Kendelse af 27-01-2025 - indlagt i TaxCons database den 22-02-2025

Journalnr. 23-0023972

Klagen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 154.299 kr. for perioden 1. juli 2020 til 30. juni 2021. Forhøjelsen skyldes dels ikke angivet salgsmoms og dels nægtelse af fradrag for købsmoms af virksomhedens udgifter til en række underleverandører.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] v/ [person1], herefter virksomheden, blev startet den 2. juli 2020. Virksomheden var ejet og drevet af [person1]. Virksomheden var registreret under branchekoden 811000 "Kombinerede serviceydelser". Virksomheden er ophørt den 24. september 2023.

Virksomheden blev momsregistreret den 2. juli 2020 og afregningsperioden har været kvartalsvis. Virksomheden har i den påklagede periode ikke været registreret for indeholdelse af A-skat og AM-bidrag.

Virksomheden har angivet moms således:

Periode	Salgsmoms	Købsmoms	Momstilsvar
01/07/20 - 30/09/20	0 kr.	0 kr.	0 kr.
01/10/20 - 31/12/20	30.624 kr.	21.030 kr.	9.594 kr.
I alt for 2. halvår 2020	30.624 kr.	21.030 kr.	9.594 kr.
01/01/21 - 31/03/21	51.534 kr.	50.668 kr.	866 kr.
01/04/21 - 30/06/21	43.701 kr.	42.313 kr.	1.388 kr.
I alt for 1. halvår 2021	95.235 kr.	92.981 kr.	2.254 kr.

Virksomheden har været udtaget til kontrol. I forbindelse med kontrollen har Skattestyrelsen anmodet virksomheden om regnskabsmateriale. Skattestyrelsen har herefter modtaget regnskabsmateriale i form af saldobalance, resultatopgørelse med kontospecifikationer, bankkontoudskrifter samt salgs- og købsfakturaer. Desuden har virksomheden fremlagt én ansættelseskontrakt gældende fra den 1. august 2021 samt en lønseddel for den pågældende medarbejder.

Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 154.299 kr. for perioden 1. juli 2020 til 30. juni 2021, hvoraf 40.911 kr. vedrører en forhøjelse af salgsmomsen og 113.388 kr. vedrører en nedsættelse af købsmomsen.

Salgsmoms

Forhøjelsen af salgsmomsen er foretaget på baggrund af Skattestyrelsens opgjorte differencer mellem virksomhedens angivne salgsmoms sammenholdt med salgsfakturaer for perioden.

Virksomheden har oplyst, at virksomheden i den påklagede periode har haft et samarbejde med [virksomhed2] ApS (herefter [virksomhed2]), hvor virksomheden har fungeret som underleverandør.

Virksomheden har i relation til samarbejdet med [virksomhed2] fremlagt fire eksempler på, hvorledes korrespondancen mellem parterne foregik. Eksemplerne består af oplysninger om adresse for arbejdets udførelse, dato og mødetid samt antal mandskab.

Virksomheden har herefter udlejet mandskab til [virksomhed2] og udstedt 11 fakturaer på samlet 833.850 kr. inkl. moms. Moms heraf udgør 166.770 kr. Virksomheden har for samme periode angivet 125.859 kr. i salgsmoms. Forhøjelsen af virksomhedens salgsmoms på i alt 40.911 kr. (166.770 kr. - 125.859 kr.) fordeler sig herefter således (afrundet):

Periode	Salgsmoms ifølge fakturaer	Angivet salgsmoms	Ændring af salgsmoms
01/07/20 - 30/09/20	49.000 kr.	0 kr.	49.000 kr.
01/10/20 - 31/12/20	15.399 kr.	30.624 kr.	- 15.225 kr.
01/01/21 - 31/03/21	83.865 kr.	51.534 kr.	32.331 kr.
01/04/21 - 30/06/21	18.506 kr.	43.701 kr.	- 25.195 kr.
Samlet	166.770 kr.	125.859 kr.	40.911 kr.

Købsmoms

Nedsættelsen af købsmomsen skyldes nægtelse af fradrag for købsmoms vedrørende udgifter til seks underleverandører.

Af kontospecifikationer for perioden 1. juli 2020 til 31. december 2020 fremgår, at virksomheden har haft en omsætning på 257.594,40 kr. I samme periode har virksomheden bogført 218.750 kr. i udgifter til underleverandører på konto 2800 "Fremmed arbejde" og på konto 64060 "Købsmoms (indgående moms)" bogført 54.805 kr. i købsmoms for ydelser til underleverandører. I perioden 1. januar 2021 til 30. juni 2021 har virksomheden haft en omsætning på 380.940 kr. I samme periode har virksomheden bogført 369.900 kr. i udgifter til underleverandører på konto 2800 "Fremmed arbejde" og på konto 64060 "Købsmoms (indgående moms)" bogført 92.980 kr. i købsmoms for ydelser til underleverandører". Sammenlagt er der for perioden bogført 147.785 kr. (54.805 kr. + 92.980 kr.) i købsmoms af udgifter til underleverandører.

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for købsmoms for følgende fakturaer:

Fakturadato	Faktura nr.	Underleverandør	Beskrivelse	Beløb kr. ekskl. moms	Moms kr.	Beløb kr. inkl. moms
31.08.20	2449	[virksomhed3] ApS	Udført arbejde 5 mandetimer	135.100,00	33.775,00	168.875,00
30.09.20	10899	[virksomhed4] ApS	Fra 1. august til 31. august, 3 mandskab	60.900,00	15.225,00	76.125,00
21.01.21	50351	[virksomhed5] ApS	Formidling af mandskab Periode November 2020	22.750,00	5.687,50	28.437,50
01.02.21	50362	[virksomhed5] ApS	Formidling af mandskab Periode december 3 mand forbrugt timer Formidling af mandskab Periode december 21 mand forbrugt timer	127.260,00	31.815,00	159.075,00
07.04.21	511	[virksomhed6] ApS	Fra 1 til 28 februar 8 mandskab 445 timer X 170	75.650,00	18.912,50	94.562,50
30.04.21	10271	[virksomhed7] ApS	3 Mandskab 260 timer	41.600,00	10.400,00	52.000,00
25.06.21	5589	[virksomhed8] ApS	Fra 1 til 31 marts 10 mandskab 739 timer X 170 Exs	125.630,00	31.407,50	157.037,50
I alt				588.890,00	147.222,50*	736.112,50

* Differencen mellem fakturaernes momsbeløb (147.222,50 kr.) og ændringen af momstilsvaret (113.388 kr.) skyldes, at virksomheden i perioden 1. juli 2020 til 30. juni 2021 har angivet et andet beløb i moms end hvad der fremgår af fakturaerne. Differencen mellem virksomhedens angivne købsmoms og ændringen af momstilsvaret skyldes, at Skattestyrelsen i perioden 1. juli 2020 til 30. juni 2021 har godkendt fradrag for købsmoms med 623 kr. (114.011 kr. - 113.388 kr.)

Fakturaernes pålydende er på nær fakturaen fra [virksomhed7] ApS betalt via bankoverførsel.

Virksomheden har oplyst, at indehaveren alene har haft telefonisk kontakt med underleverandørerne.

Der er ikke fremlagt timesedler, kontrakter eller anden dokumentation til støtte for samhandlen med underleverandørerne.

Følgende gør sig gældende vedrørende underleverandørerne:

[virksomhed3] ApS , CVR-nr. [...1], herefter [virksomhed3], blev stiftet den 21. februar 2018 og er opløst efter konkurs den 21. november 2022. [virksomhed3] var registreret under branchekoden 433900 "Anden bygningsfærdiggørelse" og under bibranchekoderne 811000 "Kombinerede serviceydelser" samt 461900 "Agenturhandel med blandet sortiment". [virksomhed3]'s formål var at udøve virksomhed med anden bygningsfærdiggørelse samt aktiviteter knyttet dertil.

Det fremgår af CVR, at [virksomhed3] i fakturaperioden var registreret med en ansat svarende til 0,41 årsværk.

Fakturaen vedrører udført arbejde ifølge aftale for perioden 1. juli til den 31. juli 2020. Udover angivelsen af 5 mandetimer indeholder fakturaen ikke en nærmere beskrivelse af det udførte arbejde. Fakturaen indeholder heller ikke oplysninger om, hvor arbejdet er udført eller hvem der har udført arbejdet. Aftalen som fakturaen referer til er i øvrigt ikke fremlagt.

Af fakturaen fremgår, at beløbet skal overføres til en bankkonto i [finans1]. Skattestyrelsen har oplyst, at fakturabeløbet herfra videreføres til en bankkonto hos [virksomhed9] og derfra videre til andre bankkonti i Danmark og i udlandet. Ifølge Skattestyrelsen har [virksomhed3] ikke afholdt driftsomkostninger eller udgifter til underleverandører. Skattestyrelsen har forgæves forsøgt at komme i kontakt med [virksomhed3] i forbindelse med indhentning af regnskabsmateriale.

[virksomhed4] ApS , CVR-nr. [...2], herefter [virksomhed4], er stiftet den 19. marts 2020 og er taget under konkursbehandling ved dekret den 15. juli 2021.[virksomhed4] var på stiftelsestidspunktet registreret under branchekoden 702200 "Virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse". [virksomhed4]'s formål var på stiftelsestidspunktet at drive virksomhed med handel og investering samt hermed efter ledelsens skøn beslægtet virksomhed. Den 5. april 2020 ændrede [virksomhed4] branchekode til 282200 "Fremstilling af løfte- og håndteringsudstyr" og bibranchekode til 494100 "Vejgodstransport". Samtidig ændrede [virksomhed4] formål til at drive virksomhed med formidling af salg af håndteringsudstyr til tunge løft i såvel indland som udland samt hermed efter ledelsens skøn beslægtet virksomhed.

Fakturaen vedrører mandskabsudleje for perioden 1. august til 31. august 2020. Udover antal mandskab, timer og pris indeholder fakturaen ikke en nærmere beskrivelse af det udførte arbejde. Fakturaen indeholder heller ikke oplysninger om, hvor arbejdet er udført eller hvem der har udført arbejdet.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed4] ikke angivet moms for 3. og 4. kvartal 2020 og ikke har været registreret som arbejdsgiver. Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at ledelsen i [virksomhed4] er i en tilståelsessag ved Retten i [by1] er blevet dømt for hvidvask ved at lade [virksomhed4]'s bankkonto bruge til at videreføre betalinger af fiktive fakturaer til udenlandske bankkonti.

[virksomhed5] ApS , CVR-nr. [...3], herefter [virksomhed5], blev stiftet den 11. juli 2017 og er opløst efter konkurs den 27. juni 2023.[virksomhed5] var registreret under branchekoden 411000 "Gennemførelse af byggeprojekter" og under bibranchekoderne 782000 "Vikarbureauer" og 889990 "Andre sociale foranstaltninger uden institutionsophold i.a.n.". [virksomhed5]'s formål var at udøve bygge- og anlægsvirksomhed, handel og investering samt vikarvirksomhed.

Fakturaerne vedrører formidling af mandskab for november og december 2020. Udover antal mandskab, timer og pris indeholder fakturaerne ikke oplysninger om det udførte arbejde. Det fremgår heller ikke af fakturaerne, hvem der har udført arbejdet eller på hvilken adresse, arbejdet er udført.

Af fakturaerne fremgår, at beløbet skal overføres til henholdsvis en bankkonto i [finans2] og en bankkonto i [finans3]. Ved betaling af fakturaerne skal kontraktnummeret oplyses. Skattestyrelsen har oplyst, at bankkontoen i [finans2] tilhører selskabet [virksomhed10] ApS, og at bankkontoen i [finans3] tilhører selskabet [virksomhed11] ApS.

Skattestyrelsen har endvidere oplyst, at [virksomhed5] ikke har indberettet lønudgifter til eIndkomst i 2020 og 2021.

[virksomhed6] ApS, CVR-nr. [...4], herefter [virksomhed6], er stiftet den 16. august 2019 og er taget under konkursbehandling ved dekret den 29. juni 2021.BM er registreret under branchekoden 702200 "Virksomhedsrådgivning og anden rådgivning om driftsledelse" og under bibranchekoderne 782000 "Vikarbureauer" samt 494100 "Vejgodstransport". [virksomhed6]'s formål er at drive rådgivning indenfor byggeri samt anden økonomisk rådgivning indenfor bolig- og ejendomskøb.

Fakturaen vedrører mandskabsudleje for perioden 1. februar til 28. februar 2021. Udover antal mandskab, timer og pris indeholder fakturaen ikke en nærmere beskrivelse af det udførte arbejde. Fakturaen indeholder heller ikke oplysninger om, hvor arbejdet er udført eller hvem der har udført arbejdet. Der er angivet 1 stk. under antal.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed6] ikke har indberettet lønudgifter til eIndkomst i 2021, og at [virksomhed6] ikke har angivet moms for 2. kvartal 2021.

[virksomhed7] ApS , CVR-nr. [...5], herefter [virksomhed7], blev stiftet den 29. marts 2019 og er opløst efter konkurs den 28. marts 2023. [virksomhed7] var registreret under branchekoden 494100 "Vejgodstransport". [virksomhed7]'s formål var at drive virksomhed med transport og logistik samt enhver i forbindelse hermed stående virksomhed.

Fakturaen vedrører udført arbejde ifølge aftale. Udover angivelsen "3 mandskab" indeholder fakturaen ikke en nærmere beskrivelse af det udførte arbejde. Fakturaen indeholder heller ikke oplysninger om, hvor arbejdet er udført eller hvem der har udført arbejdet. Aftalen som fakturaen referer til, er ikke fremlagt. Fakturaen indeholder heller ikke kontaktoplysninger på [virksomhed5] i form af adresse, telefonnummer og e-mailadresse. Øverst på fakturaen er der angivet et belgisk IBAN-nummer, mens der nederst på fakturaen fremgår et dansk registrerings- og kontonummer.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed7] ikke har angivet moms for 2. kvartal 2021.

[virksomhed8] ApS , CVR-nr. [...6], herefter [virksomhed8], er stiftet den 27. november 2020. [virksomhed8] er registreret under branchekoden 432200 "VVS- og blikkenslagerforretninger". [virksomhed8]'s formål er at drive VVS-virksomhed samt enhver virksomhed i hermed stående forbindelse.

Fakturaen vedrører mandskabsudleje for 1. marts til 31. marts 2021. Udover antal mandskab, timer og pris indeholder fakturaen ikke en nærmere beskrivelse af det udførte arbejde. Fakturaen indeholder heller ikke oplysninger om, hvor arbejdet er udført eller hvem der har udført arbejdet. [virksomhed8] har adresse i Danmark, men betalingen skal ske til et litauisk IBAN-nummer.

Skattestyrelsen har oplyst, at [virksomhed8] ikke har været registreret som arbejdsgiver i den påklagede periode, ligesom Skattestyrelsen i samme periode har nægtet [virksomhed8] momsregistrering.

Det er Skattestyrelsens vurdering, at de angivne underleverandører ikke har haft de tekniske, menneskelige eller økonomiske ressourcer til at kunne levere de ydelser, der fremgår af fakturaerne, og at fakturaerne er uden realitet.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 154.299 kr. for perioden 1. juli 2020 til 30. juni 2021, idet Skattestyrelsen dels har forhøjet virksomhedens salgsmoms og dels ikke har godkendt fradrag for købsmoms af virksomhedens udgifter til seks underleverandører.

Skattestyrelsen har som begrundelse anført (uddrag):

"...1.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Salgsmoms:

Det fremgår af momslovens § 4, stk. 1, at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres her i landet.

Efter momslovens § 56, stk. 1, skal din virksomhed for hver momsperiode opgøre virksomhedens salgs- og købsmoms.

Efter momslovens § 57, stk. 1, skal din virksomhed efter hver momsperiode indberette den opgjorte salgsmoms.

Skattestyrelsen har på grundlag af de modtagne fakturaer opgjort din virksomheds salgsmoms i perioden 02.07.2020-30.06.2021 og sammenholdt dem med din virksomheds momsindberetninger for perioden.

Ifølge vores opgørelse som fremgår under punkt 1.1 salgsmoms, har din virksomhed indberettet 49.011 kr. for lidt salgsmoms i perioden 02.07.2020-30.06.2021 og vi vil derfor forhøje din virksomheds salgsmoms med 49.011 kr.

Købsmoms:

Det fremgår af momslovens § 37, stk. 1 og 2, at en virksomhed, der er momsregistreret, kan få momsfradrag for virksomhedens indkøb af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer.

Det følger af § 82 i momsbekendtgørelsen, at registrerede virksomheder som dokumentation for den indgående afgift skal kunne fremlægge fakturaer. Kravene til disse fakturaer fremgår af bekendtgørelsens § 58, stk. 1.

Det er en betingelse for fradragsret, at de fakturaer der fratrækkes indeholder alle de oplysninger, der kræves ifølge momsbekendtgørelsens § 58, stk. 1.

Din virksomhed har fratrukket købsmoms af leverancer fra følgende underleverandører:

·	[virksomhed3] ApS
·	[virksomhed4] ApS
·	[virksomhed5] ApS
·	[virksomhed6] ApS
·	[virksomhed7] ApS
·	[virksomhed8] ApS

Leverancerne omfatter if. fakturaerne mandskabsleje. For fakturaerne vedrørende mandskabsleje gælder det, at fakturaerne ikke fuldt ud opfylder fakturabestemmelserne i momsbekendtgørelsens § 58 stk. 1, idet der blandt andet mangler oplysninger om hvor arbejdet er udført, og hvem der har udført arbejdet.

Du har ikke fremlagt underliggende dokumentation for udgifterne til underentreprenører i form af kontrakter, timesedler/arbejdssedler eller korrespondance med underentreprenørerne.

Fælles for leverandørerne er også, at der ikke foreligger momsregnskab, og indberetning af løn til eIndkomst i de perioder, hvor de angiveligt skulle have udlejet mandskab til din virksomhed [virksomhed1].

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at det ikke er sandsynligt, at de pågældende leverandører har foretaget leverancer til din virksomhed [virksomhed1], således som det fremgår af fakturaerne.

Skattestyrelsen har konstateret, at de pågældende leverandører på nær [virksomhed3] ApS, ikke har foretaget aflønning af egne medarbejdere, og dermed har leverandørerne ikke rådet over mandskab, som de har kunnet leje ud til din virksomhed [virksomhed1].

Derudover har Skattestyrelsen blandt andet konstateret, at 3 ud af 6 leverandører, som din virksomhed har anvendt, ikke har angivet moms, samt at 5 ud af 6 leverandører ikke har angivet nogen lønninger herunder A-skat og am-bidrag i den periode, hvor de har udstedt fakturaer for arbejde udført for din virksomhed [virksomhed1].

På den baggrund finder Skattestyrelsen, at der er berettiget tvivl om fakturaernes realitet.

De indsendte fakturaer indeholder ikke specificerede oplysninger om datoer for leveringerne. Herudover indeholder fakturaerne ikke oplysninger om omfanget og arten af de leverede ydelser og der er ingen beskrivelser af hvilket arbejde der er udført.

Du har ikke godtgjort, at betingelserne for momsfradrag er opfyldt, idet du ikke har dokumenteret, at fakturaerne dækker over reelle leverancer, og i givet fald hvilke leverancer der er tale om, og om de fakturerede ydelser er leveret til din virksomhed [virksomhed1].

Derfor anser Skattestyrelsen, at der ved den fremlagte dokumentation er tvivl om fakturaernes og udgifternes realitet. Vi lægger ved denne vurdering særlig vægt på, at din bevisbyrde for, at fakturaerne dækker reelle leverancer skærpes, når der kan rejses berettiget tvivl om fakturaernes realitet, se Østre Landsretsdom SKM2009,325ØLR og Højesteretsdom SKM 2019.231.HR.

Det følger af Højesteretsdommen, der er gengivet i SKM2019.231.HR, at det er en betingelse for momsfradrag, at der har fundet en faktisk levering sted. Hvis det ikke er tilfældet, kan der ikke ske momsfradrag. Højesteret henviser i sin begrundelse bl.a. til EU-Domstolens dom af 27. juni 2018 i de forenede sager C-459/17 og C-460/17 (SGI og Valériane), præmis 35-40 og 46.

Efter Skattestyrelsens opfattelse bevirker den række usædvanlige forhold, som er beskrevet ovenfor, at der er betydelige og berettiget tvivl om fakturaernes realitet, og at du derfor har en skærpet bevisbyrde.

Da du alene har fremlagt de mangelfulde leverandørfakturaer, har du efter vores opfattelse ikke løftet den skærpede bevisbyrde, og dermed kan vi ikke godkende dit momsfradrag i tilknytning til leverancerne fra de nævnte leverandører.

Skattestyrelsen anser samtlige fakturaer fra de nævnte underleverandører, for at vedrøre leverancer, som ikke har fundet sted og fakturaerne kan dermed ikke danne grundlag for momsfradrag hos din virksomhed [virksomhed1]. Skattestyrelsen godkender derfor ikke fradrag for købsmomsen efter reglerne i momslovens § 37 stk. 1.

Skattestyrelsen har derfor alene godkendt fradrag for nedenstående købsmoms/bilag:

Perioden 02-07-2020 - 31-12-2020:

Dato Bilag Beskrivelse Moms Valuta Beløb Saldo

05-11-2020 8 Regnskab Billy I25 DKK 58,75 58,75

05-12-2020 9 Regnskab Billy I25 DKK 58,75 117,50

Perioden 02-07-2020 - 31-12-2020:

Dato Bilag Beskrivelse Moms Valuta Beløb Saldo

21-06-2021 7 Regnskab I25 DKK 505,00 505,00

Ændring købsmoms kan herefter specificeres således:

Periode Angivet Godkendt Ændring

02.07.2020 - 30.09.2020 0,00 0 0

01.10.2020 - 31.12.2020 21.030 118 -20.912

01.01.2021 - 31.03.2021 50.668 0 -50.668

01.04.2021 - 30.06.2021 42.313505-41.808

I alt 114.011 623 -113388

Ændring/yderligere momstilsvar for 2020 og 2021 kan herefter specificeres således:

Periode 01-07-30-09-2020 01-10-31-12-2020 01-01-31-03-2021 01-04-30-06-2021

(3. kvartal 2020) (4. kvartal 2020) (1. kvartal 2021) (2. kvartal 2021)

Salgsmoms 49.000 -15.225 32.331 -25.195

Købsmoms 0-20.91250.668-41.808

Ændring i alt 49.000 5.687 82.999 16.613

Den samlede momsændring til betaling udgør således 154.299 kr. for perioden 02-07-2020 - 30- 06-2021. Skattestyrelsen kan opkræve din virksomhed den for lidt betalte moms efter opkrævningslovens § 5 stk. 1.

Du har fremsendt bemærkninger til vores forslag af 22. februar 2022.

I bemærkningerne skriver du blandt andet:

·	At du er 100 % uenig i vores forslag om ændring af din moms
·	At du flere gange har bedt dine underleverandører om lønsedler på deres medarbejdere, hvilket du ikke har fået, hvorfor du har valgt at skifte dem.

·	At du ikke kan huske hvilke virksomheder, der har arbejdet de forskellige steder, da der har været mange adresser.

·	At du har smidt kontrakterne med underleverandørerne væk, da du ikke har haft behov for dem, og ikke samarbejder med dem mere.

Skattestyrelsen skal bemærke:

Når der er konkrete forhold, der rejser tvivl om fakturaernes realitet, fører til en skærpet bevisbyrde for, at dine underleverandører har leveret de fakturerede ydelser.

Bevisbyrden for at dokumentere eller sandsynliggøre, at der foreligger fradragsberettigede udgifter efter Momslovens § 37 pålægges dig, som køber.

Du har fremlagt dokumentation i form af fakturaer fra dine underleverandører og at der rent faktisk er sket betaling af disse fakturaer.

Det er skattestyrelsens opfattelse, at du ikke løftet bevisbyrden for, at dine underleverandører faktisk har leveret de ydelser, der fremgår af fakturaerne.

Idet du ikke har hverken arbejdssedler/timesedler, kontrakter/samarbejdsaftaler, registreringer eller andre oplysninger om hvor og hvem der har udført arbejdet, som fremgår af fakturaerne. Kontrakter og arbejdssedler er en naturlig del af en virksomhedsregnskabsmateriale.

Vi finder derfor, at du ikke i tilstrækkeligt omfang har dokumenteret, at der er tale om fradragsberettigede udgifter til underleverandører.

Vi fastholder derfor de ændringer af din virksomheds momstilsvar, som fremgår af vores forslag af 22. februar 2022."

Udtalelse fra Skattestyrelsen

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 26. april 2023 udtalt:

"... Klagens punkt 1. Skattestyrelsens afgørelse:

Klagers repræsentant skriver:

At Skattestyrelsen har afvist at godkende fradrag for moms af en række fakturaer fra forskellige underleverandører, fordi Skattestyrelsen anser fakturaerne for fiktive. Dette bestrides idet det bemærkes, at Skattestyrelsen ikke har dokumenteret sin fejlagtige opfattelse. Det anføres at Skattestyrelsen har anført at klager ikke har dokumenteret, at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra de virksomheder der er anført som fakturaudsteder, hvorfor Skattestyrelsen har lagt til grund, at flere underleverandører er "tomme skaller" som ikke har haft de tekniske, økonomiske og menneskelige ressourcer. Klager bestrider Skattestyrelsens opfattelse i sin helhed og anser det for yderst kritisabelt, at Skattestyrelsen ikke har søgt at komme frem til den rigtige løsning

Skattestyrelsens bemærkninger:

Skattestyrelsen fastholder, at der er tale om fiktive leverancer og der derfor ikke er fradragsret for de fratrukne beløb.

Vi skal i den forbindelse henvise til praksis, herunder EU-domstolspraksis, som er nærmere beskrevet i Den juridiske vejledning 2023-1, afsnit D.A.11.1.4. "Momsen skal være korrekt opkrævet". I afsnittet står der, at der ikke er fradragsret for momsbeløb påført en faktura i modstrid med momslovens regler. I afsnit D.A.11.1.4.2 "Ikke fradrag for moms som ikke skal betales efter momsloven" listes en række eksempler på fejlagtigt faktureret moms og her står blandt andet at der ikke godkendes momsfradrag, når leverancen ikke har fundet sted.

Klagens punkt 2. Det retlige grundlag

Klagers repræsentant skriver:

At det er momslovens § 37 som fastsætter reglerne omkring fradrag for købsmoms på indkøb m.v. til brug for den afgiftspligtige virksomhed. At en virksomhed har fradragsret for købsmoms for indkøb, der relaterer sig til virksomhedens momsbelagte aktiviteter, hvorfor der er fuldt momsfradrag for indkøb til momspligtige aktiviteter. At den indgående afgift ikke alene omfatter købsmomsen på materialer og varer, men også afgiften på andre anskaffelser som er anvendt i virksomheden til momspligtige aktiviteter og at der i praksis sondres mellem levering af varer og ydelser. Klagers repræsentant henviser til momsdirektivets artikel 14, stk. 1, hvoraf det fremgår, at ved levering af varer forstås, overdragelse af retten til som ejer at råde over et materielt gode. Der gælder dog en række undtagelser hertil, som fremgår af EU domstolens praksis, bl.a. C-320/88 Shipping and Forwarding Enterprise Safe, hvor det fastslås, at en retlig overdragelse af ejendomsretten ikke nødvendigvis skal finde sted.

Det anføres videre, at det af momsdirektivets artikel 24, stk. 1 fremgår at ved levering af ydelser forstås enhver transaktion, der ikke er levering af varer og der er således ingen definition af begrebet levering af en ydelse, men alene en afgrænsning i forhold til begrebet levering af en vare. At der af momsdirektivets artikel 25 fremgår enkelte eksempler på, hvad levering af en ydelse kan være og der nævnes f.eks. Overdragelse af et immaterielt gode, uanset om fordringen på godet er skriftligt eller ikke.

Sluttelig skriver klagers repræsentant, at der således er en bred fortolkning af begrebet "levering af ydelse" i overensstemmelse med momssystemets karakter. Enhver transaktion, som indebærer en fordel eller nytte for nogen anses dermed for en ydelse.

Skattestyrelsens bemærkninger:

Vi er enige i, at det er momslovens § 37, som fastsætter reglerne omkring fradrag for købsmoms på varer og ydelser der udelukkende anvendes til virksomhedens momsbelagte aktiviteter og det fremgår bl.a. også af momslovens § 37, at der ikke kan gives fradrag, når der ikke har fundet levering sted.

Klagens punkt 3. Momsbekendtgørelsen

Klagers repræsentant skriver:

At det fremgår af momsbekendtgørelsens § 58, hvad en faktura skal indeholde og at det af momsbekendtgørelsens § 82 fremgår hvilken dokumentation den registrerede virksomhed skal kunne fremlægge til dokumentation af den indgående afgift.

Skattestyrelsens bemærkninger:

Vi skal bemærke, at fakturakravene fremgår af momsbekendtgørelsens § 57 og at det af momsbekendtgørelsens § 81 fremgår hvilken dokumentation den registrerede virksomhed skal kunne fremlægge til dokumentation af den indgående afgift. Og de nærmere begrundelser for, hvorfor vi ikke anser leveringerne for dokumenteret, fremgår af vores afgørelse af 21. december 2022.

Klagens punkt 4. Retspraksis

Klagers repræsentant skriver:

At der er en række domme som har betydning for vurderingen af, hvorvidt der skal ske fradrag for moms og henviser i den forbindelse til:

EU domstolens sag 152/02Terra Baubedarf-Handel GmbH, hvoraf det bl.a. fremgår af præmis 34, at der skal være foretaget levering af goder og eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af fakturaen eller et dokument, der i ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

EU domstolens sag 712/17 EN.SA SrL, hvoraf det fremgår, at når en transaktion vedrørende erhvervelse af en vare eller tjenesteydelse er fiktiv, kan den imidlertid ikke have nogen sammenhæng med en afgiftspligtigs afgiftspålagte transaktioner i senere omsætningsled. Følgelig opstår der ingen fradragsret, når den faktiske gennemførelse af leveringen af godet eller tjenesteydelsen ikke har fundet sted

EU domstolens sag 285/11, Bonik

Østre Landsrets dom offentliggjort i SKM2009.325ØLR, hvori det er fastslået, at køberen af ydelserne skal løfte bevisbyrden for, at ydelserne er købt, betalt og leveret, som det er anført på fakturaen. Det fremgår tilsvarende af dommen, at fakturaer som udgangspunkt udgør et tilstrækkeligt grundlag for at løfte bevisbyrden.

Slutteligt anføres det, at det således kan lægges til grund, at fakturaer udgør et tilstrækkeligt dokumentationsgrundlag, med mindre der er betydelige omstændigheder som taler imod fakturaerne.

Skattestyrelsens bemærkninger:

Klagers repræsentant henviser til en række EU-domme, hvor der ikke er fradrag for købsmomsen og her er lagt vægt følgende begrundelser som er de samme som vi har anvendt:

·	Hvis ikke der er sket levering at varer/goder eller tjenesteydelser.
·	Hvis ikke leveringerne rent faktisk har fundet sted.
·	Hvis der er tale om fiktive erhvervelser.

Klagers repræsentant henviser endvidere til SKM2009,325ØLR, hvor det fremgår af sagen at der var en række faktorer, der rejste tvivl om fakturaernes realitet, hvilket var baggrunden for, at skattemyndighederne havde nægtet fradrag. Landsretten stadfæstede byrettens dom og tiltrådte, at appellanten ikke havde løftet bevisbyrden for, at de pågældende fakturaer kunne danne grundlag for fradrag.

Vi har i vores afgørelse netop oplyst at klager har en skærpet bevisbyrde for fakturaernes realitet, således som det fremgår af SKM2009,325 ØLR.

Klager har ikke fremlagt kopier af underleverandøraftaler, time/arbejdssedler m.v. der understøtter at fakturaerne er reelle.

Klagens punkt 5. Bevisbyrde

Klagers repræsentant skriver:

At det er skatteyder der i udgangspunktet har bevisbyrden i skattesager og henviser i den forbindelse til SKM2004.162HR, som omhandler befordringsfradrag, men at dommen er relevant, da Højesteret for første gang udtaler sig generelt om bevisbyrden i skattesager. Sagen omhandlede at skatteyder skulle bevise eller sandsynliggøre at den selvangivne befordring faktisk havde fundet sted.

Klagers repræsentant henviser endvidere til SKM2014.616BR, der bl.a. drejede sig om hvorvidt to nærmere specificerede beløb blev anvendt til køb af aktiver, som senere blev solgt med skattepligtig avance til følge. Det anføres at Skattestyrelsen i den konkrete sag ikke "som minimum har handlet groft uagtsomt". Klagers repræsentant henviser i den forbindelse til LSR af 27.01.2014, som omhandlede en sag, hvor der lå en anmeldelse om sort arbejde. SKAT havde ved stikprøvekontrol i en uge observeret at klageren havde befundet sig på privatadresser der var i overensstemmelse med de mi anmeldelsen angivne tider og steder. SKAT havde på grundlag heraf forhøjet klagers indkomst skønsmæssigt med 30.000 kr., men dette var ikke tilstrækkeligt grundlag til at fastslå at der var foretaget sort arbejde hver uge, hvorfor Landsskatteretten nedsatte klagerens skattepligtige indkomst med 30.000 kr.

Skattestyrelsens bemærkninger:

Vi vurderer, at klagers repræsentant her vil vise at bevisbyrden ifølge domspraksis ikke i alle tilfælde tilfalder skatteyder.

Vi må dog i den konkrete sag fastholde at bevisbyrden ligger hos klager og at klager ikke har løftet bevisbyrden for fakturaernes realitet. Der skal videre henvises til begrundelserne herfor i vores afgørelse af 21. december 2022.

Vi fastholder at klager ikke har løftet bevisbyrden for fakturaernes realitet i denne sag.

Klagens punkt 6. Selskabets bemærkninger til Skattestyrelsens afgørelse

Klagers repræsentant skriver:

At klager ikke er enig i de betragtninger som Skattestyrelsen har fremført og det er klagers opfattelse, at en lang række forhold, som Skattestyrelsen har lagt til grund ikke kan komme klager til last. At skatteankestyrelsen anmodes om at ændre skattestyrelsens afgørelsens afgørelse, idet klager ikke kan drages til ansvar for forhold som alene kan tilskrives andre virksomheder.

Klagers repræsentant skriver at Skattestyrelsen anfører: At Skattestyrelsen har konstateret, at de pågældende leverandører på nær T-holder ikke har foretaget aflønning af egne medarbejdere, og dermed har leverandørerne ikke rådet over mandskab, som de har kunnet leje ud til klagers virksomhed [virksomhed1] og at det er konstateret, at 3 ud af 6 leverandører som klagers virksomhed har anvendt ikke har angivet moms samt at 5 ud af 6 leverandører ikke har angivet nogen lønninger herunder A-skat og am-bidrag i den periode, hvor de har udstedt fakturaer for arbejde udført for klagers virksomhed [virksomhed1]. At klager alene har fremlagt mangelfulde leverandørfakturaer, hvorfor han efter Skattestyrelsens opfattelse ikke har løftet den skærpede bevisbyrde, hvorfor Skattestyrelsen ikke har godkendt momsfradrag i tilknytning til leverancerne fra de nævnte leverandører.

Klagers repræsentant anfører at Skattestyrelsens opstilling af denne skærpede bevisbyrde ses hverken at have støtte i EU- praksis, lovbemærkninger eller dansk retspraksis. At Skattestyrelsens indvendinger og betænkeligheder har til underleverandørerne, herunder det udførte arbejde er foretaget på et spinkelt grundlag og har resulteret i en meget skærpet afgørelse. At afgørelsen vidner om at Skattestyrelsen ikke har det fornødne kendskab til branchen, herunder de sædvaner der gælder indenfor transportbranchen.

Skattestyrelsen har intet fremlagt vedrørende sin kontrol af de anførte samarbejdspartnere. At det er Skattestyrelsen som har bevisbyrden for at klager har ageret på en ansvarspådragende måde, der henvises til afsnittet om bevisbyrden. At det er vigtigt at fremhæve, at de oplysninger Skattestyrelsen har lagt vægt på ikke er offentlig kendt og klager derfor ikke har været i besiddelse af disse oplysninger. At Skattestyrelsen herudover har tillagt det betydning, at en række af underleverandørerne, siden samarbejdet ophørte er taget under tvangsopløsning eller konkursbehandling og det bestrides at det kan lægges klager til last.

At klager på grundlag af ovenstående og fremlagte bilag gør gældende at klager at klager har godtgjort at betingelserne for fradrag for moms er opfyldt, idet klager har dokumenteret, at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra øvrige virksomheder og dette er konkret dokumenteret i form af såvel fakturaer som underliggende beskeder mellem klager og sine underleverandører. Der henvises til SKM2009.325ØLR, hvor Skatteministerie udtalte, at fakturaer som regel vil udgøre et tilstrækkeligt grundlag for at tjene som dokumentation for det udførte arbejde og henset til at der i denne sag udover fakturaer er fremlagt beskeder der udspecificerer fakturaerne og viser samarbejdet med underleverandørerne, gør klager gældende at han har løftet bevisbyrden i henhold til retspraksis.

Skattestyrelsens bemærkninger:

Vi er ikke enige i klagers repræsentants bemærkninger om, at afgørelsen strider mod retspraksis fra EU-domstolen, lovbemærkninger eller retspraksis. Idet der bl.a. kan henvises til følgende afgørelse 2009.325ØLR.

Vi er uforstående overfor klagers repræsentants bemærkninger om, at vi ikke har det fornødne kendskab til branchen, herunder de sædvaner der gælder indenfor transportbranchen, idet vi har truffet klagers virksomhed på en byggeplads, at virksomheden er registreret med branchekode: 811000 Kombinerede serviceydelser og virksomhedens navn er [virksomhed1].

Vi har ikke draget klager til ansvar for underleverandørernes svigagtige forhold. Vi har anført, at underleverandørernes svigagtige forhold medfører, at klager skal løfte den skærpede bevisbyrde for fakturaernes realitet i henhold til SKM2009.325ØLR.

Der kan ikke gives fradrag efter momslovens § 37, da det ikke er godtgjort at der har fundet levering sted.

Klager har ikke dokumenteret, at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra virksomheder, lager har alene fremsendt 4 SMS beskeder fra hans kunde [virksomhed2] ApS, hvoraf det fremgår, hvor de skal bruge mandskab. Klager har oplyst, at han ikke kan huske hvilke virksomheder der har arbejdet de forskellige steder, da der har været mange adresser, at han har smidt kontrakterne med underleverandørerne væk, da han ikke har haft behov for dem og ikke samarbejder med dem mere. Klager har således ikke fremlagt kopi af underleverandøraftaler, time/arbejdssedler, der kunne understøtte, at fakturaerne er reelle..."

Virksomhedens opfattelse

Virksomheden har fremsat påstand om, at virksomhedens momstilsvar skal nedsættes med i alt 154.299 kr. for perioden 1. juli 2020 til 30. juni 2021.

Til støtte for påstanden har virksomhedens daværende repræsentant anført (uddrag):

"...6. Selskabets bemærkninger til Skattestyrelsens afgørelse

6.1. Bemærkninger til underleverandører

Selskabet er ikke enig i de betragtninger Skattestyrelsen har fremført og det er Selskabets opfattelse, at en lang række forhold, som Skattestyrelsen har lagt til grund, ikke kan komme Selskabet til last.

Skatteankestyrelsen anmodes derfor om at ændre Skattestyrelsens afgørelse, idet Selskabet ikke kan drages til ansvar for forhold som alene kan tilskrives andre selskaber. Det bemærkes allerede indledningsvist, at Skattestyrelsen anfører:

"Skattestyrelsen har konstateret, at de pågældende leverandører på nær [virksomhed3] ApS, ikke har foretaget aflønning af egne medarbejdere, og dermed har leverandørerne ikke rådet over mandskab, som de har kunnet leje ud til din virksomhed [virksomhed1].

(..)

Skattestyrelsens opstilling af denne skærpede bevisbyrde ses hverken at have støtte i EU-praksis, lovbemærkninger eller dansk retspraksis. De indvendinger og betænkeligheder Skattestyrelsen har til underleverandørerne, herunder til det udførte arbejde er foretaget på et spinkelt grundlag og har resulteret i en meget skærpet afgørelse fra Skattestyrelsen. Skattestyrelsens afgørelse vidner derudover om, at Skattestyrelsen ikke har det fornødne kendskab til branchen, herunder de sædvaner der gælder indenfor transportbranchen.

Skattestyrelsen har intet fremlagt vedrørende sin kontrol af de anførte samarbejdspartnere. Det bemærkes i den forbindelse, at Skattestyrelsen har bevisbyrden for, at Klager har ageret på en ansvarspådragende måde jf. herved ovenfor under afsnittet om bevisbyrden. Denne bevisbyrde har Skattestyrelsen ikke løftet. Det er ligeledes vigtigt at fremhæve, at de oplysninger Skattestyrelsen har lagt vægt ikke er offentlig kendte og at Selskabet derfor ikke har været i besiddelse af disse oplysninger. Skattestyrelsen har herudover tillagt det betydning, at en række af underleverandørerne, siden samarbejdet ophørte, er taget under tvangsopløsning eller konkursbehandling. Det bestrides, at dette kan lægges Klager til last.

På baggrund af ovenstående samt de i sagen fremlagte bilag, gør Selskabet gældende, at Selskabet har godtgjort, at betingelserne for fradrag for moms er opfyldt, idet selskabet har dokumenteret, at fakturaerne dækker over reelle leverancer fra øvrige virksomheder. Dette er i sagen konkret dokumenteret, i form af såvel fakturaer som underliggende beskeder mellem Klager og sine underleverandører. Der henvises i den forbindelse til SKM2009.325ØLR, hvor Skatteministeriet udtalte, at fakturaer som regel vil udgøre et tilstrækkeligt grundlag, for at tjene som dokumentation for udført arbejde. Henset til at der i indeværende sag - udover fakturaer - er fremlagt beskeder der udspecificerer fakturaerne og viser samarbejdet med underleverandørerne, gør Selskabet gældende, at Selskabet har løftet sin bevisbyrde i henhold til retspraksis.

Dette gælder ligeledes såfremt det i sagen lægges til grund, at Selskabet har en skærpet bevisbyrde, hvilket i sagens natur bestrides, idet dette helt konkret kræver noget yderligere i form af eksempelvis modstridende oplysninger fra Selskabet. Selskabet har fremlagt oplysninger i form af en beskrivelse af det udførte arbejde, ydelsernes art, omfang, enhedspriser og takster. Der er ligeledes fremlagt beskeder mellem Selskabet og underleverandører.

Det bemærkes endvidere, at Skattestyrelsen har anlagt en skærpet tilgang til klager og Skattestyrelsens afgørelse bærer præg af, at være vilkårlig og uden hensyntagen til branchesædvane og kutymer. Dertil kommer at praksis fra EU-Domstolen tilsidesættes og Skatteankestyrelsens opmærksomhed henledes på, at Skattestyrelsen ikke har kritik af Selskabets egne skatteforhold og indberetninger, men alene af øvrige selskabers skatteforhold. Oplysninger af ikke-offentlig karakter, som ikke kan forventes kendt af Selskabet, kan ikke komme Selskabet til last. Der kan heller ikke stilles krav om, at Selskabet udfører kontrol som hører under Skatteforvaltningens opgaver, som Skattestyrelsen har stillet krav om i sagen. Der må stilles krav om klar lovhjemmel, såfremt en sådan tilstand skal gøres gældende.

Det bemærkes derudover at nogle af de underleverandører Skattestyrelsen har haft bemærkninger til, i henhold til Skattestyrelsens vurdering har drevet en reel erhvervsmæssig virksomhed og samtidig drevet en "fiktiv" virksomhed, som tilsyneladende har haft til formål at foretage hvidvask. Der er ikke oplysninger herom og det er heller ikke oplyst, hvorvidt Skattestyrelsen har politianmeldt selskaberne, om der verserer sager mod selskaberne eller andre forhold som har betydning for vurderingen af selskaberne samt indeværende sag.

Det gøres gældende, at det ikke kan forventes, at Selskabet har et større og bedre kontrolapparat end Skattestyrelsen og Klager gør ligeledes gældende, at Klager har foretaget behørig kontrol, har modtaget leverancer, hvilket i sagens natur er dokumenteret med de fremlagte bilag. Det er Skattestyrelsen der har bevisbyrden for at dette ikke er tilfældet og Skattestyrelsen ses ikke at have løftet denne bevisbyrde.

Til støtte for Selskabets betragtninger hvorefter fradrag i nærværende sag ikke kan nægtes, henvises til EU-domstolens afgørelse i sag C-438/09Boguslaw J. Dankoswki, hvoraf det fremgår, at såfremt en faktura overholder de formelle krav, er Selskabet fradragsberettiget, såfremt de underliggende varer og/eller ydelser er leveret. Der er således ingen tvivl om, at ydelsen i henhold til de udstedte fakturaer blev leveret og godtgjort, hvilket er dokumenteret i bilagene.

Der kan ligeledes henvises til EU-domstolens afgørelse i sag C-439/04Axel Kittel. Det fremgår af afgørelsen, at den nationale ret kun er berettiget til at afvise momsfradrag, såfremt den der ønsker fradraget, vidste eller burde vide, at fakturaudstederen deltog i en transaktion der var led i f.eks. momsvig. Der er således intet i nærværende sag der indikerer, at Selskabet, herunder Selskabets ledelse vidste eller burde vide, at mogle af underleverandørerne er mistænkte for kædesvig. Den blotte mistanke er endvidere heller ikke tilstrækkeligt til at nægte fradrag for moms. Det vides ikke, om der verserer sager mod disse underleverandører.

Selskabet har overholdt sin undersøgelsespligt, der går længere end hvad kan man forvente af en virksomhed i samme branche. Det bemærkes, at underleverandører ikke er forpligtet til at dokumentere forhold, der vedrører selskabets interne forhold og som alene kan kræves af offentlige myndigheder. Selskabet har derfor ikke haft mulighed for at agere på anden vis. Såfremt Selskabet havde været i besiddelse af samme oplysninger som Skattestyrelsen, havde Selskabet ageret anderledes og inddraget Skattestyrelsen. Men dette kan ikke komme selskabet til last, hvilket ligeledes støttes af praksis, hvor EU-domstolen i sag C-131/13Schoenimport behandler spørgsmålet om selskabers viden/burde viden. Dommen er afgørende for forståelsen af hvornår et selskab har viden eller burde viden og derfor også afgørende for, hvornår et selskab kan stilles til ansvar. EU-Domstolen udtaler i præmis 44 følgende:

Domstolen har for det første, inden for rammerne af fast retspraksis vedrørende retten til fradrag for moms i henhold til sjette direktiv, udledt heraf, at det tilkommer de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme ret til fradrag, hvis det på grundlag af objektive forhold er godtgjort, at påberåbelsen af denne ret er udtryk for svig eller misbrug (jf. bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 55, Bonik, C-285/11, EU:C:2012:774, præmis 37, og Maks Pen, EU:C:2014:69, præmis 26).

Af præmis 46 fremgår:

Henset til ovenstående betragtninger påhviler det principielt de nationale myndigheder og domstole at nægte at indrømme de rettigheder, som er fastsat i sjette direktiv, når de påberåbes med henblik på at muliggøre svig eller misbrug, uanset om der er tale om ret til fradrag eller fritagelse for moms vedrørende en levering inden for Fællesskabet eller tilbagebetaling heraf som omhandlet i hovedsagen

Af præmis 50 fremgår:

Det bemærkes desuden, at dette ifølge fast retspraksis er tilfældet ikke blot, når momssvigen begås af den afgiftspligtige person selv, men også når en afgiftspligtig person vidste eller burde have vidst, at vedkommende ved den pågældende transaktion medvirkede til en transaktion, som var led i momssvig begået af leverandøren eller en anden erhvervsdrivende i et tidligere eller efterfølgende led i leveringskæden (jf. i denne retning bl.a. domme Kittel og Recolta Recycling, EU:C:2006:446, præmis 45, 46, 56 og 60, samt Bonik, EU:C:2012:774, præmis 38-40).

Det fremgår af ovennævnte dom, at en aftager der ved eller burde vide, at en gennemført transaktion medvirker til momssvig, kan nægtes momsfradrag. I den konkrete sag kan det ikke lægges til grund, at Selskabet vidste eller burde have vidst, at andre selskaber er mistænkt for momssvig. Der må således kræves tungtvejende bevis herfor, såfremt Skattestyrelsen fastholder dette synspunkt.

I den forbindelse bemærkes, at såvel oplysninger indhentet fra skat.dk og den omstændighed, at Selskabet fik de omtalte ydelser leveret, dokumenterer, at der var ikke tale om virksomheder der begik moms- og/eller skattesvig. I hvert fald ikke i udgangspunktet. Skattestyrelsen har ikke pr. dags dato fremlagt dokumentation for, at der var ydre omstændigheder vedrørende underleverandørerne der på aftaletidspunktet var offentligt tilgængelig for Selskabet, herunder Selskabets ledelse og som gav anledning til, at Selskabet herunder Selskabets ledelse vidste eller burde have vidst, at underleverandørerne begik moms- og skattesvig.

Af Østre Landsrets dom af 28. april 2009 (SKM 2009.325) fremgår, at der gælder en skærpet bevisbyrde for at ydelser er købt og betalt som anført i fakturaerne, såfremt der kan rejses væsentlig tvivl om fakturaernes realitet. Retten tillægger det stort vægt, at der er tale om væsentlig tvivl om fakturaernes realitet. I nærværende sag er det ikke tilfældet, idet Selskabet har modtaget fakturaer på tilfredsstillende arbejde, udført som aftalt.

Selskabet kunne ikke på baggrund af oplysninger indhentet fra offentlige tilgængelige oplysninger konstatere, at underleverandørerne på tidspunkt hvor bestillingen og/eller indgåelse af samarbejdsaftalerne at Skattestyrelsen mistænkte selskaberne for kædesvig. Oplysninger om kædesvig er ikke offentligt tilgængelige og det er alene skattemyndighederne og evt. politiet som har adgang til disse oplysninger.

Skattestyrelsen anfører også at underleverandørerne ikke har overholdt deres forpligtelser over Skattestyrelsen. At underleverandørerne ikke har angivet moms og/eller andre forpligtelser er heller ikke en oplysning som underleverandører deler med Selskabet. Dette kan således ikke komme Selskabet til last, særligt når Selskabet har indhentet de relevante oplysninger, som er tilgængelige for Selskabet. Selskabet og underleverandørerne har blot haft et forretningsforhold, vedrørende levering af ydelser og har eller ikke andet foretagende eller samarbejde i øvrigt. Det er derfor Selskabet uvedkommende, hvorvidt underleverandørerne overholder deres skattemæssige forpligtelser i den forstand, at dette ikke kan komme Selskabet til last. Selskabet er dog enig i, at dette udgør et dybt kritisabelt forhold, men at kritikken skal rettes mod de underleverandører, som ikke opfylder deres skattemæssige forpligtelser. Det bemærkes endnu en gang, at Skattestyrelsen ikke har bemærkninger til Selskabets egne skattemæssige forhold. Ved Skattestyrelsens afgørelse drages Selskabet til ansvar for tredjemands eventuelle gerninger. Et sådant ansvar ses der ikke at være lovhjemmel til og er derudover urimeligt og Selskabet kan hverken selskabsretligt eller skatteretligt tillægges en så vidtgående forpligtelse

På baggrund af ovenstående anmoder Selskabet om, at Skatteankestyrelsen ikke ændrer i Selskabets moms med en opkrævning til følge. Skattestyrelsen anmodes om at godkende fradrag for moms angående anvendt fremmedarbejde, idet forretningsforholdet er dokumenteret, arbejdet er udført og fakturaerne er betalt. Selskabet, herunder Selskabets ledelse har været i god tro ved bestilling af arbejdet og etablering af forretningsforbindelse med underleverandørerne, hvilket bekræftes af de i sagen fremlagte bilag."

Landsskatterettens afgørelse

Landsskatteretten skal tage stilling til, om det er med rette, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens momstilsvar med i alt 154.299 kr. for perioden 1. juli 2020 til 30. juni 2021.

Forhøjelsen skyldes, at Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens salgsmoms med 40.911 kr. på baggrund af en opgjort difference mellem salgsfakturaer og den af virksomheden angivne salgsmoms. Forhøjelsen skyldes desuden, at Skattestyrelsen har nedsat virksomhedens købsmoms med 113.388 kr., idet Skattestyrelsens har nægtet virksomheden fradrag for købsmoms af udgifter til seks underleverandører.

Retsgrundlaget

Af momslovens § 4, stk. 1, nr. 1 fremgår det, at der skal betales afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet.

Endvidere fremgår det af momslovens § 23, stk. 1, at afgiftspligten indtræder på det tidspunkt, at leveringen af varen eller ydelsen finder sted (leveringstidspunktet). Udstedes faktura over en leverance, anses faktureringstidspunktet som leveringstidspunktet, for så vidt faktureringen sker inden eller snarest efter leverancens afslutning jf. momslovens § 23, stk. 2.

Af momslovens § 37 fremgår følgende (uddrag):

"Virksomheder registreret efter §§ 47, 49, 51 eller 51a kan ved opgørelsen af afgiftstilsvaret som indgående afgift, jf. § 56, stk. 3, fradrage afgiften efter denne lov for virksomhedens indkøb m.v. af varer og ydelser, der udelukkende anvendes til brug for virksomhedens leverancer, som ikke er fritaget for afgift efter § 13, herunder leverancer udført i udlandet, jf. dog stk. 6.

Stk. 2. Den fradragsberettigede afgift er

1) afgiften af varer og ydelser, der er leveret til virksomheden,

..."

Bestemmelsen i momslovens § 37 implementerer 6. direktivs artikel 17, nu momssystemdirektivets artikel 167 til 168 og artikel 178 til 179.

Af dagældende § 82 i momsbekendtgørelse nr. 808 af 30. juni 2015 fremgår følgende:

"Registrerede virksomheder skal til dokumentation af den indgående afgift kunne fremlægge fakturaer, herunder forenklede fakturaer og afregningsbilag, eller enhedsdokumentets eksemplar 8 med eventuelle rettelsesmeddelelser m.v. fra SKAT eller fakturaer for erhvervelser fra andre EU-lande med anførelse af sælgerens og køberens registreringsnummer."

Momsbekendtgørelsens kapitel 12 indeholder en række fakturakrav. I bekendtgørelsens dagældende § 58, stk. 1, er fastsat de nærmere krav til fakturaens indhold:

"Med forbehold for de øvrige bestemmelser i dette kapitel skal en faktura, herunder afregningsbilag, jf. § 68 i denne bekendtgørelse, indeholde:

1) Udstedelsesdato (fakturadato).

2) Fortløbende nummer, der bygger på én eller flere serier, og som identificerer fakturaen.

3) Den registrerede virksomheds (sælgerens) registreringsnummer.

4) Den registrerede virksomheds og køberens navn og adresse.

5) Mængden og arten af de leverede varer eller omfanget og arten af de leverede ydelser.

6) Den dato, hvor levering af varerne eller ydelserne foretages eller afsluttes, eller hvor et afdragsbeløb betales, forudsat en sådan dato er fastsat og forskellig fra fakturaens udstedelsesdato.

7) Afgiftsgrundlaget, pris pr. enhed uden afgift, eventuelle prisnedslag, bonus og rabatter, hvis disse ikke er indregnet i prisen pr. enhed.

8) Gældende afgiftssats.

9) Det afgiftsbeløb, der skal betales."

EF-domstolen har i sag C-152/02 (Terra Baubedarf-Handel GmbH) udtalt, jf. præmis 34, at fradraget som omhandlet i 6. direktivs artikel 17, stk. 2 (nu momssystemdirektivets artikel 168), skal ske for den afgiftsperiode, hvori de to betingelser i 6. direktivs artikel 18, stk. 2, 1. afsnit (nu momssystemdirektivets artikel 179), begge er opfyldt. Det vil sige, at der skal være foretaget levering af goder eller tjenesteydelser, og at den afgiftspligtige skal være i besiddelse af en faktura eller et dokument, der ifølge kriterier fastsat af den pågældende medlemsstat kan anses for et tilsvarende dokument.

Ved anmodning om fradrag i henhold til momslovens § 37 påhviler det virksomheden at godtgøre, at betingelserne herfor er opfyldt.

Såfremt fakturaerne ikke opfylder de forskriftsmæssige krav om angivelse af ydelsernes art og omfang, foreligger der unormale forhold, hvorefter virksomheden pålægges en skærpet bevisbyrde for, at der har foreligget et underleverandørforhold med heraf følgende fradragsret, jf. Østre Landsrets dom af 13. februar 2023, offentliggjort som SKM2023.213.ØLR.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Salgsmoms

Skattestyrelsen har forhøjet virksomhedens salgsmoms med 40.911 kr. på baggrund af Skattestyrelsens opgjorte differencer mellem virksomhedens salgsfakturaer og den af virksomheden angivne salgsmoms.

Af de 11 salgsfakturaer fremgår, at virksomheden i perioden 1. juli 2020 til 30. juni 2021 har faktureret mandskabsudlejning til [virksomhed2] for i alt 833.850 kr. Moms heraf udgør 166.770 kr. Virksomheden har for samme periode angivet 125.859 kr. i salgsmoms.

Virksomheden skal betale afgift af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet jf. momslovens § 4, stk. 1, nr. 1. Landsskatteretten finder herefter, at Skattestyrelsen med rette har forhøjet virksomhedens salgsmoms med 40.911 kr. svarende til differencen mellem fakturaernes momsbeløb og den af virksomheden angivne salgsmoms for perioden 1. juli 2020 til 30. juni 2021.

Landsskatteretten stadfæster herefter Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.

Købsmoms

Fakturaerne indeholder ikke de forskriftsmæssige oplysninger i dagældende momsbekendtgørelses § 58, stk. 1, nr. 5 og 6, herunder konkrete oplysninger om omfanget og arten af de leverede ydelser, ligesom fakturaerne ikke indeholder tilstrækkelige oplysninger om de udførte opgaver, samt hvor og hvornår arbejdet er udført.

Der påhviler derfor virksomheden en skærpet bevisbyrde for, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer.

Virksomheden har ikke fremlagt dokumentation i form af samarbejdsaftaler eller andet, som understøtter fakturaerne. Virksomheden har desuden ikke bevaret kopi af timesedlerne og har dermed ikke kunnet redegøre for grundlaget for samarbejdet med underleverandørerne, jf. SKM2020.484.BR. Der foreligger endvidere ikke oplysninger om, hvem der har udført arbejdet.

Underleverandørerne har været registreret med få eller ingen ansatte, og det forekommer derfor ikke muligt, at underleverandørerne med det oplyste antal ansatte har været i stand til at levere det antal timer, der er anført på fakturaerne. Desuden har størstedelen af underleverandørerne ikke afregnet moms, jf. SKM2024.101.BR, og mange er tilmed gået konkurs. Flere af underleverandørerne har været registreret med branchekoder og formål, der ikke stemmer overens med de fakturerede ydelser. Hertil kommer, at ledelsen bag [virksomhed4] i en tilståelsessag ved Retten i [by1] er blevet dømt for hvidvask.

Under disse omstændigheder finder retten, at virksomheden ikke har løftet den skærpede bevisbyrde for, at betingelserne for fradrag i henhold til momslovens § 37 er opfyldt. Virksomheden har således ikke dokumenteret, at der er foretaget momspligtige leverancer i henhold til de fremlagte fakturaer. Retten finder, at der samlet set er tale om så usædvanlige omstændigheder, at de indsendte fakturaer ikke kan anses for at være reelle.

Det forhold, at fakturaerne er betalt ved elektroniske pengeoverførsler, udgør ikke i sig selv dokumentation for, at leveringer af ydelser har fundet sted, hvorfor dette ikke kan føre til et andet resultat, jf. førnævnte SKM2023.213.ØLR.

Det af daværende repræsentant anførte, herunder retspraksis og indehaverens gode tro, kan ikke føre til andet resultat.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.