Kendelse af 21-11-2022 - indlagt i TaxCons database den 16-12-2022

Journalnr. 20-0044776

Skattestyrelsen har givet afslag på anmodning om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2010 til 2015.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.

Faktiske oplysninger

Klageren anmodede den 25. august 2019 Skattestyrelsen om ekstraordinær genoptagelse af indkomstårene 2010-2015, da han ønskede at blive fritaget for at betale pensionsafkastskat (PAL-skat). Det er oplyst, at han fraflyttede Danmark den 15. oktober 2002, hvor hans fulde skattepligt til Danmark ophørte, og at han ikke har modtaget årsopgørelse siden 2006.

Klager har oplyst, at han medio august 2019 ved en telefonsamtale med sin pensionskasse, [virksomhed1], blev gjort opmærksom på, at han særskilt skulle søge om fritagelse for PAL-skat. Han havde kontaktet pensionskassen for at få oplyst, hvordan han fremover kunne få sin pension udbetalt som livsvarig pension.

Skattestyrelsens afgørelse

Skattestyrelsen har ved afgørelse af 26. marts 2020 ikke imødekommet klagerens anmodning om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2010-2015.

Som begrundelse herfor er anført:

”Skattestyrelsen genoptager ikke dine skatteansættelser for indkomstårene 2002-2015, da betingelserne for genoptagelse ikke er opfyldt, jævnfør skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 og stk. 2.

Sagsfremstilling

1.De faktiske forhold

Skattestyrelsen har den 30. august 2019 modtaget din henvendelse om genoptagelse af indkomstårene 2002 til 2015 således, at du fritages for at betale pensionsafkastskat.

Skattestyrelsen har den 3. februar 2020 sendt forslag til afgørelse. Skattestyrelsen har modtaget bemærkninger hertil den 17. marts 2020 (første brev modtaget den 7. februar 2020 i Skattestyrelsen, er desværre bortkommet før det blev scannet, og nåede således ikke til mig).

Det skal indledningsvist bemærkes, at loven vedrørende pensionsafkastskat (herefter PAL) først trådte i kraft i 2010, og det derfor ikke er muligt at blive skattefritaget for PAL-skat i indkomstårene før lovens ikrafttrædelse. Skattestyrelsen genoptager allerede af den grund ikke dine skatteansættelser for indkomstårene 2002-2009.

2.Din begrundelse

Du mener, at du skal fritages for at betale PAL-skat med virkning fra 15. oktober 2002 hvor du flyttede fra Danmark og din fulde skattepligt til Danmark ophørte.

Du oplyser, at du først nu er blevet opmærksom på, at du særskilt skulle søge om fritagelse for PAL-skat da du kontaktede [virksomhed1] for at få oplyst, hvordan du fremover kan få din pension udbetalt som livsvarig pension.

I din indsigelse af 7. februar 2020 er det supplerende anført, at du ikke har boet i Danmark siden 2002 og ikke har modtaget nogen årsopgørelse siden 2006. Du mener derfor ikke at vi kan anvende Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8. Du mener at i den lov antages det at borgeren lever i Danmark og hvert år kontrollerer sin årsopgørelse. Du finder det urimeligt, at det forventes at man som bosat i udlandet selv skal holde sig orienteret om ændret lovgivning i Danmark, der kan have indflydelse på ens økonomi.

3.Love og praksis

En borger, der ønsker genoptagelse, skal senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb, komme med oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde en ændring af skatteansættelsen, jævnfør skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Skattestyrelsen kan, uanset fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, give tilladelse til genoptagelse, hvis en af betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 er opfyldt.

Skattestyrelsen kan kun give tilladelse til genoptagelse, hvis du har bedt om genoptagelse senest 6 måneder efter, at du har fået kendskab til det, der begrunder, at fristen i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2 kan overskrides. Skattestyrelsen har mulighed for at se bort fra 6-månedersfristen, hvis der er særlige omstændigheder jævnfør skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 og Den juridiske vejledning, afsnit A.A.8.2.2.2.4 Reaktionsfristen.

Af Den juridiske vejledning, afsnit A.A.8.2.2.2.2. vedrørende forvaltningslovens § 27, stk. 1 nr. 8 fremgår bl.a. følgende:

”Oversete eller glemte fradrag

SFL § 27, stk. 1, nr. 8, kan ikke medføre tilladelse til genoptagelse i tilfælde, hvor baggrunden for anmodningen alene er, at en borger ved en fejl har overset eller glemt et fradrag. Det gælder også glemte fradrag for indbetalinger til pensionsordninger, f.eks. hvis borgeren har indbetalt et beløb større end opfyldningsfradraget og undlader at fordele det overskydende fradrag i de efterfølgende år. Tilsvarende gælder, hvis borgeren ved en fejl har selvangivet for store beløb eller uberettiget er blevet beskattet af et beløb, f.eks. er blevet beskattet af ejendomsværdiskat i en udlejningsejendom.”

4. Skattestyrelsens begrundelse

Som ovenfor anført, er loven vedrørende pensionsafkastskat (herefter PAL) først trådt i kraft i 2010, og det er derfor ikke muligt, at blive fritaget for PAL-skat i indkomstårene før lovens ikrafttrædelse. Skattestyrelsen genoptager allerede af den grund ikke dine skatteansættelser for indkomstårene 2002-2009.

Det bemærkes herefter, at den omstændighed, at du ikke er skattepligtig i Danmark og at indførelsen af PAL-skat er sket efter du er flyttede fra Danmark, ikke ændrer ved, at adgangen til ordinær og ekstraordinær genoptagelse af de pågældende indkomstår reguleres af skatteforvaltningslovens § 26 og § 27.

Fristen for genoptagelse for indkomstårene 2010, 2011, 2012, 2013, 2014 og 2015 udløb 1. maj 2014, 2015, 2016, 2017, 2018 og 2019. Fristen for genoptagelse er derfor udløbet, jævnfør skatte-forvaltningslovens § 26, stk. 2, og du kan kun få genoptagelse, hvis du opfylder betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-8 og stk. 2.

Skattestyrelsen mener, at du ikke er berettiget til genoptagelse, fordi du ikke opfylder betingelsen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1-7.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, er det en betingelse for ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, at der foreligger særlige omstændigheder.

I henhold til praksis er det en betingelse for genoptagelse på grund af særlige omstændigheder, at der for eksempel er tale om myndighedsfejl, svig fra tredjemand eller andre helt særlige uforudsigelige tilfælde, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, herunder alvorlig sygdom.

Det er en forudsætning for genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at der er sandsynlighed for, at en genoptagelse resulterer i en ændring af den hidtidige ansættelse.

Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 kan ikke bruges til genoptagelse, hvis der er tale om glemte eller oversete fradrag med videre eller den skattepligtige ved en fejl har selvangivet for store beløb. Se den Juridiske vejledning afsnit A.A.8.2.2.2.2.8.

Skattestyrelsen mener, at der ikke er grundlag for at genoptage dine skatteansættelser, da det forhold at du ikke tidligere har anmodet om fritagelse for PAL-skat ikke udgør en særlig omstændighed, der kan begrunde genoptagelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Det er derfor Skattestyrelsens opfattelse, at din anmodning om fritagelse for PAL-skat skal sidestilles med glemte fradrag, der som ovenfor anført ikke berettiger til ekstraordinær genoptagelse, jævnfør skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 og Den juridiske vejledning afsnit A.A.8.2.2.2.2.8.

En yderligere betingelse for at en ekstraordinær genoptagelse kan imødekommes er, at fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2, er overholdt. Det er Skattestyrelsens opfattelse, at fristen løber fra det tidspunkt, hvor du på din pensionsoversigt kunne se at der blev indeholdt PAL-skat.

Skattestyrelsen er derfor af den opfattelse at 6-månedersfristen er overskredet.

Skattestyrelsen genoptager derfor ikke dine skatteansættelser for indkomstårene 2010-2015.

(...)”

Klagerens opfattelse

Klageren har nedlagt påstand om, at skatteansættelsen for indkomstårene 2010-2015 ekstraordinært skal genoptages, således at han fritages for at betale PAL-skat. Der henvises til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 og nr. 8.

Til støtte herfor har klageren anført:

”(...)

Min ansøgning vedrører skatteforvaltningslovens § 27. Da det drejer sig om en skønsafgørelse, citerer jeg indledende følgende udsagn af sagsbehandler [person1] under en telefonsamtale den 10.3.2020.

”Jeg har ikke modtaget det brev [med min indsigelse mod Forslag til afgørelse af 3.2.2020], men det er klart, at uanset hvad der har stået i det, ville det ikke have ændret afgørelsen; vi kan ikke genoptage så gamle sager.”

Bortset fra at dette er en særdeles arrogant reaktion på den kendsgerning, at mit anbefalede brev var bortkommet i Skattestyrelsen, giver udsagnet anledning til en alvorlig mistanke om, at afvisningen af min ansøgning stod fast før behandlingen af sagens indhold.

Klagebegrundelse

Jeg gør opmærksom på, at jeg på ansøgningstidspunktet ikke vidste, at muligheden for fritagelse af PAL-skat først blev indført den 1.1.2010. Min indsigelse i brev af 7.2.2020 indskrænkede jeg til at gælde den relevante periode 2010–2015.

I det følgende henvises der til vedlagte kopi af Skattestyrelsens skrivelse af 26.3.2020. Henvisninger til markerede og nummererede afsnit angives i firkantede parenteser.

1) Det begrundes ikke i skrivelsen, hvorfor betingelsen i Skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1 ikke skulle være opfyldt [1]:

Som jeg ser det, er det offentligretlige grundlag for min fritagelse for skattepligt og deraf følgende skatteansættelse faktisk blevet ændret med lovændringen vedrørende PAL-skat den 1.1.2010 – fritagelsen er ikke længere fuldt omfattende.

2) Det påstås i skrivelsen, at jeg i min indsigelse af 7.2.2020 mener, at skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8 ikke kan anvendes her [2a].

Denne påstand er absurd – jeg bestrider naturligvis ikke et muligt grundlag for en godkendelse af min ansøgning. Hvad jeg derimod gjorde indsigelse mod, var anvendelsen af det citerede uddrag af Den juridiske vejledning, afsnit A.A.8.2.2.2.2.8 [2b] som begrundelse for en afvisning af min ansøgning [2c] – jf. mit brev af 7.2.2020, afsnit 2 og 3. Denne indsigelse fastholder jeg:

At jeg ikke tidligere har ansøgt om fritagelse for PAL-skat, kan ikke kan sidestilles med, at en borger ved en fejl har overset eller glemt et skattefradrag. Jeg har ikke levet i Danmark siden 2002 og der er ikke siden 2006 blevet udstedt forskuds- eller årsopgørelser.

For rettidigt at opdage muligheden for fritagelse for PAL-skat skulle jeg efter 2002 regelmæssigt have orienteret mig om ændringer i den danske skattelovgivning på trods af, at min danske skattepligt ophørte den 14.10.2002.

At det af pensionsoversigterne fremgår, at der er indeholdt PAL-skat, ændrer ikke ved det ovenstående – havde jeg i årene 2002-2008/9 med henvisning til min skattepligts ophør gjort indsigelse mod opkrævningen af PAL-skat, var jeg blot blevet henvist til dagældende skattelovgivning.

3) I skrivelsen anses 6-måneders-fristen i skatteforvaltningslovens § 27, stk. 2 for at være overskredet, idet dens begyndelse knyttes til angivelsen af PAL-skat i pensionsoversigterne [3]. Hertil følgende indvending – jf. mit brev af 7.2.2020, afsnit 4:

Grundlaget for en ansøgning om fritagelse for PAL-skat er ændringen af skattelovgivningen den 1.1.2010. Pensionsoversigternes angivelser af indeholdt PAL-skat indeholder ingen information om en sådan lovændring.

Kendskab til muligheden for fritagelse for PAL-skat fik jeg først medio august 2019 i en telefonsamtale med min pensionskasse – jf. min ansøgning af 25.8.2019.

4) Efter min opfattelse foreligger der særlige omstændigheder, der begrunder en ansøgning om en ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen for indkomstårene 2010-2015 [4]:

Jeg var i god tro, da jeg efter meddelelsen om min danske skattepligts ophør den 15.10.2002 fremover antog, at jeg havde gjort hvad jeg kunne for at undgå at blive beskattet i Danmark.

Skattemyndighederne havde kendskab til mit medlemskab af [virksomhed1], da denne i årene 1994–2002 indberettede pensionsbidrag betalt af mine arbejdsgivere. Det er ikke indlysende, hvorfor det ikke direkte blev meddelt pensionskassen, at den ikke længere skulle indeholde PAL-skat af min pensionsopsparing. Fritagelsen for dansk skattepligt var allerede én gang blevet ansøgt og fastslået.

Det må have været klart, da man indførte den nuværende ordning, at den meget nemt kunne blive til en fælde for personer, der på et tidspunkt i deres erhvervsforløb var permanent flyttet til et andet EU-land. Jeg kan ikke erkende, at der, på trods af at skattemyndighederne lå inde med de nødvendige oplysninger, er blevet gjort tilsvarende bestræbelser på at undgå en uberettiget beskatning af en lovbestemt pensionsopsparing. Arbejdskraftens frie bevægelighed har fra begyndelsen af været et grundprincip for EU-fællesskabet. Det kan ikke være i overensstemmelse med dette princip, at man kan komme til skade på grund af sådanne administrative faldgruber.

(...)”

Landsskatterettens afgørelse

Pensionsberettigede, som er skattepligtige efter kildeskattelovens § 1, det vil sige fuldt skattepligtige, og som ikke anses for hjemmehørende i en fremmed stat, i Grønland eller på Færøerne efter bestemmelserne i en dobbeltbeskatningsoverenskomst, skal betale skat af deres pensionsafkast, jf. pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 1.

Skatteforvaltningen kan fastsætte regler om, at der ikke skal indbetales skat for pensionsberettigede, der ikke er skattepligtige efter pensionsafkastbeskatningslovens § 1, stk. 1 og 3. Det fremgår af § 31, stk. 2, i pensionsafkastbeskatningsloven.

I medfør af § 31, stk. 2, er der udstedt bekendtgørelse nr. 1311 af 18. december 2012 om fritagelse for indeholdelse og indbetaling af pensionsafkast. Efter bekendtgørelsens § 1, stk. 2, skal den pensionsberettigede på vegne af sit penge- eller pensionsinstitut ansøge om fritagelse for indeholdelse og indbetaling af pensionsafkastskat til skatteforvaltningen på en blanket, som skatteforvaltningen udarbejder. Ansøgningen skal vedlægges dokumentation for, at den pensionsberettigede ikke er skattepligtig efter pensionsbeskatningslovens § 1, stk. 1 og 3, jf. bekendtgørelsens § 1, stk. 3.

Der henvises ligeledes til dagældende bekendtgørelse nr. 153 af 25. februar 2008 om tilsvarende fritagelse for indeholdelse og indbetaling af pensionsafkast, som trådte i kraft den 1. januar 2010 med virkning fra og med indkomståret 2010.

Endvidere fremgår det af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, at en skattepligtig, der ønsker at få ændret sin ansættelse af indkomstskat, senest den 1. maj i det fjerde år efter indkomstårets udløb skal fremlægge nye oplysninger af faktisk eller retlig karakter, der kan begrunde ændringen.

I medfør af skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2, skulle anmodningen om genoptagelse af skatteansættelsen for indkomståret 2015 således være fremsat senest den 1. maj 2019, og for de forudgående indkomstår skulle anmodningen være fremsat forinden. Klagerens anmodning er sendt den 25. august 2019 og dermed efter udløbet af den ordinære genoptagelsesfrist i skatteforvaltningslovens § 26, stk. 2.

Uanset fristerne i skatteforvaltningslovens § 26 kan der ske ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, hvis betingelserne i skatteforvaltningslovens § 27 er opfyldt. Bestemmelsen oplister i stk. 1, nr. 1 - 8, betingelserne for, hvornår der kan foretages ekstraordinær genoptagelse. Af stk. 2 fremgår bl.a., at en ansættelse kun kan foretages i de i stk. 1, nævnte tilfælde, hvis genoptagelsesanmodning fremsættes af den skattepligtige senest 6 måneder efter, at den skattepligtige er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 26.

Ifølge skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1, kan der ske ekstraordinær genoptagelse, hvis der er indtrådt en ændring i det privatretlige eller offentligretlige grundlag for ansættelsen. En efterfølgende ændring i et offentligretligt grundlag kan ske ved dom, administrativ afgørelse, f.eks. en dispensation, eller hvis ændringen er en følge af opfyldelsen af lovbestemte betingelser.

Landsskatteretten forstår det således, at klageren mener, at det offentligretlige grundlag for hans fritagelse for skattepligt blev ændret i pensionsbeskatningsloven fra og med den 1. januar 2010.

Retten til ekstraordinær genoptagelse efter skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 1, forudsætter, at der har været tale om en offentligretlig efterfølgende ændring af det bagvedliggende grundlag for klagerens skatteansættelse. Landsskatteretten finder, at den omhandlede lovbestemmelse i pensionsbeskatningsloven gældende fra og med indkomståret 2010, giver mulighed for fremadrettet at søge om skattefritagelse. Der er således ikke tale om en ændring af det offentlig retlige grundlag for skatteansættelsen, og der kan derfor ikke ske genoptagelse efter denne bestemmelse.

Det fremgår endvidere af skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8, at skatteforvaltningen kan give tilladelse til ekstraordinær genoptagelse, hvis der foreligger særlige omstændigheder uden for de tilfælde, hvor genoptagelse kan ske efter de objektive betingelser i § 27, stk. 1, nr. 1 - 7.

Sådanne særlige omstændigheder fastslås ud fra en helt konkret vurdering. Bestemmelsen finder bl.a. anvendelse, hvor en urigtig skatteansættelse skyldes svig fra tredjemand eller andre særlige omstændigheder, der ikke kan bebrejdes den skattepligtige, eller hvor skattemyndigheden har foretaget en åbenbart urimelig skønsmæssig ansættelse. Det fremgår af Højesterets dom af 22. marts 2021, offentliggjort som SKM2021.161.H, at bestemmelsen har et snævert anvendelsesområde.

En skatteyders manglede kendskab til skattelovgivningen, eller at der kan være tale om komplicerede skatteregler, udgør ikke sådanne særlige omstændigheder, der kan begrunde en ekstraordinær genoptagelse af ansættelsen.

Landsskatteretten finder derfor, at der heller ikke foreligger særlige omstændigheder, der kan danne grundlag for at pålægge Skattestyrelsen ekstraordinær genoptagelse af klagerens skatteansættelse for indkomstårene 2010-2015 i henhold til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 8.

Landsskatteretten stadfæster Skattestyrelsens afgørelse.