Kendelse af 22-12-2023 - indlagt i TaxCons database den 25-01-2024

Journalnr. 23-0014869

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2013 Værdi af brændstof, ej fradragsberettiget Værdi af brændstof inkl. moms, anset som yderligere løn	36.980 kr. -46.225 kr.	0 kr. 0 kr.	36.980 kr. -46.225 kr.
Indkomståret 2014 Værdi af brændstof, ej fradragsberettiget Værdi af brændstof inkl. moms, anset som yderligere løn	38.185 kr. -47.730 kr.	0 kr. 0 kr.	38.185 kr. -47.730 kr.
Indkomståret 2015 Værdi af brændstof, ej fradragsberettiget Værdi af brændstof inkl. moms, anset som yderligere løn	38.407 kr. -48.008 kr.	0 kr. 0 kr.	38.407 kr. -48.008 kr.
Indkomståret 2016 Værdi af brændstof, ej fradragsberettiget Værdi af brændstof inkl. moms, anset som yderligere løn	34.597 kr. -43.246 kr.	0 kr. 0 kr.	34.597 kr. -43.246 kr.

Faktiske oplysninger

Selskabet [virksomhed1] A/S med cvr-nr. [...1] blev stiftet den 26. marts 1982 og er registreret med branchekoden 431200 ”Forberedende byggepladsarbejder”. Selskabets formål er at drive entreprenørvirksomhed.

Selskabet drev frem til 25. januar 2016 entreprenørvirksomhed fra adressen [adresse1] i [by1]. Herefter blev aktiviteterne drevet fra [adresse2] i [by1]. Hovedanpartshaveren, [person1] har oplyst, at der på begge selskabers adresser var/er en brændstoftank, som bliver/blev anvendt til at påfylde diesel på selskabets biler.

[virksomhed2] ApS ejede fra 4. maj 2011 til 30. juni 2018 49 % af selskabet. Den anden andel af selskabet var ejet af [person1]s far. Selskabet er fra juni 2018 via [virksomhed2] ApS ejet 100 % af [person1], herefter hovedanpartshaveren.

Hovedanpartshaveren var i indkomstårene 2012-2016 registreret som ejer af Audi Q7 Van med registreringsnummer [reg.nr.1]. Fra den 18. oktober 2016 er han registreret som ejer af Audi Q7 med registreringsnummer [reg.nr.2] og fra den 12. november 2019 var han registret som ejer af Audi Q7 med registreringsnummer [reg.nr.3].

Selskabet har regnskabsår fra 1. juli til 30. juni, hvorfor Skattestyrelsen har ændret selskabets ansættelser for indkomstår 2013-2016 uden for den ordinære ansættelsesfrist.

Selskabet har for perioden 4. juli 2012 – 31. december 2021 udbetalt følgende beløb i skattefri kørselsgodtgørelser til hovedanpartshaveren:

Indkomstår	Beløb
Indkomståret 2012	65.493 kr.
Indkomståret 2013	97.153 kr.
Indkomståret 2014	113.672 kr.
Indkomståret 2015	106.327 kr.
Indkomståret 2016	100.612 kr.
Indkomståret 2017	93.957 kr.
Indkomståret 2018	98.585 kr.
Indkomståret 2019	95.175 kr.
Indkomståret 2020	92.114 kr.
Indkomståret 2021	85.242 kr.

Skattestyrelsen har den 24. maj 2022 afholdt møde med hovedanpartshaveren og dennes repræsentant på selskabets adresse. Skattestyrelsens har under mødet opfordret hovedanpartshaveren til at fremkomme med dokumentation for, at hovedanpartshaveren har afholdt udgifter til brændstof privat.

Hovedanpartshaveren har ved mail af 1. juni 2022 til Skattestyrelsen anført, at det ikke har været muligt for ham at finde kvitteringer på brændstof op til 5 år bagud.

Skattestyrelsen har fremsendt forslag til afgørelse den 23. september 2022 og afgørelsen er truffet den 8. december 2022.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har foretaget ændring af ansættelserne for indkomstårene 2013-2020 for så vidt angår selskabets afholdte og fratrukne udgifter til brændstof, som har dannet grundlag for udbetaling af skattefrie kørselsgodtgørelser til [person1].

Skattestyrelsen har som begrundelse for afgørelsen anført følgende:

”1. Selskabets afholdte og fratrukne udgifter til brændstof, som har dannet grundlag for udbetaling af skattefrie kørselsgodtgørelser til [person1].

(...)

1.5 Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Betingelser for udbetaling af skattefri godtgørelser:

Det er en forudsætning for at udbetale befordringsgodtgørelser skattefrit, at ligningslovens betingelser herfor er opfyldt, se afsnit C.A.4.3.3.3.1 om de generelle betingelser i Den juridiske Vejledning.

Arbejdsgiveren eller hvervgiveren har pligt til at kontrollere, at alle betingelser, for at udbetalingen kan ske skattefrit, er opfyldt. Reglerne svarer til de regler, der gælder for udbetaling af skattefri rejsegodtgørelser.

Den udbetalte godtgørelse skal beskattes, hvis betingelserne for skattefri udbetaling ikke er opfyldt.

Se SKM2013.136.BR, hvor retten ikke fandt det godtgjort, at virksomheden havde ført eller havde kunnet føre den fornødne kontrol med den ansattes kørsel på grund af mangelfuld dokumentation i den fremlagte kørebog sammenholdt med bilens kilometerstand ved køb og efterfølgende salg og det antal kilometer, der var udbetalt befordringsgodtgørelse for.

Se også SKM2015.73.ØLR. Denne sag drejede sig om, hvorvidt betingelserne for udbetaling af skattefri kørselsgodtgørelse i indkomstårene 2007-2009 var opfyldt for en skatteyder, som var eneanpartshaver i det udbetalende selskab.

Landsretten slog indledningsvis fast, at der som følge af interessefællesskabet mellem skatteyderen og selskabet stilles skærpede krav til dokumentationen for, at betingelserne for at udbetale befordringsgodtgørelsen skattefrit er opfyldt.

Efter gennemgang af de faktiske forhold finder Skattestyrelsen, at

•	det for perioden 4. juli 2012 – 4. april 2022 ikke er dokumenteret, at [person1] selv af beskattede midler har afholdt udgifter til brændstof til sine private biler

Det er Skattestyrelsens opfattelse, at der er tanket brændstof fra selskabets tanke på henholdsvis selskabets daværende adresse / selskabets nuværende adresse til at køre det antal kilometer, der har dannet grundlag for de udbetalte kørselsgodtgørelser.

Skattestyrelsen finder, ud fra det foreliggende ikke, at udgiften til brændstof kan anses for en fradragsberettiget driftsomkostning for selskabet, idet udgiften ikke er medgået til at sikre og vedligeholde årets indkomst, men derimod har dækket [person1]s private brændstofbehov.

Grundlag for beregning 2012 – 2015:

Skattestyrelsen har sammentalt den kørselsgodtgørelse, som selskabet har indberettet til E-indkomst.

Skattestyrelsen har på baggrund heraf omregnet beløbet efter hvorvidt kørslen er under 20.000 km

(høj sats) eller over 20.000 km. lav sats.

Følgende satser er anvendt:

Indkomståret 2012: op til 20.000 km kr. 3,80 og herefter kr. 2,10

Indkomståret 2013: op til 20.000 km kr. 3,82 og herefter kr. 2,13

Indkomståret 2014: op til 20.000 km kr. 3,73 og herefter kr. 2,05

Indkomståret 2015: op til 20.000 km kr. 3,70 og herefter kr. 2,10

Antallet af kørte kilometer de enkelte år har herefter kunne beregnes.

For årene 2012 – 2015 er det Skattestyrelsens opfattelse, at det er Audi Q7 Van med reg nr. [reg.nr.1], som har været anvendt som køretøj.

Skattestyrelsen har herefter, ud fra en gennemsnitlig beregning af diesel pris pr. liter de enkelte år,

foretaget en beregning af værdien af dieselen.

Gennemsnitligt
2012	2013	2014	2015	2016	2017	2018	2019	2020	2021
11,94	11,65	11,17	9,92	9,31	9,95	10,88	11,13	9,77	11,48

Info om gennemsnitlige dieselpriser er taget fra hjemmesiden:

https:// [...dk].

Grundlag for beregning 2016 – 2021:

Skattestyrelsen har lagt oplysningerne fra det kilometerregnskab, som har dannet grundlag for udbetaling af kørselsgodtgørelsen til grund.

Skattestyrelsen har ved [person1]s bilskifte anvendt det registrerede antal kilometer som fremgår af kilometerregnskabet på den dato, hvor der er henholdsvis tilgang eller afgang af bil.

På baggrund heraf er det beregnet hvor mange kilometer, de enkelte biler har kørt.

For at beregne den mængde brændstof som de enkelte biler har brugt for at køre de beregnede kilometer, har Skattestyrelsen anvendt de oplysninger fra Motorregisteret, som angiver hvor langt den konkrete bil kører på literen.

På baggrund af ovennævnte og jf. vedlagte opgørelse – bilag 1A, udgør værdien af brændstoffet for kalenderårene 2012 – 2021 følgende:

Kalenderåret 2012: kr. 25.096

Kalenderåret 2013: kr. 42.257

Kalenderåret 2014: kr. 53.203

Kalenderåret 2015: kr. 42.813

Kalenderåret 2016: kr. 43.679

Kalenderåret 2017: kr. 32.027

Kalenderåret 2018: kr. 38.082

Kalenderåret 2019: kr. 40.908

Kalenderåret 2020: kr. 24.210

Kalenderåret 2021: kr. 26.494

I alt kr. 368.769

Ovenstående beløb inkl. moms anses som yderligere løn til [person1] og selskabets indkomst vil blive reduceret med samme beløb, jf. Statsskattelovens § 6a.

Skattestyrelsen vil foretage ændringer for indkomstårene 2013 – 2020 og vende tilbage vedrørende efterfølgende år.

Da udgiften til brændstoffet ekskl. moms anses for fratrukket i selskabets indkomstopgørelse, og momsen derved er afløftet, vil selskabets skattepligtige indkomst blive forhøjet med de fratrukne beløb og momsen opkrævet særskilt, jf. efterfølgende.

Da beløbene er opgjort pr. kalenderår, og selskabet har regnskabsår 1/7 - 30/6 er nedsættelse / forhøjelse fordelt på en 6 mdr.s periode således:

	Nedsættes med - anses som løn i kr.	Forhøjes med - værdi af brændstof fratrukket i kr.
Indkomståret 2013:
2. halvår 2012	25.096	20.077
1. halvår 2013	21.129	16.903
I alt	46.225	36.980
Indkomståret 2014:
2. halvår 2013	21.128	16.903
1. halvår 2014	26.602	21.282
I alt	47.730	38.185
Indkomståret 2015:
2. halvår 2014	26.601	21.281
1. halvår 2015	21.407	17.126
I alt	48.008	38.407
Indkomståret 2016:
2. halvår 2015	21.406	17.125
1. halvår 2016	21.840	17.472
I alt	43.246	34.597
Indkomståret 2017:
2. halvår 2016	21.839	17.472
1. halvår 2017	16.014	12.811
I alt	37.853	30.283
Indkomståret 2018:
2. halvår 2017	16.013	12.811
1. halvår 2018	19.041	15.233
I alt	35.054	28.044
Indkomståret 2019:
2. halvår 2018	19.041	15.233
1. halvår 2019	20.454	16.364
I alt	39.495	31.597
Indkomståret 2020:
2. halvår 2019	20.454	16.363
1. halvår 2020	12.105	9.684
I alt	32.559	26.047
Indkomståret 2021:
2. halvår 2020	12.105	9.684
1. halvår 2021	13.247	10.597
I alt	25.352	20.281
Indkomståret 2022:
Korrigeres 2 halvår 2021	13.247	10.598
Afstemning i alt	368.769	295.019

1.6 Skattestyrelsens endelige afgørelse

Selskabets rådgivers bemærkninger har ikke ændret Skattestyrelsens samlede opfattelse.

Der henvises indledningsvis til punkt 1.5 med Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse.

Det er fortsat ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at [person1] for perioden 4. juli 2012 – 3. juli 2017 ikke selv af beskattede midler har afholdt udgifter til brændstof til sine private biler, hvorfor Skattestyrelsen fastholder, at påfyldning af brændstof er foretaget fra selskabets brændstoftanke.

Rådgivers indsigelse er således ikke taget til følge.

(...)

4. Generelle forhold

(...)

Forældelsesreglerne for 2013-2016:

Selv om fristen for, at vi kan ændre selskabets skat for 2013-2016, er overskredet, har vi alligevel taget selskabets sag op igen.

Det kan vi gøre, fordi disse betingelser er opfyldt:

Vi mener, at selskabets har handlet minimum groft uagtsomt ved, at

•	selskabet uberettiget har udbetalt skattefrie kørselsgodtgørelser,
•	selskabet uberettiget har fratrukket brændstof til private biler.

Vi er først blevet bekendt med forholdet den 1. juni 2022, altså for mindre end 6 måneder siden.

Reglerne står i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5 og § 27, stk. 2, samt § 27, stk. 1, nr. 8.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klageren har fremsat påstand om, at der ikke er grundlag for at ændre skatteansættelserne for indkomstårene 2012-2015 ekstraordinært.

Klageren har som begrundelse for påstanden anført følgende:

”På vegne af [virksomhed1] A/S, CVR-nr. [...1] skal vi herved påklage Skattestyrelsens afgørelse af 8. december 2022 (sags-id [sag1]).

Vi tager afgørelsen, som udtryk for nogle konsekvensændringer, som er foranlediget af den afgørelse som Skattestyrelsen har fremsendt vedrørende selskabets reelle ejer og direktør [person1] (sags-id [sag2]).

(...)

I forlængelse af den indgivne klage for [person1], skal vi her påklage

•	de foretagne ændringer af selskabets skatteansættelse for indkomstårene 2012-2015, idet det gøres gældende, at Skattestyrelsen ikke har haft grundlag for at underkende udgifterne for disse år i mangel af egentlig sagsbehandling og realitetsbehandling vedrørende disse år.

(...)”

Retsmøde

Selskabets repræsentant fastholdt på retsmødet påstanden om, at Skattestyrelsen med henvisning til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, ikke kan foretage ekstraordinær genoptagelse af selskabets skatteansættelser. Repræsentanten fremlagde i øvrigt sine anbringender i overensstemmelse med klagen.

Skattestyrelsen indstillede, at afgørelsen skulle stadfæstes og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med Skattestyrelsens afgørelse af 8. december 2022.

Landsskatterettens afgørelse

Fradrag for udgifter til brændstof
Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver dels, at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for skattemæssige fradrag påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Af statsskattelovens § 6, stk. 2, fremgår det, at indkomsten er skattepligtig uden hensyn til, hvorledes den anvendes, altså hvad enten den benyttes til egen eller families underhold, betjening, nytte eller behagelighed. Der kan således ikke foretages fradrag for privatudgifter. Udgifter, der sædvanligt forekommer for de fleste skatteydere uafhængigt af, om der udfoldes bestræbelser på at erhverve indkomst, har som hovedregel karakter af privatforbrug. Der kan dog gives fradrag for udgifter, som efter deres art henhører under privatforbruget, såfremt erhvervsudøvelsen påfører skatteyderen påviselige merudgifter af den pågældende karakter, eller såfremt der er påvist en konkret erhvervsmæssig begrundelse for at afholde udgiften.

Skattestyrelsen har ikke godkendt fradrag for selskabets udgifter til brændstof, idet udgiften er anset som en privat udgift for hovedanpartshaveren. Skattestyrelsen har godkendt fradrag for beløbene inkl. moms som yderligere løn til hovedanpartshaveren.

Hovedanpartshaveren har ifølge udskrift af hans private bankkonto ikke afholdt udgifter til brændstof fra sin private konto i perioden 4. juli 2017 – 4. april 2022. Hovedanpartshaveren har ikke i øvrigt fremlagt dokumentation for, at han har betalt brændstof privat.

Der befinder sig tanke med brændstof på selskabets nuværende samt tidligere adresse herunder hovedanpartshaverens private adresse. Ifølge billeder fra Google Maps befandt brændstoftanken sig også på adressen i 2012.

Under disse omstændigheder finder Landsskatteretten, at udgifterne til brændstof ikke er en fradragsberettiget driftsudgift for selskabet, men derimod en privatudgift for hovedanpartshaveren. Udgiften anses som yderligere løn til klageren, hvorfor selskabet har ret til fradrag for udgiften inkl. moms som lønudgift.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt.

Sagens formalitet

Landsskatteretten skal tage stilling til, hvorvidt skatteforvaltningslovens regler om frister for Skattestyrelsens varsling og ændring af skatteansættelser er overholdt.

Fristregler i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, jf. stk. 5

I henhold til skatteforvaltningslovens § 26, stk. 1, skal Skattestyrelsen afsende varsel om ændring af en ansættelse af indkomstskat senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb. Ansættelsen skal foretages senest den 1. august i det fjerde år efter indkomstårets udløb.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, udløber fristerne efter stk. 1 først i det sjette år efter indkomstårets udløb for så vidt angår kontrollerede transaktioner, hvilket vil sige transaktioner mellem selskab og person, hvor personen har bestemmende indflydelse over selskabet. Bestemmelsen medfører, at nærtstående til parten i en kontrolleret transaktion skal medregnes, når den bestemmende indflydelse skal fastlægges.

For indkomståret 2017 bemærkes, at selskabet ejes af [person1] og hans far. Derved har [person1] bestemmende indflydelse i selskabet.

Landsskatteretten finder, at Skattestyrelsens forslag til afgørelse af 23. september 2022 samt afgørelse af 8. december 2022 overholder fristreglerne i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5, for så vidt angår indkomstårene 2017-2021.

Fristregler i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, at uanset fristerne i § 26 om ordinær skatteansættelse kan en ansættelse af indkomstskat foretages eller ændres efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis den skattepligtige eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Det følger af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, at en ansættelse efter stk. 1 kun kan foretages, hvis den varsles af skatteforvaltningen senest 6 måneder efter at skatteforvaltningen er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder en fravigelse af de almindelige fristregler i skatteforvaltningsloven § 26, stk. 1.

Om der er handlet groft uagtsomt eller forsætligt afhænger af en samlet vurdering af den skattepligtiges subjektive omstændigheder.

Landsskatteretten finder, at selskabet har handlet minimum groft uagtsomt ved at have fratrukket udgifter til brændstof til hovedanpartshaverens private biler.

Skattestyrelsen er blevet bekendt med forholdet den 1. juni 2022, varsel er sket den 23. september 2022 og afgørelsen er truffet den 8. december, hvilket er under 3 måneder efter varslet. Skattestyrelsen har således iagttaget fristerne i skatteforvaltningslovens s § 27, stk. 2.

På den baggrund er der grundlag for at foretage ændring af selskabets skatteansættelser ekstraordinært for indkomstårene 2013-2016, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.