Kendelse af 11-03-2025 - indlagt i TaxCons database den 10-04-2025

Journalnr. 22-0045378

Skattestyrelsen har givet afslag på ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2010-2016 med henblik på at ændre klagerens skattepligtsstatus. Skattestyrelsen har desuden givet afslag på at ændre skatteansættelserne for indkomstårene 2017-2019 med henblik på at ændre klagerens skattepligtsstatus.

For indkomstårene 2010-2016 stadfæster Landsskatteretten Skattestyrelsens afgørelse om afslag på ekstraordinær genoptagelse.

For indkomstårene 2017-2019 ændrer Landsskatteretten Skattestyrelsens afgørelse, idet betingelserne for ordinær genoptagelse af disse indkomstår med henblik på at ændre klagerens skattepligtsstatus findes at være opfyldt.

Faktiske oplysninger

Det fremgår af CPR-registret, at klageren pr. 1. juni 2006 udrejste af Danmark. Han har siden da haft adresse i Tyskland.

Den 8. maj 2007 sendte klageren en mail til daværende SKAT og oplyste, at han i 2006 var flyttet til udlandet og i den sammenhæng ikke havde modtaget en selvangivelse. Han anmodede om fremsendelse af genpart til sin adresse i Tyskland.

Det fremgår af klagerens årsopgørelse for 2006, at skattepligten ophørte den 1. september 2006. Desuden fremgår det, at klageren er ejer af ejendommen [adresse1], ejendomsnr. [...1], og at klageren fra den 1. januar til den 1. september var ejer af ejendommen [adresse2], ejendomsnr. [...2].

Af årsopgørelserne for 2007-2019 fremgår det, at [by1] Kommune er registreret som skattekommune i alle årene. Desuden fremgår det, at klageren har haft kapitalindkomst i form af renteindtægter og renteudgifter samt aktiebeholdning, indestående i pengeinstitutter og gæld til realkredit eller pengeinstitutter. Videre fremgår det, at han har været ejer af ejendommen [adresse1], [by1], der benyttes som sommerhus.

På årsopgørelserne for 2010-2019 er der oplysninger om "Kompensation for forhøjede afgifter (grøn check)" samt "Tillæg til grøn check".

Af oversigt over hændelser på TastSelv i kalenderårene 2011, 2012 og 2013 fremgår det blandt andet, at i marts i alle tre år er årsopgørelsen for det forrige år dannet. Det fremgår desuden, at i april 2011, april 2012 samt marts 2013 er papirårsopgørelsen fravalgt.

Den 30. april 2021 anmodede klageren om genoptagelse af sine skatteansættelser for indkomstårene 2010-2020 med henblik på at kunne blive omfattet af forskerskatteordningen i kildeskattelovens §§ 48 E og F. Af genoptagelsesanmodningen fremgår bl.a.:

"I 2006 udvandrede jeg og min familie fra Danmark, solgte vores helårsbolig og har ikke siden arbejdet eller været fuld skattepligtig til Danmark. Jeg har i hele perioden været begrænset skattepligtig, grundet ejerskab af et sommerhus. I hele perioden har jeg hvert år betalt B-skat og selvangivet iht. min begrænsede skattepligt til Danmark."

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ikke anset klageren for at have opfyldt betingelserne for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2010-2016 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27. Skattestyrelsen har desuden ikke fundet grundlag for at ændre klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2017-2019, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Skattestyrelsen har som begrundelse bl.a. anført:

"Fristen for ordinær genoptagelse af din skatteansættelse for 2016 udløb den 1. maj 2020, hvorfor fristen for de tidligere år dermed også er udløbet. Såfremt dine skatteansættelser for 2010-16 skal ændres, skal en af betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og fristen i § 27, stk. 2 være opfyldt.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 giver muligheden for ekstraordinær genoptagelse forudsat, at en eller flere af betingelserne i stk.1, nr. 1-8 er opfyldt.

I denne sag er det relevant, hvorvidt du kan opfylde betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 om, at der skal foreligge særlige omstændigheder.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 er ifølge forarbejderne tiltænkt et snævret anvendelsesområde. Særlige omstændigheder kan foreligge, hvis Skattestyrelsen har begået en fejl eller har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse.

Dette vurderes ikke af være tilfældet i denne sag, da der ingen steder i vores systemer fremgår, at du i forbindelsen med fraflytningen har indsendt dokumentation og anmodet om at skattepligten til Danmark skulle ophøre, hvorfor Skattestyrelsen ikke har haft mulighed for at vurdere skattepligten på daværende tidspunkt.

For at Skattestyrelsen kan vurdere en borgers skattepligt skal der en særskilt sagsbehandling til og dermed vurdering af borgerens skattepligtsforhold. Denne vurdering kan kun finde sted, hvis borgerne retter henvendelse til Skattestyrelsen og indsender den fornødne dokumentation herfor.

I fraflytningssituationer er det borgeren, der bærer bevisbyrden for, at skattepligten skal ophøre. En adresseændring i folkeregisteret overføres automatisk og maskinelt til vores system og er derfor ikke en fornøden oplysning eller dokumentation for, at skattepligten er ophørt eller ønskes ophørt af borgeren. Endvidere er det ikke nødvendigvis en skattemedarbejder, der kigger på en given årsopgørelse, hvilket er grunden til at man som borger skal rette henvendelse til Skattestyrelsen i forbindelse med fraflytning fra Danmark. I den forbindelse kan der henvises til skat.dk blanket 49.029 - Du skal oplyse Skattestyrelsen om bl.a. din bopæl, når du flytter fra Danmark.

Din repræsentant har anmodet om at få oplyst, hvilken dokumentation, der kan være tale om.

Eksempel på dokumentation kan være opsigelse af lejemål, lejekontrakt vedrørende uopsigelig udlejning i 3 år, salgskontrakt vedrørende fast ejendom.

Efter Skattestyrelsens opfattelse er der ikke fremkommet nye oplysninger, der medfører at betingelsen i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, om at der skal foreligge særlige omstændigheder, nu kan anses for opfyldt.

Begrundelse vedrørende reaktionsfristen

Skattestyrelsen kan kun give tilladelse til ekstraordinær genoptagelse for indkomstårene 2010-16, hvis du har bedt om genoptagelse senest 6 måneder efter, at du har fået kundskab til det forhold, der begrunder en ekstraordinær genoptagelse ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2.

Skattestyrelsen har modtaget din anmodning den 30. april 2021. For at kunne overholde fristen i § 27, stk. 2, 1. pkt. forudsætter det, at du først den 30. oktober 2020 eller på et senere tidspunkt er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Denne forudsætning anses ikke for opfyldt, da årsopgørelserne for 2010-16 har været sendt/tilgængelige i TastSelv efter reglerne for udsendelse af årsopgørelser i de pågældende år.

I disse årsopgørelser fremgår din skattepligt, hvorfor det burde stå klart ved hver modtagelse af disse, at du var registreret som fuld skattepligt til Danmark. Det er således allersenest i marts 2017, at det er kommet dig til kundskab, at du fortsat er registreret som fuld skattepligtig til Danmark. Du burde derfor allersenest på dette tidspunkt have reageret. Fristen i skatteforvaltningslovens 27, stk. 2 er allersenest overskredet den 10. marts 2017, hvor årsopgørelsen for 2016 var tilgængelig på skat.dk/TastSelv.

Det fremgår endvidere af årsopgørelserne for 2010-16 under specifikation af forskudsskat m.v. at der er modregnet 1.300 kr. for årene 2010-14, 955 kr. for 2015 og 950 kr. for 2016 (grøn check) og for enkelte år også et tillæg på 280 kr. som kompensation for forhøjede afgifter i den beregnede skat. I henhold til lov om skattefri kompensation for forhøjede energi- og miljøafgifter kan man kun få denne kompensation, hvis man er fyldt 18 og er skattepligtig efter kildeskattelovens § 1 (fuldt skattepligtig) eller samme lovs afsnit 1 A (grænsegænger).

Muligheden for at se bort fra fristen finder ikke anvendelse, når en borger ikke har anset det for relevant at forholde sig til sine skatteansættelser på et tidligere tidspunkt, ligesom ukendskab til reglerne heller ikke her kan regnes for at være særlig omstændighed, der skulle begrunde en overskridelse af fristen. Borger har altid et ansvar for at kende til sin egen skattepligt og reagere på fejlagtige ansættelser.

Da din repræsentant ikke er fremkommet med oplysninger vedrørende reaktionsfristen er Skattestyrelsen af den opfattelse, at betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. ikke er opfyldt og det er ej heller muligt at tage stilling til eventuel dispensation fra 6 måneders fristen.

Landskatteretten har i en afgørelse af 18. maj 2018 i præmisserne anført, at ukendtskab til skattereglerne ikke er en særlig omstændighed, der berettiger til ekstraordinær genoptagelse, og det er borgerens pligt selv at sætte sig ind i skattereglerne.

SKM2019.246.SR

Ud fra følgende bemærkninger

-	Fejlregistreret som fuld skattepligtig til Danmark,
-	Det er de reelle faktuelle forhold der er afgørende,
-	Alle materielle betingelser for at være fraflyttet Danmark er opfyldt, med hjemsted i udland, med fuld skattepligt i udland til følge,
-	Der er registreringsmæssige fejl i Skattestyrelsen,
-	Det afgørende er om skatteyder ved fraflytning reelt opgiver sin fulde skattepligt,
-	Centrum for livsinteresser er det centrale i sagen, flyttet til udland,
-	Reelt fraflyttet Danmark, er det denne vurdering der er gældende for om der er gået 10 år,

har din repræsentant henvist til Skatterådets bemærkninger i SKM2019.246.SR og anført at disse retningslinjer som Skatterådet har udstukket bør være retningsgivende for Skattestyrelsen.

SKM2019.246.SR vedrører spørgsmålet om hvorvidt betingelsen for anvendelsen af forskerordningen i kildeskattelovens § 48E, stk. 3, nr. 1 om at den skattepligtige ikke inden for de seneste 10 år forud for ansættelsen har været fuldt skattepligtig efter kildeskattelovens § 1 eller begrænset skattepligtig efter § 2, stk. 1, nr. 1-4, 7 eller 9-29, eller stk. 2 er opfyldt og ikke hvorvidt der kan ske ekstraordinær genoptagelse.

Endvidere er det Skattestyrelsens opfattelse, at præmissen i SKM2019.246.SR ikke længere er gyldig, se f.eks. LSR af 20.11.2019 Journalnr. 17-004783, SKM2020.87LSR og SKM 2021.406.BR

der fastslår, at en ændring af skatteansættelserne for tidligere indkomstår skal ske efter genoptagelsesreglerne i skatteforvaltningslovens § 26 og § 27.

Konklusion

Det er Skattestyrelsens vurdering, at du ikke opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2 og dermed kan vi ikke ændre den registrerede skattepligtstatus for 2010-16.

Endvidere er Skattestyrelsen af den opfattelse at der heller ikke er grundlag for at ændre dine skatteansættelser for 2017-19, da du ikke er fremkommet med oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ændring af skatteansættelserne, se reglerne herom i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2"

Udtalelse fra Skattestyrelsen

I forbindelse med Skatteankestyrelsens klagesagsbehandling har Skattestyrelsen den 15. juni 2022 udtalt følgende:

"Klagerens advokat har anført, at klagerens skattepligt til Danmark er ophørt pr. 1. september 2006 ifølge årsopgørelsen for 2006.

Skattestyrelsen kan hertil oplyse, at klageren ikke i forbindelse med fraflytningen i 2006 har kontaktet det daværende SKAT med henblik på vurdering af hans skattepligtsstatus. Det er dog nu konstateret, at klageren den 8. maj 2007 har kontaktet SKAT og anmodet om fremsendelse af en selvangivelse. I den forbindelse har han oplyst, at han er fraflyttet til udlandet og angivet en adresse i Tyskland. Selvangivelsen for 2006 er modtaget i SKAT den 29. juni 2007 og indeholder ikke yderligere oplysninger vedrørende skattepligt til Danmark. Den 25. september 2007 har en sagsbehandler på dette grundlag formentlig indsat skattepligtsophør pr. 1. september 2006 uagtet at klageren ifølge CPR er fraflyttet Danmark den 1. juni 2006. Det fremgår ingen steder i vores systemer, at SKAT har foretaget sig yderligere i forbindelse med registreringen af dato for skattepligtsophør. Dette kan eventuelt begrundes med, at klageren ejer et sommerhus i Danmark.

Skattestyrelsen erkender hermed, at der foreligger en myndighedsfejl og at betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 dermed må anses for opfyldt.

Klagerens advokat har blandt andet anført følgende vedrørende årsopgørelserne efter 2006:

"Af årsopgørelsen fra 2006 fremgår der både skattekommune samt skatteprocent for kommune- og kirkeskat. Derfor studsede min klient ikke over, at der i de øvrige årsopgørelser fremgik det samme, da han netop i 2006 var blevet oplyst, at han var blevet skattefritaget, og registreret som sådan, ligesom han betalte ejendomsværdiskat vedrørende en fritidsbolig, og det derfor ikke var unaturligt for ham, at han modtog en årsopgørelse, hvoraf der fremgik skat, der skulle betales."

Som begrænset skattepligtig modtager man også en årsopgørelse. Kildeskattelovens § 2 indeholder reglerne omkring indkomst og fradrag for begrænset skattepligtige. Da klageren ejer fast ejendom i form af et sommerhus i Danmark er han begrænset skattepligtig til Danmark af dette og der burde derfor alene været medtaget indkomst og fradrag vedrørende sommerhuset ifølge kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 5.

Endvidere fremgår det af personskattelovens § 8 c at for personer, der omfattes af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1, 2, 4, 5, 7 og 9-25, eller § 2, stk. 2, beregnes en skat svarende til kommunal indkomstskat af den skattepligtige almindelige indkomst. Tilsvarende gælder for personer omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 3, kulbrinteskattelovens § 21, stk. 2, eller § 9 i lov om beskatning af søfolk, når de pågældende har valgt at blive beskattet, som om de var omfattet af kildeskattelovens § 2, stk. 1, nr. 1. Skatten svares med den gennemsnitlige samlede kommunale ud- skrivningsprocent for det pågældende kalenderår nedrundet til nærmeste hele procent.

Klagerens advokat anvender ordet skattefritaget. Hvis dette skal forstås bogstaveligt, så burde klageren efter Skattestyrelsens opfattelse have undret sig over, at der på årsopgørelserne fra 2007 og frem ud over renteudgifter realkreditinstitut og eventuelt renteudgift pantebrev, hvis de vedrører sommerhuset er medtaget beløb som renteindtægter, fradrag for A-kasse, renteudgift pengeinstitut m.m.

Kompensation for forhøjede afgifter

Det fremgår af lovens § 1, at der ydes en skattefri kompensation årligt til personer, der ved indkomstårets udløb er fyldt 18 år, og som er skattepligtige efter kildeskattelovens § 1 (fuldt skatte- pligtige) eller omfattet af kildeskattelovens afsnit I A (grænsegængere) den første dag i indkomst- året. Opfylder man disse betingelser, modregnes kompensationen automatisk på årsopgørelsen, jævnfør kildeskattelovens § 60.

Det at der på årsopgørelsen for 2006 er anført, at der er skattepligtsophør den 1. september 2006 er ikke ensbetydende med, at den fulde skattepligt til Danmark automatisk er ophørt. Skattestyrelsen er derfor ikke enig med klagerens advokat i, at klagerens - uden at være blevet tilskrevet herom - er blevet ændret tilbage til fuldt skattepligtig i Danmark igen.

Som anført i afgørelsen skal der foretages en særskilt sagsbehandling desangående. Denne sags-

behandling har, jævnfør ovenfor, ikke fundet sted hverken i forbindelsen med fraflytningen i 2006 eller i forbindelse med indtastningen af selvangivelsen for 2006 i september 2007 og dermed har klagerens skattepligt både før og efter fraflytningen hele tiden været fuldt skattepligtig til Danmark og dermed har han været berettiget til kompensation for forhøjede afgifter på årsopgørelserne for 2010-19.

Ægtefælle

Skattestyrelsen er ikke enig med advokatens i, at ægtefællerne er behandlet forskelligt. De fremgår af begges årsopgørelser for 2006 er der er skattepligtsophør pr. 1. september 2006, selvom klageren ifølge CPR registret er registeret som udrejst pr. 1. juni 2006.

Hvorfor det daværende SKAT i brev af 31. juli 2009 vedrørende arbejdsgivers fritagelse for indeholdelse af A-skat m.m. har anført, at skattepligten er ophørt pr. 1. september 2009 vides ikke - kan måske være en skrivefejl.

Det kan oplyses, at ægtefællens skattepligtsstatus ej heller er ændret og hun har derfor stået som fuld skattepligtig til Danmark både før og efter fraflytningen pr. 1. september 2006.

Reaktionsfristen

Selvom Skattestyrelsen erkender, at der er tale om myndighedsfejl vedrørende skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 8 medfører dette ikke automatisk, at betingelsen i samme lovs § 27, stk. 2 er opfyldt.

Advokaten anfører, at klageren gør opmærksom på forholdet straks han har behov for at blive til- knyttet det danske skattesystem i forbindelse med anmodning om at blive omfattet af forskerordningen.

Skattestyrelsen er stadig af den opfattelse, at klageren har haft mulighed for at reagere tidligere. Ud over det i afgørelsen anførte, kan det oplyses, at klageren ifølge oversigt over hændelser har været aktiv inde på skat.dk. i kalenderårene 2009-13. Det foretages alene registreringer her, når man foretager sig noget aktivt, såsom ny tastselv kode, ændret mailadresse og lignende. Det vil sige, at man kan have været inde og kigge på årsopgørelsen uden at det har medført en registre- ring.

Det er korrekt, at det på årsopgørelserne for 2007-16 ikke direkte er anført, at klageren er fuld skattepligtig til Danmark. Det kan dog indirekte udledes af, at der er anført en skattekommune. Se LSR af 13.10.2020 journalnummer 18-0026425, hvoraf blandt andet fremgår, at det forhold, at man ikke har kendskab til skattereglerne, herunder hvordan en årsopgørelse skal forstås (f.eks. i forhold til skattepligt) ikke er et forhold, der berettiger til ekstraordinær genoptagelse. Det fremgår videre, at selvom man er fraflyttet Danmark, skal man dog fortsat sikre, at de registrerede oplysninger er korrekte."

Klagerens opfattelse

Klagerens repræsentant har fremsat påstand om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2010-2019 med henblik på ændring af klagerens skattepligtsstatus.

Til støtte for påstanden er bl.a. anført:

"Der er i afgørelsen lagt vægt på, min klient ikke ved sin fraflytning fra Danmark i 2006 kontaktede Skattestyrelsen for at få foretaget en ændring af hans skattestatus.

Af min klients årsopgørelse fra 2006 fremgår det imidlertid, at skattepligten er ophørt pr. 01.09.2006.

Fra det tidspunkt ændrede min klients forhold sig ikke, før han i 2020 meddelte skattemyndighederne i Danmark, at han ønskede at gøre brug af forskerordningen i kildeskattelovens § 48 E-F.

Min klient er derfor ved sin fraflytning fra Danmark meddelt ophør af skattepligten til Danmark, hvorfor han ikke siden foretog sig yderligere.

Der er i Skattestyrelsens afgørelse ligeledes lagt vægt på, at Skattestyrelsen kun kan give tilladelse til ekstraordinær genoptagelse for skatteårene 2010-2016, såfremt der var bedt om genoptagelse senest 6 måneder efter, at min klient fik kundskab til det forhold, der kunne begrunde en ekstraordinær genoptagelse.

Der er endvidere lagt vægt på, at der i årene 2010-2016 er modregnet for kompensation for forhøjede afgifter.

Af årsopgørelsen fra 2006 fremgår der både skattekommune samt skatteprocent for kommune- og kirkeskat. Derfor studsede min klient ikke over, at der i de øvrige årsopgørelser fremgik det samme, da han netop i 2006 var blevet oplyst, at han var blevet skattefritaget, og registreret som sådan, ligesom han betalte ejendomsværdiskat vedrørende en fritidsbolig, og det derfor ikke var unaturligt for ham, at han modtog en årsopgørelse, hvoraf der fremgik skat, der skulle betales.

Da modregningen af kompensation for forhøjede afgifter heller ikke har medført, at min klient skulle beskattes hverken mere eller mindre, har denne oplysning i årsrapporterne ligeledes ikke medført, at det måtte stå klart for min klient, at han - uden at være blevet tilskrevet herom - var blevet ændret tilbage til fuldt skattepligtig i Danmark igen.

Dertil kommer, at min klients ægtefælle, [person1], hvis forhold var fuldstændigt identiske med min klients, i 2009 blev meddelt, at hun var skattefritaget i Danmark, og at der ikke fra hendes arbejdsgivers side skulle betales skat af indtægten derfra fra den 01.09.2009 og frem, jf. bilag 1.

Der er tale om to fuld identiske forløb, men hvor den ene ægtefælle bliver betragtet som værende uden skattepligt til Danmark i perioden, mens den anden ægtefælle, min klient, tilsyneladende uden nærmere begrundelse blev anset og sat som fuldt ud skattepligtig til Danmark fra 2007 - selvom det modsatte i 2006 ved udrejse fra Danmark er blevet meddelt min klient.

Det bør derfor ikke lægges min klient til last, at Skattestyrelsen (SKAT) i 2007 ved en fejl egenhændigt har ændret min klients status til at være fuldt skattepligtig, selvom der ikke var sket ændringer i forholdene, og fejlen begået af Skattestyrelsen (SKAT) bør føre til, at der foreligger særlige omstændigheder, der kan begrunde genoptagelse, jf. skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, idet der er sket en myndighedsfejl.

Det vil, henset til, at min klient i 2006 meddeltes at være skattefritaget pr. 01.09.2006 være urimeligt at opretholde den fulde skattepligt i perioden frem til 2020, når dette de facto ikke er korrekt, og fejlen ikke kan lastes min klient, og hvor min klient gør opmærksom på forholdet, straks han igen har behov for at blive tilknyttet det danske skattesystem igen som følge af ansættelse under forskerordningen.

Jeg skal derfor på vegne af min klient anmode om, at der sker ekstraordinær genoptagelse af min klients skatteforhold for årene frem til 2019, således min klient kan benytte sig af forskerordningen i kildeskattelovens § 48 E-F, hvilke regler han de facto opfylder."

Klagerens bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse

Klagerens repræsentant har fremsat følgende bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse:

"Indledningsvist er det noteret, at Skattestyrelsen erkender, at der fra Skattestyrelsens (SKATs) side forelægger en myndighedsfejl, som bevirker, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 er opfyldt.

Skattestyrelsen fastholder dog til trods herfor, at min klient skulle have reageret tidligere, hvorfor reaktionsfristen er overskredet, og at der som følge heraf ikke kan ske ekstraordinær genoptagelse, fordi reaktionsfristen på 6 måneder i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 ikke er opfyldt.

Det følger af § 27, stk. 2, at reaktionsfristen på 6 måneder, skal regnes fra det tidspunkt, hvorfra den skattepligtige har fået kundskab til de forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i skatteforvaltningslovens § 26.

Det fastholdes, at klager har reageret straks han har været opmærksom på forholdet, hvorfor fristen i § 27, stk. 2 ikke er overskredet, og der skal i det hele henvises til det anførte herom i klagen af 31.05.2022.

Derudover gøres det gældende, at da Skattestyrelsen nu erkender, at der forelægger en myndighedsfejl i overensstemmelse med skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 - og selv hvis Skatteankestyrelsen finder, at 6 måneders-fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt. er overskredet - så skal der fortsat ske ekstraordinær genoptagelse i medfør af skattekontrollovens § 27, stk. 2, sidste pkt., med henvisning til, at særlige omstændigheder taler derfor.

Betingelsen om, at "særlige omstændigheder taler derfor" er præcis samme formulering, som den der foreligger i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 omkring myndighedsfejl, hvilken bestemmelse Skattestyrelsen, som ovenfor nævnt, har bekræftet er overtrådt i den konkrete sag.

Vedrørende klagers ægtefælle:

Skattestyrelsen angiver, at Skattestyrelsen (SKAT) ikke har forskelsbehandlet klager og dennes ægtefælle, men medgiver, at klagers ægtefælle i 2009 har fået en meddelelse fra SKAT om, at hendes skattepligt er ophørt.

Det fremgår direkte af denne skrivelse, som klagers ægtefælle har modtaget, at denne var skattefritaget, hvorfor dette nødvendigvis må lægges til grund, uagtet at Skattestyrelsen anfører, at det "kan måske være en skrivefejl".

Man medgiver også fra Skattestyrelsen side, at der på klagers ægtefælles selvangivelse tilsvarende er angivet, at hendes skattepligt er ophørt.

Det kan alene undre, at man fra Skattestyrelsens side dog nu fastholder, at også ægtefællen til klager i hele perioden til trods herfor, også fortsat skulle have status som fuld skattepligtig til Danmark."

Klagerens yderligere bemærkninger til sagen

Klagerens repræsentant har den 3. oktober 2022 fremsat følgende bemærkninger:

"Det fastholdes, at [person2] skal anses som ophørt som skattepligtig i Danmark pr. 01.09.2006.

Skattestyrelsen erkender i skrivelse af 15.06.2022, at min klient henvendte sig til SKAT den 08.05.2007 omkring sin fraflytning fra Danmark, hvorved SKAT fik oplysning om dennes udrejse, samt at man på daværende tidspunkt vurderede, at han ikke længere var skattepligtig i Danmark og indsatte et skattepligtsophør.

At SKAT ikke efterfølgende har foretaget sig noget, skal ikke komme min klient til skade.

Hændelseskatalog:

Skattestyrelsen har ved sin skrivelse den 15.06.2022 vedlagt en række bilag. I skrivelsens s. 73 findes et såkaldt hændelseskatalog vedrørende min klient. Af denne fremgår det således:

-	Den 12.05.2006 registrerer min klient udrejse pr. 01.06.2006
-	Den 04.10.2007 angives en udlandsadresse
-	Den 11.10.2018 angives en udlandsadresse
-	Den 10.09.2020 angives en udlandsadresse.

Min klient har altså derfor ad flere gange oplyst, at denne er udrejst og fortsat er bosiddende i udlandet.

Vedrørende hændelser på skat.dk for 2009-2013:

Skattestyrelsen anfører i skrivelse af 15.06.2022, at Skattestyrelsen er af den opfattelse, at reaktionsfristen ikke er overholdt, fordi min klient ikke har reageret tidligere.

Det fastholdes, at min klient har reageret straks.

Skattestyrelsen begrunder, at min klient skulle have reageret tidligere, ud fra, at min klient har været aktiv på skat.dk i kalenderårene 2009-2013. Skattestyrelsen oplyser, at registreringer alene foretages, når noget aktivt foretages, herunder ændring af tastselvkoder, ændring af mailadresse m.v., men ikke hvis man kigger på sin årsopgørelse.

Det forhold, at min klient har kigget på årsopgørelserne eller bestilt en tastselvkode til skat.dk er ikke noget, der bevirker, at min klient burde lægge mærke til, at han på grund af en fejl fra SKATs side, var fejlregistreret i systemet, hvilket ej heller fremgår af årsopgørelserne."

Repræsentanten har fremsat følgende bemærkninger i forbindelse med Skatteankestyrelsens første sagsfremstilling, der blev sendt den 26. april 2024:

"Det kan lægges til grund, at [person2] udrejste af Danmark pr. 01.06.2006, og at han den 08.05.2007 oplyste SKAT dette.

Det kan endvidere lægges til grund, at [person2] i den forbindelse blev registreret med skattepligtsophør den 01.09.2006, men SKAT ellers ikke foretog sig yderligere i forbindelse med registreringen af datoen for skattepligtens ophør, og [person2] var derfor alligevel fortsat registreret som fuldt skattepligtig til Danmark.

Skattestyrelsen har i udtalelse af 20.04.2022 erkendt, at dette var en myndighedsfejl begået af SKAT, hvorfor betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1., nr. 8 er opfyldt.

Skatteankestyrelsen henviser i forslag til afgørelse til Højesterets dom af 02.02.2024, SKM2024.148.HR.

Det gøres gældende, at afgørelsen ikke er sammenlignelig med nærværende sag, idet Højesteret i denne sag lagde vægt på, at klageren - ikke - rettede henvendelse til de kommunale skattemyndigheder om flytningen til England eller om, at han havde opgivet sin bopæl i Danmark, ligesom han ikke havde tilvejebragt grundlag for, at skattemyndighederne kunne tage stilling til, om den fulde skattepligt skulle ophøre. Vedkommende var derfor fortsat registreret i skattemyndighedernes system som fuldt skattepligtig til Danmark.

Det fremgår ligeledes, at der i overensstemmelse hermed blev sendt årsopgørelser, hvor han var ansat som fuld skattepligtig, og først i den 7. årsopgørelse, klageren modtog, fremgik det, at skattepligten var ophørt.

[person2] har i nærværende sag derimod netop været i kontakt med SKAT den 08.05.2007 omkring hans fraflytning fra Danmark, og blev i den forbindelse registreret med skattepligtsophør fra 01.09.2006, hvilket også fremgik af [person2]s årsopgørelse fra 2006.

På grund af ovennævnte myndighedsfejl, var [person2] alligevel registreret som fuldt skattepligtig til Danmark.

Sagen adskiller sig derfor på væsentlige punkter SKM2024.148.HR, når det skal vurderes, om [person2] har overholdt reaktionsfristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2."

Repræsentanten har ikke fremsat bemærkninger til Skatteankestyrelsens anden sagsfremstilling, der blev sendt den 13. august 2024.

Retsmøde

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har udtalt følgende til Skatteankestyrelsens indstilling:

"Skattestyrelsen er fortsat af den opfattelse, at fristen for ordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for 2016, udløb den 1. maj 2020, hvorfor fristen for de tidligere år dermed også er udløbet.

Skattestyrelsen skal dermed henvise til, at klageren ikke opfylder betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skattesforvaltningslovens § 27, stk. 1 og fristen i § 27,stk. 2, hvorfor klagerens skatteansættelser for 2010-2016 ikke kan ændres.

Klageren anmodede den 30. april 2021, og for at fristen i § 27, stk. 2, 1. pkt. skulle have været anset som opfyldt, der måtte klageren den 30. oktober 2020 eller på et senere tidspunkt være kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Skattestyrelsen bemærker, at årsopgørelserne for 2010-2016 har været tilgængelige i TastSelv i de pågældende år. Under henvisning til sagens oplysninger, frem går det, at klageren har været registreret sm fuld skattepligtig til Danmark.

Skattestyrelsen lægger til grund, at klageren senest i marts 2017, måtte være bekendt med registreringen, og dermed burde klageren på det tidspunkt have reageret.

Skattestyrelsen er dermed fortsat af den opfattelse, at fristen i skattesforvaltningslovens 27, stk. 2 er overskredet senest den 10. marts 2017, hvor årsopgørelsen for 2016 var tilgængelig på TastSelv. I forlængelse heraf, skal Skattestyrelsen henvise, at klageren har modtaget grøn check som kompensation.

Skattestyrelsen finder ikke, at der er tale om en myndighedsfejl, jf. skatteforvaltningsloven § 27, stk. 1, nr. 8. Men såfremt der måtte være, tale om en myndighedsfejl, medfører dette ikke automatisk, at betingelsen i samme lovs § 27, stk. 2 er opfyldt.

Skattestyrelsen er fortsat af den opfattelse, at klageren har haft mulighed for at reagere tidligere.

Skattestyrelsen skal i overensstemmelse med det som Skatteankestyrelsen har anført henvise til, "at muligheden for at se bort fra fristen, ikke finder anvendelse, når en borger ikke har anset det for relevant at forholde sig til sine skatteansættelser på et tidligere tidspunkt, ligesom ukendskab til reglerne heller ikke her kan regnes for at være særlig omstændighed, der skulle begrunde en overskridelse af fristen."

Klageren burde have reageret senest 10. marts 2017, hvor årsopgørelsen for 2016 var tilgængelig i TastSelv. Klageren burde have reageret. På baggrund af dette, finder Skattestyrelsen, at klageren ikke opfylder betingelserne i skattesforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2, og dermed er det ikke med rette, hvis klagerens skatteansættelse for 2010-2016 bliver genoptaget og ændret.

Skattestyrelsen skal samtidig henvise til Højesterets dom af 2. februar 2024, offentliggjort som SKM2024.148.HR, "hvor det er afgjort, at der ikke er tale om en fejl fra skattemyndighedernes side at udsende en årsopgørelse, hvor en fraflyttet person er registreret som fuldt skattepligtig, når vedkommende ikke forinden har tilvejebragt grundlag for, at skattemyndighederne kunne tage stilling til, om fraflytningen indebar et ophør af den fulde skattepligt til Danmark."

Efter en gennemgang af sagens oplysninger, sammenholdt med det af repræsentantens anførte, finder Skattestyrelsen fortsat, at der ikke er grundlag for at ændre klagerens skatteansættelser for 2017-2019, da klageren ikke er fremkommet med oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ændring af skatteansættelserne, jf. skattesforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Skattestyrelsen lægger herved særlig til grund, at klageren i forbindelse med fraflytningen ikke havde indsendt dokumentation og anmodet om at skattepligten til Danmark skulle ophøre, hvorfor Skattestyrelsen ikke har haft mulighed for at vurdere skattepligten på daværende tidspunkt.

Skattestyrelsen finder dermed, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 26 for ændring af klagerens skatteansættelser for 2017-2019 ikke er opfyldt"

Klagerens bemærkninger til Skatteankestyrelsens indstilling og Skattestyrelsens udtalelse

Klagerens repræsentant har ikke fremsendt bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse.

Indlæg under retsmødet

Klagerens repræsentant fastholdt påstanden om, at klageren er berettiget til ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelserne for indkomstårene 2010-2016 og ordinær genoptagelse af indkomstårene 2017-2019 med henblik på ændring af klagerens skattepligtsstatus.

Repræsentanten henviste supplerende til Landsskatterettens afgørelse offentliggjort i SKM2023.267.LSR. Repræsentanten anførte, at afgørelsen er sammenfaldende med nærværende sag, herunder at der i afgørelsen er tale om myndighedsfejl ved fejlregistrering af den angivne udrejse, og den skattepligtige alligevel blev anset som fuldt skattepligtig, ligesom der var tale om modtagelse af grøn check. Repræsentanten lagde vægt på, at Landsskatteretten i afgørelsen fandt, at betingelsen om særlige omstændigheder efter nr. 8 var opfyldt grundet myndighedsfejl og, at der var grundlag for at dispensere fra overskridelsen af 6-månederfristen i henhold til § 27, stk. 2, sidste pkt., idet den fejlagtige registrering af klageren som fuldt skattepligtig ikke kan bebrejdes klageren.

Skattestyrelsen indstillede i overensstemmelse med tidligere udtalelser, at afgørelsen vedr. afslag på ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2010-2016 stadfæstes. Skattestyrelsen erklærede sig enig med Skatteankestyrelsen i, at betingelserne for genoptagelse af indkomstårene 2017-2019 er opfyldt.

Landsskatterettens afgørelse

Sagen angår, om klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2010-2016 kan genoptages ekstraordinært efter skatteforvaltningslovens § 27, og om skatteansættelserne for indkomstårene 2017-2019 kan ændres efter skatteforvaltningslovens § 26 med henblik på ændring af klagerens skattepligtsstatus i perioden 2010-2019.

Retsgrundlaget

Af § 26, stk. 2, i skatteforvaltningsloven (lovbekendtgørelse nr. 635 af 13. maj 2020 med senere ændringer) fremgår:

"En skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb fremlægge oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen."

Det fremgår af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1 og 2:

"§ 27. Uanset fristerne i § 26 kan en ansættelse af indkomstskat, ejendomsværdiskat, grundskyld eller dækningsafgift foretages eller ændres efter anmodning fra den skattepligtige eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

...

8)	Told- og skatteforvaltningen efter anmodning fra den skattepligtige giver tilladelse til ændring af ansættelsen som følge af, at der foreligger særlige omstændigheder.

...

Stk. 2. En ansættelse kan kun foretages i de i stk. 1 nævnte tilfælde, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26. ... Told- og skatteforvaltningen kan behandle en anmodning om genoptagelse, der er modtaget efter udløbet af fristen i 1. pkt., hvis særlige omstændigheder taler derfor."

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, svarer indholdsmæssigt til den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 1, nr. 8 (lovbekendtgørelse nr. 868 af 12. august 2004). Af bemærkningerne til denne bestemmelse (lovforslag nr. 175 af 12. marts 2003 til lov om ændring af skattestyrelsesloven og andre love) fremgår bl.a.:

"Genoptagelse vil endvidere kunne ske efter bestemmelsen i de tilfælde, der er omfattet af den gældende § 35, stk. 1, nr. 9, i skattestyrelsesloven, hvorefter en ansættelse kan foretages eller ændres i det omfang, der er begået ansvarspådragende fejl af skattemyndighederne. Den foreslåede bestemmelse vil dog yderligere finde anvendelse, hvor der er begået fejl af den skatteansættende myndighed, uden af fejlene kan anses for ansvarspådragende, når fejlen har medført en materielt urigtig ansættelse, og det efter en konkret bedømmelse må anses for urimeligt at opretholde ansættelsen."

I dom af 22. marts 2021, offentliggjort som SKM2021.161.HR, har Højesteret anført, at bestemmelsen efter sin ordlyd, placering og forarbejder har et snævert anvendelsesområde.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, svarer indholdsmæssigt til den tidligere gældende bestemmelse i skattestyrelseslovens § 35, stk. 2. Af bemærkningerne (samme lovforslag som ovenfor) fremgår bl.a.:

"Der kan således efter en konkret vurdering af de foreliggende omstændigheder, herunder sagens karakter og den skattepligtiges personlige forhold, gives dispensation, således at en anmodning om genoptagelse behandles, uanset at denne er indgivet mere end 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder den ekstraordinære ansættelse."

Det fremgår af § 10, stk. 1, i dagældende bekendtgørelse nr. 962 af 12. oktober 2005 om visse ligningslovsregler m.v.:

"Når en persons skattepligt efter kildeskattelovens § 1 ophører af anden grund end ved død, skal den pågældende indgive selvangivelse senest den 1. maj i året efter det år, hvor skattepligten ophører, hvis personen er omfattet af reglerne om den fortrykte selvangivelse, jf. skattekontrollovens § 4, stk. 1, og ellers senest den 1. juli i året efter det år, hvor skattepligten ophører. Selvangivelsen skal omfatte skattepligtige indkomster for det indkomstår, der løber fra udgangen af det seneste indkomstår og indtil ophøret af skattepligten."

Det følger af Højesterets dom af 2. februar 2024, offentliggjort som SKM2024.148.HR, at det ikke er en fejl fra skattemyndighedernes side at udsende en årsopgørelse, hvor en fraflyttet person er registreret som fuldt skattepligtig, når vedkommende ikke forinden har tilvejebragt grundlag for, at skattemyndighederne kunne tage stilling til, om fraflytningen indebar et ophør af den fulde skattepligt til Danmark.

Landsskatterettens begrundelse og resultat

Indkomstårene 2010-2016

Den 30. april 2021 anmodede klageren om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2010-2019.

Fristen for ordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2016 udløb den 1. maj 2020, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, og var således udløbet på tidspunktet for anmodningen om genoptagelse. Derfor var fristen for ordinær genoptagelse af indkomstårene 2010-2015 ligeledes udløbet.

Klagerens skatteansættelser for disse år kan derfor alene ændres, hvis betingelserne for ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt. Oplistningen af betingelserne i bestemmelsen er udtømmende.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7, indeholder en række objektive forhold, som kan begrunde genoptagelse. Klageren opfylder ikke betingelserne for genoptagelse efter disse. Herefter skal spørgsmålet om genoptagelse afgøres efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Retten finder, at daværende SKAT har begået en myndighedsfejl.

Retten har lagt vægt på, at det af klagerens årsopgørelse for 2006 fremgår, at skattepligten ophørte den 1. september 2006. Alligevel fremgår det af årsopgørelserne for 2007-2019, at [by1] Kommune er registreret som skattekommune i alle årene. Retten lægger derfor til grund, at klageren i indkomstårene 2007-2019 ved en fejl fortsat har været registreret som fuldt skattepligtig.

Henset til karakteren af myndighedsfejlen finder retten, at betingelsen om "særlige omstændigheder" i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er opfyldt.

Det er tillige en betingelse for ekstraordinær genoptagelse, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt. Fastlæggelsen af kundskabstidspunktet i § 27, stk. 2, sker på grundlag af en konkret vurdering af, om klageren har fået eller burde have fået kundskab om SKATs registrering af klagerens skattepligtsstatus.

Retten finder, at klageren ikke har overholdt fristen.

Retten har lagt vægt på, at det af klagerens årsopgørelser for 2007-2019 fremgår, at [by1] Kommune er registreret som skattekommune i alle årene. Retten har desuden lagt vægt på, at det af årsopgørelserne for 2010-2019 fremgår, at klageren i de år fik "Kompensation for forhøjede afgifter (grøn check)" samt "Tillæg til grøn check".

Videre har retten lagt vægt på, at klageren efter flytningen fra Danmark til udlandet fortsat har været ejer af et sommerhus og bl.a. haft en aktiebeholdning i Danmark og således fortsat har haft en skattemæssig tilknytning til Danmark samt selvangivelsespligt.

Retten har desuden lagt vægt på, at det af oversigt over hændelser på TastSelv fremgår, at der har været aktivitet på TastSelv i kalenderårene 2011, 2012 og 2013. Det fremgår således, at i alle tre år er papirårsopgørelsen fravalgt efter, at årsopgørelsen for det forrige år er dannet.

Retten finder herefter, at klageren burde have fået kundskab om, at han i indkomstårene 2010-2016 fortsat var registreret som fuldt skattepligtig.

Retten har lagt vægt på, at ukendskab til reglerne, herunder forskellen på en årsopgørelse ved henholdsvis fuld og begrænset skattepligt eller betingelserne for at modtage kompensation for forhøjede afgifter (grøn check), ikke fritager fra at sikre, at de registrerede oplysninger er korrekte.

Retten finder derfor, at den fortsatte fejlagtige registrering af klageren som fuldt skattepligtig ikke alene kan bebrejdes SKAT.

På denne baggrund finder retten desuden, at sagens karakter eller klagerens personlige forhold ikke kan begrunde en fravigelse af fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, 1. pkt., jf. § 27, stk. 2, sidste pkt. Der er derfor ikke grundlag for dispensation fra fristen.

Af samme årsager finder retten, at Landsskatterettens afgørelse af 7. februar 2023, offentliggjort i SKM2023.267.LSR, ikke kan føre til et andet resultat. Retten bemærker desuden, at spørgsmålet om, hvorvidt der kan gives dispensation, er en konkret vurdering.

Retten finder herefter, at klageren ikke er berettiget til ekstraordinær genoptagelse for indkomstårene 2010-2016 og stadfæster Skattestyrelsens afgørelse for disse indkomstår.

Indkomstårene 2017-2019

Fristen for ordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2017 udløb den 1. maj 2021, jf. skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Anmodningen om ordinær genoptagelse for indkomståret 2017 og følgelig også for indkomstårene 2018 og 2019, der blev indgivet den 30. april 2021, er derfor rettidig.

Klagerens skatteansættelser for indkomstårene 2017-2019 kan herefter genoptages, hvis betingelserne i skatteforvaltningslovens § 26 er opfyldt.

Retten finder, at klageren ved anmodningen om genoptagelse har fremlagt tilstrækkelige oplysninger til at begrunde genoptagelse med henblik på ændring af skattepligtsstatus. Retten har lagt vægt på, at klageren har oplyst, at han i 2006 sammen med sin familie udvandrede fra Danmark, solgte familiens helårsbolig og ikke siden har arbejdet eller været fuldt skattepligtig til Danmark.

Det fremgår af CPR-registret, at klageren pr. 1. juni 2006 udrejste af Danmark og siden da har haft adresse i Tyskland.

Af klagerens årsopgørelse for 2006 fremgår, at han fra den 1. januar til den 1. september var ejer af ejendommen [adresse2], ejendomsnr. [...2].

Retten finder herefter, at betingelserne i skatteforvaltningslovens § 26 for genoptagelse af klagerens skatteansættelser for 2017-2019 med henblik på ændring af skattepligtsstatus er opfyldt.

Retten ændrer herefter Skattestyrelsens afgørelse for indkomstårene 2017-2019.