Kendelse af 28-04-2022 - indlagt i TaxCons database den 15-06-2022

Journalnr. 20-0016347

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagerens opfattelse	Landsskatterettens afgørelse
Forhøjelse af selskabets moms for perioderne fra 1. januar 2012 til 30. juni 2012	39.620 kr.	0 kr.	0 kr.
Forhøjelse af selskabets moms for perioderne fra 1. juli 2012 til 30. juni 2013	57.913 kr.	0 kr. for perioden 1. juli til 31. december 2012 og delvis nedsættelse for den øvrige del af perioden.	30.064 kr.
Forhøjelse af selskabets moms for perioderne fra 1. juli 2013 til 30. juni 2014	57.900 kr.	33.502 kr.	33.502 kr.
Forhøjelse af selskabets moms for perioderne fra 1. juli 2014 til 31. december 2014	16.313 kr.	2.781 kr.	2.781 kr.

Faktiske oplysninger

SKAT har forhøjet selskabets omsætning med udeholdt omsætning i indkomstårene 2012 til 2015. Selskabet er herefter blevet pålagt at betale moms af den udeholdte omsætning.

For indkomstårene 2012-2015 har SKAT på baggrund af [person1]s kontoudtog for perioden 31. december 2011 til 31. december 2014 opgjort de samlede indsætninger fra selskabets kunder på [person1]s konto således:

Indkomståret 2012	198.100 kr.
Indkomståret 2013	289.562 kr.
Indkomståret 2014	289.500 kr.
Indkomståret 2015	81.562 kr.

SKATs forhøjelse kan for indkomståret 2012 specificeres således:

Dato	Tekst	Beløb
06-03-2012	[virksomhed1] A/S	7000,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
07-03-2012	12158 [ambassade] [by1]	37125,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
07-03-2012	12157 [ambassade] [by1]	40125,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
02-04-2012	a+conto Rengøring [virksomhed1] A/S	21600,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
10-04-2012	Fkt. 12181 af 30.03 [person2] [adresse1]	16500,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
17-04-2012	11932 [virksomhed2] A/S	42250,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
23-05-2012	lnvoice 13149 [ambassade] [by1]	21000,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
25-06-2012	Faktura nr. 11932 [person3]	12500,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
	I alt inklusiv moms	198100,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
	Moms	39620,00 kr.
	I alt eksklusiv moms	158480,00 kr .	Yderligere skattepligtig indkomst

SKATs forhøjelse kan for indkomståret 2013 specificeres således:

Dato	Tekst	Beløb
13-07-2012	[...] [virksomhed1]	25074,10 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
07-08-2012	14741 [ambassade] [by1]	17375,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
22-10-2012	lnvoice no 12144 [ambassade] [by1]	27020,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
31-10-2012	Fak 6796 E [...]	2000,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
13-11-2012	[virksomhed1] A/S	15000,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
27-11-2012	Kundekort [...08]	81789,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
17-04-2013	12853 [ambassade] [by1]	11875,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
07-05-2013	12877 [ambassade] [by1]	4375,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
07-05-2013	12878 [ambassade] [by1]	6491,88 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
26-06-2013	19752 [ambassade] [by1]	5937,50 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
26-06-2013	19755 [ambassade] [by1]	92625,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
	I alt inklusiv moms	289562,48 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
	Moms	57912,50 kr.
	I alt eksklusiv moms	231649,98 kr.	Yderligere skattepligtig indkomst

SKATs forhøjelse kan for indkomståret 2014 specificeres således:

Dato	Tekst	Beløb
27-08-2013	Mvh [person4]	7000,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
12-09-2013	19844 [ambassade] [by1]	8437,50 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
17-09-2013	Faktura 10523 Advokat [person5]	15687,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
24-10-2013	20102 [ambassade] [by1]	30000,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
12-12-2013	Invoice 22241 [ambassade] [by1]	18750,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
09-01-2014	[virksomhed1] A/S	11988,65 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
07-03-2014	[virksomhed1] tilbage	110000,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
30-04-2014	Fra [person6]	3000,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
05-05-2014	[person7]	2500,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
23-05-2014	17112 [ambassade] [by1]	72137,50 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
25-06-2014	22245 [ambassade] [by1]	10000,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
	I alt inklusiv moms	289500,65 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
	Moms	57900,13 kr.
	I alt eksklusiv moms	231600,52 kr.	Yderligere skattepligtig indkomst

SKATs forhøjelse kan for indkomståret 2015 specificeres således:

Dato	Tekst	Beløb
23-09-2014	23271 [ambassade] [by1]	13906,25 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
11-12-2014	[virksomhed1] 3 regninger	67656,00 kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
	I alt inklusiv moms	81562,25kr.	Udlodning [virksomhed1] A/S cvr. [...1]
	Moms	16312,50 kr.
	I alt eksklusiv moms	65249,80 kr.	Yderligere skattepligtig indkomst

Skattestyrelsen har oplyst, at SKATs afgørelse er varslet ved forslag af 26. januar 2016. Samtidig er udsendt forslag for hovedaktionærerne. [person1] har på vegne af sig selv og selskabet har anmodet om udsættelse af fristen for at komme med bemærkninger til SKATs forslag. Af anmodningen fremgår:

”Har modtaget jeres forslag af 26. januar.

Vedr. [virksomhed1] A/S vender jeg tilbage hurtigst muligt.

Min personlige opgørelse (...)

Men håber af gode grunde på udsættelse af indsendelse af materiale.”

Af e-mail fra SKAT til [person1] af 9. februar 2016 fremgår:

”Indsigelsesfristen vedrørende SKATs forslag er 26. januar 2016 forlænges hermed til 7. marts 2016. Dette gælder forslag til dig personligt samt til selskabet [virksomhed1] A/S.”

Af SKATs sagsnotat fremgår, at der er modtaget materiale fra selskabet den 17. marts 2016.

SKATs afgørelse er truffet den 4. maj 2016.

SKATs afgørelse

SKAT har forhøjet selskabets momstilsvar for perioderne fra 1. januar 2012 til 30. juni 2012, fra 1. juli 2012 til 30. juni 2013, fra 1. juli 2013 til 30. juni 2014 og fra 1. juli 2014 til 31. december 2014 med hhv. 39.620 kr., 57.913 kr., 57.900 kr. og 16.313 kr.

Af SKATs afgørelse for perioderne fra 1. januar 2012 til 30. juni 2012 og fra 1. juli 2012 til 30. juni 2013 fremgår bl.a.:

”2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

I jeres indsigelse vedlagt som bilag 5 er der tale om en redegørelse uden dokumentation i form af underliggende bilag for mellemregningsforholdene mellem [person1] og selskabet.

Redegørelsen i bilag 5 kan derfor ikke lægges til grund som dokumentation for, at beløbene i bilag 1 og 2 er indtægtsført i selskabet, og der er afregnet moms af beløbene.

Yderligere omsætning for perioden 1. januar 2012 til 30. juni 2013 er momspligtigjævnfør moms loven § 4, da der er sket levering mod vederlag. Der er tale om fakturabetalinger fra selskabets kunder i henhold til redegørelse fra selskabets direktør [person1]. Det fremgår også klart af posteringsteksten i bilag 1, 2, 3 og 4 at der er tale om fakturabetaling.

Yderligere momspligtig omsætning inklusiv moms udgør:

Yderligere omsætning inklusive moms indkomståret 2012	198.100 kr.
Yderligere omsætning inklusive moms indkomståret 2013	289.562 kr.

Salgsmomsen heraf udgør:

1. januar 2012 til 30. juni 2012 jævnfør bilag 1.	39.620 kr.
1. juli 2012 til 30. juni 2013 jævnfør bilag 2	57.912 kr.
I alt for perioden 1. januar 2012 til 30 juni 2013	97.532 kr.

Yderligere salgsmoms kr. 97.532 opkræves efter opkrævningsloven § 5 stk. 1.

Derfor kan vi ændre din moms efter den almindelige frist

Den almindelige frist for at ændre jeres momsopgørelse var 3 år efter angivelsesfristens udløb. Når vi ændrer momsopgørelsen, selvom fristen er overskredet, er det fordi vi vurderer, at selskabet som minimum har handlet groft uagtsomt, så ansættelsen af afgiftstilsvaret er sket på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Den almindelige frist står i skatteforvaltningslovens § 31, og den særlige mulighed for at ændre opgørelsen af jeres moms, efter fristen er udløbet, står i § 32, stk. 1, nr. 3.

Vi er først blevet bekendt med forholdet den 26. januar 2016, så fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2 er overholdt.”

Af SKATs afgørelse for perioderne fra 1. juli 2013 til 30. juni 2014 og fra 1. juli 2014 til 31. december 2014 fremgår bl.a.:

”2.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

I jeres indsigelse vedlagt som bilag 5 er der tale om en redegørelse uden dokumentation i form af underliggende bilag for mellemregningsforholdene mellem [person1] og selskabet.

Redegørelsen i bilag 5 kan derfor ikke lægges til grund som dokumentation for, at beløbene i bilag 3 og 4 er indtægtsført i selskabet, og der er afregnet moms af beløbene.

Yderligere omsætning for perioden 1. juli 2013 til 31. december 2014 er momspligtig efter moms loven § 4, da der er sket levering mod vederlag. Der er tale om fakturabetalinger fra selskabets kunder i henhold til redegørelse fra selskabets direktør [person1]. Det fremgår også klart af posteringsteksten i bilag 1, 2, 3 og 4 at der er tale om fakturabetaling.

Yderligere momspligtig omsætning inklusiv moms udgør:

Yderligere omsætning inklusive moms indkomståret 2014	289.500 kr.
Yderligere omsætning inklusive moms indkomståret 2015	81.562 kr.

Salgsmomsen heraf udgør:

1. juli 2013 til 30. juni 2014 jævnfør bilag 3.	57.900 kr.
1. juli 2014 til 31. december 2014 jævnfør bilag 4.	57.912 kr.
I alt for perioden 1. juli 2013 til 31 december 2014	74.212 kr.

Yderligere salgsmoms kr. 74.212 opkræves efter opkrævningsloven § 5 stk. 1.”

Klagerens opfattelse

Selskabet har ved klagen nedlagt påstand om at selskabets momsgrundlag skal nedsættes med hhv. 22.880 kr., 97.490 kr. 97.591 kr. og 54.125 kr. for perioderne fra 1. januar 2012 til 30. juni 2012, fra 1. juli 2012 til 30. juni 2013, fra 1. juli 2013 til 30. juni 2014 og fra 1. juli 2014 til 31. december 2014.

Under sagens behandling ved Skatteankestyrelsen er der indtrådt en repræsentant for selskabet. Repræsentanten har yderligere nedlagt påstand om, at SKATs afgørelse er ugyldig på grund af forældelse for så vidt angår perioderne fra 1. januar 2012 til 31. januar 2012.

Ved klagen er anført:

”2012 yderligere indkomst kr.198.100,00 incl moms (jeres bilag 1)

Følgende punkter er vi uenige i

•	Bilag A kr.7.000 er bogført i [virksomhed1], og er betaling af en underentreprenør
•	Bilag B kr.21.600 er bogført i [virksomhed1]. Betaling af underentreprenør. Diff på 5.958,75 er en tidligere betaling over mellemregning

2012 - 2013 yderligere indkomst kr.289.562,48 incl moms

(jeres bilag 2)

•	Bilag C kr.25.074,10 er bogført i [virksomhed1]. Betaling af underentreprenør
•	Bilag D kr.15.000 er bogført i [virksomhed1]. Køb af materialer.
•	Fik en accept af købet, men er bortkommet
•	Bilag E kr.81.789 er en lottogevinst som I har godkendt i mit private regnskab- har INTET med [virksomhed1] at gøre. Jeg vedlægger et kopi af gevinsten

2013-2014 yderligere indkomst kr. 289.500,65 incl moms

(jeres bilag 3)

•	Bilag F kr.11.988,65 er bogført i [virksomhed1], feriepenge til en ansat, der ringede og gerne ville have sine feriepenge hurtigt. Hun fik dem af mig, og de blev efterfølgende indsat på min konto.
•	Bilag G kr.110.000 er bogført i [virksomhed1]. Jeg havde betalt 3 regninger fra [virksomhed1] som det fremgår af mit kontoblad, og fik bare pengene tilbage

2014- yderligere indkomst incl moms kr. 81562,25 incl moms

(jeres bilag 4)

•	Bilag H er 3 regninger jeg betalte for [virksomhed1], som det fremgår af mit kontoudtog.

De øvrige punkter er tidligere erkendt er af os ikke blevet bogført.

Det er en beklagelig fejl, men vi var overbeviste, at de var clearet af revisor ved efterposteringer. Firmaet omsætter for ca. 10 mill om året- betaler over 1 mill i askat, og ca. 1,5 mill i moms.”

07032012		37.125,00
0703.2012		40.125,00
10042012		16.500,00
23052012		21.000,00
25062012		12.500,00
07082012		17.375,00
22102012		27.020,00
17042013		11.875,00
07052013		4.375,00
07052013		6.491,88
26062013		5.937,50
26062013	92.625,00
1209201.3	8.437,50
170920132	15.687,00
241.02013	30.000,00
12122013	18.750,00
23052014	72.137,50
25062014	10.000,00
23092014	13.906,25

I ALT KR	461.867,63		incl moms	Heraf moms 92.373,53

Selskabet har specificeret påstanden således i en supplerende klageskrivelse:

”De beløb der klages over, og som der er sendt bilag på er:

06-03.2012	kr.	7.000	vores bilag A
02.04.2012	kr.	21.600	vores bilag B
13.07.2012	kr.	25.074	vores bilag C
13.11.2012	kr.	15.000	vores bilag D
27.11.2012	kr.	81.789	vores bilag E
09.01.2014	kr.	11.988,65	vores bilag F
07.03.2014	kr.	110.000	vores bilag G
11.12.2014	kr.	67.656	vores bilag H”

Af repræsentantens supplerende indlæg af 26. maj 2020 fremgår bl.a.:

”Til støtte for de nedlagte påstande gøres det videre gældende, at der ikke er grundlag for forhøjelserne af selskabets momstilsvar for afgiftsårene 2012-2015.

Skattemyndighedernes opgørelse af selskabets omsætning på baggrund af indsætningerne på [person1]s bankkonto har dannet grundlag for ansættelsen af momstilsvaret for perioden 1. januar 2012 til 30. juni 2015. Det bemærkes i den forbindelse, at SKAT ikke har fundet anledning til at tilsidesætte selskabets regnskab.

Det gøres gældende, at SKATs opgørelse af momstilsvaret ikke kan lægges til grund for opgørelsen af momstilsvaret, idet det må anses for godtgjort, at flere af de indsætninger, som ligger til grund for SKATs forhøjelse af momstilsvaret, udgør refusion af fradragsberettigede driftsomkostninger, som [person1] har afholdt på vegne af [virksomhed1], samt af private overførsler, som er selskabets indkomstopgørelse uvedkommende.

Det bestrides således, at der i disse tilfælde er grundlag for at forhøje selskabets momstilsvar med yderligere salgsmoms.

Såfremt SKATs opgørelse fastholdes, vil det indebære, at selskabet skal betale moms af indtægter, som selskabet ikke har haft.

Det gøres i forlængelse heraf gældende, at selskabet har fradrag for den købsmoms, der er pålagt de driftsomkostninger, der har været forbundet med selskabets drift.

Sammenfattende gøres det således gældende, at SKATs forhøjelse af [virksomhed1] A/S’ momstilsvar ikke kan opretholdes.

... ...

Det gøres i anden række gældende, at skattemyndighederne ikke har været berettiget til at genoptage [virksomhed1] A/S’ momstilsvar for perioden 1. januar 2012 til 31. december 2012 ekstraordinært i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, efter udløbet af den ordinære frist i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.

Skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, har følgende ordlyd:

”Told- og skatteforvaltningen kan ikke afsende varsel om fastsættelse eller ændring af afgiftstilsvar senere end 3 år efter angivelsesfristens udløb. Tilsvarende kan varsel om ændring af godtgørelse af afgift ikke afsendes senere end 3 år efter, at kravet om godtgørelse tidligst kunne gøres gældende. Fastsættelsen af afgiftstilsvaret henholdsvis godtgørelsen skal foretages senest 3 måneder efter udløbet af fristen efter 1. eller 2. pkt. Har det betydning for den afgiftspligtiges henholdsvis den godtgørelsesberettigedes mulighed for at varetage sine interesser, at fristen efter 3. pkt. forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes”

Skattestyrelsen traf i nærværende sag afgørelse den 4. maj 2016, dvs. efter udløbet af skatteforvaltningslovens frist for ordinær genoptagelse af momstilsvaret for 2012.

Skattestyrelsen har imidlertid genoptaget perioden ekstraordinært i medfør af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3.

Skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, har følgende ordlyd:

”Uanset fristerne i § 31 kan et afgiftstilsvar eller en godtgørelse af afgift fastsættes eller ændres efter anmodning fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller efter told- og skatteforvaltningens bestemmelse, hvis:

(...)

3) Den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede eller nogen på dennes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at afgiftstilsvaret eller godtgørelsen er fastsat på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.”

Det følger således af bestemmelsen, at det er en forudsætning for, at der kan ske fristgennembrud, at der skal foreligge en kvalificeret og positiv fejl, dvs. at fejlen skal kunne tilregnes den skattepligtige eller dennes repræsentant som groft uagtsom eller forsætlig.

Skattemyndighederne fastlægger selv forståelsen af begreberne ”forsæt” og ”grov uagtsomhed” i Den juridiske vejledning 2020-1, afsnit A.C.3.2.4 med overskriften ”Tilregnelse: forsæt eller grov uagtsomhed”. Heri anføres følgende:

”Forsæt

De forsætlige overtrædelser af skatte- og afgiftslovgivningen stiller typisk krav om, at der skal foreligge bevis for forsæt til unddragelse. Der stilles derfor ikke kun krav om forsæt til f.eks. tilsidesættelse af oplysningspligten, enten ved urigtig eller vildledende angivelse eller ved undladelse, men tillige krav om forsæt til den følge, at handlingen eller undladelsen resulterer i en unddragelse eller i en risiko for unddragelse.

Forsættet skal være til stede på gerningstidspunktet. Det betyder, at hvis den skatte- eller afgiftspligtige ikke er opmærksom på, at han har begået en fejl, der giver ham en uretmæssig fordel og er egnet til at unddrage det offentlige skat eller afgifter, så kan han ikke straffes for en forsætlig overtrædelse. Hvis han alene har været uopmærksom på en begået fejl, har han handlet uagtsomt i gerningsøjeblikket og kan derfor kun straffes for grov uagtsomhed, hvis det er en grov uagtsom mangel på agtpågivenhed, han har udvist.”

Videre anføres følgende om grov uagtsomhed:

”Grov uagtsomhed

Hvis det ikke kan bevises, at gerningspersonen på en eller anden måde har forholdt sig accepterende til resultatet af sine handlinger, kan der højst statueres grov uagtsomhed.

Uagtsomhed er som udgangspunkt en bebrejdelsesværdig adfærd. Der foreligger uagtsomhed, når en person ikke har udvist den agtpågivenhed, som vedkommende har pligt til at udvise over for andres rettigheder.

Skatte- og afgiftslovgivningen pålægger de skatte- og afgiftspligtige en række pligter, som der tages udgangspunkt i, når der skal tages stilling til, om der foreligger et forhold, som kan bebrejdes den pågældende. Jo mindre retspraksis eller andre fortolkningsbidrag, der findes på et bestemt skatte- eller afgiftsretligt område, jo vanskeligere kan det være at løfte bevisbyrden for, hvad der må anses for normativt og dermed for, at der er tale om en klart bebrejdelsesværdig afvigelse fra normen.

Der bliver opstillet en norm for, hvad der i den aktuelle situation kræves af omhu fra borgerens side, og det er principielt domstolene, der opstiller denne norm. Det samme er tilfældet for erhvervsdrivende, hvor der gælder et professionsansvar. Det forudsættes således, at den erhvervsdrivende har sat sig ind i de regler, der er relevante for driften af dennes virksomhed.

Uagtsomheden kan både være bevidst og ubevidst. Den ubevidste uagtsomhed er karakteriseret ved manglende omtanke eller ren tankeløshed, mens den bevidste uagtsomhed omfatter gerningsmandens forståelse af risikoen for, at hans handling er strafbar, men uden han har accepteret risikoen som en konkret mulighed.

Den bevidste uagtsomhed adskiller sig kun fra eventualitetsforsættet ved, at der ikke foreligger en accept af det negative resultat.

Den grove uagtsomhed er en særlig bebrejdelsesværdig afvigelse fra normal handlemåde. Det kan i bestemte sammenhænge være mere bebrejdelsesværdigt, at gerningsmanden slet ikke ulejliger sig med at tænke over risikoen ved sin handling, end at gerningsmanden når frem til en fejlslutning.

Bemærk

I skatte- og afgiftsstrafferetten er det kun grov uagtsomhed, der er ansvarspådragende. Det vil sige, at borgeren i kvalificeret grad skal have undladt at udvise den påkrævede omhu. Hvis borgeren blot har tilsidesat almindelig agtpågivenhed, foreligger der kun simpel uagtsomhed, og denne skyldgrad er som hovedregel ikke strafbar indenfor skatte- og afgiftsstrafferetten.”

Bestemmelsen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, er helt parallel til skatteforvaltningslovens § 27, stk. 1, nr. 5, om ekstraordinær genoptagelse af skatteansættelsen, hvorfor der kan henvises til litteratur og praksis om denne bestemmelse.

Landsskatterettens retsformænd Susanne Dahl og Poul Bostrup m.fl. anfører følgende om positive fejl i Skatteforvaltningsloven med kommentarer, 2. udgave, Jurist- og Økonomforbundets Forlag, 2017, side 542:

”En ”positiv fejl” rummer de forhold, hvor skatteyderen enten svigagtigt har fortiet oplysninger, eller hvor skatteyderen direkte har meddelt urigtige oplysninger. Det skal med andre ord på kvalificeret vis og efter konkrete tilregnelse kunne bebrejdes den skattepligtige, herunder evt. en repræsentant for denne, at told- og skatteforvaltningen ikke er i besiddelse af tilstrækkelige oplysninger til rettidigt at kunne fortage en korrekt ansættelse.

Suspensionen indtræder ikke, hvis forholdet alene kan bebrejdes den skattepligtige eller en repræsentant som udslag af den blotte almindelige uagtsomhed (simpel uagtsomhed). (...)”

Vurderingen af, hvorvidt der foreligger grov uagtsomhed – eller om der i stedet blot er tale om simpel uagtsomhed – foretages ud fra en samlet bedømmelse af de faktiske omstændigheder. Dette indebærer en normativ afvejning af samtlige omstændigheder i sagen, herunder en bedømmelse af den skattepligtiges person og forudsætninger samt forholdene omkring en fejlagtig momsindberetning.

Det bestrides, at selskabet eller nogen på dettes vegne forsætligt eller groft uagtsomt har bevirket, at skattemyndighederne har foretaget en ansættelse på et urigtigt eller ufuldstændigt grundlag.

Eftersom indsætningerne ikke udgør yderligere omsætning, kan det ikke anses for groft uagtsomt, at der ikke er sket afregning af moms.

For så vidt angår de tilfælde, hvor indsætninger ved en fejl ikke er blevet indtægtsført i selskabet, kan fejlene i forbindelse med indberetningen af moms højst anses for simpelt uagtsomme, idet [person1] var af den klare opfattelse, at selskabets revisor havde foretaget korrekt bogføring.

Det gøres videre gældende, at SKAT i afgørelsen af 4. maj 2016 ikke har angivet en behørig begrundelse for, hvorfor SKAT finder, at der er handlet mindst groft uagtsomt, således at der er grundlag for at fravige udgangspunktet om, at en momsansættelse skal varsles senest 3 år efter angivelsesfristens udløb.

Det gøres i den forbindelse gældende, at det er et krav, at SKAT anfører konkrete grunde, der taler for, at der er den fornødne subjektive tilregnelse, idet forsæt eller grov uagtsomhed i sagens natur ikke kan anses for at foreligge, alene fordi der senere viser sig eventuelt at være grundlag for at foretage en bestemt forhøjelse.

Sammenfattende gøres det således gældende, at skattemyndighederne ikke har været berettiget til at genoptage momstilsvaret for afgiftsåret 2012 ekstraordinært.”

Skattestyrelsens udtalelse

Skattestyrelsen har den 11. maj 2021 indsendt bemærkninger til det supplerende indlæg. Af bemærkningerne fremgår:

”Skattestyrelsen har sendt forslag den 26. januar 2016 og afgørelse 4. maj 2016. 1 til og med 3 kvt. 2012 er forældet på tidspunkt for udsendelse af forslag. Der anvendes momsloven § 32, stk. 1 nr. 3. Der går mere en 3 måneder fra forslag til afgørelse. Der er anmodet om forlængelse af fristerne til 7. marts 2016 se vedhæftet.”

Skattestyrelsen har ved indsendelsen af bemærkningerne vedhæftet anmodning af fristforlængelse til at komme med bemærkninger til SKATs forslag til afgørelse samt en mail fra SKAT der imødekommer anmodningen om fristforlængelse.

Selskabets bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse

Selskabets repræsentant har den 9. juni indsendt bemærkninger til Skattestyrelsens udtalelse. Af bemærkninger fremgår:

”Det er vores opfattelse, at det fremsendte materiale ikke godtgør, at Skattestyrelsens frist for at træffe afgørelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. var udskudt, blot fordi klagers indsigelsesfrist blev forlænget.

Der kan henvises til Landsskatterettens afgørelse offentliggjort som SKM2020.328.LSR, hvor Landsskatteretten tog stilling til spørgsmålet om, hvorvidt den afgiftspligtige havde bedt om fristudsættelse med den virkning, at tre måneders-fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. var suspenderet.

I sagen havde Skattestyrelsen udsendt et forslag til afgørelse den 27. februar 2014 om forhøjelse af et selskabs momsansættelser med frist for fremsendelse af bemærkninger senest den 24. marts 2014. Selskabets repræsentant anmodede herefter den 21. marts 2014 ved e-mail og telefonsamtale om udsættelse af fristen for at komme med bemærkninger til Skattestyrelsens forslag til afgørelse til den 22. april 2014. Skattestyrelsen imødekom anmodningen ved mail af den 25. marts 2014, hvori Skattestyrelsen bl.a. anførte, at fristændringen samtidig var at anse som en udsættelse af Skattestyrelsens frist på tre måneder efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. Ved e-mail af den 25. april 2014 meddelte Skattestyrelsen en endelig frist til den 5. maj 2014, idet selskabet ikke besvarede Skattestyrelsens henvendelse. Skattestyrelsen oplyste under den efterfølgende klagesag, at man telefonisk den 15. maj 2014 havde givet selskabets revisor frist til den 28. maj 2020.

Skattestyrelsen hørte ikke yderligere fra selskabet og dets revisor, hvorfor Skattestyrelsen traf afgørelse den 2. juni 2014 om forhøjelse af selskabets momsansættelser. På tidspunktet for afgørelsen var der gået mere end tre måneder efter udsendelsen af forslaget til afgørelse af den 27. februar 2014.

Landsskatteretten fandt ikke, at tremåneders-fristen var forlænget efter anmodning fra selskabet. Landsskatteretten fandt, at Skattestyrelsen havde bevisbyrden for eksistensen af en sådan anmodning, og at Skattestyrelsen ikke havde dokumenteret eller tilstrækkelig godtgjort, at der var fremsendt en anmodning om fristforlængelse af selskabet eller dets revisor. Særligt bemærkede Landsskatteretten, at den af Skattestyrelsen påståede telefonsamtale med selskabets revisor den 15. maj 2014 ikke kunne føre til andet resultat, idet den telefoniske henvendelse ikke indeholdt en anmodning om fravigelse af tremåneders-fristen, og idet revisors accept af udsættelse af svarfristen til den 28. maj heller ikke indeholdt en accept af en fravigelse af tremåneders-fristen.

Da tremåneders-fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. således var overskredet, bortfaldt den del af forhøjelsen af selskabets momstilsvar, der var genoptaget ekstraordinært.

Det gøres gældende, at [person1]s anmodning om fristforlængelse ikke kan anses for en anmodning om forlængelse af fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt.

Det gøres således gældende, at Skattestyrelsen ikke ved det fremsendte materiale har løftet bevisbyrden for, at der forelå en sådan anmodning. En forlængelse af Skattestyrelsens frist for at træffe afgørelse i henhold til skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. ses da heller ikke at være omtalt i det fremsendte materiale.

Det fastholdes således, at selskabets momstilsvar for perioden 1. januar 2012 til 31. december 2012 er genoptaget ekstraordinært med urette, hvorfor forhøjelsen bør bortfalde.”

Skattestyrelsens udtalelse til Skatteankestyrelsens indstilling

Skattestyrelsen har ved udtalelse af 25. juni 2021 kommenteret Skatteankestyrelsens indstilling. Af udtalelsen fremgår:

” Følgende er indstillet:

Klagepunkt	SKATs afgørelse	Klagers opfattelse	Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse	Skattestyrelsens udtalelse
Indkomståret 2012 (Perioden 1. januar 2012 – 30. juni 2012)
Forhøjelse af salgsmoms – forhold omfattet af fristen i SFL § 32, stk. 1, nr. 3	39.620		0	0
Indkomståret 2013-1 (Perioden 1. juni 2012 – 30. september 2012)
Forhøjelse af salgsmoms – forhold omfattet af fristen i SFL § 32, stk. 1, nr. 3	8.490		0	0
Indkomståret 2013-2 (Perioden 1. oktober 2012 – 30. juni 2013)
Forhøjelse af salgsmoms	49.422		Hjemvises	30.064
Indkomståret 2014 (Perioden 1. juni 2013 – 30. juni 2014)
Forhøjelse af salgsmoms	57.900		33.502	33.502
Indkomståret 2015 (Perioden 1. juni 2013 – 31 december 2014)
Forhøjelse af salgsmoms	16.312		2.780	2.780

Skattestyrelsens begrundelse/vurdering

Skattestyrelsen er enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, der nedsætter de foretagne forhøjelser af klagers salgsmoms.

Henset til den samlede dokumentation i klagesagen har Skattestyrelsen i vores udtalelse til Skatteankestyrelsens forslag til afgørelsen i den sammenholdte skattesag tilkendegivet, at de heri specificerede indsætninger ikke udgør omsætning. Skattestyrelsen er enig i, at der i nærværende sag skal foretages tilsvarende nedsættelser af den opgjorte salgsmoms af disse indsætninger.

Skattestyrelsen er endvidere enig i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse, hvorefter forhøjelserne af klagers salgsmoms foretaget efter fristerne i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3 ikke kan opretholdes, da 3 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. ikke er overholdt.

Som det fremgår af vores udtalelse i den sammenholdte skattesag, er vi endvidere uenig i klagers påstand om, at de påklagede afgørelser skulle være ugyldige grundet væsentlige sagsbehandlingsfejl.

Indkomståret 2012 og 2013

Ved afgørelse af 4. maj 2016 er klager for perioden 1. januar 2012 til 30. juni 2013 opkrævet yderligere salgsmoms på 97.532. Forslag til afgørelse er sendt 26. januar 2016.

Klager har i perioden omfattet af de påklagede afgørelser været registreret med kvartalet som afgiftsperiode. Varsel om ændring af klagers afgiftstilsvar efter de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1 skulle for 3. kvartal 2012 senest være sket 10. november 2015 og for 4. kvartal 2012 senest 10. februar 2016.

Forhøjelserne af afgiftsperioderne 1. kvartal 2012, 2. kvartal 2012 og 3. kvartal 2012 varslet ved forsalg til afgørelse 26. januar 2016 er sket efter reglerne om ekstraordinær genoptagelse i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3. Som redegjort for i Skatteankestyrelsens forslag til afgørelse går der mere end 3 måneder mellem varsling (26. januar 2016) og afgørelse (4. maj 2016), hvorfor 3 måneders fristen i skatteforvaltningslovens § 32, stk. 2, 2. pkt. ikke er overholdt.

Skattestyrelsen er derfor enig med Skatteankestyrelsen i, at forhøjelser foretaget efter § 32, stk. 1, nr. 3 ikke kan opretholdes.

Af de samlede forhøjelser på 97.532 kr. i den påklagede afgørelse for perioden 1. januar 2012 til 30. juni 2013 udgør forhøjelserne for 1. januar 2012 til 30. september 2012 i alt 48.110 kr. Beløbet er opgjort ud fra oplysninger i bilag 1 og 2 til den påklagede afgørelse og kan fordeles med 39.620 kr. for 1. januar 2012 til 30. juni 2012 (bilag 1 – indkomståret 2012) og 8.490 kr. for 1. juli 2012 til 30. september 2012 (bilag 2 – indkomståret 2013; moms af indsætninger dateret 13-07-2012 og 07-08-2012).

Som redegjort for i udtalelsen i den sammenholdte skattesag tiltrædes det endvidere, at de foretagne forhøjelser for indkomståret 2013 omfattet af de ordinære ansættelsesfrister nedsættes med yderligere 19.359 kr. svarende til moms af indsætninger i bilag 2 d. 13. november 2012 og d. 27-1-2012.

Indkomståret 2014 og 2015

Under henvisning til udtalelsen i den sammenholdte skattesag tiltrædes det endvidere, at de foretagne forhøjelser på 57.900 kr. for salgsmoms omfattet af indkomståret 2014 nedsættes med 24.398 kr., svarende til moms af indsætninger i bilag 3 til den påklagede afgørelse d. 9. januar 2014 og 7. marts 2014.

Under henvisning til udtalelsen i den sammenholdte skattesag tiltrædes det endvidere, at de foretagne forhøjelser på 16.312 kr. for salgsmoms omfattet af indkomståret 2015 nedsættes med 13.532 kr., svarende til moms af indsætning i bilag 4 til den påklagede afgørelse d. 11. december 2014.”

Retsmøde

Under sagens behandling på retsmøde, nedlagde selskabets repræsentant påstand om, at Skatteankestyrelsens indstilling følges, men at ansættelsen af moms for perioden 1. juli 2012-30. juni 2013 hjemvises til Skattestyrelsen.

Skattestyrelsen nedlagde i overensstemmelse med tidligere skriftlige indlæg påstand om, at Skatteankestyrelsens indstilling følges.

Landsskatterettens afgørelse

Formalitet

Af skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1, fremgår:

Af skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1 og 2, fremgår blandt andet:

[...]

Stk. 2. En ændring af afgiftstilsvaret eller godtgørelsen af afgift kan kun foretages efter stk. 1, hvis den varsles af told- og skatteforvaltningen eller anmodningen fra den afgiftspligtige henholdsvis den godtgørelsesberettigede fremsættes senest 6 måneder efter, at told- og skatteforvaltningen henholdsvis den afgiftspligtige eller den godtgørelsesberettigede er kommet til kundskab om det forhold, der begrunder fravigelsen af fristerne i § 31. En ændring af afgiftstilsvar eller godtgørelse af afgift, der er varslet af told- og skatteforvaltningen, skal foretages senest 3 måneder efter den dag, hvor varsling er afsendt. Denne frist gælder ikke for den skatteberegning, der er en følge af ansættelsen. Har det betydning for den skattepligtiges mulighed for at varetage sine interesser, at fristen for at foretage ansættelsen forlænges, skal en anmodning om en rimelig fristforlængelse imødekommes. [...]”

Det lægges til grund, at selskabet har angivet moms kvartalsvist.

For så vidt angår de tre første kvartaler i 2012, er SKATs forslag til afgørelse af 26. januar 2016 afsendt efter udløbet af de ordinære frister i skatteforvaltningslovens § 31, stk. 1.

Retten finder, at SKAT kunne foretage ekstraordinær genoptagelse af de tre første kvartaler i 2012 efter skatteforvaltningslovens § 32, stk. 1, nr. 3, idet selskabet eller nogle på selskabets vegne groft uagtsomt har bevirket, at momstilsvaret for perioden blev fastsat på et urigtigt grundlag.

Afgørelsen blev varslet den 26. januar 2016. Ansættelsen af 4. maj 2016 er derfor foretaget mere end 3 måneder efter den dag, hvor varsling blev afsendt. Fristen i § 32, stk. 2, 2. pkt. er dermed ikke iagttaget, hvorfor betingelserne for ekstraordinær genoptagelse ikke er til stede.

Det bemærkes, at SKATs imødekommelse af selskabets anmodning om udsættelse af fristen for indsendelse af bemærkninger til varslingsskrivelsen, ikke anses at medføre en anden beregning af 3 måneders fristen. Der er herved henset til, at selskabets anmodning og SKATs imødekommelse ikke kan anses at omfatte en udskydelse af ansættelsesfristen. Der er endvidere henset til, at SKAT også efter fristudsættelsen havde tid til at træffe afgørelse uden at udskyde ansættelsesfristen.

Forhøjelse af selskabets momstilsvar for de 3 første kvartaler af 2012 annulleres derfor.

Realitet

Af momslovens § 4, stk. 1, fremgår, at der betales moms af varer og ydelser, der leveres mod vederlag her i landet. Ifølge momslovens § 27, stk. 1, udgør momsgrundlaget som udgangspunkt vederlaget ikke indbefattet momsen, og ifølge momslovens § 33 beregnes momsen som 25 pct. af momsgrundlaget.

Landsskatteretten har samtidig med denne sag behandlet selskabets skattesag. Landsskatteretten har i skattesagen fundet, at selskabets omsætning eksklusive moms skal nedsættes med hhv. 22.880 kr., 97.490 kr. 97.591 kr. og 54.125 kr. for indkomstårene 2012, 2013, 2014 og 2015.

Retten finder, at selskabets momstilsvar i overensstemmelse hermed skal nedsættes med 25 % af det nedsatte momsgrundlag, svarende til hhv. 24.373 kr., 24.398 kr. og 13.532 kr. for perioderne 1. juli 2012 til 30. juni 2013, 1. juli 2013 til 30. juni 2014 og 1. juli 2014 til 31. december 2014. For så vidt angår perioden 1. juli 2012 til 30. juni 2013 annulleres forhøjelsen vedr. 3. kvartal, jf. ovenfor. Forhøjelsen nedsættes derfor til 30.064 kr.

Retten nedsætter selskabets momstilsvar i overensstemmelse hermed.