Kendelse af 05-12-2018 - indlagt i TaxCons database den 18-01-2019

SKAT har anset klageren for at være lønmodtager i indkomstårene 2012 og 2013 for vederlag erhvervet ved konsulentopgaver udført for en enkelt hvervgiver. SKAT har endvidere afvist at anerkende fradrag for udgifter, da disse ikke påløbet i forbindelse med at erhverve, sikre eller vedligeholde indtægten. For 2012 er overskud af virksomhed ændret fra 64.398 kr. til 0 kr., og lønindkomst forhøjet med 294.302 kr. For 2013 er underskud af virksomhed ændret fra 103.470 kr. til 327 kr., og lønindkomst forhøjet med 419.125 kr.

Landsskatteretten stadfæster SKATs afgørelse om, at klageren var lønmodtager, men nedsætter lønindkomsten for indkomståret 2012 med 48.024 kr. til 246.278 kr., og forhøjer lønindkomsten for indkomståret 2013 med 48.024 kr. til 467.419 kr. Retten ændrer underskud af virksomhed fra 327 kr. til 0 kr. for indkomståret 2013.

Faktiske oplysninger

Klageren har siden den 1. juli 2000 drevet enkeltmandsvirksomheden, [virksomhed1] ved [person1], cvr-nr. [...1]. Ifølge CVR er virksomheden registreret under branchekoden ”Blandet drift” og bibranchen ”Anden teknisk rådgivning”. Klageren har oplyst, at antallet af kunder har varieret mellem 1-10 kunder årligt. Af fakturaer for indkomståret 2012 og 2013 fremgår det, at klageren havde én hvervgiver - [virksomhed2]. Ifølge fakturaer udstedt af klageren til hvervgiveren i 2012 og 2013, har klageren udført IT-service, support og computerreparationer for denne. Klageren har ikke udleveret en kontrakt eller anden skriftlig dokumentation for arbejdsforhold til hvervgiveren [virksomhed2] i årene 2012-2013 til SKAT eller Skatteankestyrelsen.

Virksomheden beskæftiger sig ifølge hjemmesiden [...net] med diverse IT-services. Ligeledes blev der indtil medio 2018 solgt et mindre sortiment indenfor beklædning. Denne del af virksomheden var under opstart i de påklagede år. Ultimo 2018 er beklædningsdelen på hjemmesiden fjernet. I forbindelse med SKATs sagsbehandling indsendte klageren ved e-mail information om ny aktivitet i virksomheden.

E-mail fra klageren til SKAT af 16. august 2014:

”(...)

Nye tider og aktiviteter, nye kunder: [virksomhed3] i Sverige (se mere på [...com]) samt [virksomhed4] i [by1]. Hvor forhandling og bearbejdelse af kansas produkter worldwide starter så hurtig som muligt. (der arbejdes alt hvad der kan på at Showroom og resten bliver færdig) hvilket er årsagen til indrettelse af nye lokaler) Det skal dog tilføjes at de første ordre er kommet ind i denne måned via min nye Webshop.

Så alt indrettelse af nye lokaler er tilrettet den (de) nye aktiviteter med [virksomhed3] og [virksomhed4].

- i bestræbelserne på og i planlægningen af de nye aktiviteter, tilføjer jeg - at jeg har "måtte / valgt" at ændre min hus bolig (min tidligere adresse) til en 2 værelses lejlighed på 71 kvm for at minimere omkostningerne !

Venligst besøg [...dk] for yderligere information - du kan også ringe på [x1] Kundeservice, der er det også mig der tager telefonen !”

For 2012 har klageren selvangivet et overskud af egen virksomhed på 64.398 kr.

For 2013 har klageren ifølge SKAT selvangivet et underskud af egen virksomhed på 103.470 kr.

Klageren har ikke fremlagt regnskaber for 2012 og 2013, hvor de selvangivne virksomhedsresultater er opgjort.

Klageren har i forbindelse med sagsbehandlingen hos SKAT indsendt følgende opstilling over virksomhedens indtægter, udgifter og driftsresultat i 2012 og 2013:

Klageren har overfor SKAT gjort gældende, at han var af den opfattelse, at der var driftsudgifter relateret til virksomheden i 2012 og frem til flytningen, som ikke er bogført/fratrukket. Dette er dog ikke dokumenteret overfor SKAT eller Skatteankestyrelsen i forbindelse med klagesagsbehandlingen.

SKAT har i forbindelse med skatteansættelsen for 2013 foretaget en nærmere undersøgelse af de angivne omkostninger relateret til den største udgiftspost - lokale og reparation. Udgifter i posten ”Lokale og reparation” vedrører ifølge byggetilladelse fra den 17. april 2013 klagerens ændringer på en lejet bolig fra erhverv til både privat og erhverv. SKAT har foretaget en vurdering og fordeling af udgifterne. Det fremgår af bilag 1 til SKATs afgørelse af den 21. januar 2015, at udgifterne, der er fratrukket i 2013, efter SKATs vurdering kan fordeles i følgende puljer:

Af klagerens fakturaer og SKATs afgørelse fremgår følgende vederlag modtaget fra [virksomhed2]:

I 2012

ServicePack12

Diverse vederlag

[...]

I 2013

IT Service

ServicePack13 (Udsnit)

Ud fra fakturaerne har SKAT sammentalt det samlede vederlag faktureret til [virksomhed2] i 2012 til 246.278 kr. og det samlede vederlag faktureret til [virksomhed2] i 2013 til 467.149 kr. I det samlede fakturerede vederlag for 2013 indgår et vederlag på 48.024 kr., som ifølge SKAT er faktureret den 25. januar 2013 med beskrivelsen ”IT Service iht. aftale afs. 4. kvartal 2012”. SKAT har henført dette vederlag på 48.024 kr. til beskatning i 2012.

Fakturaerne i klagerens egen bogføring indeholder henvisninger til diverse aftaler – ”ServicePack12”, ”IT service iht. Aftale 13” og ”[...] 4”. Aftalerne er ikke udleveret af klageren.

Klageren har påklaget momsforhøjelsen på 67.394 kr. for skatteåret 2013. Denne klage er behandlet selvstændigt med sagsnummer: 15-0524165.

SKATs afgørelse

SKAT har anset klageren for at være lønmodtager i årene 2012 og 2013 for aftaleforholdet med [virksomhed2]. Vederlaget var følgelig lønindkomst og skulle medregnes i den personlige indkomst jf. statsskattelovens § 4 og personskattelovens § 3.

SKAT har endvidere afvist at anerkende fradrag for udgifter, da disse ikke er påløbet i forbindelse med at erhverve, sikre eller vedligeholde indtægten jf. statsskatteloven § 6, stk. 1, litra a.

Endelig var SKAT af den opfattelse, at klageren derimod startede nye aktiviteter op i 2013 med den konsekvens, at udgifterne måtte anses for etableringsomkostninger uden fradragsret efter statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a. SKAT anerkendte dog fradrag for 327 kr. efter ligningslovens § 8 for udgifter til reklame afholdt i forbindelse med den skattepligtiges erhverv med det formål at opnå salg af varer og tjenesteydelser i det pågældende og senere indkomstår.

For 2012 er overskud af virksomhed derfor ændret fra 64.398 kr. til 0 kr. og A-indkomst forhøjet med 294.302 kr. For 2013 er underskud af virksomhed ændret fra 103.470 kr. til 327 kr. og A-indkomst forhøjet med 419.125 kr.

SKAT har begrundet dette med følgende:

”1.2 Dine bemærkninger

(...)

I forbindelse med indsendelse af regnskabsmaterialet er du kommet med følgende bemærkninger omkring, hvorvidt du er selvstændig erhvervsdrivende eller lønmodtager/honorarmodtager:

” For god ordens skyld påpeges at [virksomhed1], at jeg som selvstændig startede for mere end 14 år siden, så det er jo ikke nogen nyhed ! - at [virksomhed1] er en enkelt-mands-MIKRO-virksomhed der ekspedere én kunde af gangen - eller i det omfang som det kan lade sig gøre. - [virksomhed1] er jo ikke ligefrem [...], hvor der indgåes skriftlige sam-handel-arbejds-aftaler før man foretager sig noget ... når telefonen ringer, eventuelt efter et møde.

Så udføres det som der bestilles ... sådan er det jo i den virklige verden, og ikke som en teoretisk skrivebordsvurdering der absolut intet har med virkelighenden at gøre - men du / I / SKAT er der velkommen til et besøg her i den virklige verden.

Så vurderingen om jeg er honorarmodtager, er der langt fra virkligheden, -og så vidt jeg er blevet orienteret er der ikke noget krav om hvor mange kunder en virksomhed skal have eller ekspedere på samme tid.

En Landmand, svin eller mælke bonde har da også kun én kunde - men så alle landmænd måske også honorarmodtagere !” (denne sætning er lavet med større skriftstørrelse end den, der står i din e-mail)”

Bemærkninger til vores forslag:

Den 20. november 2014 sendte du os en e-mail, hvori du skrev, at du ikke er enig i vores forslag dateret den 30. oktober 2014. Du havde sendt vores forslag videre til din revisor.

Idet du og din revisor havde brug for yderligere tid end den i vores forslag fastsatte frist, den 24. november 2014, til at indsende yderligere information, dokumentation og fremlæggelse, ville du gerne have, at den nye frist er den 15. januar 2015.

Vi sendte dig et brev, hvor vi gav dig en ny frist, som var den 15. december 2014.

Den 12. december 2014 sendte du os en e-mail, hvor du kom med bemærkninger (se bemærkningerne under punkt 1.2 Dine bemærkninger) og samtidig anmodede om yderligere frist, da din revisor fortsat var i gang med gennemgangen af vores forslag.

Vi svarede dig pr. e-mail, at du kunne få forlænget fristen til den 2. januar 2015.

Den 2. januar 2015 sendte du os endnu en e-mail, hvori du skrev de samme bemærkninger som i din e-mail fra den 12. december 2014 samt nogle nye bemærkninger (se under pkt. 1.2 Dine bemærkninger).

Vi har ikke modtaget nogen bemærkninger eller materiale fra din revisor.

Efter vi har sendt dig et forslag om ændring af din skat og moms, dateret den 30. oktober 2014, er du kommet med følgende bemærkninger til forslaget:

Derfor mener du, at de udgifter skrevet med rødt i vedlagte bilag 1 skal være med sort skrift som de øvrige udgifter, der er skrevet med sort skrift, og der relaterer sig direkte til ombygningen af ejendommen [adresse1].

For at undgå eventuelle fejlberegninger af, hvor meget af boligen, der udgjorde erhverv, valgte du ikke at bogføre nogle af disse driftsudgifter.

Du oplyser, at disse driftsudgifter naturligvis efter revisors gennemgang kan bogføres for indkomstårene 2012 og 2013, således at det yderligere underbygger og dokumenterer, at du har været selvstændig erhvervsdrivende i 2012 og 2013.

Du oplyser i din e-mail fra den 12. december, at det ikke har været muligt at søge bekræftelse fra [virksomhed2] om, at du på ingen måde har modtaget honorar, men at der udelukkende er tale om handel mellem to virksomheder.

(...)

”1.4. SKATs bemærkninger og begrundelse

Gennemgangen af dine fakturaer for indkomståret 2012 og 2013 viser, at du har haft en hvervgiver, [virksomhed2] i Sverige.

For indkomståret 2012 har indtægten fra [virksomhed2] været 246.278 kr. Desuden er der udført en ydelse i 2012, som afregnes i 2013. Den udførte ydelse skal medregnes i indtægten for 2012. Samlet indtægt for indkomståret 2012 er (246.278 + 48.024) 294.302 kr.

For indkomståret 2013 har indtægten fra [virksomhed2] været 419.125 kr.

Du skriver i dine bemærkninger, at vi skal sende ansættelseskontrakter etc. til dig, som bekræfter, at du har været ansat af [virksomhed2]. Ansættelseskontrakter, samarbejdsaftaler og lignende materiale er aftaler, som udfærdiges mellem dig og en hvervgiver. Vi udfærdiger ikke sådanne aftaler mellem dig og en hvervgiver, og kan af den grund ikke sende dig en ansættelseskontrakt.

Samarbejdsaftaler og andre skriftlige aftaler mellem dig og [virksomhed2] skal du dokumentere.

Da der ifølge dine oplysninger ikke foreligger skriftlige aftaler mellem [virksomhed2] og dig, har vi vurderet forholdet mellem dig og [virksomhed2] ud fra det materiale, som du har indsendt. Det fremgår af de indsendte fakturaer for 2013, at der må være indgået en eller anden form for aftale, idet der på fakturaerne for indkomståret 2013 står ”IT Service iht. aftale”.

Alle udførte ydelser er på fakturaerne nummereret illustreret ved følgende eksempler:

Ud fra fakturaernes tekst kan vi se, at der er tale om vedligeholdelse af [virksomhed2]s edb-udstyr. Vi anser, at du er lønmodtager i forholdet til [virksomhed2] for indkomståret 2012 og 2013, fordi

Du skriver i dine bemærkninger, at der i 2012 og frem til flytningen til [adresse1] har været driftsudgifter, men at disse driftsudgifter efter rådgivning fra din revisor ikke er bogført/fratrukket, da de ligger på din daværende adresse, hvor ejendommen er opført som ren bolig.

For indkomståret 2012 har du ikke angivet købsmoms. Den manglende angivelse af købsmoms sammenholdt med, at du ikke har dokumenteret ved bilag, at du har haft driftsudgifter i forbindelse med de ydelser, som du har leveret til [virksomhed2], indikerer, at du ikke har haft væsentlige erhvervsmæssige driftsudgifter.

For indkomståret 2013 har du ingen driftsudgifter, der relaterer sig til direkte indkomsterhvervelsen fra [virksomhed2]. Udgifter for 2013 vil blive nærmere uddybet nedenfor.

Lønindtægten 294.302 kr. for indkomståret 2012 og 419.125 kr. indkomståret 2013 er skattepligtig, jf. statsskatteloven § 4 og skal medregnes som personlig indkomst, jf. personskatteloven § 3. Der skal svares A-skat og arbejdsmarkedsbidrag af beløbene, jf. kildeskatteloven § 41 samt § 43 og arbejdsmarkedsbidragsloven § 2.

Da du anses for at være lønmodtager, skal indtægten ikke selvangives som resultat af virksomhed, men som lønindkomst. Derfor nedsættes overskud af virksomhed for indkomståret 2012 med 64.398 kr. Resultat af virksomhed for indkomståret 2013 ændres jf. nedenstående redegørelse.

Udgifterne i indkomståret 2013

Det er en forudsætning for omkostningsfradrag efter statsskatteloven § 6 stk. 1 litra a, at dispositionen falder inden for virksomhedens hidtidige naturlige rammer. Udgifter, der har til formål at tilvejebringe et nyt indkomstgrundlag, enten i form af start af en helt ny virksomhed eller ved udvidelse af en igangværende virksomhed ud over dens hidtidige rammer, har karakter af etableringsudgifter, som ikke kan trækkes fra efter statsskatteloven § 6 stk. 1, litra a.

Ifølge dine oplysninger har du i 2013 haft udgifter i bestræbelser på og planlægning af nye aktiviteter.

Som følge af din beskrivelse vedrørende nye kunder/aktiviteter har vi indtastet adressen [...dk] i en browser. Hjemmesiden viser, at ”the domain [...dk] is registered by [virksomhed5]”. På denne hjemmeside kan der ikke købes varer via internet-handel. Desuden er der ikke en kundeservice, som man kan kontakte.

Virksomheden [virksomhed1]s hjemmeside [...net] har vi ligeledes tastet ind i en browser. Af denne hjemmeside fremgår det, at virksomheden har som speciale at designe hjemmesider. Under menuen ”Completed WebShops” fremgår det, at der udbydes færdige Webshops til salg. Blandt andet kan der købes [...dk] til 148.800,00 kr. inkl. moms.

Ovennævnte oplysninger om [...dk] og [...net] er fundet på internettet den 13. oktober 2014.

Billeddokumentationen viser (vi anser, at teksten til billederne er skrevet af dig):

Da vi ikke finder, at du har været selvstændig erhvervsdrivende i 2012 og 2013, anser vi de udgifter, som du har haft i 2013, for at være etableringsudgifter.

Jf. ovenstående er der ikke fradrag for etableringsudgifterne som driftsudgifter, jf. statsskatteloven §

6 stk. 1 litra a.

Dog er der under visse forudsætninger fradrag for byggeomkostninger af ejendommen [adresse1].

Ifølge vores oplysninger ejer selskabet [virksomhed6] ApS ejendommen [adresse1]. Vi anser derfor, at du har lejet ejendommen af selskabet [virksomhed6] ApS.

Ifølge afskrivningsloven § 39 kan udgifter til ombygning, forbedring eller indretning af lejede lokaler, der anvendes erhvervsmæssigt til andet formål end beboelse, afskrives.

Du har oplyst i din e-mail fra den 16. august 2014, som du sendte i forbindelse med indsendelse af regnskabet og regnskabsmaterialet for 2013, at ”de første ordre er kommet ind i denne måned via min nye Webshop”.

Vi anser derfor, at du i 2013 ikke har været i gang med din nye virksomhed, da du har forberedt opstart af virksomheden ved blandt andet at ombygge den lejede ejendom [adresse1]. Da du således ikke er i gang med din nye virksomhed i 2013 og dermed ikke anvender ejendommen erhvervsmæssigt, kan der ikke afskrives på udgifterne til ombygning, forbedring eller indretningen af den lejede ejendom [adresse1] i 2013.

I det indkomstår, hvor ejendommen tages i brug erhvervsmæssigt, vil der kunne afskrives på udgifterne. Forudsat at din virksomhed for indkomståret 2014 anses for at være erhvervsmæssig virksomhed, vil du derfor kunne afskrive på udgifterne således:

Henset til din kommende virksomheds aktiviteter (designe hjemmesider, hjælp af IT-problemer og lign.) anser vi, at din virksomhed udbyder serviceydelser af kontormæssig karakter, jf. SKM2002.494.

LSR.

Det vil sige, at den erhvervsmæssige anvendelse af erhvervslokalerne i ejendommen [adresse1] i skattemæssig henseende vil blive kvalificeret som kontor, hvorfor der jf. afskrivningsloven

§ 39 stk. 2 kan afskrives med 4 % af udgifterne til ombygning, forbedring og indretning af ejendommen [adresse1].

Gennemgangen af regnskabsbilagene viser, at der er afholdt følgende udgifter:

Ifølge dokumenterne i byggesag og dine oplysninger anvendes 71 kvm. på 1. sal til beboelse. Det betyder, at for den del af udgifterne, der relaterer sig direkte til ombygning af ejendommen [adresse1], kan der ikke afskrives på den del af udgifter, der vedrører ombygningen af beboelsesdelen, jf. afskrivningsloven § 14.

Der kan afskrives således fra det indkomstår, hvor ejendommens, [adresse1], erhvervsmæssige lokaler anvendes erhvervsmæssigt i din virksomhed:

Ejendommens fordeling:

Erhvervsmæssige lokaler, jf. den offentlige vurdering:

Stueplan 149 kvm

Samlede erhvervsmæssige lokaler 197 kvm

Ejendommens samlede areal 197 kvm + 71 kvm 268 kvm

Erhvervsmæssig fordeling i pct. 197/ 268 x 100 73,51 %

Afskrivningsgrundlaget af den erhvervsmæssige del:

Udgifterne ekskl. moms(sort skrift i vedlagte bilag) x erhvervsmæssig fordeling

479.202 kr. x 73,51 % 352.747 kr.

Afskrivning pr. år 4 % af 352.747 kr. 14.110 kr.

Afskrivning for de ombygnings-, forbedrings- og indretningsudgifter, der relaterer sig direkte til de lokaler, der er erhverv ifølge den offentlige vurdering:

Afskrivningsgrundlaget = udgifterne ekskl. moms (grønt skrift i vedlagte bilag) = 26.000 kr. Afskrivning pr. år 4 % af 26.000 kr. 1.040 kr. Afskrivning pr. år i alt 14.110kr. + 1.040 kr. 15.150 kr.

Fradraget for den beregnede afskrivning er under forudsætning af:

Ifølge statsskatteloven § 6 stk. 2 er der ikke fradrag for private udgifter. Der er således ikke fradrag, hverken som driftsudgifter eller afskrivninger for de udgifter, der er i rødt skrift i vedlagte bilag 1.

Ifølge ligningsloven § 8 er der fradrag for udgifter, som i forbindelse med den skattepligtiges er- hverv er afholdt til reklame eller lignende med det formål at opnå salg af varer og tjenesteydelser i det pågældende og senere indkomstår.

Vi anser, at de udgifter skrevet med blå skrift i vedlagte bilag 1 (udgifter til folie, bilag 243x, og webhotel, bilag 260A,) er afholdt med det formål at opnå fremtidig salg af din virksomheds tjenesteydelser. Der er derfor fradrag for udgiften i alt 327 kr. Beløbet er ekskl. moms.

Underskud af virksomhed kan herefter opgøres således:

Selvangivet underskud - 103.470 kr.

Godkendt underskud - 327 kr.

Ændring af underskud af virksomhed 103.143 kr.”

Klagerens opfattelse

Klageren gør gældende, at han er selvstændig erhvervsdrivende. SKAT skal derfor anerkende det selvangivne overskud af virksomhed for 2012 på 64.398 kr. og det selvangivne underskud af virksomhed for 2013 på 103.470 kr.

Dette begrunder klageren med følgende:

”Virksomheden, og dermed [person1] – har gennem alle årene betalt og afregnet moms efter samme retningslinjer, uden skyldighed eller restancer. Virksomheden og [person1] har ved tidligere kontroller fra SKAT ikke fået nogle anmærkninger, eller fået ændret i sine indberettede forhold, indtil SKAT ved kontrol for år 2012 og år 2013 ændre opfattelse af virksomhedens drift, fra at være selvstændig, til lønmodtagere i år 2012 og år 2013. Der er intet der adskiller virksomhedens drift samt personlig indkomst for [person1] i år 2012 og år 2013 og alle de øvrige 13 år i virksomhedens virke. Igennem alle årene er der udelukkende tale om at virksomheden [virksomhed1] betjener erhvervskunder, og samhandlen er / har været udelukkende erhvervs relateret mellem virksomheder.

Igennem alle årene har der på intet tidspunkt været nogle ansættelses lignende forhold hos [virksomhed1]’s kunder for [person1], som SKAT hævder / ansætter i Deres fremstilling og efterfølgende afgørelse for år 2012 og år 2013.

Igennem alle årene, og dermed også for år 2012 og år 2013 er det udelukkende handel mellem 2 eller flere virksomheder, hvor alt er bogført, indberettet og afregnet i henhold til de gældende regler.

SKAT’s opfattelse af virksomhedens drift og virke for år 2012 og år 2013 stemmer ikke overens med virkeligheden, som jeg ligeledes har bekendtgjort og dokumenteret i sagsfremstillingen.

Endvidere har jeg gennem dokumentationen, ligeledes fremsendt billede dokumentation samt opfordret SKAT til ved selvsyn, fysik kontrol at se de reelle og faktiske forhold i virksomheden - og dermed ikke drage skrivebords konklusioner som ikke stemmer overens med virkeligheden.”

Klageren har i forbindelse med klagesagen suppleret med følgende bemærkninger til Skatteankestyrelsen ved brev af den 8. april 2018:

”[virksomhed1] / ved [person1], enkeltmandsvirksomhed. Stiftet / registeret 1. juli år 2000 [virksomhed1] har siden starten, og gennem de sidste 17,9 år været i drift efter samme procedure, hvor virksomheden skiftevis har betjent kunder efter indkommende ordre. Nogle år, heraf flere, har virksomheden ”kun” betjent 1 til 2 kunder pr. år, og andre år har virksomheden betjent 7-8 kunder om året. Der ligger ikke bagudrettet særskilte kunde aftaleforhold, for hver enkel kunde, herunder [virksomhed2].

Fremadrettet, se vedhæftet bilag, forsøges der fra [virksomhed1]s side at der indgås sådanne kunde forholdsaftaler – til eventuel fremadrettet dokumentation over for myndighederne.

Der bedes venligst tages i betragtning, at der er tale om en mindre enkeltmandsvirksomhed, kunden betjenes når denne henvender sig, en supermarkeds købmand beder jo heller ikke sine kunder om et aftaleforhold – når en kunde ønsker at købe en liter mælk !

Virksomheden, og dermed [person1] – har gennem alle årene betalt og afregnet skat og moms efter samme retningslinjer, uden skyldighed eller restancer. Virksomheden og [person1] har ved tidligere kontroller fra SKAT ikke fået nogle anmærkninger. Drift relateret udgifter frem til perioden hvor virksomheden flyttede adresse, er privat afholdt og ikke som bogførte drift udgifter.”

Landsskatterettens afgørelse

Aktiviteternes naturlige sammenhæng

Det fremgår af oplysninger fra klageren, at denne har drevet virksomhed med IT-support og IT-konsulentydelser siden 2000. I 2013 igangsætter klageren ifølge egne oplysninger etablering af en ny aktivitet, og i 2014 påbegynder klageren salg af arbejdstøj gennem en webshop og showroom. Denne aktivitet er dog pr. 1. oktober 2018 ikke længere end del af klagerens hjemmeside.

Det er Landsskatterettens vurdering, at de to aktiviteter ikke har en naturlig sammenhæng og derfor ikke kan anskues som samme virksomhedsaktivitet. Dette betyder, dels at salg af arbejdstøj fra webshop og showroom skal anses for etablering af ny virksomhed, og dels at klagerens opgjorte udgifter, såfremt der er fradragsret, alene kan fradrages i den aktivitet, de relaterer sig til.

Det fremgår af statsskattelovens § 4, litra a, at lønindtægt er skattepligtig indkomst. Det fremgår endvidere af kildeskattelovens § 43, at til A-indkomst henregnes enhver form for vederlag i penge samt i forbindelse hermed ydet fri kost og logi for personligt arbejde i tjenesteforhold, herunder løn, feriegodtgørelse, honorar og lignende ydelser.

Kriterierne for afgrænsningen mellem tjenesteforhold og selvstændig erhvervsdrivende fremgår af cirkulære nr. 129 af 4. juli 1994 til personskatteloven pkt. B.3.1.1. og er fastlagt i praksis ved Højesterets dom af 9. maj 1996, gengivet i UfR 1996.1027 H. (Lovene og cirkulæret kan findes på www.retsinformation.dk).

Som udgangspunkt anses en person for lønmodtager, hvis vedkommende modtager vederlag for personligt arbejde i tjenesteforhold efter hvervgiverens anvisninger og for dennes regning og risiko.

Selvstændig erhvervsvirksomhed er kendetegnet ved, at der for egen regning og risiko udøves en virksomhed af økonomisk karakter med det formål at opnå et overskud.

Ved vurderingen af om der er tale om selvstændig erhvervsvirksomhed, kan der ifølge cirkulæret blandt andet lægges vægt på, om indkomstmodtageren tilrettelægger, leder, fordeler og fører tilsyn med arbejdet uden anden instruktion fra hvervgiveren end den, der eventuelt følger af den afgivne ordre. Der kan derudover lægges vægt på, om hvervgiverens forpligtelse over for indkomstmodtageren er begrænset til det enkelte ordreforhold, om indkomstmodtageren påtager sig en selvstændig økonomisk risiko, om indkomsten oppebæres fra en ubestemt kreds af hvervgivere, og om indkomsten afhænger af et eventuelt overskud.

Ved vurderingen af om der er tale om et tjenesteforhold, kan der blandt andet lægges vægt på, om hvervgiveren har en almindelig adgang til at fastsætte generelle eller konkrete instrukser for arbejdets udførelse, om indkomstmodtageren udelukkende eller i overvejende grad har samme hvervgiver, om der mellem hvervgiveren og indkomstmodtageren er indgået aftale om løbende arbejdsydelse, om arbejdstiden er fastsat af hvervgiveren, om indkomstmodtageren har ret til opsigelsesvarsel, om hvervgive-ren afholder udgifterne i forbindelse med udførelsen af arbejdet, samt om indkomstmodtageren anses for lønmodtager ved praktiseringen af ferieloven, funktionærloven m.v.

For indkomstmodtagere, der ikke er i et egentligt tjenesteforhold til hvervgiveren, men omvendt ligeledes ikke er at betragte som selvstændig erhvervsdrivende, anvendes betegnelsen honorarmodtagere. Honorarindtægter omfatter blandt andet vederlag for personligt arbejde, der udføres uden for tjenesteforhold, og som ikke stammer fra selvstændig erhvervsvirksomhed, da der ikke foreligger fornøden intensitet eller systematisk indtægtserhvervelse for øje. Der henvises til Landsskatterettens afgørelse af 24. februar 1999, gengivet i TfS 1999, 391 LSR, og Den juridiske vejledning 2018-2, afsnit C.A.3.1.2.

I tvivlstilfælde må afgrænsningen ske på grundlag af en samlet bedømmelse af det enkelte forhold mellem hvervgiver og hvervtager.

Landsskatteretten har i sine overvejelser medtaget den betragtning, at omkostninger relateret til en konkret virksomhed varierer efter alt efter branche. Således kan selvstændige håndværksentreprisevirksomheder være karakteriseret ved større eller flere udgifter i forbindelse med udførelsen af erhvervet, da råvareforbruget vil være højt eller driftsmidler dyre, hvorimod mindre vidensvirksomheder kan have færre udgiftsposter. Det er dog uanset branche et væsentligt element for vurderingen af selvstændig erhvervsdrivende, at skattesubjektet udfører opgaven for egen regning og risiko.

Retten lægger vægt på, at det for de to indklagede indkomstår gør sig gældende, at klageren modtager månedlige vederlag som i langt overvejende grad er ens hen over året. Beløbene varierer i størrelse, men klageren modtager gennemgående faste beløb på en månedlig basis både i 2012 og 2013. Klageren har endvidere kun den samme hvervgiver i de pågældende år.

Klageren har endvidere ikke godtgjort et aftaleforhold mellem selvstændig erhvervsdrivende ved at fremlægge en aftale for forholdet til [virksomhed2]. Der er således ingen information om en økonomisk risiko påtaget af klageren eksempelvis i form af erstatningsansvar eller betaling ved levering af et færdigt produkt.

Klageren har i sine bemærkninger til SKAT redegjort for fremtidige aktiviteter i virksomheden. Fremtidige års nye aktiviteter har ingen indflydelse på, om klagerens skal anses for selvstændig erhvervsdrivende eller lønmodtager i årene 2012 og 2013 i forhold til hvervgiveren [virksomhed2]. Det er derfor Landsskatterettens indstilling, at klageren skal anses for lønmodtager for indkomstårene 2012 og 2013 i aftaleforholdet med [virksomhed2].

SKATs afgørelse stadfæstes for dette forhold. Klageren skal anses for lønmodtager i aftaleforholdet med [virksomhed2]. Landsskatteretten nedsætter dog lønindkomsten for indkomståret 2012 med 48.024 kr. til 246.278 kr., og forhøjer lønindkomsten for indkomståret 2013 med 48.024 kr. til 467.419 kr. Der henvises til, at det følger af § 20, stk. 1 i dagældende kildeskattebekendtgørelse, bek. nr. 1159 af 3/12-2012, at indkomst for lønmodtagere beskattes på udbetalingstidspunktet, såfremt dette ligger indenfor 6 måneder efter retserhvervelsestidspunktet, hvilket formodes at være i 2013, idet fakturaen på 48.024 kr. for arbejde udført i 4. kvartal 2012 er udskrevet i januar 2013.

Fradrag for omkostninger til relateret til klagerens aktivitet med salg af arbejdstøj i 2012-2013

Det fremgår af statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a, at driftsomkostninger, dvs. de udgifter, som i årets løb er anvendt til at erhverve, sikre og vedligeholde indkomsten, kan fradrages ved beregningen af den skattepligtige indkomst. Der skal foreligge en direkte og umiddelbar forbindelse mellem afholdelse af udgiften og erhvervelse af indkomsten. Virksomheden skal således som udgangspunkt være i drift og private udgifter kan ikke fradrages, jf. statsskattelovens § 6, sidste led. Det er Landsskatterettens opfattelse, at fradrag for reklameudgifter efter ligningslovens § 8, stk. 1, også forudsætter, at der er tale om en igangværende og erhvervsmæssig virksomhed. Udgifter afholdt forud for virksomhedens opstart anses for etableringsudgifter, der som udgangspunkt ikke er fradragsberettigede.

Fradragsret for udgifter til aktiver, som forudsættes anvendt i virksomheden over flere år, reguleres efter afskrivningsloven. Afskrivning på driftsmidler, som bl.a. omfatter inventar, er reguleret i lovens § 5. Det følger af § 5 sammenholdt med lovens § 1, at driftsmidler skal benyttes erhvervsmæssigt, for at der kan fratrækkes afskrivninger.

Klageren har desuden afholdt udgifter til ombygning eller indretning af lejede lokaler. Fradragsretten herfor er reguleret efter afskrivningslovens § 39. Heraf fremgår ligeledes, at lokalet skal anvendes erhvervsmæssigt, for at der kan fratrækkes afskrivning på udgifter til ombygning/indretning.

Det er følgelig en forudsætning for at kunne fradrage udgifter i indkomstopgørelsen efter statsskattelovens § 6 stk. 1, litra a og ligningslovens § 8, stk. 1, og afskrivninger efter afskrivningslovens §§ 5 og 39 jf. § 1, at der foreligger en igangværende erhvervsmæssigt drevet virksomhed.

Bevisbyrden for afholdelsen og størrelsen af en udgift, og for at udgiften er fradragsberettiget, påhviler som udgangspunkt den skattepligtige. Det følger af Højesterets dom af 19. marts 2004, offentliggjort i SKM2004.162.HR. Bevisbyrden skærpes bl.a. i det tilfælde, hvor udgifterne har privat karakter.

Klageren har drevet sin IT-virksomhed siden 2000. I 2014 vælger klageren at starte en ny aktivitet op med salg af arbejdstøj. I den forbindelse har klageren udtalt, at han flytter sin virksomhed til nye lokaler, og at indretning af de nye lokaler er relateret til denne virksomhed. Udgifterne i klagerens regnskab til lokale på samlet 517.610 kr., som særligt genereres fra maj 2013-december 2013, relaterer sig efter Landsskatterettens vurdering til etablering af denne aktivitet. Der er i klagerens regnskab ingen omsætning fra salg af arbejdstøj i 2013. Klageren har oplyst til SKAT, at første ordre i webshoppen er indkommet i august 2014.

Det findes på baggrund heraf ikke tilstrækkeligt godtgjort, at klagerens virksomhedsaktiviteter har været af en igangværende erhvervsmæssig karakter i 2013. Klageren har derfor ikke fradragsret i indkomståret 2013 for udgifter relateret til salg af arbejdstøj jf. statsskattelovens § 6, stk. 1, litra a. Der henvises til Østre Landsrets dom af den 8. juni 2001 gengivet i SKM2001.449.ØLR.

Klageren kan dermed heller ikke fratrække afskrivninger i indkomståret 2013 på driftsmidler efter afskrivningslovens § 5 eller på udgifter til indretning af lejede lokaler efter afskrivningslovens § 39. Der henvises til Landsskatterettens kendelse af 13. februar 1986, gengivet i TfS 1986, 406 LSR.

SKATs afgørelse stadfæstes for dette forhold for så vidt angår indkomståret 2012, men ændres for så vidt angår indkomståret 2013, idet klagerens underskud af virksomhed for 2013 ændres fra 327 kr. til 0 kr.