf. også ovenfor. Det forhold, at klageren var ejer og eneste bruger af en Toyota Aygo i perioden kan heller ikke føre til andet resultat. I den forbindelse bemærkes også, at den nævnte synsrapport af 2. december 2021 ikke er fremlagt, og det anførte om Toyota Aygo'ens gennemsnitlige årlige kørselsforbrug dermed heller ikke er underbygget.

Landsskatteretten finder herefter, at klageren skal beskattes af fri bil efter ligningslovens § 16, stk. 4.

Klageren har i forbindelse med klagesagsbehandlingen fremlagt fakturaer og betaling i henhold til disse for at dokumentere egenbetaling for den private andel. Ifølge de fremlagte fakturaer og den dokumenterede betaling, udgør klagerens egenbetaling 25.018 kr. ekskl. moms. Henset hertil finder Landsskatteretten, at egenbetalingen skal fratrækkes i den skematiske opgjorte værdi i overensstemmelse med praksis på området, jf. SKM2007.903.LSR.

Beskatningsgrundlaget opgøres herefter som følger:

Skønnet anskaffelsessum ud fra søgning på nettet	700.000 kr.
300.000 kr. * 25 %	75.000 kr.
Rest: 400.000 kr. * 20 %	80.000 kr.
Vægtafgift oplyst på leasingkontrakt	7.120 kr.
Beskatningsgrundlag før dokumenteret egenbetaling	162.120 kr.
Dokumenteret egenbetaling	-25.018 kr.
Beskatningsgrundlag efter dokumenteret egenbetaling	137.102 kr.

Landsskatteretten nedsætter herefter Skattestyrelsens opgørelse af beskatningsgrundlaget med 25.018 kr. ekskl. moms.

Selskabet har i perioden fra den 23. september 2019 til den 23. september 2020 haft bilen indregistreret, svarende til 96 dage. Beskatningen for lejeperioden udgør herefter 36.060 kr. (137.102/365 * 96).

Den samlede beskatning af klageren for værdi af fri bil for de tre biler udgør herefter i alt 191.583 kr. (71.529 + 83.994 + 36.060).

Landsskatteretten ændrer således Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt i overensstemmelse hermed og nedsætter forhøjelsen af klagerens aktieindkomst til 191.583 kr. for indkomståret 2019 på dette punkt.