Kendelse af 11-04-2025 - indlagt i TaxCons database den 15-05-2025

Journalnr. 23-0012357

Klagepunkt	Skattestyrelsens afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Indkomståret 2019
Indsætninger på selskabets bankkonti, anset for skattepligtigt tilskud	855.000 kr.	0 kr.	Nedsættes til 105.000 kr.
Forhøjelse vedrørende fradrag for tab på fordring	191.468 kr.	0 kr.	Nedsættes til 0 kr.
Forhøjelse af sambeskatningsindkomsten	315.356 kr.	25.572 kr.	Nedsættes med 941.468 kr.

Faktiske oplysninger

[virksomhed1] ApS (herefter benævnt selskabet), CVR-nr. [...1], blev den 27. juni 2002 stiftet af [person1] (herefter benævnt eneanpartshaveren). Selskabet har siden stiftelsen været ejet 100 % af eneanpartshaveren. Eneanpartshaveren har været registreret som direktør i selskabet fra stiftelsen og indtil den 29. august 2018, hvor anmodning om opløsning blev fremsendt til skifteretten. Den fremsendte anmodning til skifteretten om opløsning blev tilbagekaldt den 28. september 2018, og eneanpartshaveren tiltrådte som direktør den 29. september 2018.

Selskabet er registreret under branchekode "642020 Ikke-finansielle holdingselskaber", og selskabets formål er "at investere i og eje aktier og anparter". Selskabet har regnskabsperiode fra 1. januar til 31 december.

Selskabet har været moder- og administrationsselskab for [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS i indkomståret 2019. Skattestyrelsen har for indkomståret 2019 truffet afgørelse for [virksomhed3] ApS og forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med 25.572 kr.

Skattestyrelsen har for indkomståret 2019 foretaget kontrol af selskabet og har i den forbindelse forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med 855.000 kr. for indkomståret 2019, vedrørende indsætninger på selskabets bankkonti samt nægtet fradrag for tab på debitorer på i alt 191.468 kr. Skattestyrelsen har som led i kontrolsagen anmodet [virksomhed1] ApS om at fremsende regnskabsmateriale og kontoudtog for indkomståret 2019.

Indsætninger anset for skattepligtige tilskud

Det fremgår af kontoudtogene fra [virksomhed1] ApS' bankkonti i indkomståret 2019, at der er foretaget følgende indsætninger, som Skattestyrelsen har anset for skattepligtige tilskud:

Dato	Posteringstekst	Beløb i DKK
08.01.2019	Fra [person1] privat	5.000,00
04.03.2019	Lån [person1] privat	10.000,00
25.04.2019	Lån [person1] privat	40.000,00
29.04.2019	Lån fra [person1] privat	750.000,00
14.10.2019	[...80]	50.000,00
	I alt	855.000,00

Selskabets revisor har oplyst, at indsætningen den 29. april 2019 på 750.000 kr. har relation til køberetten til [virksomhed4] Inc aktier, samt anskaffelsen af førnævnte aktier. Det fremgår af selskabets bankkonti, at samme dato som eneanpartshaveren indsætter 750.000 kr. på [virksomhed1] ApS' bankkonto, bliver de 750.000 kr. af to omgange videreoverført som tilbagebetaling af et lån, som [virksomhed1] ApS har optaget hos [virksomhed5] ApS.

Som dokumentation er der fremsendt en låneaftale dateret den 10. maj 2017, som er indgået mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed5] ApS. Det fremgår af låneaftalen, at [virksomhed1] ApS optager et lån på 750.000 kr., og at låneaftalen er underskrevet af klageren og [person2]. Lånet forrentes ikke fra indgåelsen og 24 måneder frem, hvorefter lånet forrentes med 4 % p.a.

Klagerens repræsentant har oplyst, at låneaftalen mellem [virksomhed1] ApS og [virksomhed5] ApS blev indgået på baggrund af selskabets køb af [virksomhed4] Inc aktier. Klagerens repræsentant har desuden uddybet, at selskabet ikke havde likviditet til at udnytte køberetten til aktierne og samtidig foretage udlån til [person3] for køberetten til aktierne, hvorfor selskabet optog et lån på 750.000 kr. hos [virksomhed5] ApS.

Selskabets revisor har oplyst, at de øvrige posteringer vedrører en løbende mellemregning mellem eneanpartshaveren og [virksomhed1] ApS.

Det fremgår af [virksomhed1] ApS' regnskabsmateriale, at beløbene ikke er bogført på mellemregningen mellem selskabet og [person1].

Der er ikke fremlagt dokumentation for de øvrige posteringer.

Forhøjelse vedrørende fradrag for tab på debitorer

[virksomhed1] ApS har ifølge kontospecifikationerne for indkomståret 2019 fratrukket tab på debitor vedrørende pengeudlån til [person4] på i alt 191.468 kr. på konto "5236Hensat [person4]"

Som dokumentation for låneforholdet er der fremlagt et gældsbrev mellem [virksomhed1] ApS og [person4] på i alt 400.000 kr. Det fremgår af gældsbrevet, at lånet er stiftet den 1. december 2010.

Det fremgår desuden af gældsbrevet, at det ikke er underskrevet eller dateret, samt at lånet er afdragsfrit og lånet forrentes med en rente på 4 % p.a.

Skattestyrelsen har i forbindelse med klagesagen oplyst:

"...

I afgørelse 2019 til [virksomhed1] ApS punkt 4.4. anser vi hele fordringen på 400.000 kr. fratrukket i tidligere indkomstår. I 2016 er der indbetalt 150.000 kr. den 18/8+22/11 2016. Samme beløb 150.000 kr. modposteres på kapitalandele. Vi har ingen forklaring på denne postering.

I 2017 er der indbetalt 50.000 kr. på bankkonto, denne ses ikke bogført. Dette beløb er tillagt skattepligtig indkomst i 2017.

I 2018 er der indbetalt 250.000 kr. fra [person4] - jf. foreliggende dokumentation - og 250.000 kr. er bogført og indtægtsført i 2018.

Der er ikke foretaget skattemæssige reguleringer af 191.468,98 i 2019. Der er tale om nedskrivning af tilgodehavende, som består af de resterende 150.000 kr. plus formodede tilskrevne renter på 41.494 kr. Vi anser hele fordringen for fratrukket skattemæssigt i tidligere år.

Nedskrivningen af fordring i regnskabet for 2019 anses for at være maskeret udlodning.

Vi fastholder, at udlånet er uden driftsmæssig begrundelse.

..."

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med 855.000 kr. i indkomståret 2019, samt nægtet fradrag på en fordring på 191.468 kr. Skattestyrelsen har desuden forhøjet selskabets sambeskatningsindkomst for indkomståret 2019.

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført:

"...

Da selskabet indgår i en sambeskatning, ændrer vi samtidig sambeskatningsindkomsten. Reglerne om opgørelse af sambeskatningsindkomsten og anvendelse af underskud i en sambeskatningskreds står i selskabsskattelovens § 31 Efter Skattestyrelsens oplysninger ejer og kontrollerer selskabet for indkomståret 2018 kapitalandelene i datterselskabet [virksomhed2] ApS.

...

Datterselskabet skal som følge heraf sambeskattes med selskabet og den øvrige koncern. Der henvises til selskabslovens §§ 31, stk. 1 og 31 C. Skattestyrelsen har derfor datterselskabets skattepligtige indkomst til sambeskatningsindkomsten for 2018.

Vi har også ændret den skattepligtige indkomst for et eller flere af de selskaber, som indgår i den sambeskatning, som I er administrationsselskab for. Ændringerne i den skattepligtige indkomst før fremførsel af underskud fra tidligere år for disse selskaber er derfor overført til sambeskatningsindkomsten. Reglerne om opgørelse af sambeskatningsindkomsten og anvendelse af underskud i en sambeskatningskreds står i selskabsskattelovens § 31.

3. Manglende bogføring af hævninger og indsætninger på bankkonti

...

3.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Som følge af den manglende bogføring af en række posteringer på selskabets bankkonti, har vi anset posteringer, for at være maskeret udlodning i det omfang, at der er foretaget hævninger på bankens konti. Indsætninger i selskabet, som ikke ses bogført, anses for at være skattepligtige tilskud.

De manglende posteringer, som vi enten anser som hævninger i selskabet eller som skattepligtigt tilskud, er opgjort for hver konto, og fremgår af vedlagte bilag 2.

[virksomhed1] ApS anses for at have modtaget skattepligtige tilskud/betaling af tidligere afskrevet fordring:

Indkomståret 2017: 95.000 kr. + 50.000 kr. = 145.000 kr.

Indkomståret 2017: 145.000 kr.

Indkomståret 2018: 161.807 kr.

Indkomståret 2019: 855.000 kr.

Beløbene anses som skattepligtig indkomst efter statsskattelovens § 4, stk. 1, litra c.

[person1] anses for at have foretaget hævninger i selskabet, og beskattes heraf som maskeret udlodning:

Indkomståret 2017: 137.766 kr.

Indkomståret 2018: 417.784 kr.

Indkomståret 2019: 1.796.155 kr.

Beløbene er ikke fradragsberettigede for selskabet, da beløbene ikke er bogført og dokumenteret som erhvervsmæssige driftsomkostninger efter statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a.

4. Mellemværende med [person4]. (konto 5235)

...

4.4. Skattestyrelsens bemærkninger og begrundelse

Vi har nu modtaget gældsbrev pålydende 400.000 kr. mellem selskabet og [person4], dog er dokumentet ikke underskrevet. Af gældsbrevet fremgår en rente på 4 %. Vi har ikke modtaget forligsaftale, som omtalt af [person1] på møde afholdt den 18. august 2022.

Vi lægger foreliggende bogføring til grund for vores vurdering.

I forbindelse med gennemgang af jeres sendte oplysninger vedrørende udlån til [person4] fremgår det, at indsætning den 11. april 2017 på 50.000 kr. er afdrag på lån.

Vi imødekommer jeres bemærkninger og foreliggende dokumentation, og anser beløbet for at være afdrag på lånet.

Ud fra den betragtning, at selskabet i tidligere indkomstår har anset sit tilgodehavende i sin helhed som tabt, og har nedskrevet fordringen over driftskontoen samt en hensættelse på statuspost, lægger vi til grund, at selskabet såvel regnskabsmæssigt som skattemæssigt har fratrukket 400.000 kr. Det begrundes dels i, at selskabet i indkomståret 2018 har indtægtsført 250.000 kr., som henføres til afdrag foretaget af [person4]. Denne betaling indgår i selskabets resultat regnskabsmæssigt og tilbageføres ikke skattemæssigt.

Vi har ikke dokumentation for, at forholdene omkring fordringen er anderledes end det ovenfor beskrevet.

Set i lyset heraf, er det vores vurdering, at indsætning på 50.000 kr. udgør afdrag på tilgodehavende, som tidligere er fratrukket, og dermed er skattepligtig indkomst for selskabet i 2017.

Vi fastholder således, at beløbet er skattepligtig indkomst. Se afgørelse for 2017.

Oversigt over posteringer:

Udlån [person4]	Konto 5235		modpost
	Debet	Kredit
primo 2016	441.494,98
		100.000,00	fra bank 20.02.2018
		50.000,00	fra bank 02.03.2018
	150.000,00		kapitalandel konto 4000
ultimo 2016	441.494,98
primo 2017	441.494,98
ultimo 2017	441.494,98
Primo 2018	441.494,98
		100.000,00	fra bank 20.02.2018
		100.000,00	fra bank 02.03.2018
		50.000,00	fra bank 05.04.2018
Ultimo 2018	191.494,98
Primo 2019	191.494,98
		191.494,98	hensat tab konto 5236
Ultimo 2019	0,00

De bogførte afdrag på konto 5235, med henholdsvis 100.000 kr. den 18. august 2016 og 50.000 kr. den 22. november 2016, er indregnet.

I 2016 er der desuden bogført 150.000 kr., som er modposteret på kapitalandele (konto 4000). Vi har ikke oplysninger om hvilke kapitalandele, som posteringen omhandler.

Ultimo 2016 og 2017 er saldo på konto 5235 er jf. bogføringen 441.494,98 kr.

Indsætning fra [person4]. på 50.000 kr. den 11. april 2017 fremgår ikke af bogføringen, og beløbet ses ikke bogført i øvrigt i år 2017. Beløb 50.000 kr. er anset skattepligtigt tilskud for år 2017 - se vores afgørelse for indkomståret 2017.

Der er i 2018 i bogføringen en primo saldo på 191.494 kr.

I 2018 er der bogført på konto 5235, afdrag med 100.000 kr. den 20. februar 2018, afdrag med 100.000 kr. den 2. marts 2018 samt 50.000 kr. den 5. april 2018.

Ultimo 2018 er saldo 191.494,98 kr.

Ifølge bogføringen for 2019 er saldo på konto 5235 og 5236 nulstillet med primo reguleringer.

Der på denne vis ingen tilgodehavende eller hensættelser i regnskabet, hvilket også stemmer overens med selskabets opfattelse af, at hele tilgodehavendet (uden renter) er tilbagebetalt.

I har tidligere oplyst, at der er indgået en forligsaftale om tilbagebetalingen. Vi har ikke modtaget en skriftlig aftale om forliget.

Som følge af jeres oplysninger, anses differencen på lånets pålydende 400.000 kr. og saldo 441.494,98 kr. for at udgøre beregnede renter på 41.494,98 kr. i årene forinden indkomståret 2016.

Vi har ikke modtaget nærmere forklaring på den driftsmæssige begrundelse for udlånet. Vi har ikke oplysninger om selskabets interesse i at optage fordringen.

Vi finder det ikke dokumenteret eller sandsynliggjort, at gældsforholdene er udsprunget som et naturligt led i selskabets sædvanlige erhvervsvirksomhed at låne penge ud.

Selskabets formål er at eje og investere i aktier og anparter.

Der foreligger ingen dokumentation for, at der er taget retslige skridt til at inddrive fordringen. Men selskabet har fratrukket tabet såvel regnskabsmæssigt som skattemæssigt allerede i tidligere indkomstår, og på det grundlag, vurderer vi, at hele tilbagebetalingen af lånet, er skattepligtig indkomst.

Ud fra det bogførte, har selskabet eftergivet en gæld, uden der er foretaget tiltag til inddrivelse, og der ses ej heller øvrige forhold, der kan godtgøre et tab på debitorer. Fordringen er efterfølgende bogført helt ud af selskabet ved regulering af primoposter for 2019.

Der er på denne vis ingen tilgodehavende eller hensættelser i regnskabet.

Vi lægger til grund, at selskabet tidligere har fratrukket tab på fordringen - jf. ovenfor.

Som følge heraf, er det derfor vores opfattelse, at afdrag i sin helhed skal anses for at være skattepligtig indkomst for selskabet.

Udlånene og nedskrivningen af fordringen, 191.468 kr., anses for være maskeret udlodning til hovedanpartshaver [person1], da fordringen mod [person4] anses for foretaget som udslag af [person1]s bestemmende indflydelse i selskabet, og dermed er omfattet af ligningslovens § 16 A, stk. 1.

Fradrag for tab 191.468 kr. kan ikke godkendes, da der ikke foreligger dokumentation for, at fordringen er endelig tabt, og selskabets skattepligtige indkomst forhøjes med 191.468 kr. efter statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a modsætningsvis.

Det er fortsat vores opfattelse, at selskabet har bortkonteret et tilgodehavende på i alt 191.494 kr., og vi fastholder, at [person1] beskattes af beløbet som maskeret udlodning efter ligningslovens § 16 A.

..."

Udtalelse fra Skattestyrelsen

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 23. februar 2023 udtalt:

"...

Indkomståret 2016 er ikke påklaget.

Der er ikke nye oplysninger i sagen, som ikke står i sagsfremstillingen.

Vi bemærker yderligere:

1. Manglende bogføring, maskeret udlodning og skattepligtigt tilskud.

Som følge af selskabets manglende bogføring, har vi anset hævninger i selskabet for at være maskeret udlodning for [person1]. Indsætninger på selskabets konti fra [person1] anses for at være skattepligtigt tilskud. Vi har gennemgået hver enkelt postering, og har ikke taget et nettoprincip i betragtning ved opgørelsen.

Selskabet har to konti i [finans1] som er oprettet henholdsvis den 25/5-2009 og 15/3-2010, og en konto i [finans2], som er oprettet den 22/3-2017. Alle konti står registreret i selskabets cvr nr., og fremgår ligeledes af selskabet skatteoplysninger.

Kontiene fremgår også af selskabets bogholderi. På følgende vis:

[finans1] konto [...39] - har konto nr. 5300 i bogholderiet

[finans1] konto [...68] - har konto nr. 5310 i bogholderiet

[finans2] konto [...76] - har konto nr. 5320 i bogholderiet

Der er foretaget posteringer på konto [...39] i [finans1] frem til udgangen af indkomståret 2016, hvor saldoen pr. 31/12-2016 kan afstemmes med den saldo der er indberettet til SKAT. Herefter er der, i bogholderiet, ikke foretaget bogføring på den konto frem til ultimo 2019, hvor saldoen på kontoen 0-stilles ved en efterpostering pr. 31/12-2019.

Der er ikke foretaget posteringer på konto [...68] i [finans1] i perioden primo 2016 til ultimo 2019. Pr. 31/12-2019 er kontoen 0-stillet ved en efterpostering.

De ikke afstemte saldi er pr. 31/12 - 2019 bogfør over på [finans2] konto [...76].

[finans2] konto [...76] er oprettet den 22/3-2017, men bliver først oprettet i bogholderiet primo 2018 med en saldo på 0 kr. (saldoen står registreret til 18 kr.).

Saldoen ultimo 2018 er afstemt til den indberettede saldo. Den eneste postering der foretages på kontoen i 2019, er den efterpostering, der foretages ved at saldiene fra de to [finans1] konti overføres til [finans2] kontoen. Saldoen i henhold til bogholderier er -2.179 kr., og saldoen i henhold til indberetning er 0 kr., da den er ophørt pr. 21/5-2019.

Det kan ikke være, selskabet/hovedanpartshaver/revisor ubekendt, at disse konti er eksisterende. De har hele perioden været en del af regnskabet samt har de fremgået af de tilgængelige skatteoplysninger.

Revisor har udarbejdet bilag 2b, som efter det oplyste, er udtryk for mellemregningen mellem [person1] og selskabet.

På bilaget har revisor anført en række indsætninger og hævninger. Af bilaget er der ikke foretaget afstemning eller opgørelse af saldi ved årets primo og ultimo. Der er i øvrigt ikke taget rentetilskrivning i betragtning.

Vi mener ikke, at bilag 2b kan lægges til grund for opgørelse af mellemregningen.

I gør navnligt gældende, at Skattestyrelsens begrundelse for beskatning af indsætninger som ikke er bogført, ikke kan stå alene som begrundelse for beskatning af beløbene.

Vi er ikke enige i den betragtning.

Hovedreglen er, hævninger på selskabets konto, er maskeret udlodning for hovedanpartshaver og indsætninger er skattepligtigt tilskud.

Klagers bemærkninger har ikke ændret vores stillingtagen. Vi fastholder således, at de faktiske posteringer er skattepligtig tilskud for selskabet samt maskeret udlodning for [person1].

De øvrige bemærkninger kan ikke føre til andet resultat.

I tilknytning til sagsbehandlingen har vi gjort opmærksom på reglerne omkring omgørelse.

2. Udlån fra selskabet

Særligt vedrørende fordring på [person4]

Af klagen fremgår, at Skattestyrelsen ikke anerkender, at der er foretaget afdrag på lånet.

Det er ikke korrekt.

Vi har imødegået revisors forklaringer, og sammenholdt med de faktiske foretagne posteringer på bankkonto og i regnskabet.

Heraf fremgår netop, at selskabet har indtægtsført 250.000 kr. i 2018, som følge af, at selskabet tidligere har fratrukket tab på debitorer, såvel regnskabsmæssigt som skattemæssigt.

Derfor er det vores vurdering at også betaling på 50.000 kr. i 2017, skal indgå i selskabets skattepligtige resultat.

Beløbet er ikke tidligere bogført. Vi vurderer, at indbetaling på 50.000 kr. udgør afdrag på tilgodehavende, som tidligere er fratrukket, og dermed skattepligtig indkomst for selskabet i 2017.

Særligt vedrørende gæld til [virksomhed5] ApS

Klager tilkendegiver, at selskabet har lånt 750.000 kr. af [virksomhed5] ApS, som led i en handel mellem selskabet og [person3], vedrørende køb af køberetter til [virksomhed4] ([virksomhed6]) aktier.

Klager angiver, at [person3] ikke har midler til at betale for sin andel af køberetten, og derfor havde brug for at låne penge af [virksomhed1] ApS. Der er ikke modtaget dokumentation for, at gæld til [virksomhed5] ApS har direkte tilknytning til handlen med køberetten til aktier.

Vi har ikke modtaget dokumentation for, at de aftaler, som fremgår af klagen, faktisk er indgået mellem selskabet og [person3].

Det er ikke muligt at følge pengestrømmen fra [virksomhed5] ApS, som de oplyser, har betalt direkte til sælger af køberetten til aktierne.

Desuden fremgår udlån på 750.000 kr. ikke af regnskab for [virksomhed5] ApS.

Faktum er, at der er hævet 750.000 kr. på selskabets konto.

Af klagen fremgår, at der er tale om udlån med forretningsmæssig begrundelse.

Der er ikke sendt dokumentation for de påstande, som rådgiver angiver.

Det anses ikke for dokumenteret eller tilstrækkelig sandsynliggjort, at overførslerne er medgået til selskabets formål/investeringer, eller at overførslerne er tilbagebetaling af lån.

Vi mener ikke, at selskabet har dokumenteret eller tilstrækkelig sandsynliggjort, at pengeoverførslerne skete som udlån eller i selskabets interesse.

Klagers bemærkninger har ikke ændret vores stillingtagen. Vi fastholder således, at 750.000 kr. er maskeret udlodning for [person1].

..."

Selskabets opfattelse

Selskabets repræsentant har nedlagt påstand om, at Skattestyrelsens forhøjelse af selskabets skattepligtige indkomst skal nedsættes til 0 kr.

Til støtte for påstanden er bl.a. anført:

"...

Baggrund

Skattestyrelsen har ved afgørelse af 19. december 2022 ændret vores klients skatteansættelser for perioden 2016-2019. Ændringerne er afledt af Skattestyrelsens samtidige ændringer vedrørende datterselskabet [virksomhed2] ApS samt hovedanpartshaveren [person1].

For en god ordens skyld bemærkes, at vi d.d. har indgivet klager i de ovenfor anførte sager vedrørende [person1], CPR-nr. [...], og [virksomhed2] ApS, CVR-nr. [...2]. Vi anmoder om, at sagerne behandles sammen.

Helt overordnet har Skattestyrelsen med henvisning til selskabernes regnskabsmateriale anset hævninger og indsætninger på selskabets konti for henholdsvis maskeret udbytte (for [person1]) og skattepligtige tilskud (for selskabet) samt anset de af selskabet foretagne pengeudlån for maskeret udbytte for hovedanpartshaveren.

Det bemærkes, at Skattestyrelsen alene begrunder disse ændringer med henvisning til, at det fremlagte regnskabsmateriale er mangelfuldt, hvilket vi på ingen måde bestrider.

Vi har for Skattestyrelsen fremlagt omfattende dokumentation for netop at imødese regnskabsmaterialets åbenbare mangler med henblik på at påvise, at de omhandlede dispositioner reelt er udtryk for skattefrie dispositioner.

Påstand

Principalt er det vores påstand, at Skattestyrelsens afgørelse beror på et åbenbart forkert faktum og dermed skal nedsættes til følgende:

• Indkomståret 2017

Indsætninger anset for tilskud 0 kr.

• Indkomståret 2018

Indsætninger anset for tilskud 0 kr.

• Indkomståret 2019

Indsætninger anset for tilskud 0 kr.

Nægtet fradrag for tab på fordring 0 kr.

Begrundelse

Helt overordnet er sagens omdrejningspunkt, om Skattestyrelsen alene med henvisning til åbenbart mangelfuldt regnskabsmateriale kan træffe afgørelse i strid med det i sagen dokumenterede faktum, da vores klients anbringender "ikke indgår i bogføringen".

Ovenstående er netop tilfældet for de i sagen to overordnede problemstillinger, som vedrører den skattemæssige behandling af (1) en ikke-bogført mellemregning og (2) et selskabs regnskabsmæssige behandling af pengeudlån.

1. Manglende bogføring af lån, indkomstårene 2017-2019

I forbindelse med revisorens udarbejdelse af regnskaberne for perioden 2017-2019 er følgende af selskabets bankkonti ved en fejl ikke inddraget:

·	Konti tilhørende [virksomhed1] ApS

Konti i [finans1]

--Kontonr. [...39]

--Kontonr. [...68]

Konto i [finans2]

--Kontonr. [...76]

Konto i [finans3]

--Kontonr. [...30]

--Kontonr. [...70]

Vores klient (og revisor) bliver først bekendt med denne fejl i forbindelse med Skattestyrelsens sagsgennemgang.

At bogføringen ikke er en retvisende repræsentation af selskabets civilretlige dispositioner, synes der ifølge Skattestyrelsens afgørelse at være enighed om. Vi henviser i denne forbindelse til afgørelsens side 12, hvor Skattestyrelsen anfører følgende:

"Dog er det fortsat vores opfattelse, at konsekvensen af den mangelfulde og meget rodede bogføring, er, at de manglende posteringer anses for at være maskeret udlodning.

Ifølge foreliggende regnskabsmateriale og kontoudskrifter, fremgår det klart, at selskabernes bogføring er mangelfuld og bærer præg af, at være udarbejdet uden afstemning. I denne sag, er det vores opfattelse, at som følge af manglende bogføring og manglende omhu med afstemning og kontrol af regnskaberne, er der ikke grundlag for at afvige fra hovedreglen om, at tilskud er skattepligtige, og hævninger er maskeret udbytte."

Sagens omdrejningspunkt synes derfor at være, om Skattestyrelsen alene med henvisning til et utvivlsomt mangelfuldt regnskabsmateriale kan træffe en afgørelse i strid med de i sagen dokumenterede faktiske oplysninger.

For en god ordens skyld skal vi overfor Landsskatteretten gengive, at det af de overfor Skattestyrelsen fremlagte kontoudtog (bilag 1a) fra ovenstående konti fremgår, at de anførte hævninger ses at være benævnt "LÅN fra [person1] privat", LÅN [person1] PRIVAT", "[person1] tilgodehaven" og "[virksomhed1] TILBAGEBETAL". Der er således en klar indikation på, at disse posteringer, såvel hævninger og indsætninger alle er udtryk for en løbende mellemregning mellem vores klient og dennes selskaber.

Ifølge Skattestyrelsen havde den samlede forhøjelse været undgået ved blot at bogføre transaktionerne på mellemregningen. Vores klient havde med andre ord intet at vinde ved ikke at bogføre de omhandlede posteringer.

Det er vores opfattelse, at de fremsendte kontoudtog, sammenholdt med de faktiske pengestrømme, understøtter vores anbringender om, at hele bankkonti ved en fejl ikke ses bogført. Regnskabsmaterialet bør således ikke have afgørende betydning for sagens udfald, når dette beviseligt er ufuldstændigt.

Uanset det mangelfulde regnskabsmateriale er der ifølge det oplyste tale om overførsler med en reel tilbagebetalingsforpligtelse (lån), som dermed rettelig skulle indgå i den samlede mellemregning. Vi skal derfor gøre gældende, at disse posteringer er selskabets og hovedanpartshaverens indkomstopgørelser uvedkommende, da hævningerne på intet tidspunkt overstiger hovedanpartshaverens tilgodehavender i selskaberne. Se hertil den af revisor udarbejdede (korrigerede) mellemregning, tidligere fremlagt for Skattestyrelsen som bilag 2a.

Af det for Skattestyrelsen fremlagte bilag 3 har vi med henvisning til den relevante dokumentation påvist, at de omhandlede hævninger/indsætninger er indkomstopgørelsen uvedkommende.

2. Udlån fra selskaber

Helt overordnet har Skattestyrelsen anset de af selskabet foretagne regnskabsmæssige hensættelser til tab for maskeret udbytte for vores klient med begrundelsen om, at udlånene "anses for foretaget som udslag af [person1]s bestemmende indflydelse" i selskabet. Alligevel finder Skattestyrelsen først anledning til at beskatte de foretagne udlån i forbindelse med de regnskabsmæssige hensættelser til tab.

At hensætte en fordring til tab (regnskabsmæssigt) har som altovervejende udgangspunkt ikke skattemæssig virkning. Dette synspunkt ses også gengivet i Den Juridiske Vejledning, afsnit C.C.2.5.3.3.10, hvor Skattestyrelsen anfører følgende (vores fremhævning):

"Driftsudgifter kan først trækkes fra, når der er opstået en endelig retlig forpligtelse til at betale, og udgiften kan gøres endeligt op. Tilsvarende skal et eventuelt tab være realiseret, før der kan blive tale om fradrag. Se om pligtpådragelsesprincippet og realisationsprincippet i afsnit C.C.2.5.3.1.2 og C.C.2.5.3.3.1.

SL § 6, stk. 1, litra a, indeholder ikke hjemmel til at foretage fradrag for hensættelser. Se SKM2011.669.HR."

En regnskabsmæssig hensættelse til tab af en fordring er alene udtryk for selskabets forventede tab og adskiller sig således fra en decideret tabsføring, som først foretages på tidspunktet, hvor tabet er endeligt konstaterbart. Ved at hensætte en fordring til tab opnår man derfor et mere retvisende billede af selskabets aktiver, hvilket også er i tråd med årsregnskabslovens helt grundlæggende principper.

Det bemærkes i denne forbindelse, at selskabet ikke har selvangivet tabsfradrag. Dette skyldes, at man ikke har anset tabet for endeligt, hvilket også harmonerer med ovenstående.

De regnskabsmæssige hensættelser bør derfor ikke have skattemæssige konsekvenser, som ellers anført af Skattestyrelsen.

2.1. Særligt vedrørende fordring på [person4] ([virksomhed1] ApS)

[virksomhed1] ApS erhvervede i januar 2011 den omhandlede fordring på [person4], nom. 400.000 kr. Der henvises til det tidligere fremsendte bilag 6, der indeholder en beskrivelse og dokumentation for faktum vedrørende forholdet.

Som det fremgår af bilag 6, har [virksomhed1] ApS på [finans1] konto [...39] i alt 200.000 kr. fra [person4] fordelt på følgende indsætninger:

100.000 kr. den 18/8-2016,

50.000 kr. den 22/11-2016, og

50.000 kr. den 11/4-2017

Efterfølgende modtog [virksomhed1] ApS i 2018 yderligere 200.000 kr. på bankkonto [...76] i [finans2] fordelt på følgende indsætninger:

100.000 kr. den 20/2-2018

100.000 kr. den 2/3-2018

Der ses således i alt at være overført 400.000 kr. svarende til den samlede fordring opstået tilbage i 2011. Fælles for alle ovenstående indsætninger er, at alle i kontoteksten er benævnt "fra [person4]".

Skattestyrelsen har alene anset indsætningen af 11. april 2017 som afdrag på det omhandlede gældsforhold. Skattestyrelsen godkender således ikke, at der reelt er sket tilbagebetaling af de resterende 350.000 kr., da Skattestyrelsen "lægger foreliggende bogføring til grund for vores vurdering". Henset til ovenstående fastholder vi således, at forhøjelsen nedsættes til 0 kr., da selskabets hensættelse til tab utvivlsomt skyldes en misforståelse, som i øvrigt understøttes af objektivt konstaterbare pengestrømme.

3. Særligt vedrørende gæld til [virksomhed5] ([virksomhed1] ApS)

Vi har i forbindelse med Skattestyrelsens sagsbehandling redegjort for og dokumenteret forholdet vedrørende [virksomhed1] ApS' køb af anparter i [virksomhed4] (efterfølgende [virksomhed6]). Dette forhold imødekom Skattestyrelsen i sin helhed, hvorfor Skattestyrelsens forslag om tilskudsbeskatning af de erhvervede anparter frafaldt i den endelige afgørelse. Skattestyrelsen har dog fortsat anset selskabets afdrag på gældsforholdet til [virksomhed5] for maskeret udbytte. Dette bestrides med nedenstående begrundelse.

Selskabets køb af ovenstående anparter blev foranlediget af en forudgående transport i køberet til nom. 111.282 anparter fra [person3]s samlede køberet på nom. 445.130. Vi henviser i denne forbindelse til den i bilag 4 anførte kronologi.

Da [person3] ikke havde den fornødne likviditet til at udnytte sin køberet, indgik parterne en aftale om, at [virksomhed1] ApS fik transport i nom. 111.282 af den samlede køberet, mod at selskabet tilsvarende forpligtede sig til at låne [person3] penge.

Da [virksomhed1] ApS ikke selv havde likviditeten til både at udnytte transporten og samtidig finansiere [person3]s lån, finansierede selskabet dette ved optagelse af lån på 750.000 kr. hos [virksomhed5]. Det er selskabets afdrag (samlet 750.000 kr.) som Skattestyrelsen fortsat anset for maskeret udbytte. Vi bestrider dette og henviser til det for Skattestyrelsen fremlagte bilag 3.

..."

Selskabets repræsentant har på mødet med Skatteankestyrelsens sagsbehandler forklaret, at selskabets revisor ved en fejl ikke har inddraget en række af selskabernes bankkonti i bogføringen. Desuden fastholdt repræsentanten sine påstande som fremført i klagen.

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har den 31. oktober 2024 udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

"I den ovenfor anførte klagesag har Skatteankestyrelsen i brev dateret den 15. oktober 2024 bedt Skattestyrelsen om en udtalelse i sagen for indkomståret 2019, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Skattestyrelsen er på alle punkter enig i Skatteankestyrelsens indstilling i sagen.

Skattestyrelsen tiltræder herefter Skatteankestyrelsens indstilling om at ændre Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2019 sådan at selskabets modtagne skattepligtige tilskud nedsættes til 105.000 kr., sådan at forhøjelsen vedrørende fradrag for tab på debitorer nedsættes med 191.468 kr., og endelig sådan at selskabets sambeskatningsindkomst for indkomståret 2019 nedsættes med 941.468 kr.

Det fremgår af Skatteankestyrelsens indstilling i sagen, at sagen angår, hvorvidt indsætninger på [virksomhed1] ApS bankkonti på 855.000 kr. i indkomståret 2019, skal anses som skattepligtige tilskud til selskabet, samt om Skattestyrelsen med rette har forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med 191.468 kr. vedrørende fradrag for tab på debitorer. Desuden vedrører sagen, hvorvidt Skattestyrelsen med rette har forhøjet selskabets sambeskatningsindkomst med 315.356 kr.

Indsætninger anset for skattepligtige tilskud

I indkomståret 2019 har der været indsat 855.000 kr. på selskabets bankkonti, hvoraf de 750.000 kr. har været indsat af eneanpartshaveren i forbindelse med erhvervelsen af køberetten til [virksomhed4] Inc aktier, og de resterende 105.000 kr. er indsætninger fra eneanpartshaveren.

For så vidt angår indsætningerne på [virksomhed1] ApS' bankkonto på i alt 105.000 kr. er Skattestyrelsen enig med Skatteankestyrelsen i, at selskabet hverken har dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at de hidrører fra allerede beskattede midler, eller er midler fritaget for beskatning. Dette henset til, at posteringerne ikke er bogført på mellemregningskontoen mellem eneanpartshaveren og selskabet, samt henset til at der ikke er fremlagt dokumentation for indsætningerne, der kan understøtte klagerens forklaringer. Skattestyrelsen henviser i øvrigt til den begrundelse, der står i afgørelsen herom.

For så vidt angår indsætningen på 750.000 kr. er Skattestyrelsen enig i med Skatteankestyrelsen i at det nu må anses for dokumenteret, at den vedrører selskabets køb af [virksomhed4] Inc aktier.

Skatteankestyrelsen har således i sagen for [person1] med Skatteankestyrelsens sagsnr. [sag1] indstillet, at der skal anses at have været et reelt låneforhold mellem [virksomhed2] ApS og [person3], der samtidig har været forretningsmæssigt begrundet. Skattestyrelsen har i sin udtalelse i den sag tilsluttet sig Skatteankestyrelsens indstilling herom.

Skattestyrelsen tilslutter sig herefter Skatteankestyrelsens indstilling om at ændre Skattestyrelsens afgørelse på dette punkt sådan at selskabets skattepligtige indkomst nedsættes med 750.000 kr. for indkomståret 2019.

Forhøjelse vedrørende fradrag for tab på debitorer

Det fremgår af et gældsbrev mellem [virksomhed1] ApS og [person4] på i alt 400.000 kr., at lånet er afdragsfrit og forrentes med 4 % p.a. Gældsbrevet er ikke underskrevet eller dateret, dog er lånet stiftet den 1. december 2010.

Det fremgår af Skatteankestyrelsens indstilling, at den i sagen for [person1] med Skatteankestyrelsens sagsnr. [sag1] har indstillet, at det kan anses for godtgjort, at beløbet på 400.000 er tilbagebetalt, hvorfor gældsbrevet er indfriet. Skattestyrelsen har i sin udtalelse i den sag tilsluttet sig Skatteankestyrelsens indstilling herom.

Det fremgår af den påklagede afgørelse, at det er Skattestyrelsens opfattelse, at Selskabet i indkomståret 2019 har fratrukket tab på debitorer med 191.468 kr. vedrørende udlån til [person4]. Skattestyrelsen har ikke anset tabet for dokumenteret, og dermed heller ikke for fradragsberettiget efter statsskattelovens § 6, stk. 1 litra a

Herom fremgår det af Skatteankestyrelsens indstilling, at den finder, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at selskabet i indkomståret 2019 har fratrukket i alt 191.468 kr. vedrørende tab på debitorer, og at der på den baggrund ikke er grundlag for at forhøje selskabets skattepligtige indkomst med 191.468 kr. i indkomståret 2019. Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsens indstilling om at ændre Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.

Sambeskatning 2019

Selskabet er administrationsselskabet i sambeskatningskredsen med [virksomhed2] ApS og [virksomhed3] ApS.

Skattestyrelsen har opgjort den samlede forhøjelse af selskabernes skattepligtige indkomst i indkomståret 2019 til 315.356 kr.

Den samlede forhøjelse består dels i ændringer til [virksomhed1] ApS på 289.784 kr., og dels i ændringer til [virksomhed3] ApS på 25.572 kr.

Beskatningen foretages i nærværende sag i [virksomhed1] ApS egenskab af administrationsselskab.

Skattestyrelsen tiltræder Skatteankestyrelsen indstilling om, at der er grundlag for at ændre Skattestyrelsens ansættelse af koncernens sambeskatningsindkomst. Dette henset til, at selskabets skattepligtige indkomst i de ovenstående punkter er indstillet nedsat med i alt 941.468 kr.

Skattestyrelsen tiltræder herefter Skatteankestyrelsens indstilling om i indkomståret 2019 at nedsætte Selskabets sambeskatningsindkomst med 941.468 kr.

Sammenfatning

Sammenfattende set tiltræder Skattestyrelsen herefter Skatteankestyrelsens indstilling om at ændre Skattestyrelsens afgørelse for indkomståret 2019 sådan at selskabets modtagne skattepligtige tilskud nedsættes til 105.000 kr., sådan at forhøjelsen vedrørende fradrag for tab på debitorer nedsættes med 191.468 kr., og endelig sådan at selskabets sambeskatningsindkomst for indkomståret 2019 nedsættes med 941.468 kr.

..."

Skattestyrelsen har den 6. december 2024 fremsendt følgende supplerende erklæringsskrivelse:

"...

I de ovenfor anførte klagesag har Skatteankestyrelsen i mail dateret den 31. oktober 2024 bedt Skattestyrelsen om en yderligere udtalelse i sagerne, der skal afgøres af Landsskatteretten.

Med mailen har Skatteankestyrelsen sendt klagerens repræsentants høringssvar med bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstillinger i sagerne.

Skattestyrelsen har tidligere, den 30. oktober 2024, sendt udtalelser i de her omhandlede klagesager. Skattestyrelsen havde på udtalelsestidspunktet ikke modtaget klagerens repræsentants høringssvar.

Klagerens repræsentant har den 11. oktober 2024 indsendt høringssvar til Skatteankestyrelsen med bemærkninger til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse for klageren.

Skattestyrelsen har i sine tidligere fremsendte udtalelser i sagerne, alle dateret den 30. oktober 2024, tiltrådt Skatteankestyrelsens indstillinger.

Skattestyrelsen henviser til sine tidligere fremsendte udtalelser herom, og har ikke yderligere bemærkninger hertil.

..."

Selskabets bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse

Selskabets repræsentant har den 11. oktober 2024 udtalt:

"...

Helt overordnet foreslår Skatteankestyrelsens en stadfæstelse af Skattestyrelsens afgørelse vedrørende statuering af tilskud i selskabet, for de indsætninger der er sket på selskabets bankkonti, der ved en fejl ikke er inddraget i bogføringen.

...

2. Tilskud fra hovedaktionæren (2017-2019)

For så vidt angår de øvrige "tilskud", skal vi i det hele henvise til vores bemærkninger vedrørende [person1] og opgørelsen af de i sagen omhandlede mellemregningskonti, idet vi bestrider Skattestyrelsens opgørelse af mellemregningerne.

..."

Indlæg under retsmødet

Repræsentanten fastholdt påstandene som fremført i klagen og gennemgik sine anbringender i overensstemmelse med de skriftlige indlæg. Repræsentanten anførte yderligere, at kursgevinstlovens § 17 omhandler personer og ikke selskaber, hvorfor denne bør udelades af retsgrundlaget.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at Skatteankestyrelsens indstilling følges.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om indsætninger på [virksomhed1] ApS' bankkonti på 855.000 kr. i indkomståret 2019 skal anses som skattepligtige, samt om Skattestyrelsen med rette har forhøjet selskabets skattepligtige indkomst med 191.468 kr. vedrørende fradrag for tab på debitorer. Desuden vedrører sagen, om Skattestyrelsen med rette har forhøjet selskabets sambeskatningsindkomst med 315.356 kr.

Retsgrundlaget

Som skattepligtig indkomst betragtes med undtagelse af særligt fastsatte begrænsninger den skattepligtiges samlede årsindtægter, hvad enten de hidrører her fra landet eller ikke, bestående i penge eller formuegoder af pengeværdi. Det fremgår af statsskattelovens § 4, stk. 1.

Det fremgår af SKM2008.905.HR, at det efter omstændighederne påhviler den skattepligtige at godtgøre, at indsætninger på bankkonto ikke er skattepligtig indkomst.

Udgifter afholdt i årets løb for at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten er fradragsberettigede i henhold til statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelsen af udgiften og erhvervelsen af indkomsten. Det kræver, dels at udgiftsafholdelsen ligger inden for de naturlige rammer af virksomheden, dels at udgiften ikke kan karakteriseres som en privatudgift, som er indkomstopgørelsen uvedkommende.

Bevisbyrden for skattemæssige fradrag påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR.

Ifølge kursgevinstlovens § 3 kan tab på fordringer medregnes ved opgørelsen af den skattepligtige indkomst.

Der kan foretages fradrag for tab på fordringer i det indkomstår, hvor tabet er konstateret og kan gøres endeligt op, jf. kursgevinstlovens § 25, stk. 1.

Det fremgår af den dagældende selskabsskattelovs § 31, stk. 2, at et administrationsselskabs sambeskatningsindkomst består af de skattepligtige indkomster for de selskaber, som indgår i sambeskatningen.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Indsætninger anset for skattepligtige tilskud

Landsskatteretten finder, at selskabet ikke har dokumenteret eller tilstrækkeligt sandsynliggjort, at indsætningerne på [virksomhed1] ApS' bankkonto på i alt 105.000 kr. hidrører fra allerede beskattede midler, eller er midler fritaget for beskatning. Retten har lagt vægt på, at posteringerne ikke er bogført på mellemregningskontoen mellem eneanpartshaveren og selskabet, samt at der ikke er fremlagt dokumentation for indsætningerne, der understøtter klagerens forklaringer. Landsskatteretten finder dog, at det er dokumenteret, at indsætningen på 750.000 kr. vedrører selskabets køb af [virksomhed4] Inc aktier. Landsskatteretten har i sagsnr. [sag1] fundet, at der har været et reelt låneforhold mellem [virksomhed2] ApS og [person3], der samtidig har været forretningsmæssigt begrundet.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse og nedsætter selskabets skattepligtige indkomst med 750.000 kr.

Forhøjelse vedrørende fradrag for tab på debitorer

Landsskatteretten har i sagsnr. [sag1] fundet, at beløbet på 400.000 er tilbagebetalt, hvorfor gældsbrevet er indfriet.

Landsskatteretten finder, at der ikke er fremlagt dokumentation for, at selskabet i indkomståret 2019 har fratrukket i alt 191.468 kr. vedrørende tab på debitorer. Retten finder på den baggrund, at der ikke er grundlag for at forhøje selskabets skattepligtige indkomst med 191.468 kr. i indkomståret 2019.

Landsskatteretten ændrer Skattestyrelsens afgørelse vedrørende dette punkt.

Da der er tale om kontrollerede transaktioner, er forhøjelserne af selskabets skatteansættelse i de påklagede indkomstår rettidige, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 5.

Sambeskatning

Selskabet er administrationsselskabet i sambeskatningskredsen med [virksomhed2] ApS og [virksomhed3], hvor den samlede forhøjelse af selskabernes skattepligtige indkomst for indkomståret 2019 er opgjort til 315.356 kr. Beskatningen foretages i nærværende sag i selskabets egenskab af administrationsselskab.

Med disse bemærkninger finder Landsskatteretten, at der er grundlag for at ændre Skattestyrelsens ansættelse af koncernens sambeskatningsindkomst. Retten har lagt vægt på, at i ovenstående punkter er selskabets skattepligtige indkomst nedsat med i alt 941.468 kr. Selskabets sambeskatningsindkomst nedsættes derfor med 941.468 kr.

Landsskatteretten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse og nedsætter de skattepligtige tilskud til 105.000 kr. og nedsætter forhøjelsen på 191.468 kr. for indkomståret 2019 vedrørende fradrag for tab på debitorer, samt nedsætter selskabets sambeskatningsindkomst med 941.468 kr. for indkomståret 2019.